ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2826/2024

Asupra celor două recursuri, reține următoarele:

Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată la data de 22 februarie 2022, pe rolul Curții de Apel Oradea, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Cluj-Napoca - Administrația Județeană a Finațelor Publice Bihor și A.N.A.F. - Direcția Generală de Soluționare a Constestațiilor, anularea deciziei de soluționare a contestației nr. 23/17.01.2022, emise de către Direcția de Soluționare a Constestațiilor, precum și anularea deciziei de impunere F-BH nr. 571/30.07.2020 și a raportului de inspecție fiscală F-BH nr. 473/29.07.2021, ambele emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor, cu cheltuieli de judecată.

Prin sentința nr. 292 din 7 decembrie 2022, Curteade Apel Oradea, Secția de contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Cluj-Napoca - Administrația Județeană a Finațelor Publice Bihor și A.N.A.F. - Direcția Generală de Soluționare a Constestațiilor, a anulat decizia de impunere F-BH nr. 571/30.07.2021 și raportul de inspecție fiscală F-BH nr. 473/29.07.2021, emise de pârâta A.J.F.P. Bihor, obligând pârâtele să achite reclamantei suma de 25.770,17 lei, cu titlu cheltuieli de judecată.

Împotriva sentinței au declarat recurs recurentele-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor, ambele solicitând, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., casarea hotărârii, rejudecarea acțiunii și respingerea acesteia, ca neîntemeiată.

3.1. Recursul promovat de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală (A.N.A.F.)

Prin cererea de recurs, această recurentă a invocat incidența dispozițiilor art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, în argumentarea faptului că, în considerarea existenței unei singure căi de atac - recursul - prevederile generale ale art. 488 C. proc. civ. nu ar fi aplicabile, astfel că instanța de control judiciar nu ar fi limitată la motivele de nelegalitate stabilite de această normă de procedură.

În continuare, recurenta-pârâtă a invocat drept critică în recurs faptul că sentința atacată a fost data cu încălcarea sau aplicarea greșita a normelor de drept material (art. 488 pct. 8 C. proc. civ.), în concret fiind nesocotite dispozițiile art. 114 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în explicitarea cărora legiuitorul a adoptat pct. 34 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 1/2016, precum și prevederile art. 115 C. fisc., cu modificările operate începând cu data de 01.01.2018, potrivit cărora: „(1) Impozitul pe venit se calculează prin reținere la sursă la momentul acordării veniturilor de către plătitorii de venituri, prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului brut pentru veniturile prevăzute la art. 114, cu excepția veniturilor prevăzute la art. 114 alin. (2) lit. l).; (1

1

) Fac excepție de la prevederile alin. (1) contribuabilii care obțin venituri din activitățile prevăzute la art. 114 alin. (2) lit. g), care fac dovada înregistrării fiscale pentru activitatea respectivă, potrivit legislației în materie, prin depunerea declarației pe propria răspundere la plătitorii de venituri, la momentul plății veniturilor.”

Totodată, s-a invocat greșita aplicare a prevederilor H.G. nr. 942/20.12.2017, privind aprobarea Planului național de gestionare a deșeurilor, prin care sunt estimate cantitățile de deșeuri menajere generate statistic de un locuitor în mediul urban și în mediul rural. Pornind de la această statistică, reglementată printr-un act normativ, s-a arătat că se poate stabili o limita rezonabilă a deșeurilor din patrimoniul personal ce poate fi valorificat, coroborat cu gradul de repetitivitate a operațiunilor de valorificare, atât operatorii economici, cât și organele fiscale putând stabili dacă cantitățile de deșeuri pot proveni din patrimomiul personal sau nu.

S-a menționat în recurs că veniturile realizate de contribuabilii care nu sunt înregistrați fiscal și care desfășoară activități de comerț cu caracter de continuitate, sunt venituri impozabile în sensul legislației fiscale, astfel că, în speță, veniturile din valorificarea repetată a deșeurilor sunt venituri impozabile.

Recurenta-pârâtă a arătat că instanța de fond nu a ținut cont că prin Codul fiscal se reglementează cadrul general prin care sunt stabilite impozitele, taxele și contribuțiile sociale obligatorii, modalitatea de justificare a provenienței deșeurilor și documentelor ce trebuie intocmite de persoanele fizice în momentul predării acestora către centrele de colectare, pragul cantitativ de la care se poate aprecia că deșeurile fac parte din patrimoniul personal neintrând în sfera de reglementare a actului normativ, acestea putând însă face obiectul altor reglementări cu caracter special.

Or, în urma inspecției fiscale s-a constatat că reclamanta-intimată a achiziționat, în perioada 01.01.2016 - 31.12.2020, deșeuri feroase și neferoase de la persoane fizice, în baza unor borderouri de achiziție semnate de furnizor și beneficiar și a declarației pe propria răspundere data de fiecare persoană fizică, potrivit căreia deșeurile provin din patrimoniul personal. Cu ocazia controlului s-a constatat că persoanele fizice, în calitate de furnizori de deșeuri, nu figurează înregistrate fiscal și nu figurează că au obținut venituri din valorificarea acestora, precum și că intimata, în mod nelegal, nu a reținut impozitul pe venit cu reținere la sursă, potrivit dispozițiilor legale indicate.

S-a mai invocat în recurs că, din punctul de vedere al regimului fiscal aplicabil veniturilor din predarea deșeurilor, acesta trebuie stabilit în funcție de categoria venitului în care acestea se pot încadra, ținând cont și de elementele de fapt care stau la baza realizării lor.

Reclamanta-intimată are ca obiect de activitate „colectarea deșeurilor nepericuloase”, în speță fiind incidente inclusiv prevederile art. 1 din O.U.G. nr. 31/2011 privind interzicerea achiziționării de la persoane fizice a metalelor feroase și neferoase și a aliajelor acestora, utilizate în activitatea feroviară. Potrivit acestor prevederi legale, metalele feroase și neferoase și aliajele acestora pot face obiectul operațiunilor de comerț numai în condițiile în care acestea provin din gospodăriile proprii.

Operatorii economici autorizați, din punctul de vedere al protecției mediului pentru colectarea/valorificarea deșeurilor, au obligația să efectueze plata contravalorii bunurilor achiziționate și să completeze un borderou de achiziție de deșeuri metalice feroase și neferoase și a aliajelor acestora care să cuprindă: datele de identificare ale operatorului economic, datele de identificare ale persoanei fizice, codul deșeurilor, cantitatea de deșeuri metalice feroase și neferoase și aliaje ale acestora predată, valoarea de cumpărare a acestora, contul bancar al vânzătorului în care va fi efectuată plata, numărul chitanței de plată și declarația pe propria răspundere a deținătorului de deșeuri - persoană fizică - că deșeuri le pe care intenționează să le vândă provin din gospodăria proprie.

Declarațiile pe propria răspundere date de persoanele fizice care vând deșeurile sunt obligatorii în temeiul O.U.G. nr. 31/2011, iar nu în temeiul legislației fiscale, fapt pentru care organele de inspecție fiscală nu aveau obligația să demonstreze caracterul viciat al declarațiilor date. Prin H.G. nr. 942/20.12.2017 privind aprobarea Planului național de gestionare a deșeurilor sunt estimate cantitățile de deșeuri menajere generate statistic de un locuitor în mediul urban și în mediul rural, iar, pornind de la această statistică, organele de inspecție fiscală au stabilit că pentru achizițiile efectuate de la persoanele fizice care au avut repetitivitate și au fost în cantități și valori anuale foarte mari, cantități care nu puteau proveni din gospodăria proprie a acestora, toate veniturile de peste 5.000 lei/persoană/an sunt venituri impozabile, în temeiul prevederilor art. 114 alin. (l) și alin. (2) lit. g) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, coroborat cu pct. 34 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 1/2016, cu modificările si completările ulterioare, și se impozitează în conformitate cu prevederile art. 115 alin. (1) din pct. 34 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 1/2016, cu modificările și completările ulterioare.

A concluzionat recurenta-pârâtă A.N.A.F. în sensul că, în realitate, există cadrul legal care reglementează deșeurile menajere generate statistic de un locuitor în mediul urban și în mediul rural, iar pragul de 5.000 lei apreciat de organele de inspecție fiscală ca fiind nesupus impozitării are la bază principiul rezonabilității, raportat la cantitatea de deșeu ce ar putea fi produsă și valorificată de o persoană fizică.

Au fost invocate dispozițiile art. 6 alin. (2) din Legea nr. 277/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, potrivit cărora: „(2) Organul fiscal își exercită dreptul de apreciere în limitele rezonabilității și echității, asigurând o proporție justă între scopul urmărit și mijloacele utilizate pentru atingerea acestuia.”. Or, pornind de la o apreciere rezonabilă, organele de inspecție fiscală au stabilit corect limita de 5000/lei/persoană/an.

S-a mai invocat faptul că prin modul în care au acționat organele de inspecție fiscală nu au nesocotit opiniile emise de direcțiile de specialitate, ci, dimpotrivă, au încadrat veniturile provenite din predarea deșeurilor în una din categoriile enumerate de legiuitor și de structurile de specialitate, în funcție de elementele de fapt care au stat la baza realizării lor, de actele normative cu caracter special și în limitele unei aprecieri rezonabile, asigurând o proporție justă între scopul urmărit și mijloacele utilizate pentru atingerea acestuia.

Sunt nelegale concluziile instanței de fond, potrivit cărora legislația fiscală nu oferă elemente sau criterii din care să se poată deduce concret, clar și previzibil modul de aplicare al dispozițiilor fiscale reglementate prin Codul fiscal și normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, neținându-se cont de faptul că, prin legislația fiscală în vigoare, este reglementat doar cadrul fiscal general, prin care sunt stabilite impozitele, taxele și contribuțiile sociale obligatorii care sunt venituri ale bugetului consolidat.

S-a mai invocat în recursul recurentei A.N.A.F. încălcarea prevederilor art. 1349 alin. (1) și art. 1357 alin. (1) din Legea nr. 287/2009 privind Codul civil (răspunderea civilă delictuală), prin raportare la prevederile art. 453 C. proc. civ., în sensul în care, deși la baza acordării cheltuielilor de judecată se află principiul răspunderii civile delictuale, în conformitate cu care reparațiunea trebuie să fie integrală, în contextul abordărilor referitoare la aplicarea art. 453 C. proc. civ., instanța de fond a dispus obligarea la plata cheltuielilor de judecată în mod abuziv, nefiind indicată fapta ilicită care ar fi fost săvârșită de A.N.A.F., soluția fiind una abuzivă și lipsită de o analiză coerentă a legislației aplicabilă cauzei.

În argumentarea încălcării prevederilor art. 1349 C. civ. s-a arătat că, prin raportare la dispozițiile art. 453 alin. (1) C. proc. civ., nu se poate reține că A.N.A.F. a pierdut procesul pentru a putea fi obligată la plata cheltuielilor de judecată, după cum nu se poate reține că aceasta a încălcat regulile de conduită prevăzute de lege sau că a adus atingere drepturilor sau intereselor altor persoane. De asemenea, nu se poate reține că organele fiscale (atât organul de soluționare a contestației administrative, cât și organul de inspecție fiscală) au cauzat intimatei-reclamante un prejudiciu printr-o faptă ilicită ce a fost săvârșită cu vinovăție.

3.2. Recursul recurentei-pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor

Prin acest al doilea recurs, recurenta D.G.R.F.P. Cluj - A.J.F.P. Bihor a invocat incidența cazului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prin criticile aduse hotărârii recurate, recurenta a precizat că, în urma inspecției fiscale efectuate, organele de inspecție au constatat faptul că societatea intimată a achiziționat, în perioada 01.01.2016 - 31.12.2020, deșeuri feroase și neferoase de la persoane fizice, în baza borderourilor de achiziție semnate de furnizor și beneficiar și a declarației pe propria răspundere, date de fiecare persoană fizică, potrivit căreia deșeurile provin din patrimoniul personal. S-a mai constatat că persoanele fizice care au furnizat deșeurile nu figurează înregistrate fiscal și nici că ar fi obținut venituri din valorificarea deșeurilor de la contribuabilul verificat.

Societatea A. S.R.L., prin aceea că nu a reținut impozitul pe venit cu reținere la sursa, a încălcat prevederile art. 114 din Legea nr. 227/2015, care definesc veniturile din alte surse, precum și dispozițiile pct. 34 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul Fiscal, prin care se precizează ce alte venituri realizate de contribuabili se încadrează în categoria veniturile din activitățile prevăzute la art. 114 alin. (2) lit. g) C. fisc.

Observând aceste dispoziții legale, recurenta a concluzionat în sensul că în categoria veniturilor din alte surse sunt cuprinse veniturile realizate de contribuabilii care nu sunt inregistrați fiscal și care desfășoară activități de

comerț

, fara a avea caracter de continuitate.

S-a mai invocat nerespectarea dispozițiilor art. 115 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aplicabile în perioada 2016-2017, referitoare la calculul impozitului pe venit și termenul de plată, precum și aplicabilitatea în cauză a prevederilor H.G. nr. 942/20.12.2017, privind aprobarea Planului național de gestionare a deșeurilor, prin care sunt estimate cantitățile de deșeuri menajere generate statistic de un locuitor în mediul urban și în mediul rural.

A arătat recurenta, pornind de la această statistică reglementată printr-un act normativ, că poate fi stabilită o limita rezonabilă a deșeurilor din patrimoniul personal ce poate fi valorificat, coroborat cu gradul de repetitivitate a operațiunilor de valorificare, atât operatorii economici, cât și organele fiscale având posibilitatea de a stabili dacă cantitățile de deșeuri pot proveni din patrimoniul personal sau nu.

A subliniat recurenta D.G.R.F.P. Cluj - A.J.F.P. Bihor că veniturile realizate de contribuabilii care nu sunt înregistrați fiscal potrivit legislației în materie și care desfășoară activități de comerț cu caracter de continuitate sunt venituri impozabile, în sensul legislației fiscale, în speță veniturile din valorificarea repetată a deșeurilor fiind deci impozabile.

În ceea ce privește cheltuielile de judecată, s-a invocat că nu poate fi reținută culpa recurentei, care să justifice suportarea acestora, instanța de fond dispunând nelegal obligarea pârâtei la plata acestor cheltuieli.

Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepția nulității celor două recursui, solicitând totodată ca, în măsura în care excepția nu va fi reținută, să fie respinse cererile de recurs, ca nefondate.

În susținerea excepției nulității recursurilor s-a invocat faptul că, deși în mod formal au fost invocate cazurile de casare apreciate incidente, în conținutul cererilor formulate nu se regăsește o dezvoltare a criticilor de nelegalitate. Simpla prezentare a textelor legale incidente și a interpretărilor generice ale acestora, fără a se face aplicabilitatea lor în prezenta speță și fără a se prezenta în concret presupusele aspecte de nelegalitate ale încheierii recurate nu este de natură să constituie o motivare în fapt și în drept, condiție reclamată de legea procesuală civilă, în absența căreia recursul este inevitabil lovit de nulitate.

Criticile aduse de recurente par a fi mai degrabă critici de netemeinicie ori simple nemulțumiri față de soluția instanței, iar nu de nelegalitate a hotărârii atacate. Or, în cadrul unui recurs, astfel de critici nu pot fi primite, întrucât recursul urmărește să supună instanței competente examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile, conform art. 483 alin. (3) C. proc. civ.

În continuare, intimata a precizat că, în ipoteza respingerii excepției, se impun a fi observate mai multe aspecte în legătură cu criticile formulate.

În primul rând, organuele fiscale au procedat la atribuirea nelegală a caracterului de „lege” unor estimări statistice, principii inexistente și opinii personale.

În concret, nu există nicio normă juridică care să susțină opinia potrivit căreia veniturile din vânzarea deșeurilor ar fi neimpozabile dacă sunt mai mici de 5.000 lei/an/persoană și, respectiv, impozabile, în categoria veniturilor din alte surse, dacă ar fi mai mari de 5.000 lei/an/persoană. În acest sens, în mod eronat au fost invocate prevederi din H.G. nr. 942/20.12.2017 privind aprobarea Planului național de gestionare a deșeurilor, în scopul validării tezei potrivit căreia ar exista un prag de scutire de impozitare de 5.000 lei/an/persoană, ca efect al aplicării principiului rezonabilității.

Totodată, deși s-a invocat aplicarea unei adrese, nr. 859/9.04.2021 a Direcției Generale de Legislație Fiscală și Reglementări Vamale și Contabile, în care s-ar indica explicit că pentru veniturile cu caracter de continuitate încadrarea se face la venituri din activități independente, s-a păstrat totuși încadrarea ca venituri din alte surse, deoarece doar în acest mod se puteau imputa societății A. S.R.L. obligațiile fiscale deja stabilite de echipa de inspecție fiscală. S-a păstrat însă o tăcere totală cu privire la contextul în care s-a solicitat și emis adresa nr. 859/9.04.2021 a Direcției Generale de Legislație Fiscală și Reglementări Vamale și Contabilă, în condițiile în care despre existența acesteia nu s-a discutat nici în cursul inspecției fiscale și nici cu ocazia susținerii orale a contestației fiscale.

În realitate, a arătat intimata, nu a existat și nu există nicio normă juridică publicată, cu criterii clare de distincție între veniturile impozabile și veniturile neimpozabile generate de valorificarea deșeurilor (feroase sau neferoase). Valorificând principiul constituțional al neretroactivității legii, apreciem că un plan de gestionare a deșeurilor intrat în vigoare la 5 ianuarie 2018 nici nu ar fi putut fi aplicat retroactiv, pentru perioada 1 ianuarie 2016 - 4 ianuarie 2018, inspectată fiscal. Prin urmare, se impune a se observa că nu există un cadru legislativ (nici pentru perioada 2016 - 2020, și nici pentru următorii ani fiscal), care să permită concluzii de tipul celor expuse de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

În ceea ce privește interpretarea sintagmei „deșeuri din patrimoniul personal”, s-a arătat prin întâmpinare că, potrivit art. 62 lit. f) C. fisc., nu sunt impozabile: (...) f) veniturile de orice fel, în bani sau în natură, primite la predarea deșeurilor din patrimoniul personal.”

Punctul de divergență în cadrul litigiului a fost reprezentat de semnificația noțiunii de deșeuri din patrimoniul personal, din RIF reieșind că, potrivit organelor fiscale, pot fi considerate a fi venituri primite din predarea deșeurilor din patrimoniul personal doar acele venituri care se situează sub pragul de 5.000 de lei/an/persoană. Or, din lectura dispozițiilor legale existente și cunoscute contribuabililor (singurele care le pot fi opuse acestora) nu rezultă stipularea vreunui prag valoric, în raport de care colectorul ar putea califica deșeurile de fier achiziționate de la persoane fizice ca aparținând patrimoniului personal al acestora.

Echipa de control a stabilit în mod unilateral și abuziv pragul de 5.000 de lei, adăugând în mod nepermis la prevederile Codului fiscal, fiind lipsit de îndoială că, potrivit art. 139 alin. (1) din Constituția României, „Impozitele, taxele și orice alte venituri ale bugetului de stat și ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege”.

Aceste dispoziții constituționale stau la baza aplicării principiului legalității în materie fiscală, care impune că stabilirea impozitelor, taxelor și contribuțiilor să se facă numai prin lege sau prin acte juridice cu forța legii.

Instanța de fond a fost chemată să determine dacă, în lipsa unui text legal explicit, pot stabili inspectorii fiscali faptul că toate vânzările mai mici de 5.000 lei sunt din patrimoniul personal, iar toate vânzările mai mari de 5.000 lei sunt din patrimoniul unei afaceri, iar răspunsul oferit este cel corect. Astfel, curtea de apel a observat corespunzător că nici Codul fiscal, nici normele de aplicare a Codului fiscal nu oferă elemente sau criterii din care să se poată deduce concret, clar și previzibil modul de aplicare al dispozițiilor fiscale sus-menționate. Nici prevederile art. 62 lit. f) din Legea nr. 227/2015, și nici normele de aplicare a acestor dispoziții nu instituie pentru vânzarea deșeurilor din patrimoniul personal al peroanelor fizice un prag valoric până la care veniturile obținute să fie considerate neimpozabile, iar ce depășește acest prag să aibă caracter impozabil. Lipsa precizării unui prag valoric în norma fiscală, concomitent cu stabilirea de către organul fiscal a unui prag valoric fără repere normative clare, pune problema, așadar, clarității și previzibilității normei legale în aplicarea ei la un caz concret.

A precizat intimata-reclamantă că principiul legalității în materie fiscală, coroborat cu principiul securității juridice, impune ca norma juridică să fie scrisă și să fie cunoscută contribuabilului. Or, potrivit datelor speței, nu există o normă juridică scrisă din care să rezulte interpretarea membrilor echipei de inspecție fiscală, astfel că nu pot fi opuse contribuabilului norme juridice care nu au fost scrise și nu au fost publicate în Monitorul Oficial, deci norme juridice care nu există.

A mai invocat intimata-reclamantă și faptul că stabilirea pragului valorii deșeurilor ce pot fi considerate a fi din patrimoniul personal la suma de 5.000 de lei denotă și o exercitare cu rea-credință a dreptului de apreciere a organului fiscal, fiind încălcat art. 6 alin. (2) C. proc. fisc., în condițiile în care instituirea unei valori atât de scăzute a acestui prag nu poate fi considerată nici echitabilă, nici rezonabilă, neasigurând o proporție justă între scopul urmărit - prevenirea sustragerii de la impunere, evitarea cauzării unor prejudicii la bugetul de stat și mijloacele folosite - stabilirea unor obligații fiscale în cuantum disproporționat, blocarea activității societății, fără însă a sancționa persoanele fizice care desfășoară activitatea de vânzare de deșeuri.

În legătură cu noțiunea de „patrimoniu personal”, s-a arătat că, potrivit art. 31 alin. (1) C. civ., acesta este compus din totalitatea drepturilor și obligațiilor pecuniare (evaluabile în bani) ce aparțin fie unei persoane fizice, fie unei persoane juridice. Pentru a fi în prezența predării unor deșeuri din patrimoniul personal, persoanele fizice trebuie să dețină dreptul de proprietatea asupra deșeurilor care au fost vândute societății subscrise. Potrivit art. 919 alin. (3) C. civ., până la proba contrară,posesorul este considerat, prezumat a fi proprietar, prezumție care operează în raport de toate bunurile, cu excepția imobilelor înscrise în cartea funciară. De asemenea, potrivit art. 941 C. civ., potrivit cărora posesorul unui lucru mobil care nu aparține nimănui devine proprietarul acestuia, prin ocupațiune, de la data intrării în posesie, însă numai dacă aceasta se face în condițiile legii.

Ca urmare, și din această perspectivă persoanele fizice dețineau dreptul de proprietate asupra deșeurilor, iar acestea sunt ope legis considerate parte din patrimoniul acestora.

Persoanele fizice s-au prezentat la centrul de colectare, aflându-se în și exercitând posesia asupra bunurilor mobile reprezentând deșeuri, operând în acest sens prezumția faptului că acestea dețineau dreptul de proprietate asupra acestora, motiv pentru care, prin raportare la normele de drept civil evocate, aceste deșeuri sunt din patrimoniul personal.

Câtă vreme se face dovada că deșeurile fac parte din patrimoniul personal, în baza unor înscrisuri apte să îndeplinească calitatea de document justificativ, cantitatea nu prezintă importanță în stabilirea caracterului impozabil, legea neimpunând o limită în acest sens.

În concluzie, nu exista o obligație legală de a reține/stopa la sursă impozitul de 16% sau, respectiv, 10% cu privire la aceste operațiuni.

Referitor la forța juridică a declarațiilor pe propria răspundere, aflate în posesia intimatei, s-a arătat că inspectorii fiscali din cadrul A.J.F.P. Bihor au preferat să nu abordeze problema, iar Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a avut o abordare îndoielnică, apreciind, pe de o parte, că nu există în Codul fiscal vreun criteriu de calificare a veniturilor ca fiind impozabile, iar, pe de altă parte, că nu contează îndeplinirea criteriilor din actul normativ cu caracter special (O.U.G. nr. 31/2011), organul fiscal oscilând între recunoașterea forței juridice a declarațiilor prezentate de A. S.R.L. și excluderea acestora din discuție.

A invocat intimata că aceste declarații au deplină forță probantă și reprezintă pentru societatea A. S.R.L. o clauză exoneratoare de orice răspundere fiscală, în condițiile în care societatea nu poate ignora sau infirma aceste declarații.

Organul fiscal avea posibilitatea de a uza procedura falsului împotriva acestor declarații, de a sesiza organele de urmărire penală dacă le aprecia drept false și, mai ales, de a inspecta activitatea fiecăreia dintre persoanele fizice care a vândut deșeuri la punctele de colectare deșeuri.

În continuare, prin întâmpinare, intimata a invocat încălcarea principiului securității juridice, în condițiile în care sintagma „deșeuri din patrimoniul personal” nu este definită de Codul fiscal, astfel că orice interpretare poate fi ambiguă și ar trebuie fi efectuată exclusiv în favoarea contribuabilului, cu respectarea principiului in dubio contra fiscum. Drept relevantă în cauză a fost indicată Hotărârea pronunțată de Curtea de Justiție a Uniunii Europene la data de 9 iulie 2015, în cauza C-144/14, Tomoioagă, unde, la paragraful 34, instanța europeană a stabilit că pentru a considera respectat principiul securității juridice, actele trebuie să fie precise, iar aplicarea acestora să fie previzibilă pentru justițiabili, cu atât mai mult când este vorba despre o reglementarea care poate să aibă consecințe financiare. Persoanele interesate trebuie să poate cunoaște cu exactitate întinderea obligațiilor pe care aceasta le-o impune.

Intimata și-a bazat comportamentul pe opiniile emise de organele fiscale în interpretarea unui cadru legislativ neclar. Autoritățile fiscale au avut o conduită activă, care a creat în percepția acesteia o încredere rezonabilă cu privire la natura veniturilor și asupra faptului că veniturile plătite unor persoane care declară că deșeurile sunt din patrimoniul personal reprezintă venituri neimpozabile, care nu se supun reținerii la sursă, aplicând tratamentul fiscal cu privire la (ne)impozitarea lor, în cazul depunerii unor declarații cu privire la proveniența din patrimoniul personal.

La nivelul anului 2021, în cadrul prezentei inspecții fiscale, organele de control au uitat interpretarea pe care tot ele au popularizat-o în trecut, schimbându-și optica cu privire la tratamentul fiscal al veniturilor din deșeuri proprietate personală. Or, un astfel de comportament este contrar legislației europene, care nu respectă exigențele impuse de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauza C-183/14, Salomie și Oltean. Comportamentul anterior al organelor fiscale a creat o așteptare legitimă contribuabilului, care și-a aliniat comportamentul fiscal în linie cu opiniile emise de acestea.

Revenind la principiul securității juridice, reglementat prin art. 5 și 6 C. proc. fisc., a apreciat intimata că nu poate fi validată o soluție potrivit căreia inspectorii fiscali și colectorii de deșeuri pot aprecia, de la caz la caz, dacă veniturile sunt impozabile sau nu, în lipsa unor criterii clare.

Totodată, s-a menționat că inclusiv conținutul adresei nr. 859/09.04.2021 a Direcției Generale de Legislație Fiscală și Reglementări Vamale și Contabile relevă o cu totul altă soluție fiscală, respectiv că ori de câte ori activitatea are caracter de continuitate, ea este în mod vădit o activitate de comerț, care conduce la încadrarea veniturilor (dacă acestea sunt impozabile) ca fiind venituri din activități independente, pentru care nu există nicio obligație de calcul, reținere și virare impozit în sarcina colectorilor de deșeuri.

În ceea ce privește titularul obligației de plată a impozitului pe venit, intimata a arătat că, prin raportare la dispozițiile art. 114 C. fisc., în considerarea caracterului continuu al activității de predare a deșeurilor, se poate afirma că activitatea persoanelor fizice reprezintă o activitate de comerț cu deșeuri, desfășurată cu regularitate, în mod continuu, pe cont propriu și urmărind obținerea de venituri.

Prevederile pct. 34 alin. (2) din Normele metodologice de punere în aplicare a Codului fiscal menționează condiția ca veniturile să fie obținute din activități care nu au caracter de continuitate și să nu poată fi aplicate prevederile cap. II, „Venituri din activități independente”, și cap. VII, „Venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultura” din titlul IV al Codului fiscal. Or, în speță, frecvența și caracterul de continuitate este evident și este invocat de către însuși organul de control. În consecință, calificarea corectă a veniturilor ar fi fost ca și venituri din activități independente, care nu atrag în sarcina intimatei, în calitate de plătitor al venitului vreo obligație de reținere la sursă și de virare a obligațiilor fiscale.

Obligația de înregistrare fiscală, respectiv de declarare a venitului și plata impozitului pe venit revenea exclusiv persoanelor fizice care au desfășurat activitatea independentă de comerț cu deșeuri, prin raportare la prevederile art. 122 C. fisc.

Intimata a invocat prin întâmpinare, cu privire la proba provenienței deșeurilor, că aceasta este utilă beneficiarului de venit, dar și plătitorului de venit, întrucât, în lipsa acesteia, veniturile plătite devin impozabile și, în raport de încadrarea lor, este posibil să atragă obligații entității colectoare.

Totodată, s-a avut în vedere că legislația nu prevede vreun criteriu referitor la modalitatea în care societatea poate evalua măsura în care deșeurile colectate provin sau nu din patrimoniul personal. Atunci când legiuitorul a apreciat că plătitorului de venit îi revine sarcina de a proba în vreun fel împrejurări de fapt care nu îi sunt cunoscute, a dispus în mod expres și modalitatea în care se va efectua (art. 77 C. fisc., prin coroborare cu art. 13-14 din Normele de aplicare).

În concluzie, având în vedere faptul că legiuitorul nu arată mijlocul de probă, și nici nu indică persoana în sarcina căreia va cădea această obligație, nu se poate concluziona asupra inversării sarcinii probei în sensul plătitorului de venit, care în mod obiectiv nu poate să cunoască sursa veniturilor.

Documentul justificativ de evidență financiar-contabilă pentru înregistrarea operațiunilor de achiziție de deșeuri este, potrivit O.U.G. nr. 31/2011, Declarația pe proprie răspundere a beneficiarilor de venit cu privire la sursa bunurilor predate. Referitor la pragul valoric, legislația fiscală nu oferă niciun criteriu în urma căruia se poate determina dacă un bun provine sau nu din patrimoniul personal. Or, dreptul de apreciere invocat de către organele fiscale trebuie să conducă la o soluție întemeiată pe prevederile legale, fiind fără putință de tăgadă faptul că, potrivit art. 13 alin. (6) C. proc. fisc: „dacă după aplicarea regulilor de interpretare prevăzute la alin. (1) - (5) prevederile legislației fiscale rămân neclare, acestea se interpretează în favoarea contribuabilului/plătitorului.”

Intimata a arătat în apărare că, inclusiv în ipoteza în care în considerarea cantității de deșeuri predate ar rezulta că sursa acestora nu poate fi exclusiv din patrimoniul personal, totuși caracterul continuu al operațiunii susținut însăși de organele fiscale exclude încadrarea veniturilor în categoria celor reglementate de art. 114 alin. (2) lit. g) C. fisc., frecvența încadrându-le în celor al activităților independente. De altfel, nici nu există normă juridică prin intermediul căreia să se statueze calificarea sau eventuale criterii ale veniturilor rezultate din vânzarea de deșeuri ca fiind venituri din alte surse, în condițiile în care legiuitorul român, acolo unde a dorit să intervină, a calificat unele venituri ca fiind din alte surse, cu obligații pentru plătitorul de venit.

Aplicând analogia în calificarea naturii juridice a venitului, intimata-reclamantă a invocat situația veniturilor obținute de persoanele fizice din postările realizate pe diferite site-uri de socializare, cu privire la care legiuitorul a arătat în mod expres care sunt criteriile în baza cărora se delimitează între venituri rezultate din activități independente și venituri din alte surse. În același sens a procedat în cazul celor care prestează activități de înfrumusețare și întreținere corporală, activități prestate în mod individual sau într-o formă de asociere, considerate ca fiind impozabile ca venituri independente, ori în cazul celor care primesc sume de bani din meditații acordate în particular de persoane fizice.

În final, în ceea ce privește criticile referitoare la obligația de plată a cheltuielilor de judecată, recurenta a arătat prin întâmpinare că se impune respingerea lor, urmând a se observa că organele fiscale nu înțeleg culpa lor procesuală și prejudiciul cauzat prin conduita abuzivă de care au dat dovadă.

Cheltuielile de judecată reprezintă o sumă de bani care însumează toate cheltuielile pe care partea care a câștigat procesul le-a efectuat în cadrul litigiului soluționat prin hotărâre judecătorească. Fundamentul juridic al acordării cheltuielilor de judecată este reprezentat de culpa procesuală a părții care pierde procesul. Fapta acesteia declanșează o răspundere civilă delictuală al cărei conținut îl constituie obligația civilă de reparare a prejudiciului cauzat, adică de restituire a sumelor pe care partea care a câștigat procesul a fost nevoită să le realizeze.

Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

5.1. Excepția nulității recursurilor, invocată prin întâmpinare de intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L.

Anterior soluționării excepției, cu prioritate, Înalta Curte va înlătura considerațiile cu caracter teoretic din conținutul recursului formulat de recurenta-pârâtă Administrația Națională a Finanțelor Publice, referitoare la inaplicabilitatea în cauză a prevederilor art. 488 alin. (1) C. proc. civ., observând că acestea nu au suport legal.

Contrar susținerilor recurentei-pârâte, urmează a se constata că dispozițiile art. 20 alin. (1) și (3) din Legea contenciosului administrativ, care reglementează calea de atac specifică contenciosului fiscal, prevăd următoarele: „(1) Hotărârea pronunțată în primă instanță poate fi atacată cu recurs, în termen de 15 zile de la comunicare (…); (3) În cazul admiterii recursului, instanța de recurs, casând sentința, va rejudeca litigiul în fond (…)”. Toate aceste dispoziții legale nu justifică însă

înlăturarea de la aplicare a prevederilor art. 488 C. proc. civ.

, ce reglementează limitele în care poate fi exercitat, în general, recursul.

Dimpotrivă, potrivit art. 28 din Legea nr. 554/2004: „(1) Dispozițiile prezentei legi se completează cu prevederile

Codului civil

și cu cele ale

Codului de procedură civilă

, în măsura în care nu sunt incompatibile cu specificul raporturilor de putere dintre autoritățile publice, pe de o parte, și persoanele vătămate în drepturile sau interesele lor legitime, pe de altă parte”.

În aplicarea acestor prevederi, urmează a se constata că, în afara dispozițiilor speciale referitoare la termenul în care se exercită calea de atac a recursului, de 15 zile de la comunicare [alin. (1) al art. 20, anterior indicat], Legea contenciosului administrativ nu conține alte mențiuni derogatorii de la norma de drept comun, reprezentată de Codul de procedură civilă.

Așadar, cu ocazia formulării recursului, partea interesată va fi ținută de dispozițiile speciale ale art. 483 alin. (1) și (3) C. proc. civ., potrivit cărora: „(1) Hotărârile date în apel, cele date, potrivit legii, fără drept de apel,

precum și alte hotărâri în cazurile expres prevăzute de lege

sunt supuse recursului. (…); (3) Recursul urmărește să supună instanței competente examinarea, în condițiile legii,

a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile

.”

Concluzionând, se va reține, contrar alegațiilor recurentei-pârâte A.N.A.F., că inclusiv în materia contenciosului fiscal, instanța de recurs

este limitată la cercetarea motivelor de nelegalitate stabilite de art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

, ca efect al completării prevederilor din Legea nr. 554/2004 (normă specială), cu prevederile generale ale dreptului comun.

Mențiunile art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ, invocate în recurs de recurenta A.N.A.F., stabilesc regulile aplicabile judecății

în ipoteza admiterii recursului,

neavând legătură cu soluționarea căii de atac,

ci cu rejudecarea cauzei după casare

, astfel că nu pot argumenta în mod pertinent un eventual caracter devolutiv

al căii de atac

, astfel cum a sugerat recurenta-pârâtă, prin calea de atac promovată.

Procedând în continuare la verificarea, din punct de vedere formal, a cererilor de recurs cu care a fost investită, în scopul soluționării excepției nulității invocate prin întâmpinare, Înalta Curte va reține incidența în cauză a dispozițiilor art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ., potrivit cărora „(...) d) motivele de nelegalitate pe care se întemeiază recursul și dezvoltarea lor sau, după caz, mențiunea că motivele vor fi depuse printr-un memoriu separat”.

Din analiza celor două cereri de recurs rezultă că, în conținutul acestora, recurentele-pârâte au indicat motivele de nelegalitate, pe care le apreciază de natură a conduce la casarea sentinței, identificând totodată cazul de casare incident speței, respectiv art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În acest sens, se va observa că ambele recursuri conțin referiri explicite cu privire la normele de drept material apreciate de pârâți a fi fost interpretate și aplicate eronat de instanța de fond - dispozițiile art. 114, art. 115 C. fisc., prevederile H.G. nr. 942/20.12.2017, ale pct. 34 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 1/2016, dispozițiile O.U.G. nr. 31/2011, prevederile art. 1349 și art. 1357 C. civ., rap. la art. 453 C. proc. civ. Totodată, cererile de recurs conțin argumentarea criticilor de nelegalitate formulate, prin indicarea propriilor interpretări asupra normelor de drept material invocate, contrare interpretării date de instanța fondului.

În aceste condiții, Înalta Curte a concluzionat în sensul că ambele recursuri satisfac cerințele de motivare, instanța de control judiciar și intimata fiind în măsură să observe care sunt, în concret, nemulțumirile recurentelor cu privire la soluția atacată, aflate în strânsă legătură cu interpretarea și aplicarea legii.

Este adevărat că argumentele expuse în susținerea criticilor de nelegalitate corespund celor invocate în apărare, în fața instanței de fond, fiind identice cu cele inserate în motivarea actului administrativ de soluționare a contestației administrative fiscale, însă o astfel de constatare nu este de natură a conduce la anularea recursurilor, sancțiunea procesuală solicitată de intimata-reclamantă prin invocarea excepției fiind disproporționată, în raport de aceste vicii ce afectează motivarea cererilor de recurs.

Pentru aceste considerente, apreciind că cererile de recurs satisfac

condițiile minime de motivare

, reglementate de art. 486 alin. (1) lit. d) și art. 489 alin. (1) C. proc. fisc., Înalta Curte va respinge excepția nulității acestora, invocată prin întâmpinare de intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L.

5.2.Criticile de nelegalitate privind greșita interpretare și aplicare a normelor de drept material [art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.], invocate în legătură cu soluția dată asupra fondului cauzei

În urma analizei celor două cereri de recurs, Înalta Curte va constata, cu prioritate, că ambii recurenți formulează critici de nelegalitate în legătură cu modalitatea în care instanța fondului a interpretat și aplicat aceleași dispoziții legale, astfel că cele două recursuri vor fi soluționate împreună, nefiind necesară o cercetare a lor separată.

Mai apoi, instanța de recurs va observa că, prin căile de atac promovate, recurenții-pârâți au criticat, în esență, dezlegările instanței de fond asupra modului de interpretare și aplicare a normelor de drept fiscal, avute în vedere de organul de control fiscal la stabilirea obligațiilor fiscale, astfel cum au fost completate ulterior, cu ocazia soluționării contestației administrative.

În dezlegarea criticilor formulate, Înalta Curte va avea în vedere că obiectul cauzei privește legalitatea stabilirii, în sarcina intimatei-reclamante, de obligații fiscale suplimentare reprezentând

impozit pe venituri din alte surse, aferent perioadei fiscale 01.01.2016 – 31.12.2020,

cu privire la care recurenții apreciază că, în mod nelegal, intimata nu l-ar fi reținut, prin stopaj la sursă, de la persoanele fizice de la care aceasta a achiziționat, în perioada menționată, deșeuri metalice feroase și neferoase și aliajele acestora, predate în centrele de colectare pe bază de declarații pe proprie răspundere, din care rezultă că acestea au fost declarate ca provenind din patrimoniul personal.

Ca temei legal pentru stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare, organul fiscal de control a reținut, potrivit raportului de inspecție fiscală, incidența  dispozițiilor art. 114 alin. (2) lit. g), art. 115 alin. (1) și alin. (1) ind. 1, art. 132 C. fisc., pct. 34 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, dar și a prevederilor art. 6 alin. (1), art. 12, art. 72 și 73 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Suplimentar, cu ocazia soluționării contestației administrative, recurenta-pârâtă A.N.A.F. a invocat în aspecte referitoare la modul de aplicare a dispozițiilor O.G. nr. 31/2011, precum și cu privire la aplicabilitatea prevederilor H.G. nr. 942/20.12.2017 privind aprobarea Planului național de gestionare a deșeurilor, prin care sunt estimate cantitățile de deșeuri

menajere

generate statistic de un locuitor în mediul urban și rural.

La rândul său, intimata-reclamantă a invocat aplicabilitatea dispozițiilor art. 62 lit. f) C. fisc., precum și a prevederilor O.U.G. nr. 31/2011.

Cum corect a observat intimata-reclamantă prin întâmpinare, instanța de recurs a fost chemată să lămurească următoarele chestiuni, în legătură directă cu interpretarea și aplicarea normelor fiscale și de procedură fiscală:

a/ dacă, în aplicarea principiului legalității reglementat de art. 4 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, prevederile H.G. nr. 942/20.12.2017 privind aprobarea Planului național de gestionare a deșeurilor pot reprezenta temei legal pentru stabilirea unui nivel maxim al cantităților/valorilor deșeurilor predate de persoanele fizice, peste care acestea

nu ar mai putea fi apreciate ca provenind din patrimoniul personal

, cu consecința obligativității reținerii impozitului pe venitul rezultat din predarea acestora, prin stopaj la sursă;

b/ în cazul unui răspuns negativ, dacă, în aplicarea principiului rezonabilității în exercitarea dreptului de apreciere, potrivit art. 6 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, organele fiscale erau îndreptățite să procedeze la propria estimare

a valorii cantităților de deșeuri

, ce pot fi considerate ca provenind din patrimoniul personal;

c/ dacă, în lipsa unor prevederi legale clare și lipsite de echivoc, cu privire la obligațiile colectorului de deșeuri de a întreprinde propriile verificări asupra realității datelor confirmate de declarațiile pe propria răspundere, depuse de persoanele fizice în aplicarea dispozițiilor O.U.G. nr. 31/2011, acestea reprezintă documente justificative în probarea faptului că deșeurile predate fac parte din patrimoniul personal.

d/

În subsidiar

, au fost invocate aspecte în legătură cu tratamentul fiscal aplicabile veniturilor înregistrate de persoanele fizice, neînregistrate fiscal, ca urmare a predării deșeurilor către aceasta, respectiv în legătură cu nelegalitatea raportării organului fiscal la prevederile art. 114 alin. (2) lit. g) și pct. 34 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, cu consecințe asupra titularului obligației de declarare și virare a impozitului către bugetul de stat.

În legătură cu primele două chestiuni supuse dezbaterii, Înalta Curte va observa dispozițiile legale avute în vedere de organele fiscale cu ocazia stabilirii obligațiilor fiscale suplimentare, invocate de acestea, inclusiv în recurs, precum și prevederile propuse în completare, în scopul definirii sintagmei „deșeuri ce provin din patrimoniul personal”.

În acest scop, va reține că stabilirea în sarcina intimatei-reclamante a obligației de a reține și vira, prin stopaj la sursă, impozitul pe venituri din alte surse a fost justificată de recurente prin invocarea prevederilor art. 114 alin. (1) și (2) lit. g) și ale art. 115 alin. (1) și alin. (1)

1

C. fisc. (formele în vigoare în perioada 2016 - 2020), potrivit cărora:

„Art. 114 alin. (1) și (2) lit. g) - Definirea veniturilor din alte surse

(1) Venituri din alte surse sunt orice venituri identificate ca fiind impozabile, care nu se încadrează în categoriile prevăzute la art. 61

lit. a)

-

h)

,

altele decât veniturile neimpozabile

în conformitate cu prezentul titlu.

(2) În această categorie se includ, însă nu sunt limitate, următoarele venituri:

g) veniturile din activități,

altele decât cele de

producție, comerț, prestări de servicii, profesii liberale și din drepturi de proprietate intelectuală, precum și activități agricole, silvicultură și piscicultură, pentru care sunt aplicabile prevederile cap. II - Venituri din activități independente și cap. VII - Venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură (...)”

Art. 115 alin. (1) (forma în vigoare până la 01.01.2018):

„(1) Impozitul pe venit se calculează prin reținere la sursă la momentul acordării veniturilor de către plătitorii de venituri, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului brut pentru veniturile prevăzute la art. 114 alin. (2) lit. a)-k), precum și în Normele metodologice de aplicare a art. 114”

Art. 115 alin. (1), forma introdusă prin O.U.G. nr. 79/2017 (de la 01.01.2018):

„Impozitul pe venit se calculează prin reținere la sursă la momentul acordării veniturilor de către plătitorii de venituri, prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului brut pentru veniturile prevăzute la art. 114, cu excepția veniturilor prevăzute la art. 114 alin. (2) lit. l).”

Prin Legea nr. 177/2017 art. 115 alin. (1) a fost completat prin introducerea alin. (1

1

):

„(1

1

) Fac excepție de la prevederile alin. (1) contribuabilii care obțin venituri din activitățile prevăzute la art. 114 alin. (2)

lit. g)

,

care fac dovada înregistrării fiscale

pentru activitatea respectivă, potrivit legislației în materie, prin depunerea declarației pe propria răspundere, la plătitorii de venituri, la momentul plății veniturilor”.

Totodată, în aplicarea acestor dispoziții au fost invocate de recurenți dispozițiile Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal, care la pct. 34 alin. (2) arată că:

„(2) În veniturile din activitățile prevăzute la art. 114 alin. (2) lit. g) din

Codul fiscal

sunt cuprinse veniturile realizate de contribuabilii

care nu sunt înregistrați fiscal,

potrivit legislației în materie, și

care desfășoară activități de

producție,

comerț,

prestări de servicii, profesii liberale, din drepturi de proprietate intelectuală, precum și venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură,

fără a avea caracter de continuitate

și

pentru care nu sunt aplicabile prevederile cap. II - „Venituri din activități independente”

și cap. VII - „Venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură” din titlul IV al Codului fiscal.”

Din analiza textelor de lege indicate, o primă concluzie ce se impune are legătură cu situația de exceptare de la art. 114 alin. (1) C. fisc., potrivit căreia, pentru a se putea constata obligativitatea reținerii, prin stopaj la sursă, a impozitului, venitul

nu trebuie să facă parte din categoria veniturilor neimpozabile.

Potrivit art. 62 lit. f) C. fisc., cu denumirea marginală - „Venituri neimpozabile”, invocat de intimată în apărare: „În înțelesul impozitului pe venit, următoarele venituri nu sunt impozabile: (...) f) veniturile de orice fel, în bani sau în natură,

primite la predarea deșeurilor din patrimoniul personal

”.

Recurenții pretind că textul nu este