ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3773/2021

Ședința publică din data de 17 iunie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrata pe rolul Curtii de Apel Bucuresti-sectia a VIII-a in data de 29.12.2017, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecata parata Administrația Fondului pentru Mediu, solicitând instanței, ca prin hotararea pe care o va pronunța, sa dispună:

- Obligația fiscală principală (ambalaje bunuri ambalate conform art. 9 (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005) de 1.805.254 RON;

- Obligația fiscală principală (anvelope conform art. 9, alin. (1) lit. i) din O.U.G. nr. 196/2005) de 2.837 RON

Prin sentința civilă nr. 1937 din 5 iulie 2019 a Curții de Apel București – secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, s-a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtul Guvernul României - Ministerul Mediului și Schimbărilor Climatice - Administrația Fondului Pentru Mediu, ca neîntemeiata, s-a admis cererea expertului B. de majorare a onorariului de expertiza cu suma de 1.230 RON și s-a obligat reclamanta la plata către expert B. a sumei de 1.230 RON, prin intermediul BLETJC de pe lângă Tribunalul Bucuresti.

Împotriva sentinței a declarat recurs reclamanta, invocând motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ.

O primă critică formulată prin recurs se referă la lipsa unui răspuns al instanței de fond la argumentul reclamantei conform căruia, pe de o parte, a arătat că a reciclat integral deșeurile de ambalaje produse în perioada de referință și că AFM a admis expres acest lucru și, pe de altă parte, a susținut că AFM nu a determinat cantitatea de "deșeuri de ambalaje" produsă de Societate în perioada de referință.

Potrivit recurentei, din nota de fundamentare la O.U.G. nr. 196/2005 rezultă că scopul normei este să taxeze o eventuală activitate poluatoare pe teritoriul României. Acest lucru a fost negat de AFM care susține un punct de vedere diferit deoarece, pe de o parte, încearcă să taxeze ambalaje ca atare, fără să verifice si să demonstreze caracterul poluator al activității contribuabilului si, pe de altă parte, fără să respecte exigențele certitudinii impunerii.

Se arată că, deși se recunoaște faptul că ambalajele au fost fizic reciclate a fost, totuși, stabilită o obligație parafiscală deoarece Societatea "nu a fost în măsură să prezinte facturi de servicii de la valorificatori". Așadar AFM a admis lipsa caracterului poluator al activității Societății și, mai mult, expertul desemnat în cauză a concluzionat că "nu există ambalaje pe care societatea reclamantă să nu le fi predat în vederea valorificării, respectiv, îndeplinirii obligațiilor de mediu" (răspunsul expertului la obiecțiuni depus pentru termenul din 30.01.2019).

Instanța de fond nu a răspuns argumentelor de mai sus pe care a ales să le ignore.

Mai mult, judecătorul fondului pare să nu fi înțeles mecanismul privind constituirea bazei impozabile în scopul aplicării taxării care face obiectul acestei cauze. Norma specială aplicabilă materiei taxează "deșeurile de ambalaje" și nu cantitatea totală de ambalaje introduse în țară. Obligațiile parafiscale datorate în temeiul art. 9 (d) din O.U.G. nr. 196/2005 sunt datorate doar pentru categoriile de ambalaje limitative, strict definite de norma specială, anume, ambalajele care devin deșeuri. Este invocat în acest sens punctul 11 din anexa Metodologiei de calcul a contribuțiilor și taxelor datorate la Fondul pentru mediu aplicabile la data Deciziei care explicitează art. 9 (d) din O.U.G. nr. 196/2005.

Față de aceste argumente se afirmă că echipa de control ar fi trebuit să analizeze și situația stocurilor de ambalaje ale societății pentru o evidență exactă a deșeurilor de ambalaje.

Tot cu privire la determinarea bazei impozabile se invoca faptul că, spre exemplu, în 2011, totalul achizițiilor de materii prime (inclusiv ambalaje) este de 52% față de 2015, producția de mașini este la un nivel de 45 % din producția de mașini a anului 2015, iar valoarea stocurilor tot de 3 ori mai mică. Aceste informații au fost prezentate inspectorului AFM prin balanțele contabile ale Societății pentru fiecare an fiscal. Or, în ciuda faptului că structura de furnizori nu s-a modificat între aceste perioade, cantitățile de ambalaje stabilite de echipa de inspecție sunt mai mici in 2015 decât în 2011, concluzie lipsită de orice logică economică, chiar și pentru un observator neavizat.

Sunt prezentate, în cadrul recursului, o serie de date referitoare la cantitatea de lemn introdusă pe piața din România în perioada ianuare- februarie 2011 potrivit documentelor deținute de societate și cantitățile totale de deșeu de ambalaj generate și predate în perioada 2011-2013, recurenta conchizând în sensul că judecătorul fondului, la fel ca organul fiscal, s-a raportat la cantități de ambalaje introduse pe piață (care nici acestea nu au fost corect determinate) și nu la baza impozabilă legală, anume categoria "deșeurilor de ambalaje".

Referitor la determinarea bazei impozabile și legalitatea metodei adoptate în cadrul controlului, "prin estimare", recurenta afirmă că metoda adoptată de organul fiscal încalcă principiului certitudinii impunerii. Obligațiile parafiscale stabilite de AFM au fost determinate prin estimare, fără a fi raportate la date concrete, chestiune incompatibilă cu exigențele materiei fiscale. În opinia recurentei este suficient să se verifice Anexa 13 a deciziei pentru a observa limpede lipsa flagrantă de acuratețe a determinărilor AFM, având în vedere că, spre exemplu, pentru anii 2013 și, respectiv, 2015, la procentaje diferite ale acelorași tipuri de ambalaje (greutăți identice prin urmare), procentul total de ambalaje aplicat cantităților introduse în țară este același.

Recurenta apreciază că nu erau întrunite condițiile pentru stabilirea bazei de impunere prin estimare întrucât organul fiscal dispunea de toate actele necesare pentru stabilirea exactă a acestei baze. Recurenta afirmă că reprezentanții Societății au indicat o procedură de lucru si nu o metodă de stabilire a obligațiilor parafiscale având în vedere că acest lucru excedea în mod limpede obligațiilor (și competențelor) acestora.

De altfel, modul de determinare a obligațiilor fiscale/parafiscale este stabilit de legislator și orice opinie ar avea destinatarul normei, o astfel de opinie nu ar putea produce efecte juridice în privința obligațiilor fiscale pe de o parte și, pe de altă parte, nu ar trebui să îi fie opozabilă autorității deoarece, în astfel de condiții, aceasta ar fi lipsită de autoritatea necesară calității de organ executiv care aplică legea.

În ceea ce privește determinarea bazei impozabile în baza declarațiilor intrastat, recurenta afirmă că declarațiile intrastat au o simplă valoare statistică și au ca scop împiedicarea fraudelor în materia TVA.

Concluzionează recurenta în sensul că determinarea "prin estimare" a AFM încălcat norma fiscală și, pe de altă parte, raportarea la "declarațiile intrastat" nu poate conduce la un rezultat corect cu privire la cantitățile de ambalaje achiziționate de societate, așa cum, de altfel, a subliniat și expertul numit de instanță în cadrul raportului de expertiză depus la dosar.

Referitor la expertiză se arată că expertul a arătat cu titlu exemplificativ lanțul documentar care a atestat îndeplinirea de către Societate a obiectivelor de mediu: aviz de însoțire a mărfii, formular de expediție, tichet de cântar, formular de încărcare/descărcare, factură. Or, din documentele prezentate mai sus se puteau determina fără îndoială obligațiile fiscale datorate conform O.U.G. nr. 196/2005. Acest lucru se putea face chiar și în lipsa acestor documente, dată fiind structura repetitivă a achizițiilor, aceleași, și cântărirea independentă în funcție de tipurile de ambalaje. Organul fiscal nu a uzat de niciuna dintre cele două metode menționate.

Referitor la contribuția datorată conform prevederilor art. 9 (1) d) al O.U.G. nr. 196/2005 se afirmă că, pentru perioada ianuarie 2011 - decembrie 2013, societatea a transferat responsabilitatea îndeplinirii obiectivelor anuale către C. S.A. iar pentru perioada ianuarie 2014- decembrie 2015 Societatea și-a îndeplinit obiectivele anuale de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie conform legii, prin încredințarea deșeurilor de ambalaje (lemn, carton, plastic și fier) către D.. Pentru această din urmă societate a prezentat echipei de inspecție fiscală contractul aferent și, de asemenea, dovezi ale trasabilității aferente. Concluziile expertului cu privire la C. erau corecte și se întemeiau pe actele prezentate de societate.

Este eronată susținerea autorității publice potrivit căreia D. S.R.L. nu are autorizație de valorificare/reciclarea a deșeurilor. Recurenta afirmă că autorizația de mediu nr. x/17.06.2009, revizuită la 07.03.2014 autoriza D. S.R.L. să efectueze în mod legal "activități de colectare, depozitate, tratare si valorificare deșeuri și transporturi".

Suma de 297 de RON la care AFM face trimitere în notele scrise depuse la dosar pentru termenul de dezbateri nu a făcut obiectul contestației și nici nu a făcut obiectul vreunei poziționări divergente a părților.

Referitor la contribuția datorată conform prevederilor art. 9 (1) i) al O.U.G. nr. 196/2005 se arată că la stabilirea obligațiilor de plată, AFM nu a luat în considerare cantitatea de 1410 kg anvelope predată către D.. Cu privire la acest aspect sunt reiterate argumentele anterior formulate referitoare la D.. Recurenta apreciază că argumentul judecătorul fondului, potrivit căruia D. ar fi trebuit să "valorifice ea însăși" aceste deșeuri, este fals. Documentația prezentată inspecției fiscale și depusă exemplificativ la dosar, care atestă îndeplinirea obiectivelor de mediu, a fost ignorată de judecătorul fondului care, nici un moment, nu a arătat de ce a înlăturat aceste dovezi.

O ultimă critică se referă la lipsa de proporționalizate a sancțiunii aplicate prin actul administrativ contestat și obligația de a încheia "contracte separate/suplimentare de servicii".

Recurenta afirmă că a pus la dispoziția echipei de control un număr vast de documente justificative (copie la dosar - documente exemplificative) care probează trasabilitatea deșeurilor de ambalaje proprii pe categorii de material (confirmată de expertiza dispusă în cauză), de la producătorul de deșeuri până la operatorul economic valorificator sau, după caz, la operatorul economic/persoana fizică care deține o instalație de incinerare cu recuperare de energie. Judecătorul fondului nu a arătat de ce a înlăturat aceste probe. Din acte rezulta faptul că întreaga cantitate de deșeuri de ambalaje a fost reciclată.

Contractele puse la dispoziția AFM cu ocazia inspecției fiscale au fost încheiate cu scopul exclusiv de îndeplinire a obiectivelor de mediu. Mai mult, cu ocazia discuției finale cu contribuabilul, chiar inspectorii AFM au admis în mod expres că Societatea a reciclat integral deșeurile sale de ambalaje. Practica instanțelor de judecată a subliniat constant prevalenta îndeplinirii scopului normelor în discuție față de eventualele omisiuni de redactare ale contractelor aferente.

Decizia AFM, de a calcula obligații fiscale pentru simplul motiv că în contractele analizate nu s-a indicat distinct serviciul efectuat în vederea îndeplinirii obiectivelor anuale de valorificare este abuzivă si disproporționată. Aceasta, în condițiile în care Societatea, care are alt obiect de activitate decât procesarea deșeurilor sau activități conexe, nu avea altă rațiune (alt scop) pentru încheierea acestor contracte,fără scop comercial pentru Societate, decât îndeplinirea obiectivelor anuale de valorificare. Raționamentul a contrario ar conduce, prin urmare, la o concluzie absurdă.

Pârâta Administrația Fondului pentru Mediu a formulat întâmpinare prin care a solicitat, în principal, să se constate nulitatea recursului întrucât acesta a fost motivat în afara termenului legal și, în subsidiar, respingerea recursului ca nefondat.

II. Soluția instanței de recurs

Referitor la excepția nulității recursului, Înalta Curte de Casație și Justiție constată că aceasta este neîntemeiată întrucât recurentei nu i-a fost comunicată sentința în mod legal la sediul ales, indicat instanței de fond în condiții procedurale. Or, la data formulării motivelor de recurs termenul de 15 zile reglementat de legea nr. 554/2004 nu era împlinit în raport cu data la care recurenta a luat cunoștință, la cererea acesteia, de motivarea sentinței.

Referitor la fondul recursului, Înalta Curte de Casație și Justiție constată că reclamanta a fost supusa în perioada 29.12.2016-25.05.2017 unei inspecții fiscale derulate de AFM, ce a vizat, pentru perioada 01.01.2011 - 31.12.2015, modul de declarare, stabilire și virare a obligațiilor la bugetul Fondului pentru Mediu conform legislației incidente.

In urma inspecției fiscale, a fost întocmit Raportul de inspecție fiscala nrx/22.06.2017, conținând și 62 de anexe.

În baza acestui raport de inspecție fiscala a fost emisa decizia de impunere nr. x prin care parata a stabilit în sarcina reclamantei obligații suplimentare parafiscale totale în cuantum de 1.808.091 RON, compuse din:

- 1.805.254 RON, contribuția prevăzuta de art. 9, alin. (1), lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005

- 2.837 RON, contribuția prevăzută de art. 9, alin. (1), lit. i) din O.U.G. nr. 196/2005.

Reclamanta a formulat contestație administrativa împotriva deciziei de mai sus, aceasta fiind însă respinsa prin decizia nr. 83/18.09.2017 emisa de pârâtă.

Instanța de fond a reținut că la stabilirea tipurilor si cantităților de ambalaje introduse de reclamanta in circulație in perioada 2011-2015, s-au utilizat inclusiv metoda estimării.

Utilizarea acestei metode s-a realizat in baza convenției încheiate in acest sens pe parcursul inspecției fiscale, intre reprezentantul AFM (inspector E.) si reprezentanții reclamantei (director economic F., coordonator SSM G., responsabil de magazie materii prime H.), după cum rezulta din Procesul-verbal încheiat de aceștia in data de 28.02.2017.

O primă critică, de ordin general, a recurentei se referă la faptul că, din nota de fundamentare la O.U.G. nr. 196/2005, rezultă că scopul normei este să taxeze o eventuală activitate poluatoare pe teritoriul României. Se susține că doar cantitatea de deșeuri rezultate din ambalaje este supusă taxării nu întreaga cantitate de ambalaje.

Această critică nu este întemeiată.

Potrivit art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005 "Veniturile Fondului pentru mediu se constituie din: d) o contribuție de 2 RON/kg, datorată de operatorii economici care introduc pe piața națională bunuri ambalate, care distribuie pentru prima dată pe piața națională ambalaje de desfacere, și de operatorii economici care închiriază, sub orice formă, cu titlu profesional, ambalaje, pentru diferența dintre cantitățile de deșeuri de ambalaje corespunzătoare obiectivelor minime de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie și de valorificare prin reciclare prevăzute în anexa nr. 3 și cantitățile de deșeuri de ambalaje încredințate spre valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie și valorificate prin reciclare;"

Potrivit art. 21 alin. (2) din Metodologia de calcul a contribuției și taxelor la Fondul pentru Mediu "(2) Ambalajele produselor achiziționate din afara spațiului național, inclusiv ale produselor destinate utilizării/consumului propriu, se consideră introduse pe piața națională în momentul achiziției."

Așadar, contrar celor susținute de recurenta-reclamantă, modalitatea de calcul a contribuției prin luarea în considerare a cantității de ambalaje încă de la momentul achiziției lor care coincide, din punctul de vedere al legiuitorului, cu momentul introducerii lor pe piața națională, este legală.

Formula de calcul reglementată de art. 22 din aceeași metodologie se raportează tot la cantitatea de ambalaje introdusă pe piața națională fără să existe o precizare referitoare la momentul la care ambalajul devine deșeu.

Potrivit pct. 1 lit. l) teza finală din Hotărârea de Guvern nr. 651/2005 privind gestionarea ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje, în vigoare în perioada în care au fost achiziționate bunurile ambalate pentru care a fost calculată contribuția menționată, "Cantitatea de deșeuri de ambalaje generate într-un an se consideră a fi egală cu cantitatea de ambalaje introdusă pe piața națională în anul respectiv;"

În concluzie, distincția pe care încearcă să o facă recurenta între noțiunea de ambalaje și cea de deșeuri de ambalaje este lipsită de relevanță. Există o prezumție privind transformarea unui ambalaj în deșeu, situația reutilizării unui ambalaj fiind una de excepție, fără legătură cu speța de față. Odată introdusă o cantitate de ambalaje pe piața internă operatorul are obligația de recuperare și valorificare a unui procent menționat în anexa le Metodologie și, în situația în care obiectivul de recuperare și valorificare nu este îndeplinit, are obligația să achite contribuția la Fondul pentru Mediu calculată potrivit Metodologiei.

Din acest motiv este neîntemeiată și susținerea privind greșita neluare în considerare a stocurilor de ambalaje la sfârșitul anului. Așa cum am menționat mai sus, există o corespondență între cantitatea de deșeuri de ambalaje, în raport cu care se stabilește obiectivul de recuperare și valorificare, și cantitatea de ambalaje introdusă pe piață astfel încât, chiar dacă, la sfârșitul anului, operatorul economic înregistrează un stoc de marfă ambalată, aceasta nu înseamnă că la calcularea contribuției la Fondul pentru Mediu ar trebui să se scadă cantitatea de ambalaje aferentă mărfurilor aflate în stoc.

De asemenea, în cadrul recursului formulat este criticată decizia de stabilire a bazei de calcul prin estimare, recurenta afirmând că nu erau îndeplinite condițiile legale în acest sens. Totodată se afirmă că, în acest mod, a fost nesocotit principiul certitudinii impunerii.

Înalta Curte, referitor la condițiile pentru stabilirea bazei de impunere prin estimare constată că, potrivit art. 106 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 "Organul fiscal stabilește baza de impozitare și creanța fiscală aferentă, prin estimarea rezonabilă a bazei de impozitare, folosind orice probă și mijloc de probă prevăzute de lege, ori de câte ori acesta nu poate determina situația fiscală corectă."

Or, instanța de fond a reținut faptul că, în actele de achiziție a bunurilor de pe piața europeană, nu erau menționate, întotdeauna, date referitoare la greutatea ambalajelor astfel încât o stabilire a cantității de ambalaje puse pe piața internă pe baza verificării actelor contabile era imposibilă. Argumentul recurentei potrivit căruia, din documentele prezentate, se puteau determina fără îndoială obligațiile fiscale datorate conform O.U.G. nr. 196/2005 este, așadar, eronat.

Recurenta mai afirmă că stabilirea bazei de calcul pentru contribuția la fondul de mediu se putea face chiar și în lipsa documentelor invocate, dată fiind structura repetitivă a achizițiilor, aceleași, și cântărirea independentă în funcție de tipurile de ambalaje. Observă, însă, Înalta Curte faptul că și dacă ar fi procedat în acest mod organul fiscal ar fi realizat tot o estimare a bazei de calcul nu o stabilire precisă a acesteia pe bază de acte. Cu privire la expertiza realizată în cauză instanța de fond a reținut în mod corect faptul că expertul a avut în vedere doar documentele fiscale în care era menționată cantitatea de ambalaje în condițiile în care existau și documente în care acest lucru nu era menționat și nu era posibilă stabilirea cu precizie, din alte înscrisuri, a greutății ambalajelor.

În concluzie, având în vedere faptul că din actele prezentate de contribuabil nu era posibilă stabilirea cu precizie a cantității de ambalaje puse pe piață, în mod corect s-a procedat la stabilirea bazei de impunere prin estimare.

Acest fapt nu este de natură să încalce principiul certitudinii impunerii, obligația de plată a contribuției la fondul de mediu rezultând în mod explicit din legislație iar condițiile legale pentru stabilirea prin estimare a bazei de calcul fiind îndeplinite.

Recurenta a mai formulat o serie de critici referitoare la modalitatea concretă în care organul administrativ a înțeles să procedeze la estimarea bazei de impunere, subliniind o serie de pretinse inadvertențe și contradicții la care instanța de fond a răspuns punctual, raționamentul acesteia fiind împărtășit de Înalta Curte.

Astfel, în ceea ce privește faptul, prezentat de reclamanta cu titlu de exemplu, ca in lunile ianuarie- februarie 2011, cantitatea de ambalaje de lemn care ar rezulta din verificarea factura cu factura ar fi de 9.337 kg, in timp ce parata ar fi determinat o cantitate de 19.157 kg, se observa că reclamanta se rezuma la a face afirmații de tip concluziv, fără a trimitere la probe concrete, neintelegandu-se unde ar fi exact greșeala organului fiscal si nevăzându-se impactul acestei posibile erori punctuale in cantitățile totale aferente întregii perioade controlate 2011-2015.

In ceea ce privește diferențele dintre cantitățile de deșeuri de ambalaj determinate de organul fiscal in perioada 2011-2013 si cantitățile calculate de reclamanta ca fiind generate si predate spre valorificate, evidențiate in tabelul din cuprinsul acțiunii (I, 9), se rețin aceleași concluzii ca mai sus, in sensul ca reclamanta afirma ceva cu titlu de adevăr, fără a indica unde este eroarea organului fiscal si care ar fi probele din care ar rezulta ea.

În mod corect instanța de fond a reținut că niște aspecte punctuale nu sunt de natură să invalideze întreg procesul de estimare a bazei de calcul, mai ales în condițiile în care estimarea s-a realizat în temeiul unei colaborări între organul fiscal și contribuabil.

Din acest punct de vedere, se constată că susținerile recurentei, referitoare la faptul că stabilirea bazei de calcul se face în temeiul legii, nu în baza acordului contribuabilului, sunt lipsite de relevanță întrucât, în speță, doar modul în care s-a realizat, în concret, estimarea este rezultatul acestei colaborări între organul fiscal și contribuabil, îndeplinirea condițiilor pentru stabilirea bazei de calcul a contribuției prin estimare fiind verificată prin raportare la prevederile legale aplicabile, așa cum s-a arătat mai sus.

Așadar, autoritatea publică pârâtă nu a procedat la stabilirea bazei de calcul prin estimare în baza acordului contribuabilului ci datorită faptului că din documentele societății nu rezulta cu certitudine cantitatea de ambalaje introdusă pe piața internă. În schimb, modalitatea în care a fost estimată această cantitate, și care a fost descrisă de instanța de fond, a fost rezultatul colaborării dintre autoritate și contribuabil.

În ceea ce privește utilizarea unor date statistice, recurenta susține că acestea nu puteau conduce la stabilirea cantității de deșeuri introduse pe piață de societate. Or, Înalta Curte constată că scopul unei evaluări nu este acela de stabilire cu exactitate a unei situații ci de aproximare a ei. Odată ce stabilirea cu precizie a cantității de ambalaje introduse pe piață de recurentă nu era posibilă datorită lipsei unor informații relevante în actele de achiziție, calcularea bazei de impunere pentru contribuția la fondul pentru mediu nu se putea realiza decât printr-o estimare a acestei cantități, cu luarea în considerare a unor date și informații conexe, inclusiv a unor date statistice. De altfel, și expertul desemnat în cauză a procedat tot la o estimare a cantității de ambalaje introduse pe piață, prin extrapolarea unor informații cunoscute, inclusiv de natură statistică, la situații sau perioade pentru care nu existau informații certe. Or, simplul fapt de a opune unei modalități de estimare o altă modalitate de estimare nu poate constitui o critică valabilă în privința actului administrativ atacat.

Referitor la contribuția prevăzută de art. 9, alin. (1), lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, prima instanță a reținut că, în privința cantităților de deșeuri încredințate spre valorificare către S.C. C. S.A., in perioada martie 2011- decembrie 2013, prin contractul nr. x/19.02.2010 (si actele adiționale nr. 1-3), nu exista nicio critica, deoarece parata a avut in vedere aceste ambalaje, eliminându-le din baza de calcul a contribuției.

În recurs sunt reluate aspecte referitoare la contractul cu S.C. C. S.A. fără a se formula critici concrete legate de cele reținute de instanța de fond.

In ceea ce privește anii 2014-2015, prima instanță a reținut că reclamanta a vândut anumite cantități de deșeuri către S.C. D., considerând că, astfel, și-a îndeplinit obligația legală de valorificare a deșeurilor. Cu privire la aceste vânzări, instanța de fond a apreciat că nu pot fi luate în considerare pentru stabilirea îndeplinirii obiectivelor de valorificare întrucât nu a fost încheiat un contract de prestări servicii de valorificare a deșeurilor.

Aceleași motive au fost avute în vedere și în ceea ce privește contribuția datorată conform prevederilor art. 9 alin. 1 lit. i) din O.U.G. nr. 196/2005.

Criticile recurentei referitoare la deținerea de către societatea D. a unei autorizații de valorificare deșeuri sunt lipsite de relevanță. Cantitatea de ambalaje predată acestei societăți poate fi avută în vedere la stabilirea gradului de îndeplinire a obiectivului de valorificare deșeuri doar dacă sunt îndeplinite condițiile prevăzute de normele legale, inclusiv din perspectiva actelor întocmite de contribuabil.

Or, din această perspectivă, art. 24 lit. c) și 25 alin. (1) lit. b) din Metodologia de calcul a contribuției la Fondul pentru mediu, în forma în vigoare în perioada 2014-2015 prevedeau următoarele:

Art. 24

Operatorii economici prevăzuți la art. 21 care realizează obiectivele anuale de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie a deșeurilor de ambalaje în mod individual, conform prevederilor art. 16 alin. (2) lit. a) din Hotărârea Guvernului nr. 621/2005, cu modificările și completările ulterioare, trebuie să dețină situații, întocmite în baza documentelor financiar-contabile și a documentelor justificative, pentru: (…)

c) cantitățile de deșeuri de ambalaje proprii încredințate, în baza unui contract, unui operator economic valorificator sau unui operator economic care deține o instalație de incinerare cu recuperare de energie;

Art. 25. -

(1) Pentru a fi luate în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie este necesar ca (…)

b) cantitățile de deșeuri de ambalaje menționate la art. 24 lit. c) să facă obiectul unei tranzacții cumulative, respectiv:

- tranzacție de vânzare-cumpărare deșeuri de ambalaje de la operatorii economici prevăzuți la art. 24 către operatorul economic valorificator sau operatorul economic care deține o instalație de incinerare cu recuperare de energie;

- tranzacție de prestare de servicii de către operatorul economic valorificator sau operatorul economic care deține o instalație de incinerare cu recuperare de energie către operatorii economici prevăzuți la art. 24. Facturarea serviciilor de valorificare deșeuri de ambalaje prestate se face în conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și cu prevederile Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările și completările ulterioare, în baza documentelor care dovedesc valorificarea respectivelor deșeuri de ambalaje pentru operatorii economici prevăzuți la art. 24;

În raport de aceste prevederi legale instanța de fond a reținut, în mod corect, faptul că, pentru a putea considera deșeurile ca valorificate, nu era suficient ca reclamanta să le vândă, pur si simplu, către S.C. D., ci trebuia să dubleze respectiva vânzare prin încheierea unui contract de prestări-servicii prin care D. se obligă să le valorifice ea însăși sau să le incinereze în propriile instalații de incinerare cu recuperare de energie. De asemenea, pentru a putea factura aceste servicii către reclamantă, D. trebuia să și dovedească, prin documente justificative, că a realizat aceste operațiuni.

Recurenta a invocat lipsa de proporționalitate a unei astfel de soluții, apreciind că, în condițiile în care a dovedit că deșeurile au fost valorificate, nu se mai justifica o taxare a contribuabilului întrucât acestea nu a poluat.

Aceste susțineri sunt neîntemeiate.

Proporționalitatea unei măsuri poate fi avută în vedere de organul administrativ și, implicit, poate fi cenzurată de instanță, în măsura în care legiuitorul lasă organului administrativ o marjă de apreciere.

În speță, însă, prevederea legală impune, drept condiție pentru a fi luate în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie, ca deșeurile predate de societate să facă obiectul unei tranzacții cumulative, ceea ce implică și încheierea unui contract de prestări servicii de valorificare deșeuri de ambalaje. Refuzând să ia în considerare cantitatea de deșeuri predate de recurentă fără încheierea unui contract de prestări servicii, organul administrativ nu a făcut decât să aplice prevederile legale nedispunând, în acest caz, de nicio marjă de apreciere.

Criticile recurentei referitoare la o eventuală lipsă de proporționalitate se referă, de fapt, la opțiunea legiuitorului, care a impus o condiție de formă esențială pentru luarea în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare a ambalajelor predate unei societăți autorizate în acest sens. Fiind vorba de o soluție legislativă cuprinsă într-un act administrativ cu caracter normativ, care se bucură de prezumția de legalitate, ea se impune cu forță obligatorie atât intimatei, cât și instanței de judecată, o evaluare a proporționalității ei nefiind posibilă în acest cadrul procesual.

În consecință, aspectul dacă ambalajele și anvelopele predate de recurentă societății D. S.R.L. au fost valorificate este lipsit de relevanță cât timp, cu privire la aceste deșeuri, nu s-a încheiat atât un contract de vânzare-cumpărare cât și un contract de prestări de servicii de valorificare. Predarea și valorificarea acestor deșeuri putea fi luată în considerare pentru verificarea îndeplinirii obiectivului recurentei de valorificare a deșeurilor doar în măsura în care se încheia o astfel de tranzacție cumulativă, în caz contrar aceste cantități de deșeuri putând fi declarate de societatea valorificatore în contul unui alt contribuabil, care a optat pentru realizarea prin intermediul unui operator autorizat a responsabilității sale privind ambalajele.

Față de aceste considerente și, în temeiul art. 489 din C. proc. civ. și a prevederilor art. 496 din C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte de Casație și Justiție va respinge excepția nulității recursului și, de asemenea, va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității recursului.

Respinge recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 1937 din 5 iunie 2019 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 17 iunie 2021, prin punerea soluției la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.