ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6101/2023

Circumstanțele cauzei Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța la data de 12.04.2021, reclamantul A. a chemat în judecată pe pârâta Agenția Națională De Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională A Finanțelor Publice Galați, solicitând anularea Deciziei nr. 11/13.11.2021 privind soluționarea contestației formulate împotriva Deciziei nr. 71893/02.11.2020, de angajare a răspunderii solidare, în privina B. S.R.L..

Hotărârea instanței de fond Prin sentința nr. 143 din 08 iulie 2021 Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a respins ca nefondată acțiunea în contencios administrativ și fiscal privind pe reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, având ca obiect contestație act administrativ fiscal.

Recursul exercitat în cauză Împotriva sentinței a declarat recurs reclamantul A., criticând-o pentru nelegalitate și, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a solicitat casarea hotărârii, rejudecarea acțiunii și admiterea acesteia astfel cum a fost formulată. Arată că la data de 12.11.2020 i-a fost comunicată Decizia nr. 71893/02.11.2020 de angajare a răspunderii solidare cu privire la B. S.R.L., CUI x, pentru suma de 3.870.046 RON. La data de 08.12.2020 a formulat contestație împotriva acesteia, înregistrată la organul fiscal sub nr. x/09.12.2020, soluționată prin respingerea ei prin Decizia 11/13.01.2021. Se arată în decizia de atragere a răspunderii solidare că au fost considerate îndeplinite condițiile legale pentru angajarea răspunderii solidare, în temeiul art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. În motivarea acesteia s-a reținut că recurentul reclamant are calitatea de asociat unic și administrator al S.B. S.R.L. de la înființare și până în prezent, societatea fiind declarată insolvabilă prin procesul — verbal de declarare a stării de insolvabilitate nr. x/22.05.2020. Instanța de fond a respins contestația ca nefondată reținând, cu privire la îndeplinirea condiției prevăzute de art. 25 alin. (2) lit c că, atâta vreme cât nu a demonstrat vreo imposibilitate de îndeplinire a obligației legale de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei în care a exercitat mandatul de administrator, este îndeplinită condiția relei credințe, deoarece nu poate fi recunoscut beneficiul bunei credințe unei persoane care nu își indeplinește obligațiile legale culpabil și fără vreo justificare rezonabilă. Cu privire la îndeplinirea condiției prevăzute de art. 25 al 2 lit. d) se apreciază ca este îndeplinită câtă vreme nu s-au făcut demersurile legale pentru a achita obligațiile fiscale restante în numele debitoarei. Apreciază că hotărârea este nelegală, instanța interpretând si aplicând în mod greșit normele de drept material aplicabile în speța, respectiv: art. 20, art. 25 alin. (2) lit. c) si d, art. 91 alin. (1) si 2 in ref la art. 23 si art. 217 al 1 lit. d) din Legea 207/2015, art. 66 al 1-3 din Legea 85/2014 si art. 73 al 1 si 2 din Legea 31/1990. Cu privire la greșita interpretare si aplicare a art. 20 din Legea 207/2015, art. 73 alin. (1) si 2 din Legea 31/1990 si art. 66 alin. (1)-(3) din Legea 85/2014: Sub un prim aspect, recurentul reclamant nu a avut, în fapt, calitatea de administrator, neavând atribuții în această societate. Începând cu ianuarie 2015 și-a delegat atribuțiile doamnei C., iar anterior acestei date, societatea a fost administrată în fapt de domnul D.. Domnul D. este cel care i-a solicitat a infiiiita această societate pe numele său și care a achitat toate costurile și s-a ocupat de întocmirea documentelor, iar numitul E. a fost desemnat împuternicit în fata instituțiilor bancare. Mai mult decât atât, în perioada ianuarie 2015 - decembrie 2016 a fost angajat în Norvegia pe funcția de instalator. Apreciază că, în mod eronat instanța de fond retine ca nu a avut o justificare rezonabilă pentru care nu și-a îndeplinit obligațiile legale câtă vreme nu a avut niciodată în fapt administrarea societății și nu a avut cunoștință despre starea în care se afla aceasta. Acest aspect rezultă și din cercetările efectuate în dosarul penal nr. x/2019 al Direcției de Poliție Transporturi Maritime respectiv declarațiile martorilor audiați în dosar care în unanimtate declar că nu recurentul lua deciziile în societate, că doar executa indicațiile domnului D., că nu avea pregătirea necesară pentru a administra o societate și că doar semna ce îi cerea domnul D.. Răspunderea antrenată în temeiul art. 25 alin. (2) este o răspundere născută pe tărâmul general al răspunderii delictuale. Astfel, pentru a se putea atrage o astfel de răspundere specială trebuiesc îndeplinite totuși condițiile generale ale răspunderii delictuale, respectiv fapta să existe, să existe prejudiciu, să fie identificată legătura de cauzalitași vinovăția. În speță însă nu se identifică toate aceste elemente, respectiv nu se identifică fapta delictuală reglementată de cele doua teze normative pentru atragerea răspunderii, astfel, pentru lit. c) nu exista fapta de neintroducere cu rea credința a cererii de deschidere a procedurii insolvenței societății. Pentru a se solicita deschiderea procedurii insolvenței la cererea debitorului este necesară îndeplinirca condiției existentei unei creanțe de peste 40.000 RON, mai veche de 60 de zile. Societatea debitoare nu are alte datorii în afara celor fiscale, care au fost stabilite abia prin decizia de impunere din 29.08.2019. În aceste condiții, administratorul nu avea motiv să introducă o cerere de deschidere a procedurii insolvenței. Pentru lit. d) nu există fapta de determinare, cu rea credință, a nedeclararii și/sau neachitării la scadență a obligațiilor fiscale. Reaua credință nu se prezumă ci trebuie dovedită de către organul fiscal cu fapte obiective. Organul fiscal se limitează a considera că recurentul a continuat un management defectuos, că neplata la timp a obligațiilor către stat presupune o intenție directă, asumarea consecințelor, ceea ce ar prezuma existența relei credințe. Cu privire la greșita interpretare a art. 91 al 1 si 2 în ref. la art. 23 si 217 al 1 lit. d) din Legea 207/2015: Cu privire la sumele reținute ca datorate in cuprinsul deciziei de angajare a răspunderii, se face trimitere la Raportul de inspecție fiscală x/29.08.2019 și Decizia de impunere xnr. 644/29.08.2019. Analizând sumar aceste acte, perioada verificata, pentru care s-au calculat aceste sume, este 01.01.2013- 31.12.2014. Or, la momentul emiterii deciziei de impunere, nu se mai putea calcula obligația fiscală pentru perioada 01.01.2013 - 31.12.2013, aceste obligații fiind prescrise la data de 01.01.2019, astfel cum a lămurit ulteriror ICCJ prin Decizia RIL nr. 21 în dosarul nr. x/2020. În acest sens, solicită a se avea în vedere decizia ICCJ ca fundament pentru a se stabili că parte din creanța pentru care i s-a angajat răspunderea este nelegal constituită (emisă printr-un act fiscal ce depășește condițiile legale de constituire a creanțelor fiscale), și astfel să se observe ca pentru această parte de creanță nu i se poate atrage răspunderea specială. În acest sens a efectuat pe cale extrajudiciară raportul de expetiză contabilă și fiscală în care se demonstrează că, raportat la situația împinirii termenului de prescripție pentru sumele cuprinse în decizia din data de 02.11.2020, debitele și accesoriile pentru care termenul de prescripție s-a împlinit la data de 31.12.2019 sunt în sumă totală de 3.869.025 RON. Mai mult decât atât, în cuprinsul raportului de inspecție fiscală singura motivare a calculării obligațiilor fiscale este dată de faptul că societatea a înregistrat în contabilitate tranzacții comerciale despre care se presupune ca nu ar avea conținut economic, realizate prin crearea aparentei existentei unor operațiuni care nu au fost efectuate. Pentru a retine aceste aspect, se face vorbire despre cinci societăți pentru care a prestat activitate și au emis facturi, care nu ar avea înscrise datele de identificare în mod corect în cuprinsul facturilor. Aceste documente contabile nu au fost emise de către societatea în cauză, relațiile comerciale au existat și serviciile au fost prestate, iar faptul că persoanele care au emis aceste facturi nu le-au completat în mod corespunzător nu poate fi imputat societății. Având în vedere aceste aspecte, apreciază că sumele pentru care este angajată răspunderea nu sunt calculate în mod legal. Totodată, în cauza ce formează obiectul dosarului nr. x/2021 a fost solicitată atragerea răspunderii recurentului reclamant pentru insolvența debitoarei B. S.R.L. și se va stabili eventuala culpă a acestuia, solicitând, în acest sens, suspendarea judeății prezentei cauze. În același sens, a solicitat și suspendarea judecății până la soluționarea definitivă a dosarului penal x/2019

Apărările formulate de intimată Intimata Administrația Finanțelor Publice Constanța a depus întâmpinare, solicitând respingerea recursului formulat împotriva sentinței civile nr. 143/2021 pronunțată de Curtea de Apel Constanța în dosarul nr. x/2021.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: Cu referire la incidența art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., invocat de către recurentul reclamant, Înalta Curte reține că în doctrină s-a arătat că hotărârea a fost dată cu aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie nu le-a aplicat în litera sau spiritul lor, fie le-a aplicat greșit. Pentru a fi incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., motivul invocat trebuie să se refere la un viciu de legalitate a hotărârii recurate. Privitor la starea de fapt existentă în cauză, așa cum a reținut instanța de fond, demersul judiciar inițiat de către reclamant a vizat anularea Deciziei nr. 11/13.11.2021 privind soluționarea contestației formulate împotriva Deciziei nr. 71893/02.11.2020, de angajare a răspunderii solidare, în privina B. S.R.L.. Instanța de fond a reținut că prin decizia nr. 71893/02.11.2020, DGRFP Galați – AJFP Constanța a hotărât angajarea răspunderii solidare a reclamantului, în calitate de administrator al S.B. S.R.L., în vederea realizării în tot a creanței de 3.870.046 RON, fiind îndeplinite condițiile prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din O.G. nr. 92/2003 pentru angajarea răspunderii solidare a reclamantului. Răspunderea solidară reglementată de dispozițiile procedurii fiscale are natura unei răspunderi civile delictuale, însă legiuitorul a prevăzut și condiții speciale pentru antrenarea acesteia. Astfel, pentru a se atrage răspunderea solidară în condițiile Codului de procedură fiscală sunt necesare dovezi în vederea demonstrării relei-credințe a persoanei căreia i se atrage acest gen de răspundere. Reaua-credință este definită, din punct de vedere juridic, ca fiind "incorectitudine, atitudine a unei persoane care săvârșește un fapt sau un act contrar legii sau celorlalte norme de conviețuire socială, pe deplin conștientă de caracterul ilicit al conduitei sale". În acest sens, în mod corect organul emitent a avut în vedere situația fiscală a societății debitoare, înregistrările existente la O.N.R.C., evidențele diverselor autorități și instituții publice etc. Apărările reclamantului, în sensul că debitul a fost generat de activități desfășurate în perioada 01.01.2013-31.12.2014, fiind astfel prescris dreptul de stabilire a creanței fiscale sunt reiterate și în recus dar Înalta Curte ține să menționeze faptul că ele nu pot fi avute în vedere, contestarea actelor fiscale (inclusiv în ceea ce privește cuantumul obligațiilor fiscale datorate) urmând o procedură distinctă de cea analizată în prezenta cauză. Corect a reținut instanța de fond și faptul că susținerile privind delegarea atribuțiilor către altă persoană și administrarea în fapt de o terță persoană nu pot fi avute în vedere, potrivit dispozițiilor art. 25 alin. (2) lit. c) din O.G. nr. 92/2003, angajarea răspunderii solidare intervenind pentru "obligațiile fiscale aferente perioadei exercitării mandatului de administrator", neavând așadar importanță faptul generator al obligației fiscale și momentul producerii acestuia. Or, conform deciziei contestate, debitul a fost stabilit prin decizia de impunere emisă la data de 29.08.2019, dată la care reclamantul era administrator al societății debitoare, după cum de altfel a deținut această calitate de la înființarea societății în anul 2012. De altfel, Înalta Curte apreciază că, inclusiv în ipoteza în care am accepta ideea că recurentul reclamant ar fi fost doar scriptic administratorul societății, o asemenea ipoteză ar funcționa împotriva intereselor acestuia deoarece acordul de creare a unei, aparențe, de drept este un element care circumstanțiază tocmai reaua-credință a părții. În continuare, reclamantul a susținut că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015 pentru angajarea răspunderii sale solidare. În ceea ce privește ipoteza de la art. 25 alin. (2) lit. c), având în vedere că, potrivit înregistrărilor în Registrul comerțului, reclamantul a deținut calitatea de administrator al societății debitoare în perioada 2012-la zi, rezultă că se datorează conduitei sale omisive neîndeplinirea obligației legale de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței în termenul legal. Nu poate fi recunoscut beneficiul bunei-credințe unei persoane care nu își îndeplinește obligațiile legale, culpabil și fără vreo justificare rezonabilă astfel că în mod corect constată judecătorul fondului că există rea-credință atunci când, fără o justificare rezonabilă, nu intervine îndeplinirea obligației de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, mai ales în contextul factual din speță: societatea debitoare a fost declarată insolvabilă prin procesul-verbal nr. x/22.05.2020. În acest sens, textele legale incidente impuneau ieșirea din pasivitate, orice omisiune de a acționa denotând reaua-credință în condițiile în care reclamantul nu a invocat și nici nu a dovedit că s-ar fi aflat angrenat, cu bună-credință, în negocieri extrajudiciare pentru restructurarea datoriilor societății, care fie nu au fost finalizate, fie au avut rezultat pozitiv. Tocmai de aceea, invocarea existenței dosarului de insolvență nr. x/2021 ca temei al unei posibile suspendări a judecății prezentei cauze până la soluționarea cererii de atragere a răspunderii solidare în insolvență nu a condus instanța de recurs la concluzia că s-ar impune aplicarea art. 413 C. proc. civ. Aceasta deoarece, în raport de dispozițiile art. 413 alin. (1) pct. 1 din C. proc. civ., instanța poate suspenda judecata "când dezlegarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existența ori inexistența unui drept care face obiectul unei alte judecăți". Textul legal citat consacră un caz de suspendare legală facultativă, pentru a dispune suspendarea cauzei, instanța fiind datoare să aibă în vedere nu numai legătura dintre cauze, ci și oportunitatea suspendării. Înalta Curte constată că nu prezintă relevanță faptul că societatea a intrat în insolvență (urmărindu-se în respectiva procedură atragerea răspunderii administratorului) întrucât nu există vreo prevedere legală care să stabilească inadmisibilitatea atragerii răspunderii, în temeiul Codului de procedură fiscală, care stabilește o formă specială de atragere a răspunderii solidare, cu caracter derogatoriu de la reglementările insolvenței, în considerarea exclusiv a naturii obligației care se dorește a fi valorificată. În ceea ce privește dosarul penal x/2019, pe de-o parte nu exisă suficiente date de identificare a organului de urmărire penală, a stadiului soluționării lui și a naturii verificărilor efectuate, sub aspect infracțional, iar pe de altă parte, răspunderea penală presupune caracteristici ce nu fac obiectul prezentelor verificări. Cu privire la incidența art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015 (condiția ca administratorul să fi determinat nedeclararea sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale), corect s-a reținut că reclamantul nu a făcut demersurile legale pentru a achita obligațiile fiscale restante în numele debitoarei, cu trimitere la art. 20 din Legea 207/2015 respectiv art. 73 alin. (1) și (2) din Legea nr. 31/1990. Așadar, în cauza dedusă judecații sunt îndeplinite condițiile generale ale răspunderii civile delictuale, rezultând faptul ca există un prejudiciu (debitele pentru care a fost declarată insolvabilitatea), o fapta ilicită reglementată de norma specială, legătura între prejudiciu și fapta ilicită, insolvabilitatea fiind determinată de neachitarea obligațiilor de plată la bugetul general consolidat al statului precum și o forma de vinovăție. Așa cum subliniază și intimata, recurentul a avut calitatea de asociat și administrator la 5. B. S.R.L în perioada 03.05.2012-prezent, fiind răspunzător de îndeplinirea tuturor obligațiilor reglementate de dispozițiile referitoare la mandat si de cele special prevăzute de aceasta lege, precum si cele impuse prin actul constitutiv al societății. Obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței în termenul legal revine debitoarei prin organele sale de conducere, respectiv prin administratorul statutar, atât potrivit Legii nr. 85/2006, cât și potrivit Legii nr. 85/2014; în același sens, obligația de a achita la scadentă creanțele fiscale revine exclusiv administratorului, în conformitate cu prevederile art. 1 pct. 35 din Legea nr. 207/2015. Faptele descrise în actul administrativ fiscal contestat, astfel cum au fost ele analizate de către instanța de fond, conduc la concluzia judicioasă că administratorul societății a fost de rea credință pentru faptul că a produs în perioada mandatului său pierderi în mod continuu în averea debitoarei prin acumularea de obligații restante la bugetul general consolidat al statului și totodată prin neachitarea obligațiilor datorate bugetului general consolidat al statului precum și dezinteres pentru achitarea obligațiilor restante. Reclamantul, în calitate de administrator al societății, a participat la operațiunile juridico-economice și contabil-financiare prin care societatea a înregistrat debite către bugetul statului, nu a plătit obligațiile fiscale ale societății, nu a întreprins nicio măsură în vederea stingerii acestora, respectiv nu a făcut dovada că a încercat redresarea economică a societății sau obținerea de facilități fiscale. Astfel, instanța de control judiciar își însușește soluția primei instanțe, apreciind că a fost pronunțată cu interpretarea și aplicarea corectă a dispozițiilor legale incidente, nefiind susceptibilă de casare prin prisma criticilor formulate de recurent

Temeiurile de drept ale soluției pronunțate în recurs Pentru considerentele expuse, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamantul A. împotriva sentinței civile nr. 143 din 08 iulie 2021 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.