ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4008/2022

Ședința publică din data de 16 septembrie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1 Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal (ca efect al declinării de la Tribunalul București – secția a II-a contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 6143/23.10.2017), sub nr. x/2016, reclamanta S.C. A. prin Lichidator Judiciar CII B., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Administrația Fiscală Contribuabili Mijlocii – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, a solicitat desființarea în tot a actului administrativ fiscal Decizia nr. 28/29.01.2016, privind suspendarea soluționării contestațiilor fiscale, și obligarea la soluționarea de către pârâți în procedura administrativă, conform normelor de competență legale, a contestațiilor formulate împotriva actelor administrative fiscale: Decizia de impunere nr. x/30.10.2015, Raport de inspecție fiscală nr. x/30.10.2015 și Dispoziție privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/30.10.2011.

1.2. Hotărârea primei instanțe

Prin sentința civilă nr. 3255 din 9 iulie 2018, Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. prin Lichidator Judiciar CII B., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Administrația Fiscală Contribuabili Mijlocii – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, ca neîntemeiată.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinței civile nr. 3255 din 9 iulie 2018 pronunțată de Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta S.C. A. - în Faliment - prin Lichidator Judiciar CII B., întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea hotărârii atacate și, rejudecând cauza, admiterea acțiunii așa cum a fost formulată, cu consecința desființării în tot a actului administrativ fiscal reprezentat de Decizia nr. 28/29.01.2016, și obligarea pârâților la soluționarea, conform normelor de competență legale, a contestațiilor formulate de contribuabilul S.C. A. împotriva actelor administrative fiscale - Decizia de impunere nr. x/30.10.2015, Raport de inspecție fiscală nr. x/30.10.2015 și Dispoziție privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr 421/30.10.2011.

În motivarea cererii de recurs, recurenta – reclamantă a arătat că instanța de contencios administrativ investită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală poate evalua măsura administrativa inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale prin raportare la definiția excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporționalității și a celorlalte exigențe ale dreptului la o buna administrare, pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidența art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecința amânării nepermise a soluției în procedura administrative.

În egală măsură, este necesară o examinare în concret a indiciilor săvârșirii unei infracțiuni și a înrâuririi hotărâtoare pe care soluția penală ar putea să o aibă asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă de soluționare a contestației.

Sub acest aspect, a susținut recurenta că ar fi fost necesar ca Decizia nr. 28/29.01.2016, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației să fie motivată, iar pentru a-și putea exercita atribuția de control al legalității actelor administrative, instanța de judecată trebuia să cunoască rațiunile pentru care emitentul actului, în îndeplinirea puterii sale discreționare, a ales soluția criticată, iar această motivare trebuie să fie intrinsecă actului administrativ.

Nefiind o minimă motivare, nu se poate deduce legătura dintre potențialul caracter penal al faptei și soluția organului administrativ în procedura de soluționare a contestației, în special prin raportare la motivele de nelegalitate indicate de reclamantă în cuprinsul Contestațiilor din data de 07.12.2015 și din data de 13.01.2016.

Susținerile potrivit cărora există o interdependență între pretinsele fapte săvârșite și soluționarea contestației, trimiterile la Deciziile Curții Constituționale nr. 449/2004 și nr. 95/2011, afirmarea faptului că nu pot fi ignorate cercetările efectuate de organele de urmărire penală efectuate în cauză sau a celei că există riscul unei contrarietăți între hotărârea penală, nu se circumscriu unei motivări efective a soluției de suspendare a contestației, ci sunt afirmații cu caracter de generalitate care nu pot susține în concret măsura luată și care împiedică instanța efectueze controlul de legalitate.

În opinia recurentei, organul fiscal nu poate suspenda procedura contestației administrative atunci când are simple bănuieli, presupuneri subiective, în lipsa unor elemente concrete ce pot fi vizibile unui judecător.

În lipsa oricăror indicii sau suspiciuni rezonabile din partea organului fiscal asupra unui tip de infracțiune, ce permite o exercitare abuzivă a dreptului de suspendare pe o perioadă nedeterminată a soluționării contestației administrativ-fiscale și, dată fiind durata în general îndelungată de soluționare a laturii penale, măsura suspendării soluționării contestației nu poate fi primită, în condițiile în care decizia de impunere deja emisă este executorie și produce efecte, fiind pusa deja în executare.

Recurenta a mai susținut că în contestațiile din data de 07.12.2015 și din data de 13.01.2016, a arătat motivat și întemeiat că, având în vedere dispozițiile legale și faptul că domiciliul fiscal al contribuabilului S.C. A. este în raza teritorială a municipiului București, inspecția fiscală parțială a fost efectuată de un organ fiscal necompetent teritorial.

Prima instanță a ignorat cu desăvârșire faptul că Delegarea de competențe nr. 1382/03.07.2015 s-a realizat de la DGRFP Ploiești-AJFP Prahova către DGRFP Ploiești -AJFP Argeș, fără a se consemna temeiul legal al delegării de competență pentru efectuarea unei inspecții fiscale parțiale.

În fața instanței de fond a arătat faptul că D.G.R.F.P. București prin Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii București, în calitate de organ fiscal competent material și teritorial în administrarea creanțelor fiscale și a altor creanțe datorate de contribuabil, potrivit legii, nu a emis delegare de competențe către DGRFP Ploiești-AJFP Prahova sau DGRFP Ploiești - AJFP Argeș pentru efectuarea unei inspecții fiscale parțiale la contribuabilul S.C. A.. Totodată, a solicitat să se constate că, prevederile consemnate - art. 98 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul fiscal - se referă la faptul că, inspecția fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, și nu are nicio legătură cu normele de competență a organului fiscal dispuse de legiuitor.

În mod greșit instanța de fond nu a reținut faptul că, raportat la prevederile art. 99 alin. (1) coroborate cu art. 33 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, D.G.R.F.P. București prin Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii București, în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului S.C. A. S.R.L., avea competența de exercitare a inspecției fiscale.

În concluzie, competența de efectuare a acțiunii de inspecție fiscală parțială la contribuabilul S.C. A. era a D.G.R.F.P. București prin Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii București, în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului.

De asemenea, recurenta a mai arătat că cele consemnate la fila x din Decizia nr. 28/29.01.2016, sunt în contradicție cu cele reținute la fila x din decizie și anume, "Inspecția fiscală desfășurată la S.C. A. s-a realizat în baza Delegării de competență nr. 1382/03.07.2015 transmisă de DGRFP Ploiești către AJFP Argeș" și cu cele consemnate în Procesul-verbal nr. x/30.10.2015 potrivit cărora: "DGRFP Ploiești-AJFP Prahova transmite Delegarea de competențe nr. 1382/03.07.2015 către DGRFP Ploiești - AJFP Argeș unde este înregistrată sub nr. x/21.07.2015".

Instanța de fond trebuia să cenzureze aceste necorelări cronologice în emiterea înscrisurilor privind competența de efectuare a acțiunii de inspecție fiscală parțială la contribuabilul S.C. A., care dovedesc pe deplin că inspecția fiscală parțială a fost efectuată de un organ fiscal necompetent teritorial și material, iar potrivit art. 7 din OPANAF nr. 3816/2013, organul de inspecție fiscală care a primit delegarea de competență este obligat să înștiințeze contribuabilul asupra acestui fapt.

În fine, recurenta a susținut că examinarea sentinței atacate conduce la concluzia neelucidării de către instanța de fond, în mod primordial, a cadrului procesual și a obiectului cererii cu care a fost învestită, judecata fiind una formală fără a se cerceta situația dedusă judecații, cu mult peste termenul rezonabil de soluționarea a cauzei, respectiv comunicarea sentinței la 2 ani de la data la care acesta a rămas în pronunțare.

În aceste circumstanțe, rezolvarea dată pricinii afectează în mod esențial dreptul de acces la un tribunal și dreptul la un proces echitabil, principii consacrate prin art. 6 alin. (1) din Convenție.

Instanța de fond s-a mărginit doar la a expune succint și nemotivat situația părților din prezenta cauză, astfel încât se poate considera că nu a motivat hotărârea atacată.

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimatele – pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii și Agenția Națională de Administrare Fiscală au depus întâmpinări, prin care au solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței instanței de fond ca fiind legală și temeinică.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Înalta Curte constată că, deși recurenta - reclamantă și-a întemeiat, în drept, recursul doar pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., criticile invocate în finalul cererii de recurs, referitoare la o pretinsă judecată formală și nemotivare a hotărârii, se circumscriu cazului de casare reglementat de pct. 6 al articolului menționat.

Înalta Curte nu poate reține incidența motivului de casare prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., sub aspectul nemotivării hotărârii.

Obligația instanței de a-și motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispozițiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situației de fapt expusă, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părților și punctul de vedere al instanței față de fiecare argument relevant, și, nu în ultimul rând raționamentul logico-juridic care a fundamentat soluția adoptată. Aceste cerințe legale sunt impuse de însăși esența înfăptuirii justiției, iar forța de convingere a unei hotărâri judecătorești rezidă din raționamentul logico-juridic clar explicitat și întemeiat pe considerente de drept.

În speță, din lecturarea considerentelor sentinței recurate, Înalta Curte constată că acestea îndeplinesc exigențele dispozițiilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât, raportat la obiectul cauzei și la limitele în care a fost învestită, prima instanță a expus în mod corespunzător argumentele care au condus la formarea convingerii sale, raportându-se la dispozițiile legale aplicabile raportului de drept dedus judecății. Judecătorul fondului a explicat soluția pronunțată în dispozitiv, prin argumente de fapt și de drept care demonstrează că a analizat probele dosarului, pe care le-a trecut prin filtrul propriei sale aprecieri și a explicat raționamentul pe baza căruia a ajuns la concluzia respingerii cererii de chemare în judecată.

Astfel, contrar susținerilor recurentei-reclamante, Înalta Curte constată că prima instanță a argumentat în considerentele reținute soluția de respingere a cererii de chemare în judecată.

În schimb, în ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material"), Înalta Curte constată că este fondat, pentru argumentele ce vor fi prezentate în cele ce urmează.

Preliminar, însă, referitor la criticile reclamantei privind competența de efectuare a inspecției fiscale și întocmire a Raportului de inspecție fiscală nr. x/30.10.2015, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/30.10.2015, instanța de control judiciar reține că judecătorul fondului, în mod judicios, a apreciat că acestea țin de fondul contestației fiscale adresate pârâtei A.N.A.F.-D.G.S.C., urmând a fi examinate la momentul analizării contestației fiscale, prezenta cauză examinând doar condițiile de emitere a deciziei de suspendare a soluționări contestației fiscale.

De asemenea, Înalta Curte nu va avea în vedere dispozițiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Noul Cod de procedură fiscal, invocate de recurentă în cererea de recurs, având în vedere că actul administrativ -fiscal atacat a fost întemeiat pe dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, la care s-a raportat și instanța de fond în raționamentul său, cu mențiunea că formularea conținută în cele două articole este identică.

Astfel, în ceea ce privește criticile de nelegalitate formulate de recurenta-reclamantă referitoare la chestiunea litigioasă a interpretării și aplicării de către instanța de fond a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, sub aspectul întrunirii condițiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluționare a contestației formulate de intimata-reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.10.2015, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/30.10.2015 și a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/30.10.2011, Înalta Curte reține că acestea sunt întemeiate.

Conform art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Având în vedere că textul de lege instituie o facultate, iar nu o obligație a organului fiscal de a suspenda soluționarea contestației administrative în cazul formulării unei sesizări adresate organelor de cercetare penală, instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul textului de lege anterior indicat poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale, prin raportare la definiția excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporționalității și a celorlalte exigențe ale dreptului la o bună administrare.

Raportând aceste considerații de ordin teoretic la criticile de nelegalitate formulate de reclamantă, precum și la actele existente la dosarul cauzei, Înalta Curte reține că părțile nu au contestat îndeplinirea primei cerințe a textului de lege, organul fiscal dispunând sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul București - Sesizarea penală nr. 287528/30.10.2015.

Prin urmare, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative este relevantă examinarea celei de-a doua condiții prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, respectiv existența raportului de interdependență dintre obligațiile bugetare stabilite prin decizia de impunere și stabilirea caracterului infracțional al faptelor imputate societății debitoare, legătură de care depinde soluționarea contestației administrative.

Analizând această cerință, Înalta Curte constată, contrar opiniei instanței de fond, că nu este îndeplinită condiția ca rezultatul sesizării penale să aibă o înrâurire hotărâtoare în soluționarea contestației administrative și că organul fiscal nu se află într-o imposibilitate absolută de a soluționa contestația reclamantei.

Fără a face aprecieri asupra forței probante a înscrisurilor din etapa efectuării controlului fiscal, în vederea stabilirii caracterului real al operațiunilor efectuate, Înalta Curte constată că, în condițiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale, apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operațiunilor economice derulate de reclamantă, respectiv a procedat la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ fiscal ce constituie titlu de creanță, nu se poate susține că organul de soluționare a contestației ar fi în imposibilitate să se pronunțe asupra contestației administrative formulate de reclamantă cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existența sau nu a unei infracțiuni.

Înalta Curte reține că interpretarea prevederilor din legislația națională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanțiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și în jurisprudența CEDO, cu precădere la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative și judiciare.

Astfel, o procedură administrativă trebuie derulată/finalizată în interiorul unui termen rezonabil, interesul legitim privat al contribuabilului implicând recunoașterea dreptului de a obține rezolvarea situației sale fiscale fără întârzieri excesive generate de cauze neimputabile acestuia.

Principiul soluționării cauzelor administrative într-un termen rezonabil se înscrie între coordonatele dreptului la o bună administrare, consacrat în art. 41 al Cartei drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene, text ce ar trebui să constituie un veritabil reper în orientarea practicii administrative a autorităților publice naționale.

În același sens, în jurisprudența Curții Europene a drepturilor Omului s-a reținut că a avut loc o violare a art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și libertăților fundamentale, referitor la accesul la un tribunal, în cazul în care autoritatea fiscală a întârziat nejustificat rezolvarea unor cereri, amânând nepermis o decizie judiciară asupra debitelor fiscale în litigiu (cauza Janosevici contra Suediei, hotărârea din 23 iulie 2002).

Raportând aceste garanții la necesitatea existenței unei soluții pronunțate pe latura penală a cauzei pentru finalizarea procedurii administrative, Înalta Curte reține că suspendarea procedurii de soluționare a contestației administrative are drept consecință amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiție al recurentei-reclamante.

Or, această împrejurare este de natură a afecta drepturile și interesele legitime ale reclamantei, situație ce se impune a fi remediată prin anularea deciziei atacate și obligarea organului fiscal de a soluționa pe fond contestația administrativă cu care a fost învestit de reclamantă, cu atât mai mult cu cât Înalta Curte constată că nu există niciun impediment pentru organul fiscal de a valorifica rezultatul procesului penal într-o fază ulterioară a procesului civil.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condițiile suspendării soluționării contestației administrative, hotărârea instanței de fond fiind dată cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

Pentru aceste motive, Înalta Curte constată că este fondat recursul formulat de reclamantă. Sentința recurată, prin care a fost respinsă acțiunea formulată de reclamantă, este nelegală, fiind pronunțată cu aplicarea greșită a normelor de drept material incidente menționate, motiv de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În baza dispozițiilor art. 496 din C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul formulat de reclamantă, va casa sentința atacată și, în rejudecare, va admite acțiunea, va anula Decizia nr. 28/29.01.2016 și va obliga pârâtele la soluționarea pe fond a contestațiilor administrativ-fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.10.2015, a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/30.10.2015 și a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/30.10.2011.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta – reclamantă S.C. A. - în Faliment - prin Lichidator Judiciar CII B. împotriva sentinței civile nr. 3255 din 9 iulie 2018 pronunțată de Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și, rejudecând, pe fond:

Admite acțiunea formulată de reclamanta S.C. A.

Anulează Decizia nr. 28/29.01.2016 și obligă pârâtele la soluționarea pe fond a contestațiilor administrativ-fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.10.2015, a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/30.10.2015 și a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/30.10.2011.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 16 septembrie 2022.