ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 741/2023

Ședința publică din data de 14 februarie 2023

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

I.1. Cererea de chemare în judecată

Prin acțiunea în contencios administrativ, înregistrată la data de 26 februarie 2020, pe rolul Curții de Apel Oradea, sub nr. x/2020, astfel cum a fost precizată prin precizarea de acțiune (f.120 vol. VII), reclamanta S.C. A. a solicitat instanței să dispună anularea, în totalitate, a Deciziei nr. 442/28.10.2019 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor privind soluționarea contestației formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/25.09.2015 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor; anularea Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/25.09.2015 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/25.09.2015 emise de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor, în ceea ce privește suma de 63.339.854 RON; obligarea pârâtei Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la restituirea tuturor sumelor achitate de reclamantă din suma de 63.339.854 RON stabilită în baza Deciziei de impunere nr. x/25.09.2015; în principal obligarea pârâtelor în solidar la plata dobânzilor legale fiscale aferente sumei de 63.339.854 RON, achitată în baza Deciziei de impunere nr. x/25.09.2015, de la data de plății și până la data restituirii acesteia, iar în subsidiar obligarea pârâtei DGAMC la plata dobânzilor legale fiscale aferente sumei de 63.339.854 RON, achitată în baza Deciziei de impunere nr. x/25.09.2015, precum și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

I.2. Soluția instanței de fond

Prin încheierea din data de 16.09.2020, Curtea de Apel Oradea – secția de contencios administrativ și fiscal a fost respinsă ca neîntemeiată excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei DGAMC.

Prin sentința nr. 67/CA/2021 din 9 iunie 2021, Curtea de Apel Oradea – secția de contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L, a anulat Decizia nr. 442/28.10.2019 emisă de ANAF, Decizia de impunere xnr. 731/25.09.2015 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/25.09.2015, emise de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor, în ce privește suma de 63.339.854 RON și a obligat pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la restituirea către reclamantă a sumelor achitate de aceasta din suma de 63.339.854 RON. Au fost obligate pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor și ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor să achite reclamantei dobânda fiscală aferentă sumelor achitate din suma de 63.339.854 RON, de la data achitării sumelor până la restituire, precum și suma de 90.410 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.

I.3. Cererile de recurs

Împotriva sentinței nr. 67/CA/2021 din 9 iunie 2021 a Curții de Apel Oradea – secția de contencios administrativ și fiscale au formulat cereri de recurs pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, precum și pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca, aceasta din urmă formulând recurs și împotriva încheierii din data de 16.09.2020 a Curții de Apel Oradea – secția de contencios administrativ și fiscal.

I.3.1. Recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a solicitat, în temeiul art. 483, art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. ("hotărârea pronunțată a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material"), admiterea recursului, casarea hotărârii și respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

În dezvoltarea criticilor sale, recurenta-pârâtă a susținut, în esență, că instanța a omis să se pronunțe pe excepția inadmisibilității restituirii sumei de 63.339.854 RON, interpretând, în mod greșit, prevederile art. 168 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, coroborate cu dispozițiile prevăzute de O.M.F.P. nr. 1899/2004 (pct. 2. și pct. 3 alin. (2) pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal, potrivit cărora legiuitorul a reglementat o procedură specială.

În baza acestei proceduri, organul fiscal competent al unui contribuabil poate restitui și rambursa sume de la bugetul general consolidat al statului în baza unei hotărâri judecătorești definitive pronunțate de organele judiciare și a documentației complete depuse de către contribuabili conform dispozițiilor O.M.F.P. nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal.

Prin urmare, în condițiile în care actele administrative sunt anulate de către instanța competentă, restituirea sumelor se poate face doar în conformitate cu prevederile art. 168 din Legea nr. 207/2015 și a OMFP nr. 1899/2004 care reglementează procedura de restituire și de rambursare a sumelor de la buget

Textele legale invocate anterior reglementează o procedură administrativă specială, restituirea putând fi dispusă ca urmare a cererii formulate de către reclamantă la organul fiscal în raza căreia își are sediul, în condițiile în care prin hotărâri judecătorești sau prin hotărârea organelor administrative s-a constatat faptul că sumele stabilite în sarcina societății nu sunt datorate.

Ulterior soluționării definitive a cauzei, reclamanta va putea solicita restituirea sumelor în temeiul acelorași prevederi, respectiv în temeiul art. 168 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Prevederile art. 168 alin. (8) din Legea nr. 207/2015, sunt preluate și la pct. 5 din O.M.F.P. nr. 1899/2004, în sensul că sumele solicitate se vor restitui numai după efectuarea compensării acestor obligații bugetare restanțe.

I.3.2. Recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii și respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

În dezvoltarea criticilor sale, recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a susținut, în esență, că sentința civilă recurată este în parte lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept (art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.), respectiv a prevederilor art. 55 alin. (2) lit. k) și alin. (3) lit. a). art. 57. art. 128 alin. (8) lit. f), art. 296

3

, art. 296

4

, art. 296

5

și art. 296

18

din Legea 571/2003 coroborate cu cele ale pct. 6 alin. (14) lit. a) și alin. (15) și pct. 70 lit. h) din H.G. pr. 44/2004 dat în explicitarea art. 55 din Codul fiscal, pentru următoarele motive:

- La baza relativității efectelor, constituindu-i deci fundamentul și justificarea, se afla principiul contradictorialității și al respectării dreptului de apărare, astfel încât efectele hotărârii se impun părților și nu se pot extinde față de terți pentru ca aceștia din urma neparticipând la judecată nu și-au putut înfățișa propria poziție cu privire la situația litigioasă.

- Instanța de fond ar fi trebuit să rețină faptul că din verificarea efectuată s-a constatat că răscumpărarea primelor de asigurare nu a fost înregistrată în evidența contabilă a societății, iar în urma discuțiilor avute cu reprezentanții societății referitor la contractul nr. x/03.10.2008, aceștia au susținut că nu au cunoștință de faptul că primele de asigurare au fost răscumpărate, că beneficiarii sumelor răscumpărate au fost salariații societății sau dacă au avut loc evenimente pentru care asigurații au primit despăgubiri, deoarece sumele nu au fost virate în conturile bancare ale societății.

Recurenta susține că aceste sume reprezintă cheltuieli salariate nete ce se încadrează în prevederile art. 55 alin. (1) și alin. (2) lit. k) din Legea nr. 571/2003, întrucât primele de asigurare privind clauza suplimentară de beneficii au fost răscumpărate la solicitarea asiguratului în beneficiul salariaților săi, sume care au fost decontate în conturile personale IBAN ale salariaților A., astfel încât societatea avea obligația calculării, reținerii, declarării și virării impozitului pe venituri din salarii.

În urma reîncadrării de către organele de inspecție fiscală a primelor de asigurare răscumpărate ca și cheltuieli de natură salarială au rezultat cheltuieli cu renumerațiile personalului și cheltuieli privind asigurările și protecția socială suportate de angajator, neînregistrate de societate în evidența contabilă.

Potrivit prevederilor legale aplicabile speței primele de asigurare de viață achitate de reclamantă pentru persoanele fizice ce au calitatea de salariat, pe perioada verificată, se referă la servicii de asigurare de sănătate – business, deces din orice cauză, deces din accident, invaliditate parțială permanentă din accident, spitalizare din accident, intervenții chirurgicale din accident, cont de investiții și nu la asigurări privind protecția socială a salariaților împotriva diminuării sau pierderii capacității de muncă și decesului acestora ca urmare a accidentelor de muncă și a bolilor profesionale, și care din punct de vedere fiscal reprezintă avantaje de natură salarială sau asimilate salariilor care se impozitează prin cumularea cu veniturile de această natură ale lunii în care sunt plătite primele de asigurare.

- Recurenta invocă art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 și arată că în mod greșit instanța de fond nu a avut în vedere -principiul prevalenței economicului asupra juridicului, al realității economice, în baza căruia autoritățile fiscale au dreptul să analizeze orice operațiune (tranzacție) nu numai din punct de vedere juridic, ci și din punct de vedere al scopului economic urmărit de contribuabil.

- Este neîntemeiată susținerea intimatei, preluată și de către instanța de fond, potrivit căreia aceste prime de asigurare de viață achitate către societatea de asigurare în numele angajaților nu pot reprezenta venituri din salarii sau asimilate salariilor întrucât nu au fost plătite în baza contractului individual de muncă. Susține aceasta întrucât intimata, în calitate de suportator al primelor de asigurare, a încheiat contractul de asigurări de viață cu societatea de asigurări specializate pentru persoanele fizice ce aveau calitatea de angajat cu contract individual de muncă în cadrul A., iar ulterior, (maxim 21 de zile) primele de asigurare au fost răscumpărate de societate și achitate în conturile IBAN ale angajaților proprii.

- De asemenea, în mod greșit s-a susținut că organele de inspecție fiscală au aplicat tratament fiscal diferit pentru cheltuielile cu primele de asigurare în sensul că pe anul 2008 au fost considerate cheltuielii nedeductibile la calculul impozitului pe profit, iar pe perioada 2010 - 2013 au fost considerate cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit și venituri asimilate salariilor. În acest sens învederează instanței că pe anul 2008 au fost stabilite cheltuieli nedeductibile reprezentând cheltuielile cu primele de asigurare achitate de reclamantă către societatea de asigurare, iar pe perioada 2010 - 2013 au fost reîncadrate ce venituri asimilate salariilor primele de asigurare răscumpărate de la societatea de asigurări și virate în conturile IBAN ale salariaților, fără a fi impozitate.

Veniturile asimilate salariilor de natura primelor de asigurări răscumpărate de la societatea de asigurări reprezintă cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit. Pe cale de consecință, reîncadrarea formei tranzacției efectuată de organele de inspecție fiscală a avut ca scop stabilirea tratamentului fiscal prevăzut de actele normative în vigoare pe perioada verificată și nu crearea unor premise în vederea suplimentării bazei impozabile pentru calcularea contribuțiilor sociale suplimentare, întrucât baza de calcul pentru contribuții sociale este prevăzută de lege, nefiind necesare raționamente bazate pe deducții logice sau prezentarea de argumente de altă natură decât fiscală.

- Referitor la suma de 62.486.482 RON solicită instanței de recurs să aibă în vedere ca în perioada verificată - 2010 - 2013 - intimata a răscumpărat la maxim 21 de zile primele de asigurare achitate în baza Contractului de asigurări x/02.10.2008 încheiat în calitate de contractant/suportator al primelor de asigurare cu B. S.A., pe care le-a virat în conturile IBAN ale angajaților proprii, pentru care nu a calculat și virat impozit pe salarii și nu le-a inclus în baza de impozitare a contribuțiilor sociale.

În virtutea prevederilor legale aplicabile spetei, având în vedere că primele de asigurare de viață răscumpărate ulterior de la societatea de asigurare și virate în conturile IBAN ale salariaților proprii reprezintă venituri de natură salariată și asimilate salariilor, astfel cum am arătat anterior, acestea se includ în baza de calcul a contribuțiilor sociale motiv pentru care Curtea de Apel Oradea trebuia să constate că acestea sunt datorate de către intimată.

- Totodată, pe anul 2011 organele de inspecție fiscală au constatat că societatea a dedus eronat cheltuieli de protocol în sumă de 363.412 RON și cheltuieli cu sponsorizarea în sumă de 108.781 RON cu care se diminuează impozitul pe profit, precum și faptul că societatea a înregistrat în luna mai 2012 diferența de impozit pe profit în sumă de 4.861 RON, neînregistrată în anul 2011.

De asemenea, pe anul 2012 societatea a diminuat impozitul pe profit cu suma de 356.121 RON reprezentând cheltuieli de protocol și cheltuieli cu sponsorizarea în sumă de 166.237 RON cu care se diminuează impozitul pe profit, iar în luna mai 2013 a înregistrat diferența de impozit pe profit în sumă de 13.043 RON, neînregistrată în anul 2012.

- Recurenta invocă dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. k) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și art. 55 alin. (2) lit. k) și alin. (3) lit. g) din Codul fiscal și arată că astfel de cheltuieli intră în venitul brut de natură salarială și se impozitează în baza Titlul III "Impozit pe venit" din Codul fiscal, drept pentru care cheltuielile cu primele de asigurare achitate de angajator în contul IBAN al angajaților nu pot fi impuse în baza titlului II "impozit pe profit" din Codul fiscal, așa cum se arată la pct. 70 lit. h) din H.G. nr. 44/2004.

- În ceea ce privește suma de 252.828 RON reprezentând taxă pe valoarea adăugată colectată, dobânzi/majorări de întârziere și penalități de întârziere, recurenta arată că organele de inspecție fiscală au calculat TVA colectata în sumă de 159.611 RON pentru perioada 2010-2012 aferentă depășirii cheltuielilor de protocol în sumă de 665.042 RON ca urmare a reconsiderării cheltuielilor cu primele de asigurare ca și cheltuieli de natură salariată, iar soluția pronunțată cu privire la impozitului pe veniturile de natură salarială sau asimilate salariilor influențează și soluția în ceea ce privește TVA colectată.

Totodată, pentru TVA stabilită suplimentar au fost calculate obligații fiscale accesorii, respectiv 65.356 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată și 27.861 RON penalități de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată.

Susține recurenta că, în cauza de față sunt aplicabile prevederile art. 128 alin. (8) lit. f) din Legea nr. 571/2003, pct. 6 alin. (14) lit. a) și alin. (15) din H.G. nr. 44/2004 dat în explicitarea acestor prevederi, potrivit cărora acordarea de bunuri, în mod gratuit, în scopul acțiunilor de protocol nu reprezintă livrare de bunuri, însă depășirea limitelor legale a cheltuielilor de protocol constituie livrare de bunuri, iar persoana impozabilă are obligația colectării TVA dacă pentru aceste bunuri s-a exercitat dreptul de deducere a TVA.

Față de constatările organelor de inspecție fiscală în raport de prevederile legale care definesc modul de calcul al limitei legale a cheltuielilor de protocol, respectiv art. 21 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 și pct. 33 din H.G. nr. 44/2004, rezultă că prin influențarea cheltuielilor deductibile la calculul impozitului pe profit cu cheltuielile cu primele de asigurări răscumpărate și achitate în contul IBAN al salariaților a fost influențată baza de calcul la care se aplică cota de 2% ceea ce a generat depășirea limitei legale pentru cheltuielile de protocol înregistrate de societate.

În consecință, depășirea limitei legale pentru cheltuielile de protocol conduce la obligația societății de a colecta TVA având în vedere că "depășirea plafoanelor constituie livrare de bunuri cu plată și se colectează taxa, dacă s-a exercitat dreptul de deducere a taxei aferente achizițiilor care depășesc plafoanele."

Ca urmare, în mod legal organele de inspecție fiscală au dispus colectarea TVA în sumă de 159.611 RON, pentru care conform principiului de drept "accesorium sequitur principale" se datorează obligații fiscale accesorii - 65.356 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA și 27.861 RON penalități de întârziere aferente TVA.

- În ceea ce privește obligarea sa la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 90.410 RON, recurenta susține că instanța de fond a pronunțat o hotărâre nelegală și netemeinică, deoarece nu sunt îndeplinite condițiile cerute de dispozițiile de art. 451 - 453 C. proc. civ.

I.3.3. Recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 noul C. proc. civ., împotriva sentinței nr. 67/CA/09.06.2021, pronunțată de Curtea de Apel Oradea în dosarul nr. x/2020 în data de 09.06.2021 și a încheierilor pronunțate în data de 17.02.2021 (prin care a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale pasive), respectiv în data de 16.09.2020 în același dosar, arătând că acestea sunt emise cu încălcarea, interpretarea și aplicarea greșită a prevederilor art. 11 alin. (1) din Legea 571/2003, 30 alin. (1) din legea 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală, pentru administrarea creanțelor fiscale și a altor creanțe datorate bugetelor prevăzute de art. 29 alin. (1) și (2), pct. 1 și 2 din OMFP ne. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, prevederile art. 168 din legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, coroborate cu cele ale OMFP 1899/2004, art. 430-431 C. proc. civ., art. 55 alin. (2) lit. k) și alin. (3) lit. p) art. 57. art. 128 alin. (8) lit. f) art. 296^3. art. 296^4 art. 296^5 și art. 296^18 din Legea 571/2003 din Legea nr. 571/2003 coroborate cu cele ale art. 6 alin. (14) lit. a) și alin. (15) și pct. 70 lit. h) H.G. nr. 44/2004 dat în explicitarea art. 55 din Codul fiscal.

În ceea ce privește recursul formulat împotriva încheierilor, recurenta susține următoarele:

- În ceea ce privește încheierea pronunțată în data de 16.09.2020 de Curtea de Apel Oradea prin care a fost respinsa excepția inadmisibilității capătului de cerere privind restituirea sumelor achitate și a dobânzilor aferente, instanța de fond încalcă prevederile art. 168 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, coroborate cu cele ale OMFP 1899/2004 pentru aprobarea procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal. Aceste prevederi legale reglementează o procedură specială pe calea căreia contribuabilii pot solicita restituirea unor sume și acordarea dobânzilor, respectiv formularea unor cereri în acest sens la organul fiscal competent. Prin urmare, introducerea direct la instanța de contencios administrativ a unei asemenea cereri este inadmisibilă. Reclamanta ar putea formula cerere de restituire la organul fiscal competent, numai în ipoteza în care ar exista o hotărâre judecătorească definitivă pronunțată de instanța de contencios administrativ prin care să se anuleze actele administrative.

Or, instanța de fond reține în mod eronat că acestea sunt capete accesorii care depind de soluționarea pe fond a litigiului, iar pe baza acestei motivări este respinsă excepția inadmisibilității. Cu alte cuvinte, nu există o motivare a respingerii excepției inadmisibilității capătului de cerere privind restituirea sumelor achitate și a dobânzilor aferente.

- În ceea ce privește încheierea pronunțată în data de 17.02.2021 de Curtea de Apel Oradea, prin care a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale pasive cu privire la capătul de cerere privind plata dobânzilor și dispozitivul sentinței prin care recurenta pârâtă și ANAF sunt obligate la plata dobânzilor aferente sumei de 63.339.854 RON, recurenta susține că instanța de fond încalcă prevederile ari 30 alin. (1) din legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru administrarea creanțelor fiscale și a altor creanțe datorate bugetelor prevăzute de art. 29 alin. (1) și (2), precum și pct. 1 și 2 din OMFP nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sume restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal prevăd:

Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj- Napoca- AJFP Bihor nu administrează fiscal societatea și nu încasează creanțele acesteia, astfel încât nu există temei pentru plata unor eventuale dobânzi aferente acestor sume. S.C. A. este mare contribuabil, fiind în administrarea Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili București din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Având în vedere că prin modificarea acțiunii inițiale, reclamanta solicită ca sumă inițială, cea de 63.339.854 RON să fie restituită de Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum și faptul că instanța a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, reținând că aceasta este instituția care are calitate procesuală pasivă atât în raport cu capetele de cerere formulate prin cererea inițială cât și prin modificarea la acțiune, prin care se solicita în contradictoriu cu această pârâtă restituirea sumei de 63.339. 854 RON și plata dobânzilor acestei sume, rezultă că Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj- Napoca și AJFP Bihor sunt lipsite de calitate procesuală pasivă și soluția de obligare a acestora la plata dobânzilor încalcă prevederile legale de mai sus.

Având în vedere principiul accesoriul urmează principalul (accesorium sequitur principale), și în ceea ce privește dobânzile fiscale, competența revine Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili București din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, întrucât atât debitul principal cât și eventualele dobânzi, sunt administrate tot de către aceasta.

În ceea ce privește sentința, recurenta formulează următoarele critici:

- Instanța de fond interpretează total eronat art. 11 alin. (1) din legea 571/2003, precum și aplicabilitatea acestuia înainte și după modificarea prin O.U.G. nr. 6/2015. Posibilitatea organului fiscal de a reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al acesteia a existat și înainte de modificarea acestui articol. Organele fiscale au reîncadrat corect primele de asigurare răscumpărate ca fiind avantaje de natură salarială conform prevederilor art. 55. alin. (1)-(2). Lit. k din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal, în temeiul art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, acesta fiind în vigoare pe întreaga perioada supusă controlului, cu atât mai mult cu cât a fost modificat prin O.U.G. nr. 6/2015 în data de 06.08.2015 (controlul fiind finalizat ulterior).

- Referitor la suma de 16.405.417 RON reprezentând impozit pe veniturile din salarii și asimilate salariilor, dobânzi/majorări de întârziere și penalități de întârziere solicită a se avea în vedere că în perioada 2010 - 2013 intimata a înregistrat în evidența contabilă în contul 613 "Cheltuieli cu primele de asigurări" prime de asigurare care au fost plătite la B. în baza Contractului de asigurare nr. x/02.10.2008, iar ulterior, la un interval de cel mult 21 zile calendaristice, de regulă la 1-3 zile calendaristice de la data achitării primei, au fost răscumpărate în contul personal al angajaților primele de asigurare, acestea nefiind înregistrate în evidența contabilă ca și prime răscumpărate.

Este neîntemeiată susținerea intimatei, preluată și de către instanța de fond, potrivit căreia aceste prime de asigurare de viață achitate către societatea de asigurare în numele angajaților nu pot reprezenta venituri din salarii sau asimilate salariilor întrucât nu au fost plătite în baza contractului individual de muncă.

- Referitor la impozitul pe profit în sumă de (15.804.873) RON, precum și în ceea ce privește suma de 252.828 RON reprezentând taxă pe valoarea adăugată colectată, dobânzi/majorări de întârziere și penalități de întârziere, învederează instanței aspectele anterior invocate de către recurenta DGAMC.

- În ceea ce privește faptul că în dosarul nr. x/2013, dosar în care reclamanta este o singură angajată a societății A., s-a stabilit că primele de răscumpărare achitate de B. către persoanele fizice asigurate, în temeiul contractului de asigurare colectivă, nu reprezintă drepturi salariale, recurenta arată că nu există nici autoritate și nici putere de lucru judecat, iar situația doamnei C. este singulară, nemaiexistând niciun alt dosar soluționat de instanțele de judecată prin care să se constate că răscumpărarea acestor prime de asigurare nu reprezintă drepturi salariale.

Aceste plăți au fost considerate de organele fiscale ca și drepturi salariale. Mecanismul creat pentru a achita aceste sume fiecărui angajat a avut ca scop final plata unor sume de bani (drepturi salariale) fiecărui angajat, în nici un caz nu a avut ca scop asigurarea vieții salariaților (de către firma de asigurări). Chiar reclamanta C. din dosarul nr. x/2013 al Tribunalului Timiș a detaliat în acțiunea promovată pe larg modul în care S.C. A. acordă în mod disimulat o parte din drepturile salariale lunare, inițial prin încheierea de către angajator a unei polițe formale de asigurare de viață colectivă cu operatorul de asigurări, achitarea contravalorii polițelor de asigurare de către angajator, respectiv a primelor lunare aferente clauzei de beneficii, urmate imediat în cursul aceleiași zile sau în ziua următoare, de răscumpărarea cauzei suplimentare si, implicit plata cuantumului primelor de sigura re direct în conturile angajaților- beneficiarii de fapt ai respectivelor contracte de asigurare, care primeau aceste plăți ca fiind parte din veniturile salariale.

- În ceea ce privește obligarea sa, împreună cu ANAF, la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 90.410 RON, recurenta susține că instanța de fond a pronunțat o hotărâre nelegală și netemeinică, nefiind îndeplinite condițiile cerute de dispozițiile de art. 451 - 453 C. proc. civ.

I.4. Apărările formulate în cauză

Împotriva recursurilor promovate de pârâte, intimata-reclamantă a formulat întâmpinări, solicitând respingerea recursurilor formulate, ca nefondate, și menținerea sentinței, ca fiind legală și temeinică.

I.4.1. Față de recursul promovat de recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 67/CA/2019 pronunțată la data de 09.06.2021 de Curtea de Apel Oradea, intimata arată că:

Intimata reiterează apărările din întâmpinarea formulată față de recursul promovat de DGRFP Cluj Napoca.

I.4.2. Față de recursul promovat de recurenta Direcția Generală Regionala a Finanțelor Publice Cluj-Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor intimata solicită respingerea recursului, cu cheltuieli de judecată, formulând următoarele apărări:

- Criticile aduse încheierii pronunțată la data de 16.09.2020 de Curtea de Apel Oradea prin care a fost respinsă excepția inadmisibilității capătului de cerere privind restituirea sumelor achitate în baza deciziei de impunere și a dobânzilor aferente, nemulțumirile reclamatei sunt neîntemeiate.

- Referitor la excepția lisei calității procesuale pasive a recurentei Direcția Generala Regională a Finanțelor Publice Cluj - Napoca, respinsă de instanță prin încheierea din data de 17.02.2021, criticile acesteia sunt de asemenea nefondate.

Instanța în mod corect a reținut că aceasta are calitate procesuală pasivă, întrucât este emitentul deciziei de impunere contestată in cauză, iar calitatea procesuală a pârâților nu se analizează pentru fiecare capăt de cerere în parte, ci global raportat la obiectul acțiunii, urmând ca la momentul pronunțării instanța să dispună in sarcina cărei părți cade obligația de plată. În dispozitivul hotărârii, prima instanță a stabilit că dobânzile legale solicitate sunt în sarcina recurentei-pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj - Napoca, în solidar cu pârâta recurentă Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor. Este întemeiată hotărârea instanței întrucât decizia de impunere anulată în cauză este un act administrativ emis de recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj- Napoca -Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor, iar decizia de soluționare a contestației nr. 442/28.10.2019 anulată în cauză este un act administrativ fiscale emis de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor. Prin urmare, fiind anulate aceste acte administrative, dobânzile legale fiscale datorate ca efect al anulării acestora sunt în sarcina emitenților actelor anulate și nu a Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, acesta din urmă nefiind emitenta acestor decizii. Chiar dacă sumele stabilite prin decizia de impunere au fost achitată către Marii Contribuabili în Trezoreria Municipiului București, dobânzile fiscale penalizatoare sunt în sarcina entităților emitente ale actelor anulate conform celor dispuse de instanță.

- Referitor la fondul cauzei, din analiza criticilor recurentei rezultă că acestea nu se circumscriu motivului de casare invocat. Nemulțumirile recurentei cu privire la interpretarea probelor aflate la dosarul cauzei se referă la o pretinsă stabilire greșită a situației de fapt, ca urmare a interpretării eronate a probelor, însă ele nu mai pot face obiect de analiza al instanței de control judiciar. întrucât în recurs sunt analizate strict motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 din C. proc. civ., nu si motive de netemeinicie.

- Sunt neîntemeiate susținerile recurentei că hotărârea primei instanțe este dată cu încălcarea, interpretarea si aplicarea greșită a prevederilor art. 11 alin. (1), art. 55 alin. (2) lit. k) și alin. (3) lit. g), art. 57, art. 128, art. 296

3

, art. 296, art. 296

6

, art. 296

8

din Codul fiscal pentru următoarele considerente:

A. a încheiat cu B., Contractul de asigurare de grup nr. x/02.10.2008. contract inițiat, întocmit și negociat de asigurător. Contractul s-a încheiat pentru clauze de sănătate - business. deces din orice cauză, deces din accident, invaliditate parțială/permanentă din accident, spitalizare din accident, intervenții chirurgicale din accident, cont de investiții. La încheierea contractului s-au avut în vedere prevederile Legii nr. 136/1995 privind asigurările/reasigurările din România si ale Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

În Contract de asigurare nr. AG00J256/02J0.2008, în Condițiile specifice pentru clauza suplimentară de beneficii (Vol. IV din dosarul instanței), se stipulează că răscumpărarea clauzei suplimentare de beneficii se face conform art. 5 in următoarea modalitate: " Art. 5 - Cererea de plot a beneficiului se va face printr-o solicitare scrisă a Asiguratului/Beneficiarului, într-o formă agreată de Asigurător...". Conform art. 6 din condițiile speciale " Plata primelor de asigurare suplimentare se poate face oricând pe parcursul derulării acestei clauze suplimentare în urma unei solicitări scrise adresate Asigurătorului....", iar conform art. 7 "Recuperarea clauzei suplimentare se poate fiice la solicitarea scrisă a contractantului/asiguratului..." și se poate răscumpăra total sau parțial la momentul solicitării acesteia.

Cererile de răscumpărare au fost întocmite de contractant în numele asiguraților persoane fizice. în conformitate cu prevederile art. 7 din contract. Aprobarea cererilor și virarea sumelor în conturile IBAN ale asiguraților s-a făcut de către B.. Reclamanta a înregistrat în evidența contabilă, în perioada verificată 2008-2013. primele de asigurare plătite de aceasta către B. (prime rezultate dintr-un contract comercial), în contul 613 - Cheltuieli cu primele- de asigurare, conform pct. 274 din OMFP 1752/2005, respectiv pct. 329 din OMFP 3055/2009 privind reglementările contabile aplicabile conforme ai directivele europene, pe care o parte le-a considerat din punct de vedere fiscal: deductibile limitat la calculul impozitului pe profit în limita a 200/250 euro/participant/an(componenta de sănătate), în conformitate cu art. 21 alin. (1) lit. k) din Legea 571/2013 potrivit cărora "(k) cheltuielile cu primele de asigurare voluntara de sănătate, în limita unei sume reprezentând echivalentul în RON a 200/250 euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant"; nedeductibile la calculul impozitului pe profit pentru ceea ce exced sumei de 200/250 euro/participant/an și celelalte componente ale contractului, clauza de deces,. accidente. investiții), în conformitate art. 21 alin. (1) lit. k) din Legea ur. 571/2003 privind Codul fiscal.

Pentru perioada 2008-2009, primele de asigurare achitate de A. către B., au fost considerate de organele de control cheltuieli de natura asigurărilor, deductibile la calculul impozitului pe profit.

Pentru perioada 2010-2013. organele de control au reîncadrat tranzacțiile cu primele de asigurare răscumpărate, ca avantaje de natură salariată, invocând ca temei de drept art. 11l alin. (1) din Legea nr. 571/2003. De asemenea, s-a considerat că aceste sume reprezintă cheltuieli salariate nete și au stabilit obligații suplimentare (atât impozit pe veniturile din salarii cât și contribuții sociale).

Pentru inspecția fiscală finalizată Ia data de 23.02.2015, organul fiscal nu a întocmit raportul de inspecție fiscala aferent Proiectului de raport de inspecție fiscală nr. x/23.02.2015, astfel că rezultatul inspecției fiscale nu s-a finalizat în condițiile prevăzute de artI09 Codul de procedură fiscală, printr-un raport de inspecție fiscală și o decizie de impunere. După exprimarea punctului de vedere cu privire la proiectul de raport, la data de 18.03.2015, se emite un nou Aviz inspecție fiscala nr. x/18.03.2015, prin care S.C. A. este informată că începând cu data de 23.03.2015, va face obiectul unei inspecții fiscale, având ca obiective verificarea ansamblului declarațiilor fiscale si/sau operațiunilor relevante pentru inspecția fiscala.

În urma verificărilor ulterioare organele de control fiscal au dat o altă interpretare primelor de asigurare răscumpărate de asigurați, considerându-le venituri de natură salariată.

Primele de asigurare, componența de sănătate, nu pot fi asimilate avantajelor de natura salariată deoarece orice avantaj trebuie să fie în strânsă legătură cu munca prestată și să fie prevăzute în contractul individual de muncă, astfel cum prevede art. 159 din Codul muncii.

Organele fiscale au considerat că sumele încasate de către salariații societății A., reprezintă venituri salariate nete, întrucât primele de asigurare privind clauza suplimentara de beneficii au fost răscumpărate la solicitarea asiguratului, respectiv a societății A.. Nu se invocă temeiul de drept potrivit căruia primele de răscumpărare achitate de o terță parte către persoanele fizice asigurate sunt sume nete, nu brute. Mai mult nu se invocă temeiul legal în raport cu care au fost considerate primele de răscumpărare avantaje de natura salariată.

Aceste plăți reprezintă prime de asigurare (în conformitate cu art. 2199 alin. (1) si alin. (2) din Legea 287/2009 privind Noul C. civ. și art. 1

1

din Legea 136/1995 privind Asigurările și reasigurările), prime de asigurare care in conformitate cu pct. 274 din OMFP nr. 1752/2005 privind Reglementările contabile conforme cu Directivele europene, valabile în perioada 2006-2009 și pct. 329 din OMFP nr. 3055/2009 privind Reglementările contabile conforme cu directivele europene, valabile în perioada 2010-2014, trebuie înregistrate din punct de vedere contabil în contul dedicat din planul de conturi 613 - Cheltuieli privind asigurările, iar din punct de vedere fiscal reprezintă cheltuieli deductibile limitat în baza art. 21 alin. (3) lit. k) din Codul fiscal pentru clauza de sănătate, respectiv cheltuieli nedeductibile in conformitate cu art. 21 alin. (4) lit. k) sau art. 21 alin. (4) lit. D) din Codul fiscal pentru clauzele de deces, accidente, investiții (beneficii).

B. a achitat ]n baza contractului de asigurare x/02.10.2008 prime de răscumpărare către persoanele fizice, salariate ale A., în baza ordinelor de plat[ și a extraselor de cont emise de asigurător, care sunt documente justificative pentru B., nu pentru A.. Prin urmare, A. nu dispunea și nici nu avea cum să dispună de documente justificative în baza cărora să facă înregistrarea în contabilitate a sumelor răscumpărate de către asigurați, astfel încât acestea să fie înregistrate în evidența contabilă. Sumele au fost virate direct în conturile salariaților de către B.. Chiar dacă răscumpărarea s-a fi făcut în baza tabelului transmis de reclamantă la unitatea bancară conform art. 7 din contractul de asigurare, aprobarea sumelor și virarea acestora în conturile asiguraților a fost făcută de către asigurător. Tabelul nu este un document de execuție, un document justificativ care să îndeplinească condițiile prevăzute de lege pentru a fi considerat document justificativ contabil.

Intimata invocă expertiza fiscală efectuată în cauză, în care s-a analizat modalitatea de plată a primelor de asigurare, evidențierea contabilă și fiscală a acestora, experții reținând că pentru primele de răscumpărare, virate în contul personal al asiguraților, A. nu dispunea de documente justificative în baza cărora să facă înregistrarea în contabilitate a sumelor răscumpărate de către asigurați.

Cu ocazia controlului s-au încadrat eronat primele de răscumpărare plătite de B. ca avantaje de natura salarială, organele fiscale făcând confuzie între primele de răscumpărare achitate de B. (operațiuni efectuate de societatea bancară) și primele de asigurare plătite de A. (operațiuni efectuate de intimată).

- Organele fiscale au avut ca temei legal pentru reîncadrarea primelor de răscumpărare ca și avantaje de natura salarială ari. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2013 privind Codul fiscal, forma în vigoare în perioada 2008-2013, text potrivit căruia organele de inspecție fiscală, nu puteau stabili sume suplimentare cu titlu de contribuții sociale nici cu privire la sumele - prime de asigurare plătite de A. S.R.L. și nici sume suplimentare cu titlu de contribuții Sociale pentru primele de răscumpărare achitate de B., întrucât, pe de o parte, aceste sume nu privesc A. și, pe de altă parte, nu pot genera obligații de natura contribuțiilor sociale, deoarece textul de lege prevede in mod expres că tranzacțiile unui contribuabil pot fi reîncadrate numai din prisma impozitelor și taxelor, contribuțiile sociale neintrând în această categorie de obligații fiscale. Inspecția fiscală are ca obiect toate operațiunile si tranzacțiile efectuate de contribuabilul verificat și nu de alți parteneri.

Reconsiderarea primelor răscumpărate ca venituri de natură salarială în baza art. 11 alin. (1) din Codul fiscal valabil în perioada 2010-2013 nu impunea calculul de contribuții sociale obligatorii. Reconsiderarea în baza art. 11 alin. (1) în sensul stabilirii de contribuții sociale obligatorii a fost introdusă prin modificările Codul fiscal aplicabile începând cu iulie 2015 și numai în situația în care orice avantaje erau în legătură cu activitatea desfășurată de salariați (art. 11 alin. (1) trebuie, coroborat cu art. 55 alin. (1), alin. (2) și alin. (3) din Codul fiscal, respectiv normele metodologice de aplicare a acestor articole). Impozitele și taxele reglementate de Codul fiscal, la care se face referire în art. 11 alin. (1) de mai sus, sunt prevăzute de art. 2 Codul fiscal. Contribuțiile sociale nu intră în categoria impozitelor si taxelor. Astfel, calculul contribuțiilor sociale aferente primelor de răscumpărare, prime de răscumpărare care au fost achitate de B., așa cum rezulta din documentele justificative depuse la dosar.

Având în vedere prevederile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, forma în vigoare a acestora până la apariția Legii nr. 187/2015 de modificare a Codul fiscal, instanța a reținut corect că, în perioada 2008-2015, nu există temei legal care să permită organelor fiscale să reîncadreze forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al acesteia, pentru stabilirea unor contribuții sociale obligatorii. - În dreptul fiscal, principiul legalității impunerii este unul dintre principiile fundamentale, fiind exprimat de legea fundamentală la ari. 139

Prevederile art. 55 alin. (1) și art. 55 atin. 2 din Codul fiscal, invocate în justificarea reconsiderării primelor de răscumpărare ca avantaje de natură salarială se impun a fi interpretate în coroborare cu prevederile cu art. 55 alin. (3) Codul fiscal, relevanța acestuia fiind invocată și în expertiza fiscală efectuată în cauză. Numai începând cu ianuarie 2021 legiuitorul a stabilit că sunt considerate avantaje de natură salarială și sumele/bunurile primite de la terți ca urmare a unei relații contractuale ]ntre părți. (Articolul 76 din noul Codul fiscal).

Primele de asigurare achitate de A. către B., în baza contractului de asigurare de grup x/02.10.2008 au mai multe componente: componenta de sănătate, de deces, de accidente, de investiții și acoperă asiguratul 24 de ore din 24, nu numai cele 8 ore aferente contractului de muncă, iar clauzele de deces, accidente, beneficii, nu sunt în legătură cu munca desfășurată de salariat și ca urmare nu pot face obiectul contractelor individuale/colective de muncă.

- Recurenta susține în mod greșit că asigurat este A.. în contractul de asigurare calitatea de asigurați o au salariații societății, în condițiile în care recunoaște că primele de răscumpărare au fost achitate de B. în conturile personale ale salariaților.

- Organul fiscal nu a aplicat legea unitar pentru tranzacții efectuate de A.. În baza celui de-al doilea aviz de inspecție fiscala, au reîncadrat fără temei legal primele de răscumpărare achitate de B.. în baza contractului de asigurare nr. x/02.10.2008, către salariații A. ca și avantaje de natură salarială, care în lipsa unui temei legal, au fost brutizate de către organul fiscal și cumulate cu veniturile salariate ale salariaților A., organul fiscal calculând impozit pe venit suplimentar si contribuții sociale suplimentare, respectiv accesorii aferente acestor obligații fiscale, pentru perioada 2010-2014. Chiar dacă aceste sume ar fi constituit avantaje de natura salarială, acestea nu trebuiau brutizate, ci cu suma respectivă trebuia majorat individual salariul fiecărui salariat, care ar fi condus la un anumit venit brut, pentru care, în funcție de anumite plafoane, genera impozite și contribuții, care ar fi fost atât la nivel de salariat, cât și la nivel de entitate mult mai mici, organele fiscale calculând de fapt, global, la suma totală de răscumpărat, prin aplicarea simplă a cotelor de contribuții obligațiile fiscale suplimentare de natura impozitului pe salariu și contribuții sociale. Contribuțiile sociale la nivel de salariat, respectiv la nivel de entitate se calculează plafonat. Ca urmare, în cazul unui calcul la nivel de salariat, aceste obligații fiscale erau semnificativ diminuate.

- Ca să fie incluse în venituri salariale, primele de asigurare plătite de angajator trebuie să fie, în primul rând. în legătură cu munca prestată și, în al doilea rând, stipulate în contractul individual de muncă ca avantaje de natură salariată și numai în acest caz pot fi considerate ca venituri impozabile, deci cumulate la veniturile impozabile ca sume brute și nu recalculate, brutizate. Mai mult, doar in acest caz, primele de asigurare și nu primele de răscumpărare, se cumulează cu veniturile salariate brute. În cauză, aceste prime de asigurare plătite de A., respectiv de răscumpărare plătite de B., nu sunt stipulate în contractul individual de muncă ca avantaje de natură salarială, ele nefiind în strânsă legătură cu munca și ca urmare nu pot fi asimilate salariilor.

- În cauză, organul fiscal, după încadrarea eronată la avantaje de natura salarială. a luat în calcul fără un temei legal, primele de răscumpărare achitate de B. și nu primele de asigurare plătite de A., așa cum ar fi fost corect să o facă în situația în care primele de asigurare ar fi făcut parte din pachetele salariate, erau precizate în contractele de muncă așa cum prevăd în mod expres dispozițiile art. 159 și art. 162 din Codul muncii și erau acordate cu scopul fidelizării angajaților, situație neincidentă în speță. Primele de asigurare au fost prime de asigurare de sănătate, au fost încadrate corect de unitate în limita a 200/250 euro la cheltuieli deductibile, respectiv la cheltuieli nedeductibile suma ce excede acestui plafon, așa cum a procedat și organul fiscal în Proiectul raportului de inspecție fiscală nr. x/23.02.2015.

Ca atare, în condițiile asimilării primelor de asigurare la avantaje de natura salarială, organul fiscal, în loc să adauge la venitul salariai brut, prima de asigurare plătită de A. și la aceasta suină să calculeze impozitul pe venituri din salarii și asimilate salariilor și contribuțiile sociale aferente, a brutizat prima de răscumpărare plătită de B., pe care a cumulat-o cu veniturile salariate brute și la aceasta sumă obținută a calculat obligațiile fiscale suplimentare. constând în impozit pe venit și contribuții sociale aferente veniturilor din salarii pentru perioada 01.01.2010-31.12.2014 și aceasta în mod global nu la nivel de salariat. Această metodologie de calcul trebuia aplicată numai în cazul în care primele de asigurare făceau parte din pachetul salarial și erau incluse în contractul colectiv de muncă și/sau în contractul individual de muncă, conform legislației muncii, situație neincidentă în cauză.

În susținerea faptului că primele de răscumpărare achitate de B. nu pot fi considerate venituri de natura salarială, intimata invocă prevederile art. 37 și art. 160 din Legea nr. 53/2003 privind Codul muncii, dispozițiile art. 55 alin. (1) din Codul fiscal și punctul 68 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, art. 21 alin. (3) lit. k) și alin. (4) lit. k) Codul fiscal, art. 42 lit. b) Codul fiscal, pct. 5 și pct. 6 din H.G. nr. 44/2004 din Normele de aplicare a Codul fiscal, art. 43 alin. (1) și (2) din Legea nr. 32/2000.

- Recurenta susține că nu i se pot imputa aspecte legate de modul în care asigurătorul - B. a respectat sau nu legislația specială ce reglementează activitatea societăți/or de asigurări în materia răscumpărării primelor de asigurare de către asigurați. A. avea obligația de a plăti prima de asigurare către B. (plată efectuată și înregistrată în evidența contabilă) și nu avea nicio obligație în legătură cu primele de răscumpărare, operațiune realizată de către B..

- Obligațiile fiscale suplimentare stabilite cu titlu de impozit pe venit si contribuții sociale, aferente primelor de răscumpărare achitate de B., în baza Contractului de asigurare nr. x/02.10.2008, sunt nelegale și în raport cu îndrumarul pentru controlul contribuțiilor sociale obligatorii privind persoanele care realizează venituri din salarii și venituri asimilate salariilor înregistrat la ANAF cu nr. x/14.05.2014 (capitolul 11. pct. 1.1.1. din îndrumar). La elaborarea îndrumarului au avut în vedere prevederile Codului muncii, care stabilește că sunt venituri de natură salariată sau asimilate salariilor, numai veniturile în bani/sau în natură, respectiv alte sume de natură salariată sau avantaje asimilate salariilor obținute în baza unui contract individual de muncă, a unui raport de serviciu sau a unui statut special prevăzut de lege.

- Modalitatea diferită de abordare de către fisc a situației fiscale privind primele de asigurare achitate către B. încalcă principiul securității juridice și al certitudinii impunerii, deoarece aceeași situație de fapt fiscală nu poate fi interpretată de același organ fiscal în mod diferit, sens în care recurenta invocă practica CJUE în Hotărârea Falorie, C-424/14 și practica Înaltei Curți de Casație si Justiție. Natura primelor de asigurare analizate de organul fiscal în actele administrativ fiscale contestate în cauză a făcut obiectul unor litigii de muncă, soluționate irevocabil în dosar nr. x/2013 și dosar nr. x/2013 de Tribunalul Timiș, respectiv Curtea de Apel Timișoara, în ale căror considerente instanța a apreciat că nu poate fi primită invocarea salariaților reclamanți că pe lângă salariul de baza convenit prin contractul individual de muncă, aceștia mai erau remunerați de către S.C. A. S.R.L prin intermediul contractului de asigurare deoarece " ... contractul de asigurare este un act juridic distinc