ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1734/2022

Ședința publică din data de 23 martie 2022

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 13.04.2017, reclamanta A. a chemat în judecată pe pârâtele ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ANAF - DGRFP Brașov - AJFP Covasna - Activitatea de Inspecție Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, solicitând:

- anularea în parte a deciziei de soluționare a contestației nr. 260/12.10.2016 prin care a fost respinsă, în parte, ca neîntemeiată contestația fiscală în ceea ce privește suma totală de 6.146.891 RON, reprezentând 2.858.825 RON impozit pe profit, 459.147 RON majorări/dobânzi de întârziere aferente impozitului pe profit, 221.825 RON penalități de întârziere aferente impozitului pe profit, 1.721.492 RON TVA, 627.378 RON majorări/dobânzi de întârziere aferente TVA și 258.224 RON penalități de întârziere aferente TVA;

- anularea în parte a deciziei de impunere nr. x/29.02.2016 și constatarea nelegalității Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.02.2016 în ceea ce privește obligațiile de plată stabilite suplimentar și menținute prin decizia de soluționare, în cuantum total de 6.146.891 RON;

- obligarea pârâtei DGAMC la restituirea sumei de 5.077.945 RON reprezentând obligații fiscale de plată stabilite suplimentar în sarcina societății și achitate de aceasta prin OP nr. x/01.04.2016, y/01.04.2016, z/01.04.2016 și 605/01.04.2016 (diferența între suma solicitată la restituire și suma contestată reprezentând dobânzi și penalități anulate conform O.U.G. nr. 44/2015);

- cu cheltuieli de judecată.

1.2. Hotărârile primei instanțe

Prin încheierea de ședință din 7 decembrie 2017, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins excepția lipsei calității procesuale pasive invocate de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, precum și excepția inadmisibilității capătului de cerere referitor la restituirea sumei reprezentând obligații fiscale de plată stabilite suplimentar.

Prin sentința civilă nr. 4992 din 03 decembrie 2018, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a stabilit suma de 12.000 de RON cu titlu de onorariu definitiv în beneficiul expertului consultant fiscal B., a obligat reclamanta societatea A. la plata în beneficiul expertului consultant fiscal B. a diferenței de onorariu în cuantum de 5.000 de RON și a respins cererea de chemare în judecată, astfel cum a fost formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâtele ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ANAF - DGRFP Brașov - AJFP Covasna - Activitatea de Inspecție Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca neîntemeiată.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză

1.3.1. Împotriva sentinței civile nr. 4992 din 3 decembrie 2018 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a formulat recurs reclamanta A. (în prezent A. S.A.) criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din C. proc. civ.

În motivarea recursului, se arată că în ceea ce privește amortizarea fiscală prin raportare la deductibilitatea cheltuielii cu amortizarea aferentă mijloacelor fixe puse la dispoziția clienților săi de către Total au fost interpretate eronat dispozițiile art. 19 alin. (1), (21) și 24 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Cu privire la transferul de activitate, prin raportare la achiziționarea depozitului de bitum de la Ozun de către societate au fost interpretate și aplicate greșit dispozițiile art. 11 din Codul fiscal, art. 2.103 din C. civ. și art. 1955 din C. civ.

De asemenea, în ceea ce privește deductibilitatea cheltuielilor cu serviciile prestate de A. în beneficiul A. au fost interpretate și aplicate greșit prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2.003, pct. 41 din Hotărârea de Guvern nr. 44/2004 privind normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, precum și Liniile directoare OECD în materia prețurilor de transfer.

Instanța de fond a interpretat și aplicat greșit dispozițiile art. 24 din Codul fiscal, considerând ca nedeductibile cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe lăsate la dispoziția clienților.

Astfel, cu C. S.R.L. a încheiat Contractul de vânzare-cumpărare lubrifianți nr.x din 11.06.2012 (Anexa 8 la cererea de chemare in judecată) având ca obiect vânzarea unei cantități de 36.000 de litri de lubrifianjți marca x.

Cu D. S.R.L. a încheiat Contractul de vânzare-cumpărare lubrifianți nr.x din 28.03.2013 având ca obiect vânzarea unei cantități de 96.000 de litri de lubrifianți marca x.

Iar cu E. S.R.L. a încheiat Contractul de vânzare-cumpărare lubrifianți nr.x din 01.08.2014 având ca obiect vânzarea unei cantități de 162.000 de litri de lubirifianți marca Total.

Recurenta mai arată că echipamentele sunt mijloace fixe amortizabile conform art. 24 din Codul fiscal. Or, echipamentele în discuție sunt utilizate în livrarea de bunuri, adică de lubrifianți auto întrucât aceste echipamente stimulează vânzările de volume mai mari de produse, sensul legii nefiind acela de a limita existența unui bun amortizabil la existența unei legături directe între echipamente și prestarea de servicii/livrarea de bunuri, ci așa cum chiar instanța fondului a reținut, echipamentele trebuie să contribuie la livrarea de bunuri, fiind deci acceptată și existența unei legături indirecte.

Altfel, echipamentele puse la dispoziția clienților au fost utilizate, deși indirect, la livrarea de bunuri către aceștia, folosința gratuită a echipamentelor reprezentând, în realitate, parte componentă a operațiunii de livrare a uleiului, în absența căreia o astfel de livrare nu ar mai fi avut loc.

Netemeinicia argumentelor invocate de instanța de fond pentru a nega deductibilitatea cheltuielilor cu amortizarea echipamentelor puse la dispoziția clienților de către Total rezidă în faptul că aceasta se bazează pe o interpretare deficitară a textului de lege, ignorând cu desăvârșire intenția legiuitorului de la momentul reglementării mecanismului "amortizării".

Or, nici operațiunea de "a livra" nu este definită în Codul fiscal, caz în care aceasta trebuie să fie interpretată potrivit definiției din dicționarele limbii române, respectiv ca însemnând "a furniza conform unei înțelegeri prestabilite". Ca atare, livrarea bunurilor produse de către Total nu se putea face către clienții săi decât odată cu punerea la dispoziția acestora a echipamentelor în discuție, acestea făcând parte din înțelegerea prestabilită pe care clienții Total au avut-o cu societatea.

Într-adevăr, acestea nu au fost utilizate în mod direct la livrarea de bunuri în sensul de a fi utilizate la transportul efectiv al lubrifianților auto către clienții Total, însă acest aspect nu echivalează cu faptul că punerea la dispoziție a acestor echipamente nu este înglobată în noțiunea de "livrare de bunuri".

Prin urmare, recurenta consideră că interpretarea judecătorului fondului este nelegală, echipamentele puse la dispoziția clienților săi reprezintă mijloace fixe amortizabile, tratamentul fiscal aplicat de societate fiind corect.

Rezultă cu claritate din probele administrate în prezenta cauză în primul ciclu procesual, respectiv din clauzele încheiate de Total cu clienții săi, cât și din cuprinsul Raportului de expertiză întocmit în cauză că achiziționarea echipamentelor a fost efectuată în vederea realizării de venituri impozabile.

În concluzie, se constată că vânzările efectuate de Reclamantă către C. S.R.L. au crescut cu 1.505,89 % ulterior semnării contractului de vânzare lubrifianți, respectiv au crescut cu suma de 524.099 RON.

În concluzie, se constată că vânzările efectuate către D. S.R.L. au crescut cu 43,22%, ulterior semnării contractului de vânzare lubrifianții, au crescut cu suma de 668.093 RON.

Astfel, din concluziile Raportului de expertiză rezultă faptul că, ulterior semnării contractelor cu clauza privind punerea la dispoziție de echipamente în mod gratuit, volumul vânzărilor către C. S.R.L. a crescut cu 1.505,89 %, iar volumul vânzărilor către D. S.R.L. au crescut cu 43,22%.

Prin urmare, rezultă indubitabil că scopul pentru care societatea a optat pentru introducerea unei clauze de punere la dispoziție de echipament către clienții săi a fost atins, aceasta reușind să crească venituri impozabile, în cazul clientului C. S.R.L. veniturile din vânzări crescând cu peste o mie cinci sute de ori.

Contrar susținerilor instanței de fond potrivit cărora "bunurile respective sunt utilizate doar de către clienții părții reclamante, în scopul activității acestora de prestare activitate de service auto", acest aspect nu are niciun fel de relevanță în ceea ce privește deductibilitatea amortizării (dacă aceste mijloacele fixe au fost sau nu utilizate direct de către Total sau de către partenerii contractuali ai acestuia), relevant fiind, așa cum prevede art. 21 alin. (1) din Codul fiscal, că scopul pentru care au fost achiziționate aceste echipamente a fost exclusiv acela pentru a se obține venituri impozabile de către societate.

În mod eronat și cu încălcarea dispozițiilor art. 128 Codul fiscal, respectiv a jurisprudenței CJUE, instanța a considerat că în cauză ar fi intervenit un transfer de activitate la nivelul anului 2012 întrucât la acel moment nu s-a transferat o structură independentă.

Potrivit jurisprudenței CJUE, pentru a exista un transfer de activitate trebuie să se transfere proprietatea asupra tuturor elementelor esențiale ale afacerii. În cazul în care pentru derularea afacerii sunt necesare astfel de elemente esențiale, precum un imobil în care sunt incorporate anumite echipamente (cum este cazul în speță), simpla acordare a folosinței imobilului, cadrul unui contract de închiriere, nu este suficientă pentru a exista transfer de activitate (a se vedea în acest sens hotărârea CJUE în Cazul C-444/10 Christel Schriever).

În prezenta cauză, nu a existat un transfer de active la momentul încheierii Promisiunii de vânzare având în vedere că Total nu a avut acces în depozitul de la Ozun deoarece nu doar că nu a dobândit proprietatea acestui bun, dar nici măcar posesia acestuia nu o avea la nivelul anului 2012, aceasta fiind dobândită de abia după încheierea Contractului de vânzare.

Total nu a utilizat nici măcar echipamentele necesare pentru depozitarea și, respectiv, livrarea bitumului care, după cum rezultă din Raportul de evaluare întocmit în anul 2015, acestea erau indispensabile desfășurării activității de comercializare bitum și erau încastrate în imobil.

Fiecare dintre părți are dreptul să reziliere prezentul Contract în cazul în care cealaltă parte încalcă oricare dintre obligațiile ce-i incumbă potrivit prezentului Contract și nu a remediat încălcarea în termen de cincisprezece zile de la notificarea în acest sens comunicată prin scrisoare recomandată. Acest drept nu va limita sau exclude orice drept la despăgubiri.

Ca atare, atâta timp cât comercializarea de bitum impune utilizarea umor spații speciale și echipate cu instalații fixe necesare continuării activității, judecătorul fondului în mod greșit a considerat că ne aflăm în prezența unui transfer de active atâta timp cât nu a existat un transfer al dreptului de proprietate asupra imobilului - element esențial pentru a opera afacerea, așa cum rezultă din jurisprudența CJUE.

Deși toate aceste aspecte au fost invocate în prima etapă procesuală, societatea învederând concluziile CJUE în cauza Schriever de la momentul formulării cererii de chemare în judecată, judecătorii fondului le-a ignorat complet fără a arăta motivul pentru care a procedat în acest sens.

Or, Total nu a dobândit, la nivelul anului 2012, nici dreptul de proprietate asupra depozitului și nici măcar posesia acestuia după cum rezultă din prevederile contractuale.

Este cât se poate de evident că TOTAL nu a beneficiat niciun moment de folosința sau posesia depozitului proprietatea F., ci acesta a beneficiat doar de serviciile cu privire la depozitarea bunurilor sale și livrarea lor către clienții săi.

Total nu avea acces în depozitul proprietatea F. pentru a-l folosi după bunul plac, ci avea doar dreptul de a transmite indicații cu privire la condițiile în care trebuiau să fie depozitate bunurile (de ex: produsele să fie depozitate la o anumită temperatură) și dispoziții cu privire la livrarea acestora (de ex: mijloc de transport, destinație).

Analizând Contractul de depozitare și livrare, rezultă fără dubiu faptul că Societatea a achiziționat doar stocul de produse de la F., fără un alt bun mobil sau imobil aferent desfășurării activității de comercializare bitum.

Societățile au prevăzut clauze stricte care protejează proprietatea intelectuală Total, cu privire la marca și mărfurile sale pentru a înlătura orice risc cu privire la apariția unor eventuale acte de concurență neloială din partea F..

Într-o atare împrejurare, în concordanță cu jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene rezultă că nu poate opera un transfer de activitate, elementele transferate nefiind suficiente pentru a putea fi catalogate drept o ramură de activitate independentă.

Concluzionând, rezultă fără putință de tăgadă faptul că Total nu a beneficiat de stăpânirea efectivă a depozitului de la Ozun înainte de încheierea Contractului de vânzare având în vedere că:

- Echipamentele necesare desfășurării activității de comercializare bitum au fost utilizate doar de către F. în propriul său interes, fără a fi înstrăinate către Total;

- Societatea nu a avut acces ut depozitul F. și nu a beneficiat de folosința sau posesia acestui imobil;

- Drepturile și obligațiile care incumbă părților în baza Contractului de depozitare și livrare sunt specifice contractului de depozit și transport, F. comportându-se ca un veritabil depozitar și transportator;

- Riscurile bunurilor ce se aflau în proprietatea Total a fost preluat de către F. temeiul Contractului de depozitare și livrare;

- F. și-a desfășurat în mod independent activitatea de comercializare bitum până la data încheierii Contractului de vânzare-cumpărare, fără nicio ingerință, din partea Societății.

Având în vedere că F. a rămas proprietarul imobilului și a echipamentelor (elemente esențiale pentru derularea afacerii în mod independent), și mai mult, F. a operat în mod liber aceasta afacere în perioada 2012 - 2014, recurenta consideră că, în cauză, nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 128 Codul fiscal și de jurisprudența CJUE pentru a se putea conchide, așa cum eronat o face instanța de fond, că ne-am afla în prezența unui transfer de activitate încă din anul 2012.

În opinia recurentei, judecătorul fondului a încălcat principiul bunei credințe statuat de prevederile art. 23 alin. (7) din C. proc. civ.

Primul argument avut în vedere de judecătorului fondului pentru a considera serviciile de depozitare și livrare ca fiind parte a transferului de activitate a fost acela că reclamanta A. și promitentul-vânzător F. S.R.L. cunoșteau la data de 08.10.2012, când au fost încheiate contractele intitulate promisiune unilaterală de vânzare și contract de servicii de depozitare și livrare, atât reglementarea europeană și națională în materia transferului de active, motiv pentru care nu pare a fi întâmplătoare alegerea tipurilor de contracte.

Or, un astfel de argument nu reprezintă decât o supoziție care pleacă de la premisa greșită a existenței unei premeditări la momentul încheierii acestor contracte- ceea ce contravine art. 22 alin. (7) din C. proc. civ.

Instanța de fond nu indică în cuprinsul sentinței recurate nicio probă din care să rezulte un astfel de comportament, ci aceasta se bazează pe interpretarea trunchiată a situației de fapt existentă în speță și pe dispozițiile contractuale negociate de către părți.

Așadar, chiar și în absența unei specificări exprese în contract de către Total cu privire la dreptul acestuia de a apela la instanța de judecată pentru a pronunța o hotărâre care să țină loc de contract, societatea tot ar fi putut să beneficieze de acest drept, fiind nelegală invocarea de către instanță a existenței unui drept instituit de lege pentru a concluziona că Total a urmărit eludarea prevederilor legale.

Contrar susținerilor din sentința recurată, avansul plătit de Total reprezintă remunerația promitentului - vânzător F. pentru obligația asumată de acesta de a nu vinde activele pentru o perioadă de 2 ani și nu dovedește în nici un caz un presupus transfer de active intervenit în anul 2012, așa cum se susține.

Prin încheierea Promisiunii unilaterale de vânzare, F. s-a angajat să îi vândă Societății activele în discuție dacă aceasta se arăta interesată. Astfel, angajamentul a fost asumat doar de către F., în timp ce Total beneficia de un drept de opțiune pe care îl putea exercita pe o perioadă de 2 ani de la data încheierii promisiunii.

Astfel, rezultă în mod clar faptul ca Total nu a dorit să cumpere la acel moment activele în discuție de la F., având în vedere că F. nu îndeplinea cerințele referitoare la autorizări și lucrările ce mai trebuiau efectuate, enumerate pe larg cu titlu de condiții în art. 5 și art. 7.1. din Promisiune, iar societatea a dorit să beneficieze de libertatea de a contracta cu alte persoane pentru a-și atinge obiectivul propus. Acest aspect a fost probat chiar de împrejurarea că ulterior încheierii Promisiunii unilaterale de vânzare și a Contractului de depozitare și livrare, Total a prospectat piața în vederea identificării și a altor depozite asemănătoare.

Totodată, se constată că monografia contabilă utilizată de reclamantă pentru a reflecta operațiunile economice născute în urma contractului de prestări servicii depozitare și livrare este specifică unui contract de prestări servicii, factura emisă de F. S.R.L. în acest sens fiind înregistrată prin utilizarea unor conturi specifice de cheltuieli specifice cu serviciile.

Rezultă cu evidență faptul că normele de drept material au fost în mod greșit aplicate plecând chiar de la faptul că instanța de fond a încălcat prevederile art. 23 alin. (7) din C. proc. civ., prezumând pe baza unor simple supoziții existența unui anumit scop ascuns al Societății la momentul încheierii operațiunilor în discuție.

Recurenta mai consideră că soluția instanței de fond este nelegală și ca urmare a greșitei aplicări a prevederilor art. 11 alin. (1) din Codul fiscal, referitoare la modalitatea de efectuare a reîncadrărilor.

Plecând de la aceste dispoziții legale, se arată că reîncadrarea operațiunilor efectuate de Total și F. a fost efectuată cu încălcarea art. 11 alin. (1) Codul fiscal, care permit un astfel de procedeu doar în cazul în care scopul acestora este obținerea unui avantaj fiscal.

Or, societatea nu a urmărit niciun avantaj fiscal prin desfășurarea operațiunilor în aceasta modalitate. Sentința recurată ignoră nejustificat atât intenția exprimată de părți în preambulul Promisiunii unilaterale de vânzare, cât și substanța economică a operațiunilor desfășurate. Nu se poate susține existența unui avantaj fiscal cât timp societatea a achitat o sumă în plus cu titlu de TVA la bugetul de stat (pentru o tranzacție care nu ar fi fost purtătoare de TVA), supunându-se riscului de a-i fi negat dreptul de deducere. Deci, urmărind forma tranzacției reflectată de Societate, cel avantajat este bugetul de stat și în niciun caz Societatea. Prin Sentința recurată se susține existența acestui avantaj fiscal, fără ca instanța de fond să arate, în concret, în ce ar fi constat acesta.

Pe de altă parte, împrejurarea că Societatea și-a exercitat dreptul de deducere pentru această TVA nu constituie în nici un caz un avantaj fiscal întrucât atâta timp cât Societatea a achitat TVA pentru o tranzacție, principiul neutralității taxei impune și acordarea dreptului de deducere a TVA întrucât în cazul negării acestui drept taxa ar rămâne în mod nejustificat la bugetul de stat și pentru contribuabilul în cauza ar reprezenta un cost.

Judecătorul fondului a ignorat toate argumentele prezentate, precum și concluziile exprimate de către expertul judiciar în cuprinsul Raportului de expertiză, fără a arata motivul pentru care înlătură această probă.

Cu privire la impactul operațiunilor la nivelul TVA, din analiza constatărilor fiscale de la punctele A.2 și B.2, expertiza consideră important de precizat că, în contextul în care F. S.R.L. a colectat TVA pentru serviciile de depozitare facturate (aspect confirmat de factura emisă de acesta conform materialului documentar pus la dispoziție), iar reclamanta a dedus TVA, atunci se constată că impactul TVA este nul, în sensul în care suma dedusă de beneficiar a fost colectată de prestator.

Astfel, având în vedere că TVA constituie un impozit pe consum și ar trebui suportat de către consumatorul final, în scopul impunerii ar trebui avut în vedere principiul neutralității TVA. Principiul neutralității TVA presupune că TVA nu trebuie să reprezinte un cost pentru afacere. În absența unei dispoziții exprese a legislației naționale care limitează dreptul la deducere al persoanelor taxabile, acesta trebuie exercitat (C-95/07 ECOTRADE). Or. impunerea aceleiași tranzacții de doua ori (o dată de către prestator prin colectarea TVA pe factura emisă și încă o dată de către organele de inspecție fiscală plin respingerea deducerii, la nivelul beneficiarului, se poate concluziona că TVA a fost în fapt plătită de două ori pentru aceeași tranzacție, aspect care constituie în opinia expertului o încălcare a principiului neutralității TVA, astfel cum acesta a fost statuat de jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene.

După cum bine se cunoaște, potrivit art. 128 alin. (7) din Codul fiscal, transfer de active nu constituie o livrare de bunuri din perspectiva TVA, aceasta nefiind o operațiune care să intre în sfera de impozitare a acestei obligații fiscale.

Așadar, în cazul efectuării reîncadrării cheltuielii cu serviciile de depozitare și livrare în sfera transferului de active, atunci conform noii reîncadrări, Societatea nu ar mai fi trebuit să achite TVA, iar F. să îl colecteze.

Or, potrivit principiului neutralității TVA trebuie să aibă un efect neutru, adică să conducă la același rezultat final oricâți intermediari ar exista, prin mecanismul exercitării dreptului de deducere. Din această perspectivă este evident că singura situație în care nu este aplicabil acest principiu este în momentul în care un bun sau serviciu va ajunge la un consumator final, acesta fiind ținut a suporta sarcina TVA.

În acest sens, recurenta precizează că, în jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene s-a reținut în mod constant faptul că orice limitare a dreptului de deducere, reprezintă o încălcare a principiului neutralității fiscale care are drept consecință dubla impozitare a operațiunilor realizate de contribuabilii (pe de o parte, taxarea operațiunilor economice realizate, iar pe de altă parte, suportarea costului cu TVA neadmisă la deducere aferentă achizițiilor destinate acestor operațiuni).

În mod greșit a reținut judecătorul fondului că nu sunt deductibile cheltuielile cu serviciile de asistență prestate de A. prestate în beneficiul Total, acesta catalogându-le în mod vădit eronat ca fiind costuri de acționariat.

În cuprinsul sentinței recurate s-a reținut cu privire la aceste servicii că Total a beneficiat de serviciile respective având obligația respectării sarcinilor impuse de politica Total, precum și faptul că "majoritatea covârșitoare a serviciilor în discuție nu au fost realizate la nivelul A., reclamanta recurgând la acestea în calitate de afiliat, fără a fi fost demonstrat faptul că necesitatea economică a A. a fost premisa activității TMS, ci, dimpotrivă, înscrisurile atașate dosarului dovedind că prestarea serviciilor amintite a fost indusă întreprinderii din România".

Baza legală invocată de instanța de fond pentru a fundamenta negarea deductibilității cheltuielilor cu serviciile prestate în beneficiul Societății este reprezentată de prevederile punctului 41 din H.G. nr. 44/2004 privind normele Metodologice de aplicare ale Codul fiscal

Din analiza pct. 41 din H.G. nr. 44/2004 de aprobare a Normelor Metodologice de aplicare a Codul fiscal rezultă clar că pentru a stabili dacă ne regăsim în situația unor servicii de management, control, sau funcții similare prestate de societatea-mamă pentru scopul exclusiv al Grupului - se impune a fi efectuată o analiză aprofundată pentru a determina dacă respectivul serviciu are ca scop doar interesul societății mamă sau, dimpotrivă, el aduce beneficii entității afiliate și aceasta l-ar fi achiziționat chiar dacă ar fi fost o parte independentă.

Mai mult, faptul ca aceste servicii au fost benefice Societății și că au condus la creșterea veniturilor impozabile a fost constatată inclusiv de expertul judiciar în cuprinsul Raportului de expertiză care menționează în mod expres că toate "costurile aferente serviciilor prestate de TMS au fost recuperate prin prețul bunurilor vândute".

Or, în prezenta cauză Societatea nu a dedus și astfel de cheltuieli, ci s-a limitat la deducerea cheltuielilor aferente achiziționării unor servicii care, deși au fost prestate de o societatea afiliată, acestea au adus un beneficiu real activității A., îmbunătățind modalitatea în care Societatea își desfășoară principalul obiect de activitate, conducând, evident la obținerea de venituri impozabile.

Hotărârea instanței de fond, cu privire la acest aspect, este nelegală și din perspectiva dispozițiilor liniilor directoare privind prețurile de transfer emise de OECD care subliniază cât se poate de clar faptul că în cadrul grupurilor de societăți afiliate societatea-mama sau membrii grupului își pot presta între ei o gamă variată de servicii, iar acestea nu trebuie considerate în mod automat cheltuieli de acționariat cum în mod eronat a reținut judecătorul fondului, ci acestea pot fi cheltuieli aferente unor servicii absolut necesare derulării activității cumpărătorului, pe care acesta le-ar cumpăra în mod obișnuit și de la un terț, servicii pentru care trebuie acceptata deductibilitatea cheltuielilor la impozitul pe profit.

Astfel de servicii care nu sunt costuri de acționariat și pentru care un membru al grupului ar fi dispus să plătească dacă ar fi fost societate independentă și pentru care trebuie acceptată deductibilitatea cheltuielilor la impozitul pe profit sunt redate exemplificativ în pct. 7.14 din Ghidul OCDE privind prețurile de transfer ca fiind serviciile de marketing, IT, legal, HR, cum de altfel este și cazul societăților din prezenta speță.

Astfel, analizând serviciile așa cum acestea au fost descrise de instanța de fond, rezultă că orice societate independentă ce ar fi avut același obiect de activitate cu cel al Total ar fi fost dispusă să contracteze servicii de tipul: măsuri de limitare a pierderilor operaționale ale A., servicii de marketing digital, îmbunătățirea relațiilor contractuale cu transportatorii A., gestionarea riscurilor ecologice ale A. și altele asemenea.

Conform pct. 7.9 din acest Ghid, cheltuielile de acționariat pentru care nu se justifică facturarea unor onorarii sunt definite ca fiind în principal următoarele: costurile ședințelor de acționariat și ale consiliului de supraveghere, costurile ce țin de raportarea consolidată la nivelul societății-mamă și costurile finanțării pentru achiziția de participații. Or, așa cum am arătat mai sus, Total nu a primit facturi pentru astfel de costuri.

Se mai arată că sunt vădit eronate și susținerile instanței de fond potrivit cărora Societatea nu a demonstrat necesitatea economică cu privire la serviciile de asistență privind "kiturile complete tehnice și comerciale pentru promovarea lubrifianților, marketingul digital și de vânzări, relația contractuală cu transportatorii, gestiunea riscurilor ecologice, măsuri de siguranță în muncă specifice manipulării bitumului sau limitarea pierderilor operaționale de bitum, întrucât înscrisurile administrate ca probă nu atestă desfășurarea din partea TMS a unei activități orientate asupra contextului socio-geografic-juridic în care acționează reclamanta" având din vedere că beneficiile aduse de prestarea unui serviciu nu pot fi analizate prin prisma nivelului de personalizare a serviciului în funcție de client atâta timp cât nu se discută despre un serviciu intuitu personae - atâta timp cât au fost prestate către Total aceste servicii și a beneficiat în mod direct de acestea, nu are importanță că acestea au mai fost prestate și altor societăți din grup.

Legea nu condiționează deductibilitatea unui serviciu de faptul că acesta trebuie să fie prestat doar în beneficiul unei singure persoane, ci deductibilitatea unei cheltuieli se analizează prin prisma beneficiilor aduse, legăturii acestuia cu activitatea pe care societatea o desfășoară și, cel mai important, cheltuiala să fie efectuată în scopul realizării de venituri impozabile.

Din perspectiva naturii serviciilor prestate de TMS în discuție, lipsa de personalizare a laturilor tehnice și comerciale pentru promovarea lubrifianților nu poate conduce la considerarea ca nefiind necesare aceste servicii atâta timp cât este de notorietate faptul că un anumit produs are un singur tip de lot tehnic, acesta neputând să difere în funcție de contextul socio-geografic-juridic.

Asistența cu privire la gestiunea riscurilor ecologice, măsurile de siguranță în muncă specifice manipulării bitumului sau limitarea pierderilor operaționale de bitum nu poate, de asemenea, să reprezinte un serviciu de tipul intuitu personae deoarece acestea reprezintă, în fapt, un set de reguli ce trebuie respectat ca atare în situațiile în care se desfășoară activitatea de comercializare bitum.

Contrar susținerilor instanței de fond, recurenta arată că Societatea activează în domeniul comercializării de bitum pe piața unică a Uniunii Europene care asigură libera circulație a bunurilor pe teritoriul tuturor statelor membre.

Prin urmare, este evidentă necesitatea Societății de a fi la curent cu prețurile ce se practică pe această piață, precum și cu cele practicate la nivel mondial. Deși activitatea Societății în acest domeniu se desfășoară în cea mai mare parte pe teritoriul României, totuși, o cheltuială cu achiziționarea unui serviciu care oferă informații cu privire la nivelul prețurilor nu poate fi considerată ca nefiind necesară atâta timp cât aceasta a fost efectuată cu scopul de a obține venituri impozabile urmare a utilizării pe piața unică, nu doar pe piața din România, a unor prețuri concurențiale care, de altfel, sunt susceptibile de a conduce la dezvoltarea acestei activități și pe teritoriul altor state.

Practic, instanța de fond consideră, vădit contrar dispozițiilor legale, că este legală negarea deductibilității unor cheltuieli și acceptarea deductibilității altor cheltuieli, fără însă a se menționa care sunt serviciile pentru care se admite deductibilitatea și care sunt serviciile pentru care nu se admite deductibilitatea, deși ambele tipuri de servicii au fost prestate de TMS către Total în beneficiul aceluiași contract.

O astfel de abordare nu doar ca încalcă prevederile art. 43 din vechiul Codul de procedură fiscală care reglementează condițiile motivării actelor administrativ-fiscale (spre exemplu: evidențierea diferenței între serviciile deductibile și nedeductibile), însă aceasta nesocotește inclusiv principiul certitudinii impunerii.

În concluzie, rezultă că serviciile de care a beneficiat Total nu pot fi considerate ca și costuri de control și monitorizare și protecție ai investiției în filiale, așa cum s-a reținut greșit în sentința recurată, ci acestea reprezintă, în realitate, servicii care au ajutat la derularea activității economice și obținerea de venituri de către A., potrivit art. 21 alin. (1) din Codul fiscal.

1.3.2. Pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat, odată cu întâmpinarea, recurs incident împotriva încheierii din 7 decembrie 2017 și a sentinței civile nr. 4992 din 3 decembrie 2018, pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1), punctul 8 din Codul de procedură civilă.

1.4 Apărările formulate în cauză

În cauză au formulat întâmpinări reciproce atât recurenta-reclamantă A. S.A. cât și recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, precum și intimatele-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Covasna.

Recurenta-reclamantă a invocat excepția nulității recursului incident, excepție respinsă de Înalta Curte prin încheierea de ședință din 18 iunie 2021.

Înalta Curte a invocat, din oficiu, la termenul de judecată din 18 iunie 2021, excepția lipsei de interes a recursului incident formulat de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în raport de soluția pronunțată de instanța de fond.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenți, a apărărilor expuse în întâmpinări, Înalta Curte apreciază că recursul principal este nefondat, iar recursul incident este lipsit de interes.

Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate.

În ceea ce privește recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.A.

Prin cererea formulată, recurenta-reclamantă a solicitat instanței ca, prin hotărârea ce o va pronunța, să dispună anularea în parte a Deciziei de soluționare a contestației nr. 260/12.10.201:6, emisă de către A.N.A.F. - D.G.S.C., anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/29.02.2016 și constatarea nelegalității Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/29.02.2016 emise de către D.G.R.F.P. Brașov-AJ.F.P. Covasna, obligarea DGAMC la restituirea sumei de 5.077.945 RON, reprezentând obligații fiscale de plată stabilite suplimentar în sarcina societății și achitate prin OP nr. x/0104.2016, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Curtea de Apel București, prin sentința civilă nr. 4992/03.12.2018, a respins acțiunea, soluție pe care instanța de recurs o împărtășește.

Reținând starea de fapt, instanța de fond a constatat că recurenta în intervalul iulie 2010- decembrie 2014 a cumpărat "echipamente de service" în valoare de 1.337.997 RON compuse din dispozitiv pentru aer condiționat auto, geantă, cabluri, kit, aparat x cumpărat de la G. S.R.L. și lăsat în folosința acestuia, aparat geometrie roți cumpărat de la H. S.R.L. și dat spre folosință lui I., cabină scule, aparat de schimbare a lichidului de frână, elevator, diverse echipamente, elevator monty 2 K1T, sistem de evacuare a gazelor, mașină de jantat, echipament de aer condiționat, ministand de redresare, aparat de echilibrare a roților, analizator de gaze, stand de frâne, două cabine de vopsire pe care le-a dat spre folosință cu titlu gratuit unor diverși clienți.

Aceste bunuri au fost înregistrate în evidența contabilă a reclamantei ca mijloace fixe, puse la dispoziția unor terți, deducând amortizarea fiscală în intervalul 2010-2015.

Înalta Curte constată că în mod temeinic și legal instanța de fond dar și echipa de inspecție fiscală au remarcat că recurenta nu a prezentat documente din care să rezulte că acestea au fost restituite societății, se află în patrimoniul ei și au fost utilizate pentru desfășurarea activității, că în perioada în care au fost lăsate la dispoziția clienților aceste echipamente au fost utilizate pentru reclamă și în toate cazurile au fost realizate venituri impozabile, ele nefiind mijloace fixe amortizabile.

Amortizarea fiscală se calculează începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix amortizabil se pune în funcțiune"

Instanța de fond a constatat că pentru a beneficia de caracterul deductibil al cheltuielilor cu amortizarea la calculul impozitului pe profit este necesar ca aceste cheltuieli să îndeplinească în mod cumulativ mai multe condiții: să privească un mijloc fix amortizabil înțeles ca amortizare corporală, să fie deținut și utilizat în producția, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative.

Față de susținerea recurentei în sensul că prin darea în folosință gratuită, în cazul unor clienți a încasat sume foarte mari din vânzarea lubrifianților, adică a obținut venituri impozabile, Înalta Curte reține faptul că recurenta nu a obținut în mod direct venituri din folosința cu titlu gratuit, iar textul de lege se referă la bunurile închiriate și nu date în folosință cu titlu gratuit.

Pentru a fi un mijloc fix amortizabil este necesar ca un bun să fie deținut și utilizat în producția, livrarea de bunuri, sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților ori în scopuri administrative.

Așadar, față de situația de fapt a recurentei în mod corect s-a apreciat că se poate constata că aceasta nu îndeplinește condițiile legale pentru deducerea amortizării fiscale întrucât așa cum ea a susținut, pentru stimularea vânzărilor de lubrifianți proprii "echipamentele de service" au fost achiziționate pentru a fi puse la dispoziția clienților, cu activitate de service auto și cu titlu gratuit.

Din conținutul contractelor încheiate de recurentă cu clienții săi a reieșit următoarele: "contractul se derulează până la acoperirea cantității prevăzute", ..., cumpărătorul va deveni proprietarul bunurilor menționate... numai în momentul achitării integrale a prețului pentru cantitatea și tipul produselor prevăzute și a prețului stabilit pentru cumpărarea echipamentului".

Din aceste clauze contractuale rezultă că "echipamentele service" sunt folosite cu titlu gratuit până când clientul cumpără cantitatea de lubrifianți contractată, pe care o plătește.

Contractele se derulează în ani de zile, avându-se în vedere și cantitățile mari de lubrifianți care fac obiectul contractului de livrare.

După ce a avut loc cumpărarea lubrifianților, potrivit clauzelor contractuale, echipamentul trece în proprietatea clientului, contra cost dar, până la cumpărarea întregii cantități de lubrifianți clientul folosește cu titlu gratuit echipamentul.

Echipamentele de service cumpărate de recurentă și folosite cu titlu gratuit de către clienți sunt vândute clienților la un preț inferior, diminuat față de cel de cumpărare, ceea ce echivalează cu o reducere de preț acordată clienților pentru cumpărarea de lubrifianți auto precum și a unei plăți efectuate pentru promovarea de către clienți a produselor Total.

Altfel spus, recurenta a vândut clienților bunurile sale pentru un anumit preț și în mod indirect a suportat diferența între prețul de cumpărare și cea de ocazie a unor echipamente de service care erau necesare doar clienților nu și ei.

Pe de altă parte, față de natura bunurilor puse la dispoziția clienților, respectiv dispozitiv pentru aer condiționat auto, geantă cabluri, kit, aparat geometrie roți, cabină de vopsit și scule, aparat de schimbare lichid de frână, elevator, sistem de evacuare gaze, mașină de jantat, ministand de redresare, aparat de echilibre roți, s-a considerat că acestea nu pot fi folosite la producția lubrifianților auto, nu sunt închiriate terților sau folosite în scopuri administrative și deci nu pot avea natura unui bun amortizabil.

Un alt motiv pentru care aceste bunuri nu pot fi calificate ca mijloace fixe amortizabile îl reprezintă faptul ca ele nu sunt deținute și utilizate de A., în activitățile definite de art. 24 din Legea nr. 571/2003, potrivit cărora un bun este mijloc fix amortizabil numai dacă acesta este folosit/întrebuințat în livrarea de bunuri, să facă uz de acel mijloc fix amortizabil în acțiunea de livrare a bunurilor.

Un alt aspect supus criticii recurentei vizează interpretarea greșită a dispozițiile art. 11 din Codul fiscal, art. 1955 și 2103 din C. civ., referitoare la transferul de activitate în urma achiziționării depozitului de bitum de la Ozun, jud. Covasna.

Instanța de fond a arătat că recurenta-reclamantă, în anul 2012 a hotărât să își extindă activitatea, indentificând o construcție care corespundea cerințelor sale, aflată în proprietatea lui S.C. F. S.R.L.

În acest sens, între cele două părți a fost încheiată Promisiunea unilaterală de vânzare din 08.12.2012 prin care promitentul F. se obliga să vândă un imobil pentru producerea de bitum către A. și să efectueze o serie de operațiuni preliminare vânzării și contractul de servicii de depozitare și livrare încheiat la 08.10.2012.

Înalta Curte apreciază că în mod corect s-a constatat că transferul depozitului de bitum a avut loc în realitate la data încheierii promisiunii de vânzare din 08.10.2012, astfel că în intervalul decembrie 2012- octombrie 2014, serviciile de depozitare/chiria reprezintă o parte a prețului de vânzare - cumpărare a depozitului și în urma acestei reîncadrări operațiunea este calificată ca un transfer de active.

Pentru a confirma constatările organului de inspecție fiscală, instanța de fond a avut în vedere art. 6 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, art. 19 din Legea nr. x privind Codul fiscal și art. 128 alin. (7) din Legea nr. 571/2003.

Totodată, instanța de fond a reținut prioritatea dreptului comunitar, în raport cu dreptul național, a evocat jurisprudența Curții Europene de Justiție respectiv cauza C-497/0- Zita Modes și C444/10 Finanzumt Ludenschied, aplicabile în cauză.

Din jurisprudența comunitară reținută, rezultă, fără putință de tăgadă, că pentru a fi constatat transferul unui fond de comerț sau al unei părți autonome dintr-o întreprindere în sensul reglementării europene, elementele transferate trebuie să fie suficiente pentru a permite continuarea unei activități economice autonome.

Astfel s-a mai constatat că, la momentul încheierii celor două acte, respectiv promisiunea unilaterală de vânzare și contractul de servicii de depozitare și livrare, părțile semnatare cunoșteau și jurisprudența comunitară în materia transferului de active de vreme ce "contractele" poartă aceste denumiri întrucât acestea, în aparență nu ar fi permis recurentei îndeplinirea condițiilor art. 128 alin. (7) din Codul fiscal.

S-a mai constatat că la momentul încheierii promisiunii de vânzare, societatea recurentă a încasat un avans semnificativ de 1.000.000 de euro din prețul total de 2.300.000 de euro, ceea ce reprezintă 44 % din prețul de vânzare convenit.

Nu au fost identificate elemente de fapt care să conducă la ideea ca recurenta -reclamantă nu a avut în vedere încheierea contractului de vânzare -cumpărare deoarece promisiunea inițială de vânzare cuprindea inclusiv clauze coercitive și penalizatoare în cazul în care F. ar fi renunțat la încheierea contractului de vânzare-cumpărare, inclusiv pierderea avansului primit.

Pe de altă parte, în perioada 2012-30.06.2015 recurenta a înregistrat cheltuieli cu servicii constând în " servicii de asistență tehnică grup" și " servicii de asistență tehnică și afaceri grup". Organele de inspecție fiscală nu au acceptat deductibilitatea cheltuielilor aferente serviciilor prestate de A. din Franța, iar valoarea cheltuielilor cu cele două tipuri de servicii fiind de 11.587.135 RON.

Cu ocazia inspecției fiscale s-a reținut că alocarea costurilor are la bază principii generale de alocare, folosindu-se metoda cost plus prin care sunt alocate costurile serviciilor directe stabilite pe baza costurilor interne compuse din salarii și contribuții și externe-chirii, alte costuri-ale societății din Franța plus o marjă de 5% aplicată costurilor interne- asistență tehnică, computer-service, servicii administrative pentru care costul revine societăților din grup.

Bugetul la nivel de grup este format din alocare de costuri pe bază de procent ce revine fiecărui membru al grupului. Pentru această categorie de servicii înscrisurile ce provin de la societatea franceză au un caracter general, se referă la grup fără a fi evidențiate pentru activitatea din România.

Potrivit pct. 20 lit. a) (devenit ulterior pct. 41 lit. a) din Normele Metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea de Guvern nr. 44/2004, între persoanele afiliate costurile de administrare, management, control, consultanță sau funcții similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societății mamă, în numele grupului, ca un tot unitar.

Nu poate fi cerută o remunerație pentru aceste activități, în măsura în care baza lor legală este relația juridică care guvernează forma de organizare a afacerilor sau orice alte norme care stabilesc legăturile dintre entități, cheltuielile de această natură putând fi deduse numai dacă astfel de entități furnizează în plus servicii persoanelor afiliate.

De asemenea, în mod temeinic și legal s-a constatat că nu pot fi deduse costuri de asemenea natură de către o filială care folosește aceste servicii luând în considerare relația juridică dintre ele, numai pentru propriile condiții, ținând seama că nu ar fi folosit aceste servicii dacă ar fi fost o persoană independentă.

Comunicarea acestor înscrisuri de către societatea mamă la filiala sa din România nu reprezintă prestarea unor servicii în plus față de cele la care societatea era îndreptățită în calitatea sa de membră a grupului.

Chiar și în situația în care societatea ar fi folosit aceste documente, acest lucru s-ar datora apartenenței sale la grup, iar în situația în care ar fi fost o persoană independentă nu ar fi avut nevoie de astfel de înscrisuri.

Din nota explicativă luată cu prilejui inspecției fiscale în legătură cu tarifele percepute și modul de alocare a costurilor cu asistență generală a reieșit că societatea din Franța a colectat costuri cu servicii din diverse zone, din care au fost eliminate costurile acționariatului și cele efectuate în beneficiul activității din Franța, rezultând costuri cumulate în favoarea afiliaților, indirecte și apoi au fost stabilite sumele finale.

În consecință, instanța de fond a constatat că organele de inspecție fiscală, în mod temeinic și legal au reținut că aceste cheltuieli cu servicii de asistență tehnică grup și servicii de asistență tehnică și afaceri grup Total nu au fost prestate în plus față de relația juridică de afiliere.

Serviciile litigioase au fost prestate de A. care, împreună cu recurenta face parte din grupul Total, iar TMS reprezintă societatea responsabilă cu servicii și asistență în cadrul grupului.

Ghidul OECD statuează că nu se consideră că un membru al grupului primește un serviciu atunci când obține beneficii implicite în calitatea sa de parte a ansamblului grupului, respectiv atunci când întreprinderea beneficiază de reputația grupului derivată din publicitatea și marketingul la nivel mondial.

Organele fiscale au admis ca și deductibile fiscal suma de 1.578.675 RON echivalentul sumei de 350.000 de euro, sumă care justifica serviciile de care recurenta a beneficiat efectiv sub aspectul activității sale concrete.

În raport cu cele reținute, Înalta Curte constată că toate criticile sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect și legal starea de fapt dedusă judecății, hotărârea pronunțată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului și a probatoriilor administrate.

Prin urmare, instanța constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală.

În ceea ce privește recursul incident declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili

Înalta Curte, înainte de a analiza motivele invocate, în raport de soluția pronunțată de instanța de fond, constată că recursul incident este lipsit de interes.

Potrivit dispozițiilor art. 32 alin. (1) lit. d) și art. 33 din C. proc. civ., una dintre cele patru condiții de exercitare a acțiunii civile rezidă în justificarea unui interes.

Interesul reprezintă folosul practic, material sau moral, pe care îl urmărește cel ce investește o instanță de judecată cu o cerere (acțiune sau cale de atac), acesta trebuind să fie determinat, legitim, personal, născut și actual.

Prin urmare, interesul reprezintă o condiție generală ce trebuie îndeplinită în cadrul oricărui proces civil, pe tot parcursul soluționării unei cauze, nu doar cu prilejul promovării acțiunii sau formulării căii de atac.

Literatura de specialitate și practica judiciară au stabilit că interesul reprezintă o condiție generală ce trebuie îndeplinită în cadrul oricărui proces civil, trebuind să fie îndeplinit nu doar cu prilejul promovării acțiunii ci și pe tot parcursul soluționării unei cauze.

Înalta Curte constată că prin sentința recurată, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili nu a fost obligată la nimic, astfel că nu are interes în promovarea căii de atac.

Astfel fiind, Înalta Curte va admite excepția lipsei de interes invocată din oficiu și, pe cale de consecință, va respinge recursul ca fiind lipsit de interes.

III. Temeiul legal al soluției instanței de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul principal ca nefondat, iar recursul incident va fi respins ca lipsit de interes.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.A.(fost A.) împotriva sentinței civile nr. 4992 din 03 decembrie 2018, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Admite excepția lipsei de interes a recursului incident, invocată din oficiu.

Respinge recursul incident declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a