ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1968/2023

Ședința publică din data de 6 aprilie 2023

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la data de 4.01.2018, sub nr. x/2018, reclamanta A. S.R.L., în temeiul art. 1 și art. 8 din Legea nr. 554/2004, în contradictoriu cu pârâții Primarul Orașului Năvodari și Orașul Năvodari prin Primar, a solicitat: (i) anularea Dispoziției nr. 4939/23.06.2017 emisă de Primarul Orașului Năvodari; (ii) anularea Deciziei de impunere nr. x/15.01.2014; (iii) anularea Deciziei nr. 709/14.01.2014 referitoare la obligațiile de plată accesorii; (iv) obligarea pârâților la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința civilă nr. 86/CA din 12 mai 2021, Curtea de Apel Constanța a admis în parte cererea de chemare în judecată, în sensul că: a dispus desființarea dispoziției nr. 4939/23.06.2017 de soluționare a contestației administrativ fiscale formulată de reclamantă; a dispus anularea în parte a deciziei de impunere nr. x/15.01.2014 până la concurența sumei de 220.941 RON cu consecința exonerării reclamantei de la plata diferenței până la 1.071.327 RON stabilită de pârât prin respectiva decizie; a dispus anularea în parte a deciziei nr. 709/14.01.2014 referitoare la obligații de plată accesorii până la concurența sumei de 120.969 RON cu consecința exonerării reclamantei de la plata diferenței până la 1.806.370,14 RON stabilită de pârât prin respectiva decizie; a dispus obligarea pârâtului Orașul Năvodari la plata către reclamantă a sumei de 9.790 RON cu titlu de cheltuieli de judecată - taxă judiciară de timbru, onorariu avocat și onorariu expert.

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond au formulat recurs pârâții Primarul Orașului Năvodari și Orașul Năvodari, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe.

În motivarea recursului, recurenții-pârâți au arătat, în esență, că, reținând cu întâietate aplicarea deciziei nr. 3352/24.112016 a ÎCCJ, pronunțată în dosarul în care a fost administrată proba cu expertiză topo din care a rezultat că terenul declarat ca intravilan este, în realitate, extravilan, instanța de fond a pronunțat o hotărâre cu încălcarea art. 466 alin. (5) coroborat cu art. 256 Codul fiscal, art. 82 Codul de procedură fiscală, art. 2 și art. 23 din Legea nr. 7/1996.

Or, impozitul pe teren aferent anului 2014 a fost legal stabilit de organul fiscal luând în considerare categoria de folosință intravilan, raportat la actele de proprietate, declarațiile fiscale și extrasele de carte funciară, iar din această perspectivă, soluția primei instanțe este dată cu aplicarea greșită a art. 466 alin. (5) Codul fiscal, întrucât contribuabilul nu a depus declarație fiscală rectificativă privind categoria de folosință a terenului.

În raport de art. 2 alin. (2) și art. 23 din Legea nr. 7/1996, art. 256 și art. 259 alin. (6) din Legea nr. 571/2003, categoria de folosință a terenului este dată de actele de proprietate și extras CF, iar orice modificare trebuie efectuată exclusiv de proprietar (în cazul de față contribuabil) și adusă la cunoștința organului fiscal.

Atât timp cât Codul fiscal prevede obligația depunerii declarației de dobândire a unui teren, iar potrivit art. 86 alin. (4) Codul de procedură fiscală, declarația fiscală întocmită conform art. 82 alin. (2) este asimilată cu o decizie de impunere, se susține că nu se putea emite o decizie decât în conformitate cu această declarație.

În ceea ce privește decizia de calcul a accesoriilor, se arată că aceasta este legală prin raportare la data când a fost emisă și la debitul restant la data emiterii și cuprinde toate elementele prevăzute de art. 97 și art. 46 Codul de procedură fiscală.

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului formulat de părțile adverse, ca nefondat, pentru apărările dezvoltate la dosar.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

2.1. Argumente de fapt și de drept relevante.

Din actele și lucrările dosarului de fond, rezultă că prima instanță - Curtea de Apel Constanța - s-a pronunțat asupra cererii de chemare în judecată, prin care reclamanta A. S.R.L. a solicitat:

(i) anularea dispoziției nr. 4939/23.06.2017 emisă de pârâtul Primarul Orașului Năvodari, prin care a fost respinsă contestația administrativă, ca neîntemeiată (pe fond, după ce, inițial, fusese respinsă ca tardivă, însă, prin hotărâre judecătorească, organul fiscal a fost obligat la soluționarea pe fond a contestației);

(ii) anularea deciziei de impunere nr. x/15.01.2014, prin care au fost stabilite în sarcina sa obligații fiscale în cuantum de 1.071.327 RON reprezentând impozit pe teren aferent anului 2014, susținându-se că impozitarea s-a făcut conform zonei de impunere A, că este nemotivată și că terenurile sunt situate în zona C de impozitare, conform sentinței civile nr. 1727/2012 a Tribunalului Constanța, definitivă prin decizia civilă nr. 2099/2013 a Curții de Apel Constanța, prin care a fost admisă și excepția de nelegalitate a HCL ce vizează zonele;

(iii) anularea deciziei nr. 709/14.01.2014 referitoare la obligațiile de plată accesorii, prin care s-a stabilit în sarcina sa obligația de plată a sumei de 1.806.370,14 RON reprezentând accesorii aferente sumei de 3.141.390,49 RON calculate pentru perioada 2006-2013.

Prin sentința civilă nr. 86/CA din data de 12 mai 2021, atacată cu recursul de față, cererea de chemare în judecată a fost admisă în parte, prima instanță dispunând următoarele:

(i) desființarea dispoziției nr. 4939/26.03.2017 de soluționare a contestației administrativ fiscale formulată de reclamantă, apreciind că nu este motivată cu privire la criticile reclamantei relative la zona de impunere fiscală (are hotărâre judecătorească definitivă prin care se stabilește că reclamanta se află în zona de impunere C, și nu A, cum a fost impozitată pentru primele 6 terenuri; de asemenea, prin considerentele deciziei nr. 2099/19.12.2013 a Curții de Apel Constanța, s-a admis excepția de nelegalitate a HCL 75/28.05.2010 ce vizează zonele);

(ii) anularea în parte a deciziei de impunere nr. x/15.01.2014 până la concurența sumei de 220.941 RON (pe care reclamanta o datorează pentru alte terenuri pentru anul 2014) cu consecința exonerării reclamantei de la plata diferenței până la 1.071.327 RON stabilită de pârât prin respectiva decizie; în schimb, nu s-a reținut critica de nelegalitate privind nemotivarea actului de impunere, apreciindu-se că acesta conține suficiente repere, informații minime necesare;

(iii) anularea în parte a deciziei nr. 709/14.01.2014 referitoare la obligații de plată accesorii până la concurența sumei de 120.969 RON (rămase potrivit părții din decizia de impunere menținută), cu consecința exonerării reclamantei de la plata diferenței până la 1.806.370,14 RON stabilită de pârât prin respectiva decizie; deși a constatat că este nemotivată, totuși a anulat-o doar în parte, ținând cont de titlurile de creanță anulate în tot sau în parte de instanțele de judecată, precum și de partea achitată din creanțe.

Cu privire la restul sumei impuse, prima instanță a constatat că: fie nu se poate determina dacă modul de stabilire a creanțelor este corect; fie accesoriile sunt stabilite nelegal pentru că instanțele de judecată au stabilit altfel; pentru anul 2013 organele fiscale nu au emis decizie de impunere, astfel încât în mod greșit au fost calculate aceesorii pentru acest an.

De asemenea, prima instanță a reținut, contrar reclamantei și expertului, că nu există dispoziții legale pentru anul 2011 și 2012 care să stabilească faptul că nu se calculează accesorii pentru perioada suspendării pe art. 14 LCA de către instanța de judecată a deciziilor de impunere.

Învestită cu soluționarea cererii de recurs, Înalta Curte observă, mai întâi, că, prin memoriul de recurs, recurenții-pârâți au susținut că prima instanță a reținut cu întâietate aplicarea în cauză a deciziei nr. 3352/24.112016 a ÎCCJ, pronunțată în dosarul în care a fost administrată proba cu expertiza topo din care a rezultat că terenul declarat ca fiind intravilan, în realitate este extravilan.

Or, menționata decizie a ÎCCJ, pronunțată în dosarul nr. x/2014 și care vizează soluția de anulare a dispoziției prin care s-a respins ca tardiv formulată contestația administrativă împotriva deciziilor de impunere atacate în cauză și obligarea pârâților la soluționarea pe fond a contestației fiscale, a fost menționată de instanță doar în contextul expunerii istoricului speței. Pe de altă parte, în acest dosar nu a fost administrată proba cu expertiză topografică, astfel cum susțin recurenții, nici nu a fost analizat fondul raportului de drept fiscal. În egală măsură, după cum rezultă cu evidență din cuprinsul hotărârii recurate, soluția nu a fost pronunțată în raport de cele statuate prin decizia invocată de recurenți.

În concluzie, în mod greșit au susținut recurenții că prima instanță a reținut cu întâietate aplicarea în speță a deciziei nr. 3352/24.112016 a ÎCCJ.

Trecând la analiza motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pe care se întemeiază recursul, Înalta Curte constată că este nefondat.

Critica recurenților referitoare la pronunțarea soluției instanței de fond cu aplicarea greșită a art. 466 alin. (5) Codul fiscal ("În cazul modificării categoriei de folosință a terenului, proprietarul acestuia are obligația să depună o nouă declarație de impunere la organul fiscal local în a cărui rază teritorială de competență se află terenul, în termen de 30 de zile de la data modificării folosinței, și datorează impozitul pe teren conform noii situații începând cu data de 1 ianuarie a anului următor"), nu poate fi primită.

Mai întâi, se impune precizarea că art. 466 alin. (5) este greșit invocat de către recurenți, în condițiile în care acest text de lege este prevăzut de Codul fiscal în vigoare din 2015. Or, în speță, sunt aplicabile prevederile Codul fiscal din 2003, iar norma corespondentă celei invocate de recurenți se regăsește în art. 259 alin. (4) din acesta și prevede următoarele:

"Dacă încadrarea terenului în funcție de poziție și categorie de folosință se modifică în cursul unui an sau în cursul anului intervine un eveniment care modifică impozitul datorat pe teren, impozitul datorat se modifică începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care a intervenit modificarea."

Înalta Curte observă că, prin decizia de impunere pentru anul 2014, se stabilește în sarcina intimatei-reclamante un impozit pe teren în sumă totală de 1.071.327 RON, datorat de aceasta pentru 7 terenuri având categoria de folosință intravilan, dintre care 5 sunt situate în Năvodari, str. x, zona de impozitare A, un teren este situat în Năvodari, str. x, zona de impozitare A, iar un alt teren este situat în Năvodari, str. x, zona de impozitare C.

Așadar, prin actul de impunere, s-a stabilit impozitul pe teren aferent anului 2014, pentru un număr de 7 terenuri aflate în proprietatea intimatei-reclamante, toate prin raportare la categoria de folosință intravilan, precum și prin raportare la zona A de impozitare (în ceea ce privește primele 6 terenuri din decizia de impunere), respectiv prin raportare la zona C de impozitare (în ceea ce privește ultimul teren din decizia de impunere).

Din cuprinsul art. 258 alin. (1) Codul fiscal, rezultă că "Impozitul pe teren se stabilește luând în calcul numărul de metri pătrați de teren, rangul localității în care este amplasat terenul și zona și/sau categoria de folosință a terenului, conform încadrării făcute de consiliul local".

Astfel, în raport de dispozițiile art. 258 alin. (1) Codul fiscal, trebuia avută în vedere doar încadrarea făcută de consiliul local, mai precis, modul în care terenul figurează înscris în evidențele organului fiscal local.

Or, în speța de față, în mod greșit organul fiscal a impozitat toate terenurile deținute de societatea intimată ca fiind intravilane, în condițiile în care, chiar în evidențele sale, suprafața de 611.594 mp apare ca fiind în extravilan chiar din anul 1994, când prin Hotărârea Consiliului Local Năvodari nr. 42 a fost adoptat Planul Urbanistic General al Orașului Năvodari. Expertiza topografică întocmită în dosarul nr. x/2011 al Curții de Apel Constanța a luat act de situația consemnată în Hotărârea Consiliului Local Năvodari nr. 42/1994, iar prin sentința nr. 117/CA/11.05.2017 (rămasă definitivă) s-a reținut cu putere de lucru judecat faptul că suprafața de teren de 611.594 mp este situată în extravilan și trebuie impozitată ca atare.

Totodată, se reține că alin. (4) al art. 259 din Codul fiscal din 2003, invocat și prin întâmpinare de societatea intimată, reglementează momentul de la care se modifică impozitul în cazul intervenirii modificărilor categoriei de folosință, acesta nefiind, cum susțin recurenții, de la data depunerii declarației persoanei impozabile, ci de la data de 1 a lunii ce urmează celei în care s-a făcut modificarea.

De altfel, chestiunea relevanței declarațiilor fiscale s-a tranșat cu putere de lucru judecat în dosarul nr. x/2017 (având ca obiect anularea deciziei de impunere pe 2013), în dosarul nr. x/2017 (cu privire la decizia de impunere pe 2015), în dosarul nr. x/2017 (cu privire la decizia de impunere pe 2016), dar și în dosarul nr. x/2012, în care ÎCCJ a stabilit cu putere de lucru judecat că declarațiile fiscale sunt asimilate deciziei de impunere doar în situația în care legea stabilește în sarcina contribuabilului obligația de a calcula cuantumul obligației fiscale, iar acestea sunt strict și expres reglementate de Codul fiscal din 2003, fără a privi și impozitele și taxele locale.

Prin urmare, declarațiile fiscale depuse de societatea intimată pentru declararea terenurilor nu pot fi asimilate deciziilor de impunere.

Totodată, contrar celor menționate de recurenți, modalitatea în care terenurile impozitate figurează înscrise în cartea funciară, respectiv ca terenuri intravilane, nu prezintă nicio relevanță juridică. Conform pct. 249 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal 2003, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, declararea terenurilor în scop fiscal nu este condiționată de înregistrarea acestor terenuri la oficiile de cadastru și publicitate imobiliară.

În acest context, de vreme ce impozitarea terenurilor nu este condiționată de înscrierea acestora în cartea funciară, implicit, nici stabilirea impozitului pe teren nu este condiționată de categoria de folosință a terenului menționată în cartea funciară.

Cât privește criticile relative la zona de impozitare din care fac parte terenurile ce au făcut obiectul deciziei de impunere, prima instanță a reținut în mod corect că zona în care sunt situate terenurile intimatei-reclamante este zona C de impozitare a orașului Năvodari, aspect dezlegat cu putere de lucru judecat prin sentința civilă nr. 1727/25.03.2013 a Tribunalului Constanța, pronunțată în dosarul nr. x/2012, menținută prin decizia nr. 2099 din 19.12.2013 a Curții de Apel Constanța, prin care a anulat HCL de includere a acestor terenuri în zona A.

Astfel, prin această sentință, au fost admise excepțiile de nelegalitate invocate de intimată cu privire la HCL Năvodari nr. 75/28.05.2010 (prin care s-a schimbat denumirea străzii unde este situat sediul intimatei și cea mai mare parte a terenului), precum și la HCL Năvodari nr. 125/26.05.2009, HCL Năvodari nr. 76/28.05.2010 și HCL Năvodari nr. 171/28.07.2011, prin care terenurile intimatei situate pe strada x și în zona B., au fost trecute din zona C de impozitare în zona A de impozitare.

Aceasta presupune, conform art. 431 alin. (2) C. proc. civ., efectul pozitiv opus recurenților, fiind suficient ca în "judecata ulterioară să fie adusă în discuție o problemă litigioasă care să aibă legătură cu ceea ce s-a soluționat anterior, așa încât aceasta să nu poată fi contrazisă". (Decizia nr. 4100/2018 a ÎCCJ, secția I).

În fine, critica referitoare la anularea deciziei nr. 709/14.01.2014 referitoare la obligațiile de plată accesorii este nefondată, de asemenea.

Astfel cum s-a arătat mai sus, în considerentele prezentei decizii, anularea parțială a acestei decizii a fost pronunțată raportat la nelegalitatea cuantumului obligațiilor accesorii înscrise în decizie, iar faptul că aceasta ar conține toate elementele prevăzute de art. 97 și art. 46 Codul de procedură fiscală nu prezintă relevanță în speță, de vreme ce nu s-a reținut de către prima instanță încălcarea acestor norme.

Prin urmare, criticile formulate de recurenții-pârâți prin cererea de recurs nu sunt de natură să conducă la reformarea hotărârii recurate, legalitatea soluției pronunțate fiind confirmată de către instanța de control judiciar, aceasta reflectând interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru aceste considerente, în temeiul art. 497 raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Orașul Năvodari prin primar și Primarul Orașului Năvodari împotriva sentinței civile nr. 86/CA din 12 mai 2021 pronunțate de Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Soluția va fi pusă la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.

Pronunțată astăzi, 6 aprilie 2023.