ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5653/2022

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 21.01.2021 pe rolul Curții de Apel Constanța sub nr. x/2021 reclamanta A. în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională A Finanțelor Publice - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană A Finanțelor Publice Constanța a solicitat: - anularea Deciziei nr. 163/16.07.2020 de soluționare a contestației fiscale emisă de Agenția Națională a Finanțelor Publice - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor; - obligarea Agenției Naționale a Finanțelor Publice - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la soluționarea pe fond a contestației formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015, pentru suma de 8.116.301 RON reprezentând obligații fiscale și pentru suma de 1.235.809 RON reprezentând diminuare pierdere fiscală stabilită prin Dispoziția de măsuri nr. 6/06.10.2015; - anularea Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 și a Raportului de inspecție fiscală x/06.10.2015 emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța; - anularea Dispoziției nr. 6/06.10.2015 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța.

Hotărârea instanței de fond Prin sentința civilă nr. 228 din 8 noiembrie 2021, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L. prin lichidator judiciar B. în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța după cum urmează: - a anulat pct. 1 din Decizia nr. 163/16.07.2020 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și a obligat pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la soluționarea pe fond a contestației formulate de A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța în ceea ce privește suma de 8.116.301 RON reprezentând impozit pe profit și accesorii, precum și împotriva Dispoziției nr. 6/06.10.2015 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța în ceea ce privește suma de 1.235.809 RON reprezentând diminuare fiscală; - a anulat în parte pct. 2 din Decizia nr. 163/16.07.2020 emisă de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în ceea ce privește dispoziția de respingere ca neîntemeiată a contestației formulate de A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța pentru suma de 2.199.476 RON; - a anulat în parte Decizia de impunere nr. x/06.10.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța în ceea ce privește impozitul pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 1.454.615 RON, TVA în sumă de 349.108 RON, și accesoriile aferente acestora și impozitul pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 980.408 RON, TVA în sumă de 795.945 RON, și accesoriile aferente acestora; - a anulat în parte Dispoziția nr. 6/06.10.2015 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța, respectiv în ceea ce privește diminuarea fiscală cu sumele de 1.454.615 RON și 980.408 RON; - a menținut dispozițiile Deciziei nr. 163/16.07.2020 emisă de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în ceea ce privește dispoziția de respingere ca neîntemeiată a contestației formulate de A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța cu privire la impozitul pe profit/pierderea fiscală aferente cheltuielilor în sumă de 8.500. 000 RON.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 228 din 8 noiembrie 2021, pronunțată de Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, au formulat recurs atât reclamanta A. S.R.L. prin lichidator judiciar B., cât și pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice Galați prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța. 3.1. Reclamanta A. S.R.L. prin lichidator judiciar B., în motivarea recursului, arată că hotărârea pronunțată este nelegală cât privește soluția de respingere a cererii de anulare a Deciziei nr. 163/2020 și a Deciziei de Impunere x/2015 pentru Impozitul pe profit/pierderea fiscală aferente cheltuielilor în sumă de 8.580.000 RON, fiind dată cu încălcarea și greșita aplicare a normelor de drept material (art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.). Sub un prim aspect, apreciază că în mod nefondat a fost înlăturată critica referitoare la stabilirea unui impozit pe profit suplimentar pentru anul 2009, perioadă care nu a făcut obiectul inspecției fiscale și fără a se analiza întreaga activitate a anului 2009. Motivul de nelegalitate astfel invocat a fost înlăturat de prima instanță cu argumentul că anul 2009 se înscrie în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale. Recurenta precizează că nu există niciun document care să ateste extinderea perioadei verificată de Inspecția fiscală peste perioada înscrisă în avizul de Inspecție fiscală și care să-i fi fost adus la cunoștința recurentei, împrejurare față de care inspecția a fost realizată și implicit obligațiile fiscale suplimentare aferente anului 2009 au fost stabilite cu încălcarea prevederilor art. 101 și 102 Codul de procedură fiscală 2003. În opinia recurentei-reclamante anul 2009 nu se înscrie în termenul de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale, întrucât termenul de prescripție a început să curgă la data de 01.01.2010 și s-a împlinit la data de 01.01.2015, anterior datei de 23.03.2015 - data începerii inspecției fiscale. Sub un al doilea aspect, instanța a menținut Decizia nr. 163/2020 privind respingerea contestației și Decizia de impunere x/2105 cât privește impozitul pe profit/pierderea fiscală aferentă cheltuielilor în sumă de 8.580.000 RON reținând caracterul fictiv al operațiunilor, însă argumentele organului fiscal nu pot susține concluzia caracterului fictiv al operațiunilor. Cât privește timpul de execuție pretins a fi extrem de scurt raportat la volumul și complexitatea lucrărilor efectuate de C. S.R.L., în mod greșit prima instanță s-a raportat la data perfectării contractului de vânzare-cumpărare (01.11.2009), fără a observa că bunurile au fost predate la data de 01.10.2009 în baza Antecontractului de vânzare cumpărare, iar Contractul de execuție lucrări nr. x a fost încheiat la aceeași dată. Contrar susținerilor instanței de fond, recurenta arată că achiziția și vânzarea activelor nu s-a realizat la același preț (26.484.765 RON). Valoarea de achiziție a mijlocului fix a fost de 100.000 RON, iar diferența în cuantum de 26.384.765 RON provine dintr-o reevaluare, vânzarea în bloc a bunurilor la preț de lichidare fiind o procedură uzuală în cadrul falimentului. Plata prețului lucrărilor executate de C. S.R.L. conform Contractului nr. x/01.10.2009 s-a realizat prin compensare. Astfel, conform Contractului nr. x/15.05.2009 și a Actului adițional din 30.11.2009 perfectat cu C. S.R.L., recurenta și-a asumat obligația de a identifica clienți pentru o cantitate minimă de 5000 tone materii prime secundare feroase și neferoase, pentru care era îndreptățită la un comision de intermediere prin Convenția de compensare din 30.11.2009. Părțile având calitate de debitor și creditor decurgând din cele două contracte (contractul de intermediere nr. x/15.05.2009 și contractul de execuție lucrări nr. x/01.10.2009) au înțeles să stingă datoriile reciproce. Referitor la pretinsa coincidență între prețul de achiziție al bunurilor și prețul de vânzare, în cauză, se confundă profitul contabil cu profitul impozabil. Astfel cum a rezultat și din expertiza fiscală efectuată în cauză, profitul contabil a fost diminuat inițial cu suma de 8.580.000 RON, eroare care a fost remediată în anul 2012 când profitul impozabil și baza de impunere s-a reîntregit fără alte consecințe. Prețul de achiziție a fost de 100.000 RON, iar cel de vânzare de 26.484.765 RON, acesta din urmă fiind stabilit în urma reevaluării efectuată ca urmare a lucrărilor de transformare a bunurilor care au dat utilitate acestora. Astfel, suspiciunile referitoare la realitatea operațiunii din perspectiva faptului că tranzacțiile s-au efectuat între părți afiliate iar reevaluarea s-a realizat de o persoană neautorizată, sunt lipsite de fundament, în condițiile în care cuantumul rezultat în urma reevaluării a fost confirmat printr-un Raport de evaluare efectuat de un evaluator independent, membru ANEVAR, în luna noiembrie 2010 pentru activul Parc 1, în scopul schimbării garanției unui credit bancar de către C. S.R.L. (deținătorul activului la acea dată), respectiv în luna iulie 2011 pentru activul Parc 2. 3.2. Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în motivarea recursului, arată că în ceea ce privește soluția de anulare a pct. 1 din decizia nr. 163/16.07.2020 emisa de ANAF-DGSC, hotărârea a fost pronunțată cu încălcarea prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, conform cărora"(1) Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când: există indicii cu privire la săvârșirea unei infracțiuni". În speță, între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/06.10.2015 în baza căruia s-au emis Decizia de impunere nr. x/06.10.2015 și Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscala nr. x/08.10.2015 contestate și existența elementelor constitutive ale unei infracțiuni cu privire la mijloacele de probă există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă. Contrar celor reținute de instanța de fond, aspectele menționate în actele de control ce conțin constatările transmise organelor de cercetare penală (înregistrarea unor operațiuni care generează suspiciuni ca fiind efectuate în scopul prejudicierii bugetului de stat, care pot fi sancționate de legea penală) sunt determinante în soluționarea contestației, întrucât acestea privesc stabilirea bazei de impozitare și fac obiect atât al Deciziei de Impunere nr. x/06.10.2015, cât și al contestației societății împotriva acesteia. Astfel, aspectele asupra cărora organul de soluționare a fost investit să se pronunțe fac obiectul verificării organelor de urmărire penală, aspecte care ridică problema realității unor operațiunilor derulate de reclamantă, fiind vădit că soluționarea laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii, suspendarea soluționării având natura de a preîntâmpina emiterea unor hotărâri contradictorii. În opinia recurentei, nelegalitatea hotărârii atacate rezultă și din faptul că, legiuitorul a conferit organului de soluționare a contestației administrative un drept de apreciere asupra oportunității adoptării măsurii de suspendare, iar adoptarea acesteia este condiționată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a existenței elementelor constitutive ale unei infracțiuni asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă, fiind evident faptul că soluția din penal ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra modului de soluționare a contestației, în condițiile în care se pune problema caracterului fictiv al operațiunilor economice derulate de recurenta-reclamantă, cu scopul sustragerii de la plata datoriilor la bugetul de stat. În ceea ce privește anularea, în parte, a pct. 2 din decizia nr. 163/16.07.2020 privind impozitul pe profit/diminuarea pierderii fiscale aferente cheltuielilor în suma de 1.454.615 RON, TVA în sumă de 349.108 RON și accesorii aferente, hotărârea pronunțată este nelegală, fiind dată cu aplicarea greșită a prevederilor art. 21 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în ceea ce privește impozitul pe profit și art. 145 din Codul fiscal, în ceea ce privește TVA. Din perspectivă fiscală, conform prevederilor art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, sunt considerate cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile sau cele reglementate prin acte normative în vigoare. În cauză, potrivit situației de fapt fiscale, recurenta-reclamanta a vândut în anii 2013 și 2014 deșeuri feroase și neferoase sub prețul de achiziție și a înregistrat cheltuieli deductibile și TVA deductibilă fără să prezinte documente din care să rezulte că a uzat în mod justificat de dreptul de deducere. Din analiza documentelor a rezultat faptul că reclamanta-intimată a achiziționat mărfuri în scopuri comerciale, înregistrate în evidența contabilă la valoarea de achiziție a acestora, însă la vânzare a facturat mărfurile sub prețul de achiziționare înregistrând sold negativ în legătură cu aceste tranzacții. Din punct de vedere fiscal, diferențele dintre prețul de vânzare mai mic și prețul de achiziție mai mare, înregistrate de către un contribuabil, trebuie justificate în vederea stabilirii dacă acestea au avut loc din voința agentului economic sau independent de voința acestuia, însă, în speța de față, societatea a practicat vânzarea mărfurilor la un preț mai mic decât cel de achiziție, fără să aducă argumente și documente care să facă dovada că a apărut o situație ce nu a depins de voința sa sau că au existat alte motive obiective care au impus agentului economic vânzarea sub prețul de achiziție. De asemenea, recurenta-reclamantă a păstrat marfa o perioada de timp îndelungată (4-5 ani), în condiții precare, depozitate pe platforma combinatului, nepăzită și expusă la intemperiile vremii. Din aceste considerente se trage concluzia că marfa a fost lăsată voit să se deterioreze pentru a fi vândută la un preț mic, având ca justificare că este marfă veche și degradată, deși pe facturile de vânzare nu este specificată calitatea mărfii și faptul că este degradată și deteriorată. În ceea ce privește dreptul de deducere a TVA recurenta-reclamantă a dedus TVA în cuantum mai mare decât cel colectat aferent prețului de vânzare, fără să justifice vânzarea mărfurilor sub prețul de achiziție, respectiv să prezinte documente din care să rezulte că mărfurile erau degradate sau că a intervenit un eveniment independent de voința sa sau au existat alte motive obiective care să justifice vânzarea mărfurilor sub prețul de achiziție, motiv pentru care organul fiscal a apreciat că nu se justifică dreptul de deducere a TVA aferentă prețului de achiziție neacoperit prin vânzare. În consecința, pentru TVA dedusă la achiziția de bunuri vândute sub prețul de achiziție se justifică doar parțial, respectiv TVA aferentă părții acoperite prin prețul de vânzare. Nefiind îndeplinite condițiile de fond privind dreptul de deducere a TVA, nu sunt respectate prevederile fiscale, astfel că, în mod legal organele de inspecție fiscală nu au acceptat dreptul de deducere pentru TVA aferentă părții din prețul de achiziție (ce constituie baza de impozitare a TVA) neacoperită prin prețul de vânzare. Cu privire la impozitul pe profit/diminuarea pierderii fiscale aferentă cheltuielilor în suma de 980.408 RON și a TVA în suma de 795.945 RON, recurenta-pârâtă a arătat că sentința este nelegală, fiind dată cu aplicarea greșită a prevederilor art. 21 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și pct. 41 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în ceea ce privește impozitul pe profit, respectiv art. 128 alin(4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare, în vigoare la data efectuării operațiunilor, pct. 6) alin. (11) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în ceea ce privește TVA. Conform prevederilor legale incidente în materia impozitului pe profit, cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale, respectiv cheltuiala cu valoarea neamortizată a activelor corporale, constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, respectiv distruse, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, nu sunt deductibile la calculul profitului impozabil, inclusiv taxa pe valoarea adăugată aferentă. Prevederile legale incidente în materia TVA reglementează că bunurile constatate lipsă din cauza de forță majoră sau din calamități naturale, precum și bunurile pierdute ori furate, pentru care se prezintă dovada constatării furtului de către organele de poliție, care este acceptată la despăgubire de societățile de asigurări, nu constituie livrare de bunuri, deci nu se colectează TVA, fapt pentru care bunurile constatate lipsă din gestiune sunt asimilate unei livrări de bunuri efectuate de plată, cu excepțiile prevăzute de lege. Reclamanta-intimată nu a prezentat nici cu ocazia inspecției fiscale și nici cu ocazia contestației administrative documente din care să rezulte aspectele constatate de expertul contabil, respectiv documente din care să rezulte că bunurile constatate lipsă au fost furate. Prin urmare, s-a constatat că reclamanta-intimată nu a respectat prevederile O.M.F.P. nr. 2861/2009 cu privire la inventarierea generală a patrimoniului, în sensul că listele de inventariere prezentate nu sunt completate conform prevederilor legale, nefiind precizate cantitățile scriptice și faptice, nu sunt întocmite rezultatele inventarierii care se stabilesc prin compararea datelor constatate faptic și înscrise în listele de inventariere cu cele din evidența tehnico-operativă (fișele de magazie) și din contabilitate. Totodată, fișele de magazie ale materialelor, listele de inventariere, procesele-verbale de inventariere la închiderea exercițiilor financiare pentru anii 2011, 2012, 2013, procese-verbale de constatare a impurităților pentru anii 2010, 2011, 2012, 2014, nu constituie documente justificative care să demonstreze că lipsa în gestiune reprezintă marfă distrusă sau furată, ori marfă cu impurități. De asemenea, societatea nu a prezentat procesele-verbale de constatare a diferențelor la stocul de marfă, constatările comisiei de inventariere precum și procesele-verbale de valorificare a diferențelor constatate la inventariere. În lipsa documentelor din care să rezulte că marfa a fost furată, având în vedere că reclamanta-intimată nu a prezentat documente din care să rezulte respectarea OMFP 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii și nici documente justificative din care să rezulte natura stocurilor lipsă în gestiune, degradate, neimputabile, au fost stabilite mărfurile lipsa în gestiune, fiind asimilate livrărilor de bunuri pentru care se colectează TVA. 3.3. Pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța, critică hotărârea din perspectiva motivelor de casare reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în ceea ce privește nerecunoașterea deductibilității cheltuielilor și dreptului de deducere TVA pentru mărfuri vândute sub costul de achiziție, cu consecința stabilirii unui impozit pe profit/diminuarea pierderii fiscale aferente cheltuielilor în sumă de 1.454.615 RON, TVA în suma de 349.108 RON și accesorii, aferente diferenței dintre costul de achiziție al mărfurilor și prețul de vânzare al acestora. În opinia recurentei-pârâte în mod nelegal a apreciat instanța de fond că sunt incidente dispozițiile art. 16 lit. f) si h) din O.G. nr. 99/2000, întrucât decizia de vânzare a stocului de marfă ca stoc degradat, nu respectă cerințele unui document justificativ pentru vânzarea deșeurilor sub preț de achiziție, având drept consecință diminuarea profitului impozabil și implicit a impozitului pe profit. În ceea ce privește nerecunoașterea deductibilității cheltuielilor și dreptului de deducere TVA pentru mărfuri lipsă în gestiune, cu consecința stabilirii unui impozit pe profit/diminuarea pierderii fiscale aferente cheltuielilor în sumă de 980.408 RON, TVA în suma de 795.945 RON și accesorii, recurenta consideră nelegală soluția instanței cu privire la mărfurile lipsă în gestiune, întrucât furtul sesizat la organele de poliție privește cantitatea de 26,79 tone în valoare de 137.968,50 RON, iar pentru restul mărfurilor lipsă în gestiune nu se face dovada că acestea reprezintă perisabilități care se încadrează în limitele prevăzute de lege. Recurenta apreciază că pierderile tehnologice nu sunt dovedite, deoarece pentru anul 2010 societatea a înregistrat în ianuarie 2012, ca lipsă în gestiune suma de 496.281 RON, reprezentând diferența dintre mărfuri conform fișelor de magazie în valoare totală de 25.252.806 RON și marfă scăzută din gestiune în valoare de 24.756.525 RON conform evidenței contabile. Conform situației impozitului pe profit prezentată de societate, aceasta a înregistrat ca și cheltuială nedeductibilă numai suma de 233.734 RON, dar a evidențiat-o în declarația rectificativă din 29.05.2015, iar organele de inspecție fiscală au stabilit cheltuieli nedeductibile în sumă de 262.547 RON. Cu referire la această sumă din care 206.103 RON reprezintă cost marfă vândută și 56.444 RON reprezintă impurități, echipa de inspecție fiscală a considerat că societatea nu a respectat prevederile O.M.F.P. nr. 2861/2009 cu privire la inventarierea generală a patrimoniului, nefiind prezentate documente care să susțină modul de stabilire a impurităților, valoarea acestora precum și standardele pe care le menționează în contestație. Deși se menționează că marfa a fost vândută în anul 2010, societatea a efectuat înregistrarea în evidența contabilă în ianuarie 2012, după doi ani, rezultând faptul că fișele de magazie și registrul jurnal privind mișcarea stocurilor nu exprimă realitatea mișcării deșeurilor. Pentru anul 2011 societatea a înregistrat în ianuarie 2012 ca lipsă în gestiune suma de 855.829 RON, iar în luna ianuarie 2013 suma de 1.054.728 RON, total 1.910.558 RON, reprezentând diferența dintre mărfuri conform fișelor de magazie în valoare totală de 14.184.101 RON și marfa scăzută din gestiune în valoare de 12.273.544 RON conform evidentei contabile. Potrivit situației impozitului pe profit prezentată de societate, aceasta a înregistrat ca și cheltuială nedeductibilă suma de 1.192.697 RON, iar organele de inspecție fiscală au stabilit cheltuieli nedeductibile în suma de 717.861 RON. Totodată, organele de inspecție fiscală au constatat că marfa lipsă din gestiune în valoare totală de 3.316.437 RON compusă din: 496.281 RON - în anul 2010, 1.192.697 RON - în anul 2011 și 909.600 RON - corecție efectuată în decembrie 2012 pentru lipsa din gestiune pe anul 2012, reprezintă livrare de bunuri în sensul art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003, drept pentru care au colectat suplimentar TVA în sumă de 795.945 RON (3.316.437x24%). În ceea ce privește impozitul pe profit sunt aplicabile dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. c), iar în ceea ce privește TVA - art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu pct. 6 alin. (11) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003. Organele de inspecție fiscală nu au considerat că lipsa în gestiune este justificată de pierderi tehnologice, întrucât societatea a achiziționat deșeurile pregătite și nu a făcut altceva decât să emită facturi pentru cantitățile cumpărate și nu prelucrate. Conform pct. 23 lit. e) din Norme metodologice de aplicare a art. 21 alin. (1) din Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004 sunt deductibile cheltuielile cu pierderile tehnologice care sunt cuprinse în norma de consum proprie necesară pentru fabricarea unui produs. Deși societatea susține că aceste sume reprezintă impurități conform standardelor SR 6058-1 privind materiale feroase pentru retopire, nu prezintă documente din care să rezulte cantitatea intrată, cantitatea ieșită și cantitatea de impurități. De asemenea, societatea nu a pus la dispoziție devize de lucrări din care să rezulte procesul tehnologic și nici nu a prezentat documente din care să rezulte că au fost predate impurități - deșeuri neutilizabile către firme colectoare specializate. În procesele-verbale de constatare impurități este prezentat doar faptul că s-a procedat la scoaterea din circuitul vânzărilor și la scăderea din gestiunea societății a cantităților anexate la procesul-verbal. Nefiind prezentate documente din care să rezulte o corelare a cantităților intrate, cantităților ieșite cu cantitățile reprezentând pierderi tehnologice (impurități) societatea nu face dovada că la corecțiile efectuate în anul 2012 pentru anii 2010 și 2011, în categoria bunurilor lipsă din gestiune se regăsesc și impurități. Având în vedere că societate nu a respectat prevederile OMFP nr. 2861/2009 și nu a prezentat documente justificative din care să rezulte natura stocurilor lipsă din gestiune, degradate, neimputabile, aceste cheltuieli nu sunt deductibile la calculul profitului impozabil, astfel că în mod legal s-au stabilit în sarcina societății cheltuieli nedeductibile în sumă de 980.408 RON.

Apărările formulate în recurs Recurenții-pârâți au formulat întâmpinări la recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. prin lichidator judiciar B., prin care au solicitat respingerea acestuia ca nefondat. În esență, au arătat că, în mod legal organele de inspecție fiscală au majorat profitul impozabile al societății reclamante în condițiile în care nu s-a făcut dovada efectuării cheltuielilor în scopul realizării de venituri impozabile.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererilor de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 7 aprilie 2022, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 16 noiembrie 2022, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor invocate prin cererile de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinări și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursurile declarate de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța sunt fondate în parte, iar recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. prin lichidator judiciar B. este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Având în vedere că recurentele-pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța și Agenția Națională de Administrare Fiscală au dezvoltat critici similare, Înalta Curte le va analiza prin considerente comune. Recurenta-reclamantă A. S.R.L. a supus controlului de legalitate al instanței de contencios administrativ și fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală, actele administrativ fiscale prin care autoritatea fiscală a stabilit în sarcina recurentei-reclamante obligații suplimentare de plată în cuantum total de 12.608.364 RON, din care: - 5.584.761 RON impozit pe profit; - 4.299.008 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar; - 876.491 RON penalități de întârziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar; - 1.145.053 RON taxă pe valoare adăugată; - 544.431 RON dobânzi și majorări de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar; - 158.620 RON penalități de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar. Prin Dispoziția de măsuri nr. 6/06.10.2015 emisă de AJFP Constanța a fost obligată reclamanta la depunerea de Declarații rectificative pentru diminuarea pierderilor fiscale aferente anilor 2011, 2012, 2013 și 2014. În esență, verificând activitatea recurentei-reclamante cu privire la modul de calcul, înregistrare, declarare și virare de către recurenta-reclamantă a impozitului pe profit și a taxei pe valoare adăugată, organele fiscale au identificat operațiuni al căror tratament fiscal a fost reconsiderat, respectiv: - stabilirea sumei de 26.445.924 RON, înregistrată în evidențele contabile cu titlu de datorii către un furnizor din SUA D. - ca bază impozabilă suplimentară, ca urmare a calificării tranzacțiilor ca fiind artificiale; - stabilirea sumei de 1.235.809 RON înregistrată în evidența contabilă ca diferență de curs valutar în urma actualizării datoriei către D. ca bază impozabilă suplimentară; - majorarea profitului impozabil cu suma de 8.580.000 RON care nu reflectă operațiuni reale; - nerecunoașterea deductibilității cheltuielilor și dreptului de deducere TVA pentru mărfuri vândute sub costul de achiziție, cu consecința stabilirii unui impozit pe profit/diminuarea pierderii fiscale aferente cheltuielilor în sumă de 1.454.615 RON, TVA în suma de 349.108 RON și accesorii, aferente diferenței dintre costul de achiziție al mărfurilor și prețul de vânzare al acestora; - nerecunoașterea deductibilității cheltuielilor și dreptului de deducere TVA pentru mărfuri lipsă în gestiune, cu consecința stabilirii unui impozit pe profit/diminuarea pierderii fiscale aferente cheltuielilor în sumă de 980.408 RON, TVA în suma de 795.945 RON și accesorii. Ca urmare a soluționării contestației administrative formulate de recurenta-reclamantă, prin decizia nr. 163/16.07.2020 autoritatea fiscală a dispus: - suspendarea soluționării contestației formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/06.10.2015, pentru suma de 8.116.301 RON reprezentând obligații fiscale și pentru suma de 1.235.809 RON reprezentând diminuare pierdere fiscală stabilită prin Dispoziția de măsuri nr. 11040/08.10.2015; - respingerea ca neîntemeiată a contestației formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015, pentru suma de 4.492.063 RON reprezentând obligații fiscale și împotriva Dispoziției de măsuri nr. 11040/08.10.2015 pentru suma de 2.188.761 RON. Soluționând cauza, instanța de fond a anulat pct. 1 din decizia contestată și a obligat recurenta-intimată Agenția Națională de Administrare Fiscală să soluționeze pe fond contestația administrativă formulată de A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța în ceea ce privește suma de 8.116.301 RON reprezentând impozit pe profit și accesorii, precum și împotriva Dispoziției nr. 6/06.10.2015 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța în ceea ce privește suma de 1.235.809 RON reprezentând diminuare fiscală, precum și pct. 2 parțial în ceea ce privește respingerea ca neîntemeiată a contestației formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 pentru suma de 2.199.476 RON, a anulat în parte decizia de impunere nr. x/06.10.2015 în privința impozitului pe profit aferent cheltuielilor în ceea ce privește următoarele sume: - impozit pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 1.454.615 RON, TVA în sumă de 349.108 RON, și accesoriile aferente acestora; - impozit pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 980.408 RON, TVA în sumă de 795.945 RON, și accesoriile aferente acestora. De asemenea, a anulat în parte Dispoziția nr. 6/06.10.2015 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța, respectiv în ceea ce privește diminuarea fiscală cu sumele de 1.454.615 RON și 980.408 RON și a menținut dispozițiile Deciziei nr. 163/16.07.2020 emisă de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în ceea ce privește dispoziția de respingere ca neîntemeiată a contestației formulate de A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța cu privire la impozitul pe profit/pierderea fiscală aferente cheltuielilor în sumă de 8.500. 000 RON. Soluția instanței de fond este însușită parțial de instanța de control judiciar, respectiv în ceea ce privește dezlegarea dată cu privire la anularea pct. 1 din decizia nr. 163/16.07.2020 și în parte a punctului nr. 2, doar în ceea ce privește impozitul pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 1.454.615 RON, TVA în sumă de 349.108 RON și accesorii aferente acestora. Răspunzând punctual criticilor formulate în recurs, Înalta Curte reține următoarele: 6.1. Recursurile formulate de recurentele intimate Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice Galați-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța O primă critică formulată de recurenta-intimată Agenția Națională de Administrare Fiscală încadrată în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., vizează interpretarea și aplicarea greșită a dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 în ceea ce privește soluția de anulare a măsurii dispuse de organul fiscal, de suspendare a soluționării contestației administrative cu referire la suma de 8.116.301 RON reprezentând obligații fiscale și pentru suma de 1.235.809 RON reprezentând pierdere fiscală stabilită prin dispoziția de măsuri nr. 11040/8.10.2015. Critica este nefondată, întrucât, contrar susținerilor recurentei-pârâte, nu orice sesizare a organelor de cercetare penală este de natură a conduce la suspendarea soluționării contestației administrative. În ceea ce privește suspendarea soluționării contestației administrative relevante sunt următoarele dispoziții ale Codului de procedură fiscală: Art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală: "(1) Organul de inspecție fiscală are obligația de a sesiza organele judiciare competente în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecției fiscale și care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni, în condițiile prevăzute de legea penală. (2) În situațiile prevăzute la alin. (1) organul de inspecție fiscală are obligația de a întocmi proces-verbal semnat de organul de inspecție fiscală și de către contribuabilul/plătitorul supus inspecției, cu sau fără explicații ori obiecțiuni din partea contribuabilului/plătitorului. În cazul în care cel supus inspecției fiscale refuză să semneze procesul-verbal, organul de inspecție fiscală consemnează despre aceasta în procesul-verbal. În toate cazurile procesul-verbal trebuie comunicat contribuabilului/plătitorului. (3) Procesul-verbal întocmit potrivit alin. (2) reprezintă act de sesizare și stă la baza documentației de sesizare a organelor de urmărire penală". Art. 277. Suspendarea procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă "(1) Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când: a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă; b) soluționarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existența ori inexistența unui drept care face obiectul unei alte judecăți. (2) La cererea contestatorului, organul de soluționare competent suspendă procedura și stabilește termenul până la care aceasta se suspendă. Termenul de suspendare nu poate fi mai mare de 6 luni de la data acordării. Suspendarea poate fi solicitată o singură dată. (3) Procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea sau, după caz, la expirarea termenului stabilit de organul de soluționare competent potrivit alin. (2), indiferent dacă motivul care a determinat suspendarea a încetat ori nu. (4) Hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor de soluționare competente, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă." Astfel, dacă art. 132 impune organului de control obligația de a sesiza organele judiciare competente în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecției fiscale și care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni, deci ale oricărei infracțiuni, art. 277 impune pentru suspendarea contestației ca organul care a efectuat activitatea de control a să fi sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare. Înalta Curte reține că, deși decizia contestată în cauză este pronunțată în temeiul art. 277 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, prevederile acestui text legal sunt analizate trunchiat, verificându-se doar îndeplinirea condițiilor ca organul care a efectuat activitatea de control să fi formulat o sesizare penală cu privire la săvârșirea unei infracțiuni iar respectiva infracțiune să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Spre deosebire de textul legal similar din O.G. nr. 92/2003 Republicată, cu modificările și completările ulterioare (vechiul Codul de procedură fiscală), care la art. 214 prevedea că organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă, art. 277 din Legea nr. 207/2015 introduce o condiție suplimentară și anume ca infracțiunea pentru care s-a efectuat sesizarea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare. Or, în cauză, pentru a se dispune suspendarea, se reține doar existența indiciilor săvârșirii unor fapte de natură penală legate de realitatea operațiunilor desfășurate de contribuabil. Aceste considerații reținute în decizia de soluționare a contestației sunt de natură a conduce, eventual, la neluarea în considerare a acelor tranzacții apreciate ca fără scop economic sau reîncadrarea unei tranzacțiilor/activități pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției/activității și țineau de fondul contestației formulate, organul de soluționare a contestației având posibilitatea să soluționeze pe fond contestația cu care a fost sesizat. În raport de motivele invocate prin contestația administrativă referitoare la realitatea operațiunilor, în mod corect a reținut instanța de fond că nu se justifica suspendarea soluționării contestației, organul de soluționare a contestației fiind obligat să efectueze verificările legale Și să decidă, raportat la înscrisurile justificative, realitatea si natura operațiunilor analizate. Nefondate sunt și criticile vizând nelegalitatea acordării dreptului de deductibilitate fiscală pentru operațiunile de vânzare mărfuri sub prețul de achiziție, derulate în perioada 2013-2014. Autoritatea fiscală a reținut că recurenta-reclamantă a efectuat în anii 2013 și 2014vânzări de deșeuri feroase și neferoase sub prețul de achiziție, înregistrând cheltuieli cu mărfurile vândute mai mari decât veniturile obținute, motiv pentru care cheltuielile în sumă de 1.454.615 RON au fost calificate drept cheltuieli neaferente realizării de venituri, potrivit art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, iar suma a fost luată în calculul impozitului pe profit ca și cheltuială nedeductibilă. Contrar celor reținute de organul fiscal, Curtea de apel a apreciat că mărfurile vândute în perioada 2013-2014 sub prețul de achiziție proveneau din stocuri aferente anilor 2010-2011, iar vânzarea s-a realizat la nivelul prețurilor practicate pe piața națională, astfel că vânzarea în pierdere se încadra în situațiile de excepție prevăzute de art. 16 lit. f) și i) din O.G. nr. 99/2000. Soluția instanței de fond reflectă interpretarea și aplicarea corectă a dispozițiilor legale incidente situației de fapt fiscale. Înalta Curte reține că prevederile art. 21 alin. (1) Codul fiscal invocate de organul de inspecție fiscală nu condiționează deducerea cheltuielilor de obținerea unor venituri în același cuantum sau mai mari, iar potrivit art. 19 alin. (1) Codul fiscal 2003 "Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă fi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare". Față de împrejurarea că prețul de achiziție al mărfurilor vândute este un cost admis ca și cheltuială deductibilă, iar organul de inspecție fiscală nu a constatat deficiențe în ceea ce privește gestiunea stocurilor de marfa și înregistrarea costurilor aferente mărfurilor vândute, Înalta Curte apreciază că încadrarea diferenței de preț de 1.454.615 RON drept cheltuială nedeductibilă fiscal și majorarea profitului fiscal cu această sumă este lipsită de fundament legal. În plus, din punct de vedere al impozitului pe profit, potrivit art. 80 din O.G. nr. 99/2000 în cazul vânzărilor cu preț redus, atunci când se efectuează în pierdere, conform prevederilor art. 16, costul de achiziție este deductibil din punct de vedere fiscal. Astfel, dispozițiile relevante cu privire la vânzările cu preț redus din cuprinsul O.G. nr. 99/2000 privind comercializarea, statuează următoarele: "Art. 16 - Prin vânzări cu preț redus, în sensul prezentei ordonanțe, se înțelege: a) vânzări de lichidare; b) vânzări de soldare; c) vânzări efectuate în structuri de vânzare denumite magazin de fabrică sau depozit de fabrică; d) vânzări promoționale; e) vânzări ale produselor destinate satisfacerii unor nevoi ocazionale ale consumatorului, după ce evenimentul a trecut și este evident că produsele respective nu mai pot fi vândute în condiții comerciale normale; f) vânzări ale produselor care într-o perioadă de 3 luni de la aprovizionare nu au fost vândute (s.n.); g) vânzări accelerate ale produselor susceptibile de o deteriorare rapidă sau a căror conservare nu mai poate fi asigurată până la limita termenului de valabilitate; h) vânzarea unui produs la un preț aliniat la cel legal practicat de ceilalți comercianți din aceeași zonă comercială, pentru același produs, determinat de mediul concurențial (s.n.); i) vânzarea produselor cu caracteristici identice, ale căror prețuri de reaprovizionare s-au diminuat." Art. 17 - "Este interzis oricărui comerciant să ofere sau să vândă produse în pierdere, cu excepția situațiilor prevăzute la art. 16 lit. a) - c), e) - i), precum și în cazul produselor aflate în pachete de servicii. Prin vânzare în pierdere, în sensul prezentei ordonanțe, se înțelege orice vânzare la un preț egal sau inferior costului de achiziție, astfel cum acesta este definit în reglementările legale în vigoare." Art. 80 - "În cazul vânzărilor de lichidare și de soldare, atunci când acestea se efectuează în pierdere, conform prevederilor art. 17, costul de achiziție este deductibil din punct de vedere fiscal." Prin urmare, criticile recurentelor-pârâte în sensul lipsei unor explicații rezonabile din partea recurentei-reclamante cu privire la condițiile necorespunzătoare de depozitare (pe platforma combinatului, expusă la intemperii, nu prezintă relevanță juridică, în condițiile în care dispozițiile O.G. nr. 99/2000 nu impun o astfel de dovadă pentru vânzarea la preț redus în condițiile art. 16 lit. f) și n) din același act normativ. În privința sumei de 349.108 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată aferentă diferențelor de preț rezultate din vânzarea mărfurilor la un preț inferior celui de achiziție, criticile recurentei-pârâte sunt nefondate, întrucât legea nu reglementează colectarea de TVA în cazul vânzărilor sub prețul de achiziție. Astfel, contrar susținerilor recurentei-pârâte, pe diferența negativă dintre prețul de vânzare și costul de achiziție nu se colectează TVA și nici nu se ajustează TVA dedusă inițial, deoarece din cuprinsul dispozițiilor art. 137 și 148 Codul fiscal rezultă că baza de impozitare este formată din contraprestația/contrapartida obținută, iar ajustarea TVA deductibilă se face doar în cazul în care nu se realizează operațiuni taxabile, fără a fi menționate privind vânzările sub prețul de achiziție. Criticile vizând nelegalitatea hotărârii recurate în ceea ce privește impozitul pe profit/diminuarea pierderii fiscale aferentă cheltuielilor în sumă de 980.408 RON și TVA în sumă de 795.945 RON sunt fondate. Organul de inspecție fiscală a reținut că în anul 2010 societatea a înregistrat în ianuarie 2012, prin nota contabilă 1174/2010-371, lipsa în gestiune în suma de 496.281 RON reprezentând diferența dintre valoarea mărfurilor conform fiselor de magazie in suma de 25.252.806 RON și valoarea mărfurilor scăzute din gestiune conform evidenței contabile în suma de 24.756.525 RON. Conform situației impozitului pe profit prezentată de societate, aceasta a înregistrat ca și cheltuială nedeductibilă numai suma de 233.734 RON, dar a evidențiat-o în declarația rectificativă din 29.05.2015. Pentru anul 2011, în ianuarie 2012 societatea a înregistrat prin nota contabila 1174/2011=371, marfă lipsa în gestiune în suma de 855.829 RON, iar în luna ianuarie 2013, prin nota contabilă 1174=371, marfa lipsa în gestiune în suma de 1.054.728 RON, total 1.910.558 RON, reprezentând diferența dintre valoarea mărfurilor conform fiselor de magazie in suma de 14.184.101 RON si valoarea mărfurilor scăzute din gestiune conform evidentei contabile, in suma de 12.273.544 RON. Conform situației impozitului pe profit, societatea a înregistrat drept cheltuială nedeductibila suma de 1.192.697 RON. Pentru anul 2012, societatea a efectuat in luna decembrie 2012, prin nota contabila 607=371, corecție pentru lipsa în gestiune din 2012, cu suma de 909.600 RON. Totodată, organele de inspecție fiscala au dispus colectarea TVA în suma de 795.945 RON [(496.281 + 1.910.557 + 909.600)x24%]. Abordarea autorității fiscale s-a raportat, în privința impozitului pe profit, la dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și pct. 41 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale, respectiv cheltuiala cu valoarea neamortizată a activelor corporale, constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, respectiv distruse, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare nu sunt deductibile la calculul profitului impozabil. În ceea ce privește TVA, organul fiscal a reținut incidența prevederilor art. 128 alin(4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal în vigoare la data efectuării operațiunilor și pct. 6) alin. (11) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, conform cărora bunurile constatate lipsă din gestiune sunt asimilate unei livrări de bunuri efectuate de plată, cu excepțiile prevăzute de lege. Dezlegarea dată de judecătorul fondului este contrară dispozițiilor legale sus arătate, în condițiile în care recurenta-reclamantă nu a prezentat documente din care să rezulte că bunurile constatate lipsă au fost furate. Susținerile recurentei-reclamante în sensul că a sesizat organele de cercetare penală, care au pronunțat o ordonanță de clasare urmare a împlinirii termenului de prescripție a răspunderii penale nu pot conduce la o altă concluzie, în condițiile în care potrivit normelor metodologice de aplicare a Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, prin bunuri furate se înțelege "prin bunuri furate se înțelege bunurile lipsă din gestiune, neimputabile, pentru care persoana impozabilă poate prezenta dovada constatării furtului de către organele de poliție, care este acceptată la despăgubire de societățile de asigurări". Totodată, recurenta-reclamantă nu a respectat prevederile O.M.F.P. nr. 2861/2009 cu privire la inventarierea generală a patrimoniului, în sensul că listele de inventariere prezentate nu au fost completate conform prevederilor legale (nu au fost precizate cantitățile scriptice și faptice) și nu au fost întocmite rezultatele inventarierii care stabilesc prin compararea datelor constatate faptic și înscrise în listele de inventariere cu cele din evidența tehnico-operativă (fișele de magazie) și din contabilitate. Înalta Curte reține că fișele de magazie ale materialelor, listele de inventariere, procesele-verbale de inventariere la închiderea exercițiilor financiare pentru anii 2011, 2012, 2013, procese-verbale de constatare a impurităților pentru anii 2010, 2011, 2012, 2014, nu constituie documente justificative care să demonstreze că lipsa în gestiune reprezintă marfa distrusă sau furată, ori m