ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5598/2023

Ședința publică din data de 23 noiembrie 2023

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, sub dosar nr. x/2017, reclamanta A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare Fiscală, anularea în parte a deciziei nr. 295/24.11.2016 privind soluționarea contestației cu privire la punctele 1. și 2. din dispozitivul acesteia, prin care s-a dispus respingerea contestației ca nemotivată, respectiv neîntemeiată; anularea în parte a deciziei de impunere privând obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice F-MC 185/23.05.2016 și constatarea nelegalității raportului de inspecție fiscală x/23.05.2016 cu privire la obligațiile fiscale suplimentare, principale și accesorii, în cuantum total de 129.343.759 RON, respectiv 42.585.422 RON TVA aferentă livrărilor de platforme de foraj marin, 64.120.870 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA și 6.387.813 RON penalități de întârziere aferente TVA, accesorii aferente creditului fiscal utilizat în cuantum de 7.819.069 RON dobânzi/majorări de întârziere și 2.102.067 RON penalități de întârziere, precum și 1.113.385 RON impozit pe veniturile obținute din România de nerezidenți, 722.177 RON dobânzi/majorări de întârziere, 167.008 RON penalități de întârziere, dar și 4.325.948 RON obligații fiscale pentru care contestația a fost respinsă ca nemotivată; exonerarea societății de la plata obligațiilor fiscale suplimentare, principale și accesorii, menționate; stabilirea în minus a sumei de 506.083 RON reprezentând impozit pe veniturile nerezidenților persoane juridice, stabilit și achitat de societate, dar nedatorat, în conformitate cu prevederile legale; cu cheltuieli de judecată.

1.2. Soluția instanței de fond

Prin sentința civilă nr. 331 de la data de 2 decembrie 2021 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a fost admisă, în parte, cererea expertului B. de majorare a onorariului de expert și fiind stabilit onorariu de expert cu caracter definitiv la nivelul sumei de 50.000 RON.

A fost obligată reclamanta să consemneze în beneficiul expertului B. o diferență de 47.000 RON cu titlu de onorariu de expert.

A fost admisă în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare Fiscală (Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili).

A fost anulată în parte decizia nr. 295/24.11.2016 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, precum și în parte decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/23.05.2016 emisă de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în limita:

- sumei de 6.387.813 RON penalități de întârziere (aferente taxei pe valoarea adăugată vizând livrările din luna mai 2008 a celor 3 platforme de foraj marin);

- sumelor de 7.819.069 RON dobânzi/majorări de întârziere și 2.102.067 RON penalități de întârziere (aferente creditului fiscal utilizat).

A fost exonerată reclamanta de obligația de plată a sumelor de 6.387.813 RON penalități de întârziere, 7.819.069 RON dobânzi/majorări de întârziere și 2.102.067 RON penalități de întârziere, cu privire la care a intervenit anularea din precedent.

A fost anulată în parte decizia nr. 295/24.11.2016 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și în ceea ce privește respingerea ca nemotivată a contestației formulate de societatea A. S.A. referitor la suma de 4.325.948 RON și, soluționând, respinge ca neîntemeiată contestația formulată de societatea A. S.A. împotriva deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/23.05.2016 referitor la suma de 4.325.948 RON.

Au fost menținute în rest actele contestate.

Au fost obligate pârâtele în solidar la plata către partea reclamantă a sumei de 100 RON cheltuieli de judecată reprezentând taxă judiciară de timbru.

A fost respinsă în rest cererea de chemare în judecată ca neîntemeiată.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinței civile nr. 331 de la data de 2 decembrie 2021 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal au formulat recurs atât recurenta - reclamantă, recurentele-pârâte cât și expertul desemnat în cauză în vederea întocmirii raportului de expertiză fiscală.

Recursul recurentei - reclamante A. SA

Prin cererea de recurs formulată de recurenta - reclamantă, aceasta a solicitat, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., admiterea căii de atac și trimiterea cauzei spre rejudecare cu consecința admiterii în integralitate a cererii de chemare în judecată.

În esență, în motivare, a arătat, subsumat cazului de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. că prima instanță a interpretat greșit normele de drept material incidente cauzei respectiv norma de drept ce privește derularea inspecției fiscale și emiterea actelor administrativ-fiscale de impunere.

În ceea ce privește nulitatea deciziei de impunere față de încălcarea duratei maxime a inspecției fiscale, a arătat că durata maxima prevăzută de lege în privința marilor contribuabili este de 6 luni și a fost cu mult depășită câtă vreme inspecția a durat, exceptând perioadele în care a fost suspendată, 1 an 11 luni și 13 zile.

În ceea ce privește nulitatea deciziei de impunere, a susținut că potrivit dispozițiilor art. 105 alin. (2) din vechiul CPF "Inspecția fiscală va fi efectuată în așa fel încât să afecteze cât mai puțin activitatea curentă a contribuabililor și să utilizeze eficient timpul destinat inspecției fiscale." Scopul urmărit de legiuitor prin instituirea duratei maxime a inspecției fiscale a fost acela de a transpune in concret principiul minimei afectări a activității contribuabilului, enunțat și prin dispozițiile anterior amintite.

Or, in măsura in care nerespectarea termenului prevăzut de art. 104 alin. (2) din vechiul CPF ar fi lipsită de sancțiune, finalitatea acestor dispoziții legale, constând în asigurarea unei garanții cu privire la afectarea redusa a activității contribuabilului, prin limitarea duratei controlului, ar fi cu totul înfrântă.

În consecință, se impune constatarea decăderii organului fiscal din dreptul de a continua și a finaliza inspecția desfășurată, urmând ca, în conformitate cu prevederile art. 185 alin. (1) teza finală C. proc. civ., Decizia de impunere emisă sa fie lovită de nulitate absolută.

A mai criticat motivarea judecătorului fondului care a reținut ca nulitățile actului administrativ fiscal nu sunt doar cele prevăzute de art. 46 din CPF, pentru ca pe de alta parte, la fila x din sentința atacată, să aprecieze ca doar art. 46 din CPF reprezintă cauze de nulitate a actului administrativ fiscal, iar prin C. proc. civ. nu se mai completează legea speciala cu alte cauze de nulitate.

Din argumentele expuse rezultă incoerenta raționamentului juridic al judecătorului fondului.

Ulterior, după ce a calificat nulitatea deciziei de impunere pentru nerespectarea duratei de efectuare a expertizei, ca fiind o nulitate relativă, prima instanță a apreciat că nici această formă a nulității nu ar fi incidentă în cauză.

Cu o motivare incoerentă, în sentința atacată se face o confuzie între criteriile de clasificare ale nulităților, sens în care recurenta - reclamantă a susținut că depășirea duratei maxime, prevăzute de lege pentru inspecția fiscală, generează decăderea, sancțiune de drept comun aplicabilă în cazul nerespectării termenelor stabilite pentru îndeplinirea unei operațiuni iar nulitatea este efectul decăderii. Pentru această ipoteză însă, din moment ce inspecția fiscală este o operațiune premergătoare emiterii unui act de impunere și deci exterioară acestuia din urmă, nu se poate aduce în discuție verificarea acestei chestiuni prin raportare la însuși actul emis - dimpotrivă, este vorba de o condiție extrinsecă actului administrativ-fiscal. Or, nerespectarea unei condiții extrinseci atrage o nulitate necondiționată de vătămare, așa cum o arată art. 176 pct. 6 C. proc. civ., text care se aplică în completarea Codului de procedură fiscală.

Vătămarea suferita de către societatea recurentă este reprezentata de însăși calcularea de obligații fiscale principale si accesorii peste termenul legal. În acest context, valoarea accesoriilor stabilite cu depășirea termenului legal este de 3 ori mai mare decât însuși valoarea debitului principal.

O altă critică vizează prescripția dreptului de a stabili creanțe fiscale, cu omisiunea din partea primei instanțe a faptului că inspecția fiscala a fost suspendata din inițiativa organului fiscal de 3 ori, deși in motivarea sentinței recurate, judecătorul fondului a reținut ca aceste suspendări au existat, indicând in mod concret si perioadele de suspendare - fila x din sentința recurata. Or, având in vedere aceste aspecte, s-ar ajunge la concluzia fundamental greșita ca perioadele in care inspecția fiscala a fost suspendata trebuie ignorate total.

Inspecției fiscale desfășurate in speța nu ii poate fi recunoscut efectul suspensiv al termenului de prescripție, atâta timp cat aceasta inspecție s-a desfășurat cu nerespectarea termenului de 6 luni. Depășirea duratei inspecției a condus la o vătămare prin aceea că perioada de suspendare a prescripției a fost extinsă artificial dincolo de termenul legal (cu aproximativ 3 ani), fiind o situație în care își găsește aplicare adagiul nemo auditur propriam turpitudinem alegans.

Prin fapta sa (constând în încălcarea unui termen imperativ prevăzut de o normă legală) organul fiscal și-a prelungit suspendarea termenului de prescripție după bunul plac. Acest beneficiu al suspendării trebuie să îi fie refuzat, câtă vreme el este un premiu pentru încălcarea unei dispoziții legale.

Față de considerentele expuse în cadrul raportului de expertiză fiscală, recurenta a precizat pentru creanțele fiscale aferente anului 2007 și respectiv 2008, termenul de prescripție s-a împlinit la data de 11.09.2014 și respectiv la data de 11.09.2015.

Cu privire la nulitatea Deciziei de impunere față de nesemnarea acesteia de către toți membrii echipei de inspecție fiscală, a precizat că din examinarea secțiunii finale a Deciziei de impunere, alocată semnăturilor membrilor echipei de inspecție, a șefului de serviciu și a conducătorului activității de inspecție fiscală, precum și aplicării ștampilei, rezultă că aceasta nu este semnată de către d-nele C. și D., membri ai echipei de inspecție fiscală, conform celor indicate în secțiunea finală a deciziei de impunere, alocată semnăturilor.

Mai mult, a arătat că sunt evidente nulitatea Deciziei de impunere si nelegalitatea Raportului de inspecție fiscala, care a stat la baza emiterii deciziei, in raport de încălcarea prevederilor legale ce impun neechivoc semnarea acestor acte de către toți membrii echipei de inspecție fiscala și care interzic participarea in continuare la inspecție și respectiv la emiterea actelor administrativ-fiscale a membrilor în privința cărora a fost admisa o cerere de recuzare.

O altă critică a recurentei - reclamante a vizat greșita interpretare și aplicare a prevederilor art. 119 din vechiul Codul de procedură fiscală, în raport de dezlegarea oferită de Decizia nr. 86/2018 a Înaltei Curți de Casație și Justiție.

În acest sens, soluția primei instanțe a fost ca, în aplicarea principiului proporționalității în acord cu Decizia HP, să se dispună anularea Deciziei de impunere pentru întregul cuantum al penalităților de întârziere (acestea având așa cum se arată în mod corect în Sentința recurată, caracterul unor sancțiuni),dar aceste aspecte nu au fost în mod corespunzător apoi valorificate de instanța fondului, pentru a soluționa cauza în integralitatea sa.

A invocat societatea lipsa de culpă în stabilirea aplicabilității scutirii de TVA precum și argumentul că în situația în care inspecția fiscală a depășit durata sa maximă stabilită de lege s-au acumulat obligații fiscale accesorii însă nu din vina sa ci din vina organului fiscal care a efectuat controlul.

Criteriul la care se raportează analiza vinovăției Societății este în mod nelegal unul importat din conceptele specifice unor alte instituții neincidente în speță și al căror standard de apreciere este unul cu mult mai ridicat. Inclusiv o culpă concurentă, caracterizată prin confuzia contribuabilului întreținută ori confirmată de autoritățile fiscale, precum în Cauza Salomie și Oltean, este suficientă pentru a se conchide că impunerea obligațiilor fiscale accesorii este excesivă și trebuie să fie una proporțională cu efectiva culpă a acelui contribuabil, firește conducând nu la o exonerare completă dar la una parțială de plata obligațiilor fiscale. Nu se poate deci pretinde o imprevizibilitate absolută pentru a se caracteriza lipsa de culpă.

Deși prima instanță a dispus administrarea expertizei fiscale inclusiv cu obiectivul de defalcarea majorărilor de dobânzi și de penalități de întârziere, iar judecătorul fondului a reținut că se impune aplicarea proporționalității pentru sancțiunile fiscale și chiar a facut-o în cazul penalităților, nu s-a realizat același lucru și pentru suma de 29.767.212 RON reprezentând majorări de întârziere.

În continuare, a precizat că în cauză se relevă greșita interpretare și aplicare a prevederilor art. 118 alin. (3) din vechiul Codul fiscal și a pct. 15 alin. (3) și (4) din Normele metodologice aferente acestui articol.

Recurenta a precizat că în analiza validității unui certificat de rezidență fiscală sau a documentului înlocuitor, a apreciat că trebuie luate in considerare și prevederile aplicabile în acel stat cu privire la modalitatea de emitere a certificatelor - aspect neanalizat în Sentința recurată. Această regulă este reglementată și de legislația fiscală română care prevăd că forma și conținutul certificatul de rezidenta sunt cele emise de autoritatea din statul de rezidență al beneficiarului venitului. Astfel, în lipsa unei mențiuni exprese a perioadei de rezidenta, autoritățile fiscale din Cipru emit și astfel de certificate generale care atestă rezidența fiscala Ia un anumit moment (i.e. data emiterii certificatului), fiind de la sine înțeles că acele societăți au fost rezidente fiscal în Cipru de la momentul înregistrării lor și până la data emiterii certificatului. Prin urmare, considerăm că, respingându-se aplicabilitatea certificatului de rezidență fiscală, prin Sentința recurată au fost interpretate greșit prevederile legale mai sus menționate, care conduc în realitate la concluzia îndeplinirii condițiilor de rezidență existente în Cipru.

Ținând seama că exact același considerent decizoriu(criticat de nelegalitate în cele de mai sus) a fost reținut și pentru a se respinge solicitarea Societății privind stabilirea în minus a impozitului deja achitat - în mod greșit - de Societate. În acest sens, în măsura în care este aplicabilă Convenția de evitare a dublei impuneri, având în vedere calificarea serviciilor prestate de cele 3 societăți din Cipru, confirmată prin Raportul de expertiză, acestea nu puteau fi considerate redevențe și deci nu erau supuse impozitului în cotă de 5%.

Ulterior, din perspectiva cazului de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., a precizat aceeași recurentă că prima instanță de judecată nu a motivat soluția emisă la fond cu privire la înlăturarea concluziilor raportului de expertiză de specialitate fiscalitate, ba mai mult decât atât, nu s-a făcut nicio referire la proba care a fost administrată în cauză.

În același timp, tot din perspectiva nemotivării soluției de la fondul cauzei este adusă și critica referitoare la înlăturarea concluziilor expertizei de specialitate construcții nave maritime administrată în cauză. Mai mult, soluția de la fond a fost contrară concluziilor acestei expertize, fiind emisă pe baza propriilor aprecieri ale judecătorului fondului asupra aspectelor de ordin tehnic a căror identificare a fost dispusă pe calea expertizei.

Tot din această perspectivă, a arătat că, deși prima instanță a apreciat că expertiza era fundamentată pe prevederi și dispoziții juridice, soluția corectă nu ar fi fost ignorarea acesteia ci era necesar ca expertului, care a fost prezent la trei termene de judecată, să i se pună în vedere că ofere lămuriri.

În acest sens, a apreciat că se impune casarea cu trimitere a cauzei pentru o reapreciere a probatoriului administrat în cauză, iar în condițiile în care se va reține cauza spre rejudecare, a solicitat să se constate că pe baza argumentelor de ordin pur tehnic, proba cu expertiză a calificat platformele de foraj marin autoridicătoare drept nave de natură a fi utilizate în principal în scopul navigației, ceea ce atrage incidența scutirii de TVA prevăzute de Directiva 2006/112/CE, în acord cu considerentele Hotărârii CJUE și, ca efect, anularea Deciziei de impunere contestate pentru suma de 42.585.422 Iei reprezentând TVA stabilit ca urmare a negării scutirii, precum și în privința obligațiilor fiscale accesorii aferente în cuantum de 64.120.870 RON (reprezentând dobânzi și majorări de întârziere).

Subsumate cazului de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. a invocat încălcarea art. 14 alin. (5) C. proc. civ. și a dezvoltat critici în raport de ceea ce prima instanță a reținut cu privire la notele scrise referitoare la sumele aferente dobânzilor și majorărilor de întârziere care nu ar fi fost contestate, în esență, considerentele judecătorului fondului vizând nerespectarea termenului legal, prin raportare expresă la dispozițiile art. 204 C. proc. civ., pronunțându-se, totuși, și asupra fondului acestor pretenții. În esență, critica recurentei a vizat încălcarea principiului contradictorialității.

Pentru toate aceste motive, a solicitat admiterea recursului, cu casarea sentinței civile recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare.

Recursul recurentei - pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor

Prin cererea de recurs întemeiată pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta - pârâtă a solicitat admiterea recursului si casarea in parte a sentinței civile recurate in sensul respingerii acțiunii, ca neîntemeiate.

Astfel, a susținut că se relevă în cauză nelegalitatea hotărârii primei instanțe în ceea ce privește dobânzile/majorările de întârziere si penalitățile de întârziere, cu privire la care judecătorul fondului a reținut ca accesoriile aferente nu pot fi anulate in aplicarea principiului accesorium sequitur principale, din moment ce creanța fiscala principala a fost menținută in sarcina societății.

Cu toate acestea, in mod contradictoriu, instanța a dispus anularea actelor litigioase pentru suma de 6.387.813 RON reprezentând penalități de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar în suma de 42.585.422 RON, invocând Hotărârea pronunțata de CJUE in cauza Salomie si Oltean cu privire la încălcarea principiului proporționalității.

Apreciază că în cauza nu operează principiul proporționalității, intrucat acesta vizează adaptarea mijloacelor folosite de autoritățile naționale la obiectivele concrete urmărite pe baza prevederilor comunitare. Astfel, forma acțiunii comunitare va fi pe atât de simplă pe cât o permite realizarea într-un mod adecvat a obiectivului propus și necesitatea executării eficiente. Uniunea nu legiferează decât în măsura în care acest lucru este necesar și pe cât posibil, vor fi preferate directivele regulamentelor și directivele-cadru măsurilor detaliate. Acest principiu reglementează modul și intensitatea acțiunilor Uniunii, ori în cazul de față Codul de procedură fiscală nu prevede plafonarea expresa a dobânzilor si penalităților de întârziere în raport cu debitul stabilit suplimentar.

Codul de procedură fiscală definește dobânda ca fiind acea obligație fiscală accesorie reprezentând echivalentul prejudiciului creat titularului creanței fiscale principale ca urmare a neachitării la scadență, de către debitor, a obligațiilor fiscale principale.

În ceea ce privește penalitatea de întârziere, aceasta este, conform Codului de procedură fiscală, o obligație fiscală accesorie reprezentând sancțiunea pentru neachitarea la scadență, de către debitor, a obligațiilor fiscale principale.

Astfel, sentința atacată a fost pronunțata cu încălcarea prevederilor art. 120

1

din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, conform cărora penalitățile de întârziere reprezintă sancțiunea pentru neîndeplinirea obligațiilor de plată la scadență și se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv, conform principiului de drept "accesorium sequitur principale".

Criticile din recurs vizează și soluția de anulare a actelor litigioase pentru suma de 9.921.136 RON reprezentând dobânzi/majorări de întârziere în sumă de 7.819.069 RON aferente creditului fiscal utilizat si penalități de întârziere în sumă de 2.102.067 RON aferente creditului fiscal utilizat.

Totodată, a precizat că hotărârea a fost emisă cu încălcarea dispozițiilor art. 7 pct. 11, art. 31 alin. (1) si alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal coroborate cu cele ale pct. 92 din H.G. nr. 44/2004 potrivit cărora o persoană juridică română ce obține venituri dintr-un stat străin poate deduce din impozitul pe profit datorat în România, impozitul plătit către statul străin fie direct, fie indirect - prin reținerea și virarea de o altă persoană, însă numai dacă prezintă documentația din care să rezulte faptul că impozitul a fost plătit statului străin, respectiv documentul care atesta plata, confirmat de autoritatea fiscală străină in baza căruia se calculează deducerea din impozitul pe profit datorat în România.

Totodată, în cazul în care documentul care atesta plata, confirmat de autoritatea fiscală străina, este prezentat după depunerea la autoritățile fiscale a declarației privind impozitul pe profit, creditul fiscal - adică diminuarea impozitului pe profit cu suma impozitului achitat în străinătate - se acordă pentru anul la care se referă, prin depunerea, în acest sens a unei declarații rectificative, ceea ce societatea nu a făcut.

Potrivit constatărilor organelor de inspecție fiscală, societatea a dedus din impozitul pe profit datorat în România pentru anul 2007, respectiv pentru anul 2009, impozitul reținut prin stopaj la sursă pentru veniturile obținute din Turcia în anul 2007 și din Iran în anul 2009, fără însă să prezinte documente justificative care să ateste plata, confirmate de autoritatea fiscală din Turcia/Iran, respectivele documente fiind solicitate de către organele de inspecție fiscala - aspect reținut si de instanța de fond.

Organele de inspecție fiscala au "acordat creditul fiscal pentru anul 2007 și respectiv pentru anul 2009, dar, ca urmare a faptului că la momentul deducerii din impozitul pe profit datorat în România, societatea nu deținea dovada plății impozitului certificată de autoritatea nerezidentă, fapt confirmat și de către societate, în mod legal au procedat la calcularea de obligații fiscale accesorii pentru perioada cuprinsă între anul deducerii impozitului plătit în Turcia, respectiv Iran, din impozitul pe profit datorat în România și anul confirmării de către autoritățile turce, respectiv iraniene a plăților în cauză.

Aceasta măsura a fost luata întrucât societatea a beneficiat de utilizarea creditului fiscal fără îndeplinirea cerințelor expres prevăzute de lege în condițiile în care legiuitorul a prevăzut în mod expres faptul că impozitul plătit unui stat străin este dedus numai dacă persoana juridică română prezintă documentația corespunzătoare, și anume documentul care atestă plata confirmat de autoritatea fiscală străină, iar în situația în care acest document este prezentat ulterior, respectiv după depunerea la autoritățile fiscale a declarației privind impozitul pe profit, creditul fiscal se acordă pentru anul la care se referă, însă trebuie depusă o declarație rectificativă - obligație pe care societatea nu a respectat-o.

Astfel, in lipsa documentelor corespunzătoare care sa ateste reținerea si plata impozitului pe profit in străinătate confirmate de autoritățile fiscale străine, societatea nu avea dreptul de a scădea la nivelul anului 2007, respectiv 2009 respectivele sume din impozitul pe profit declarat/datorat, societatea trebuind sa depună cate o declarație rectificativă aferenta anilor respectivi la data obținerii respectivelor documente.

În urma verificării relației comerciale cu E. și F., echipa de inspecție fiscală a constatat că societatea a utilizat ca metodă de evitare a dublei impuneri în anii 2007 și 2009 metoda creditului fiscal.

Astfel, echipa de inspecție fiscală a constatat că pentru anul 2007, A. în calitate de contractor a încheiat cu societatea E. din Turcia contractul nr. x/2006, având ca obiect "forajul și alte servicii conexe din contextul serviciilor de prospecțiuni pentru petrol si gaze naturale în regiunea Mării Negre".

Pentru veniturile obținute, societatea contractantă a reținut prin stopaj la sursă, în baza facturilor întocmite de A., withholdings tax în procent de 5%, respectiv echivalentul a 2.117.676 RON, iar A. a înregistrat contravaloarea taxelor reținute drept cheltuială nedeductibilă la calculul impozitului pe profit.

De asemenea, pentru anul 2009, A., în calitate de contractor, a încheiat împreună cu F. cu sediul în Iran, în calitate de subcontractor, două contracte având ca obiect "forajul/intervenția și lucrări de finalizare de către contractant referitor la proiectele companiei pentru clienții din Golful Persic" cu societatea G. cu sediul în Iran, și anume: contractul nr. x/2280/15.02.2008 pentru echipamentul de foraj Orizont și contractul nr. x/2281/15.02.2008 pentru echipamentul de foraj Atlas.

Pentru veniturile obținute, societatea contractantă a reținut "prin stopaj la sursă, în baza facturilor întocmite " de A., withholdings tax în procent de 5%, precum și taxa SSO, în procent de 5%, iar A. a înregistrat contravaloarea taxelor reținute drept cheltuială nedeductibilă la calculul impozitului pe profit, suma totală reținută prin stopaj la sursă cu titlu de withholding tax 5% fiind de 4.405.199,75 Euro (2.486.022,96 Euro pentru veniturile din anul 2008 și 1.919.176,79 Euro pentru veniturile din anul 2009).

Întrucât societatea nu a prezentat documente justificative care să ateste plata, confirmate de autoritatea fiscală din Turcia, prin adresa nr. x/22.10.2013 echipa de inspecție fiscală a solicitat Direcției Generale de Informații Fiscale, informații privind atestarea impozitelor plătite în anul 2007 în Turcia.

Prin adresa nr. x/19.03.2015, Direcția Generală de Informații Fiscale a transmis informațiile primite de la administrația fiscală din Turcia, conform cărora "procentul de 5% constând în impozitul pe profit a fost reținut pentru plățile efectuate de către compania E. companiei A. S.A., conform facturilor emise de compania din România", suma totală, reprezentând impozit plătit confirmat de autoritatea fiscală din Turcia, fiind în sumă de 1.370.118 RON.

Totodată, prin adresa nr. x/17.04.2014, echipa de inspecție fiscală a solicitat Direcției Generale de Informații Fiscale informații privind atestarea impozitelor plătite în anul 2009 în Iran, fără însă să primească răspuns până la data încheierii raportului de inspecție fiscală.

Conform Declarației privind impozitul pe profit (cod 101) din 04.06.2009, societatea a dedus din impozitul pe profit aferent anului 2007 drept credit fiscal extern suma de 855.422 RON din totalul de 2.117.676 RON, iar potrivit Declarației privind impozitul pe profit (cod 101) din 16.06.2010, a dedus din impozitul pe profit aferent anului 2009 drept credit fiscal extern suma de 13.158.360 RON.

Întrucât la data depunerii Declarației 101 privind impozitul pe profit aferent anului 2007, respectiv aferent anului 2009, A. nu deținea documentul pe baza căruia se calculează deducerea din impozitul pe profit datorat în România, confirmat de autoritatea fiscală străina, echipa de inspecție fiscală a constatat că societatea avea obligația să plătească impozitul pe profit rezultat în România fără sa deducă impozitul plătit în Turcia, respectiv Iran.

In acest sens, ulterior, la momentul primirii documentului, societatea avea dreptul să depună o declarație rectificativă conform prevederilor pct. 92 din Normele metodologice de aplicare a art. 31 din Legea nr. 571/2003.

Astfel, în conformitate cu prevederile art. 94 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, echipa de inspecție fiscală a stabilit accesorii, avute in vedere dispozițiile art. 7 pct. 11 si art. 31 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, coroborate cu cele ale pct. 92 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003.

Sintetizând, a arătat instanței ca în situația în care documentul care atestă plata, confirmat de autoritatea fiscală străină, este prezentat ulterior depunerii la autoritate a declarației privind impozitul pe profit, creditul fiscal se acordă pentru anul la care se referă, însă prin depunerea unei declarații rectificative.

În cauza, societatea a dedus din impozitul pe profit datorat în România pentru anul 2007, respectiv pentru anul 2009, impozitul reținut prin stopaj la sursă pentru veniturile obținute din Turcia în anul 2007 și din Iran în anul 2009, fără însă să prezinte documente justificative care să ateste plata, confirmate de autoritatea fiscală din Turcia/Iran.

Astfel, având în vedere situația de fapt constatata raportata la prevederile legale aplicabile în materie, în mod legal organele de inspecție fiscală au acordat creditul fiscal pentru anul la care se referă, în speță pentru anul 2007 și respectiv pentru anul 2009, insa ca urmare a faptului că la momentul deducerii din impozitul pe profit datorat în România societatea nu deținea dovada plății impozitului certificată de autoritatea nerezidentă, a procedat la calcularea de obligații fiscale accesorii pentru perioada cuprinsă între anul deducerii impozitului plătit în Turcia, respectiv Iran, din impozitul pe profit datorat în România și anul confirmării de către autoritățile turce, respectiv iraniene a plăților în cauză, și anume pe perioada în care societatea a beneficiat de utilizarea creditului fiscal fără îndeplinirea cerințelor expres prevăzute de lege.

Cu privire la acordarea cheltuielilor de judecată de la fond, a precizat că se impune admiterea recursului cu casarea sentinței civile recurate, urmând ca instanța de control judiciar să facă aplicarea art. 451 -453 C. proc. civ.

În considerarea celor expuse, a solicitat admiterea recursului astfel cum a fost formulat si casarea in parte a sentinței civile recurate in sensul respingerii acțiunii formulate de A. S.A., în totalitate, ca neîntemeiata.

Recursul recurentei - pârâte Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili

Prin cererea de recurs întemeiată pe motivul de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., a solicitat admiterea căii de atac cu precizarea că prima instanța a interpretat, în mod nelegal, prevederile art. .119 alin. (1), art. 120 alin. (1) și art. 120

1

din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare.

Astfel, a apreciat prima instanță că reclamanta nu datorează penalități de întârziere in cuantum de 6.387.813 RON aferente TVA in cuantum de 42.585.422 RON vizând livrările pentru luna mai 2008 a celor 3 platforme de foraj marin.

În luna mai 2008, A. a vândut/livrat 3 (trei) platforme de foraj marin către firme (părți afiliate) din Malta, respectiv platformele Prometeu, în valoare de 17 mil. USD, Jupiter, în valoare de 57 mil. USD și Saturn, în valoare de 22 mil. USD), aflate în apele teritoriale ale României sub contracte de operare (foraj) la momentul respectiv, fără ca platformele să fie mutate/transportate de la locul de operare.

La data întocmirii contractelor de vânzare cumpărare, au fost încheiate de către noii proprietari contracte de bareboat pentru cele 3 (trei) platforme, fiind emise facturi de chirie începând cu luna mai a anului 2008.

A., în calitate de chiriaș, a exploatat platformele Saturn și Jupiter fără întrerupere, în anul 2008, în Marea Neagră - România, în beneficiul clientului H. și platforma Prometeu în beneficiul clientului I. S.A., până la data de 20.05.2008, respectiv în beneficiul clientului J. începând cu 22.08.2008, tot în Marea Neagră - România.

Pentru livrarea platformelor, Societatea a emis facturi în scutire de TVA (facturile nr. x/27.05.2008 -pentru platforma Prometeu nr. x/26.05.2008 -pentru platforma Jupiter și nr. x/28.05.2008 - pentru platforma Saturn), tratând operațiunile de vânzare ca fiind scutite de TVA conform prevederilor art. 143 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și declarându-le în decontul de TVA aferent lunii mai 2008 la rândul 10 "Livrări de bunuri și prestări de servicii scutite cu drept de deducere, cu excepția celor de la rd. 1-3 și operațiuni supuse măsurilor de simplificare" (valoare 224.144.980 RON).

În situația in care echipa de inspecție fiscală a constatat ca utilizarea platformelor efectiv și preponderent este în poziție staționară pentru activitatea de forare și nu pentru navigație, respectiv pentru deplasare sau plutire pe mare, in mod corect pentru livrarea platformelor de foraj marin Prometeu, Jupiter și Saturn nu se aplică scutirea de TVA prevăzută la art. 143 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, întrucât acestea nu au fost efectiv și preponderent utilizate pentru navigație pe mare, în conformitate cu soluția adoptată de Comisia Fiscală Centrală prin Decizia nr. 3/2015.

Ulterior livrării în luna mai 2008 a platformelor de foraj marin Prometeu, Jupiter și Saturn, în vederea înregistrării corecte a operațiunii de vânzare, A. a solicitat, prin adresa nr. x/23.06.2008, punctul de vedere al Direcției de Legislație în Domeniul TVA din cadrul Ministerului Economiei și Finanțelor.

Prin adresa nr. x/30.06.2008, Direcția de Legislație în Domeniul TVA a comunicat că scutirea de TVA prevăzută la art. 143 alin. (1) lit. h) din Codul fiscal, nu este aplicabilă livrărilor în cauză, precizând în final că se impune corectarea facturilor emise în cauză fără TVA, în conformitate cu prevederile art. 159 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal, respectiv emiterea de facturi cu cota standard de 19% TVA.

În pofida celor comunicate de direcția de specialitate în domeniul TVA din cadrul Ministerului Economiei și Finanțelor, A. nu a înțeles să procedeze la corectarea facturilor și colectarea TVA în cota standard de 19%, ci prin decontul de TVA aferent lunii august 2008 a declarat livrarea platformelor în cauză la rândul 2 "Regularizări livrări intracomunitare, scutite conform art. 143 alin. (2) lit. a) și d) din Codul fiscal", în condițiile în care, la momentul vânzării, platformele se aflau în apele teritoriale ale României sub contracte de operare (foraj), fără ca acestea să fie mutate/transportate de la locul de operare.

În aceasta situație vânzarea platformelor nu putea fi tratată ca livrare intracomunitară de bunuri conform prevederilor art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, coroborate cu cele ale art. 10 din OMFP nr. 2222/2006 privind aprobarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operațiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) și art. 144

1

din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, întrucât trebuia făcută dovada transportului într-un alt stat membru.

În consecință, în mod legal organele de inspecție fiscală au stabilit suplimentar de plată taxă pe valoarea adăugată colectată în sumă de 42.585.422 RON aferentă livrării platformelor de foraj marin Prometeu, Jupiter și Saturn și au calculat obligații fiscale accesorii, potrivit prevederilor art. 119 alin. (1), art. 120 alin. (1) și art. 120ind. 1 din O.G.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, rep., cu modificările și completările ulterioare.

Pentru neachitarea la termen a obligațiilor fiscale se datorează dobânzi/majorări de întârziere și penalități de întârziere conform legislației romane.

La calculul penalităților de întârziere in suma de 6.387.813 RON, s-au aplicat prevederile art. 120

1

din O.G. nr. 92/2003,rep.,cu modificări.

Pentru toate criticile dezvoltate în precedent, a solicitat admiterea recursului, cu casarea sentinței civile de la fondul cauzei și respingerea cererii de chemare în judecată.

În drept, și-a întemeiat cererea de recurs pe dispozițiile art. 483, art. 488 alin. (1) pct. 8 din Legea nr. 134/2010 privind C. proc. civ., precum si a celorlalte dispoziții legale menționate in prezentul recurs.

Recursul recurentei - expert contabil K.

Recurenta - expert contabil judiciar K. a formulat cerere de recurs împotriva încheierii de ședință din 04 februarie 2021 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, în dosarul nr. x/2017 întemeiat pe dispozițiile Constituției, ale art. 274 și respectiv art. 339 pct. 2 precum și ale art. 22 din O.G. nr. 2/2000.

În motivare, a arătat că era îndreptățită la plata sumelor de bani solicitate în cadrul judecății din fața primei instanțe, dovedite cu devizul și chitanțele atașate dosarului de fond, pentru activitatea prestată și în raport de numărul de ore alocate pentru întocmirea raportului de expertiză.

1.4. Apărările formulate în cauză

Recurenta - reclamantă A. S.A. a depus întâmpinare la recursurile promovate de recurentele - pârâte, prin care a solicitat respingerea cererilor de recurs ale acestora, ca nefondate.

Recurenta - pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat prin întâmpinarea pe care a formulat - o în cauză să fie respinsă cererea de recurs a recurentei - reclamante, criticile acesteia nefiind în măsură să conducă la reformarea sentinței civile atacate în prezenta cauză.

2.1. Procedura de soluționare a recursului

Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte constată că recursul declarat de expertul desemnat în cauză, respectiv recursurile declarate de pârâte, se impun a fi respinse, ca inadmisibil și respectiv ca nefondate, iar cel declarat de reclamantă este întemeiat și urmează a fi admis pentru considerentele expuse în cele ce urmează.

Recursul recurentei - expert contabil judiciar K.

Analizând cererea de recurs formulată de către expertul contabil desemnat în cauză pentru a efectua expertiza în specialitate fiscalitate, în ceea ce privește excepția inadmisibilității acestei căi de atac declarate de recurenta K., Înalta Curte constată că este fondată, având în vedere că recurenta declarantă a căii ce atac nu are calitatea de parte în dosar, iar potrivit art. 458 C. proc. civ., căile de atac pot fi exercitate numai de părțile aflate în proces.

Recursul recurentelor - pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția De Administrare a Marilor Contribuabili

Apreciind că cererile de recurs ale recurentelor-pârâte conțin critici similare, întemeiate pe același motiv de casare, Înalta Curte urmează a le analiza împreună.

Pârâtele, prin calea de atac întemeiată pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., au invocat aplicarea greșită a normelor de drept material de către prima instanță de judecată.

Astfel, atât pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor cât și Direcția generală de Administrare a Marilor Contribuabili au precizat că prima instanță a încălcat dispozițiile art. 119 alin. (1) art. 120 și art. 120

1

din vechiul Codul de procedură fiscală, emițând astfel o soluție nelegală care se impune a fi reformată în prezenta cauză .

Înalta Curte nu poate valida această critică câtă vreme judecătorul fondului, ca urmare a analizei înscrisurilor de la dosar și a conținutului actelor administrative contestate, a apreciat că trebuie avută în vedere natura juridică a penalităților de întârziere și scopul urmărit prin instituirea lor, în conformitate cu disp. art. 120 ale vechiul Codul de procedură fiscală.

Spre deosebire de dobânzi, care au un caracter reparatoriu, fiind prevăzute cu scopul de a acoperi prejudiciul suferit prin lipsa de folosința a sumelor datorate, penalitățile au exclusiv natura unei sancțiuni, având așadar un caracter punitiv. Or, aplicarea unei sancțiuni trebuie sa fie condiționată de existenta unei culpe a persoanei in cauza, a unei atitudini subiective caracterizata prin cunoașterea si ignorarea normei juridice, ce nu poate fi stabilita decât pe baza unor elemente obiective.

În privința societății, toate elementele obiective identificate in speță nu fac decât să confirme contrariul, anume inexistența culpei, prin raportare la convingerea creată prin interpretarea constantă și comunicată oficial de autoritățile fiscale în sensul aplicării scutirii prevăzute de art. 143 alin. (1) lit. h) Codul fiscal, cu privire la livrarea platformelor de foraj marin.

În acest context, impunerea societății la plata penalităților de întârziere, în absența culpei, este contrară atât jurisprudenței relevante a Curții de Justiție a Uniunii Europene, cât și jurisprudenței recente a Înaltei Curți de Casație si Justiție sens în care, în mod temeinic, a efectuat prima instanță aplicarea normelor de drept și a principiului proporționalității așa cum acesta a fost dezvoltat în interpretarea dată ce CJUE în cauza Salomie și Oltean.

În continuare Agenția Națională de Administrare Fiscală - DGSC a susținut că a fost nelegală soluția primei instanțe cu privire la anularea actelor litigioase pentru suma de 9.921.136 RON.

În această privință, Înalta Curte reține temeinicia celor expuse de prima instanță în argumentație în sensul că documentul pe baza căruia se calculează deducerea din impozitul pe profit datorat în România este cel care atestă plata, confirmat de autoritatea fiscală străină, iar, în cazul în care documentul pe baza căruia se calculează deducerea din impozitul pe profit datorat în România este prezentat după depunerea la autoritățile fiscale a declarației privind impozitul pe profit, creditul fiscal se acordă pentru anul la care se referă, prin depunerea, în acest sens, a unei declarații rectificative.

În speță, întrucât documentele justificative au fost prezentate la un moment ulterior depunerii declarației privind impozitul pe profit, organul fiscal a apreciat că A. datora accesorii fiscale de la scadența impozitului pe profit aferent anului 2007, respectiv aferent anului 2009, până la prezentarea documentelor justificative.

Concluzia organelor fiscale nu se confirmă deoarece, chiar și în cazul în care documentul pe baza căruia se calculează deducerea din impozitul pe profit datorat în România este prezentat la un moment ulterior, creditul fiscal se acordă pentru anul la care se referă, anume în cauza de față 2007, respectiv 2009, ceea ce are ca efect recunoașterea cheltuielilor respective ca trebuind a fi deduse din impozitul pe profit și absența retroactiv a oricărei obligații de plată a impozitului pe profit corespunzător sumei echivalente creditului fiscal.

Organul fiscal nu a contestat incidența creditului fiscal pentru suma de 1.370.118 RON în anul 2007 sau pentru suma de 13.158.360 RON în anul 2009, astfel că apare ca excesivă impunerea unor accesorii fiscale aferente unui ipotetic impozit pe profit ce ar fi fost datorat pentru anii 2007 și 2009 corespunzător sumei echivalente creditului fiscal respectiv, creanță fiscală principală cu privire la care nu se poate argumenta legal că ar fi datorată și restantă la plată, cu atât mai mult cu cât la data inspecției fiscale și a emiterii deciziei de impunere autoritatea publică pârâtă avea la dispoziție documentele justificative care confirmau existența creditului fiscal pentru anii amintiți.

În plus, organul fiscal a recunoscut creditul fiscal în beneficiul A. fără a pretinde vreo declarație rectificativă din partea societății reclamante.

La momentul întocmirii raportului de inspecție fiscală și deciziei de impunere, la dispoziția organului fiscal se afla proba cerută de norma legală prin care se atesta creditul fiscal din anii 2007 și 2009, astfel că natura de cheltuială care să fie dedusă din impozitul pe profit nu putea fi contestată, dreptul respectiv acordându-se pentru anul la care se referă, anume 2007, respectiv 2009.

În acest context, apreciind că niciuna dintre criticile expuse de pârâte în susținerea recursurilor nu este întemeiată și nu poate fi apreciată de natură a conduce la reformarea sentinței civile atacate din perspectiva indicată de partea declarantă a căii de atac, Înalta Curte va respinge recursul pârâtelor, ca nefondat.

Recursul recurentei - reclamante A. SA

Prima critică a recurentei - reclamante a vizat modalitatea de desfășurare a inspecției fiscale care a fost extinsă dincolo de termenul de 6 luni prevăzut de lege pentru derularea inspecției în cazul contribuabililor mari precum și tipul de nulitate care intervine în cazul actului administrativ emis cu nerespectarea normei legale incidente în materia inspecției fiscale.

Analizând critica părții recurente prin raportare la ceea ce prima instanță a statuat cu privire la nulitatea care intervine în cazul încălcării normelor privind durata de desfășurare a inspecției fiscale, Înalta Curte este de acord că ne aflăm în prezența unei nulități relative.

Astfel, Înalta Curte constată că, în mod corect prima instanță a reținut că partea reclamantă nu a invocat o vătămare în concret care să atragă anularea în tot a actului administrativ atacat, fiind de acord cu argumentația oferită de judecătorul fondului potrivit căreia aspectul calculului accesoriilor nu ar putea fi un element care să justifice vătămarea suferită de reclamantă din moment ce creanța principală a fost menținută de către instanța de fond, ca urmare a exercitării controlului de legalitate cu privire la actele fiscale atacate.

În ceea ce privește cea de-a doua critică din recursul reclamantei, respectiv prescripția dreptului pârâtelor de a stabili obligații fiscale, Înalta Curte achiesează la soluția primei instanțe întemeiată pe dispozițiile art. 91 din O.G. nr. 92/2003 care prevede că termenul de prescripție pentru stabilirea creanțelor fiscal este de 5 ani și începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală.

Față de data celei mai vechi dintre creanțe care datează din anul 2007(termenul de prescripție a început să curgă la data de 01.01.2008, urmând a se împlini la data de 31.12.2012) și prin raportare la împrejurarea că inspecția fiscală desfășurată de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a început la data de 19.12.2012 pentru toate creanțele fiscale, generând un efect suspensiv de prescripție potrivit art. 92 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 până la data deciziei de impunere, respectiv până la data de 23.05.2016, rezultă că termenul de prescripție nu poate fi considerat împlinit în cauză.

În continuare, pornind la analiza criticii din recurs ce vizează nesemnarea deciziei de impunere de către toți membrii echipei de inspecție fiscală, Înalta Curte reține, în temeiul art. 43 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 raportat la art. 46 din același act normativ, că legalitatea deciziei de impunere este condiționată de identificarea prin nume și prenume a persoanei împuternicite a organului fiscal, respectiv de semnarea deciziei de impunere de către persoana respectivă.

În același timp, în acord cu concluziile expuse de prima instanță cu referire la doamnele C. și D., instanța de control judiciar constată faptul că persoanele respective nu au semnat decizia de impunere, aspect care denotă că nu și-au însușit participarea la întocmirea actului administrativ fiscal în discuție. Mai mult decât atât, nu rezultă că dnei. D. îi incumba obligația să participe la întocmirea actului litigios, reclamanta însăși susținând că fusese admisă cererea acesteia de recuzare.

Ulterior, prin critica ce a urmat, recurenta-reclamantă a invocat încălcarea normei de drept de la art. 119 din vechiul Cod de Procedură în maniera de interpretare pe care a dat-o Înalta Curte de Casație și Justiție prin Decizia nr. 86/2018 emisă de Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept.

Astfel, recurenta a apreciat că se impune aplicarea principiului proporționalității cu privire la majorările de întârziere, acestea fiind forme de obligații fiscale care au caracter punitiv, critică pe care Înalta Curte o apreciază a fi întemeiată și care, pe cale de consecință, va conduce la reformarea sentinței civile atacate.

Astfel, prima instanță a reținut că prin cererea de chemare în judecată partea reclamantă a contestat de sine stătător doar penalitățile de întârziere în cuantum de 6.387.813 RON aferente TVA vizând livrările de platforme de foraj marin, iar nu și celelalte accesorii fiscale, respectiv dobânzile sau majorările de întârziere. Prin urmare, a reținut că deși se identifică o anumită contestare inclusiv a acestora din urmă prin cererea introductivă de instanță, totuși cauza juridică dezvolta