Decizia nr. 2418/2023 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs împotriva sentinței nr. 62/2022 a Curții de Apel Târgu-Mureș

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată. Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curții de Apel Târgu-Mureș la data de 2 mai 2022, sub dosar nr. x/2022, reclamanta societatea A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu Guvernul României, anularea pct. 42 alin. (1) teza I din Capitolul IX din H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, privind normele de aplicare ale art. 292 alin. (1) lit. f) Codul fiscal ca fiind dispoziții nelegale, cu obligarea pârâtului la plata cheltuielilor de judecată. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că prevederile invocate restrâng în mod nelegal categoriile de persoane care sunt scutite de TVA conform art. 292 alin. (1) lit. f) Codul fiscal, deoarece dispoziția legală care stabilește scutirea de TVA prevede că scutirea se acordă în general pentru activitatea de "formarea profesională a adulților".

Hotărârea primei instanțe. Prin sentința nr. 62 din data de 28 iulie 2022, Curtea de Apel Târgu-Mureș – secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis cererea formulată de reclamanta reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtul GUVERNUL ROMÂNIEI, a dispus anularea pct. 42 alin. (1) teza I din Cap. IX al HGR nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal în ceea ce privește sintagma "conform Ordonanței Guvernului nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulților, republicată, cu modificările și completările ulterioare"; a respins ca neîntemeiată cererea de intervenție în interesul pârâtului, cerere formulată de intervenientul accesoriu Ministerul Finanțelor și a obligat pârâtul Guvernul României la plata în favoarea reclamantei a sumei de 17.950 RON cu titlu de cheltuieli de judecată constând în taxă de timbru și onorariu avocațial. Pentru a pronunța această sentință, prima instanță a reținut că deși prin dispozițiile Codul fiscal se dispune în sensul scutirii de la plata TVA pentru activitățile de formare profesională a adulților, normele metodologice emise pentru punerea în aplicare a acestuia prevăd ca o condiție autorizarea agentului economic în acest scop conform O.G. nr. 129/2000. Dispozițiile Codul fiscal reprezintă o transpunere în legislația națională a prevederilor art. 132 alin. (1) lit. i) din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată, ce dispune în sensul că "Statele membre scutesc următoarele tranzacții… educația copiilor și a tinerilor, învățământul școlar sau universitar, formarea și reconversia profesională, inclusiv prestarea de servicii și livrarea de bunuri strâns legate de acestea, de către organisme de drept public care au acest scop sau de alte organizații recunoscute de statul membru în cauză ca având scopuri similare." Curtea de Apel a constatat faptul că prin normele metodologice analizate în fapt s-a adăugat textului legal cuprins în Codul fiscal. Condiționând scutirea de la plata TVA de autorizarea doar în baza O.G. nr. 129/2000, în condițiile în care s-a probat deja că există furnizori de programe de formare profesională ce se impun a fi autorizați în baza altor acte normative, în fapt s-a deformat voința legiuitorului de a scuti aceste entități de la plata taxei, în considerarea activității pe care o desfășoară iar nu a autorizării de care trebuie să beneficieze. CJUE a statuat deja că, în măsura în care articolul 132 alin. (1) litera (i) din Directiva 2006/112 nu precizează condițiile sau modalitățile potrivit cărora aceste scopuri similare pot fi recunoscute, revine în principiu dreptului național al fiecărui stat membru sarcina să adopte normele conform cărora o asemenea recunoaștere poate fi acordată unor astfel de organisme. Statele membre dispun de o putere de apreciere în această privință.(Cauza C-612/20, Happy Education S.R.L. vs. GDRFP Cluj Napoca, Hotărârea Curții din 28.04.2022). Analizând aceste aspecte reținute de CJUE, instanța a constatat faptul că în cazul furnizorilor precum reclamanta, aceștia nu doar că îndeplinesc condiția referitoare la natura serviciului furnizat, care se circumscrie noțiunii de formare și reconversie profesională, astfel cum aceasta este definită de art. 132 lit. i) din Directivă, dar sunt și recunoscute de statul membru, doar că în baza unor alte dispoziții legale decât cele menționate în normele metodologice de aplicare a Codul fiscal. Ca urmare, în vederea îndeplinirii scopului avut în vedere de directivă, de evitare a divergențelor și interpretărilor diferite în aplicarea sistemului TVA, nu se poate justifica neincluderea acestora în categoria reglementată, a celor ce beneficiază de scutire. Constatând faptul că, deși se impune ca scutirea reglementată de art. 292 alin. (1) lit. f) Codul fiscal să fie acordată doar persoanelor autorizate, menționarea O.G. nr. 129/2000 este una limitativă, cu efect direct asupra cel puțin unei categorii de furnizori de cursuri de formare profesională. Ca urmare, se va dispune în sensul anulării pct. 42 alin. (1) teza I din Cap. IX al HGR nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal în ceea ce privește sintagma "conform Ordonanței Guvernului nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulților, republicată, cu modificările și completările ulterioare". Ca urmare a admiterii cererii introductive de instanță, Curtea a respins ca neîntemeiată cererea de intervenție în interesul pârâtului, cerere formulată de intervenientul accesoriu Ministerul Finanțelor.

Cererile de recurs. Împotriva sentinței nr. 62 din data de 28 iulie 2022, pronunțate de Curtea de Apel Târgu-Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal au declarat recurs pârâtul Guvernul României și intervenientul Ministerul Finanțelor prin prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș. 3.1. Recursul declarat de recurentul-pârât Guvernul României Recurentul-pârât Guvernul României și-a întemeiat cererea de recurs pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, arătând că soluția pronunțată de prima instanță asupra fondului cauzei este rezultatul interpretării și aplicării greșite a dispozițiilor legale indicate în motivarea acțiunii de intimata-reclamantă și a conchis nelegal că prin normele metodologice analizate, în fapt, s-a adăugat textului legal cuprins în Codul fiscal". Dispozițiile pct. 42 alin. (1) teza I din Cap. IX al H.G. nr. 1/2016 nu sunt nelegale și vătămătoare pentru intimata-reclamantă, întrucât: - intimata-reclamantă nu este, în realitate, furnizoare de programe de formare profesională, în sensul stabilit de O.G. nr. 129/2000, aspect demonstrat, pe de o parte, de Codul CAEN 8559 - Alte forme de învățământ, iar pe de altă parte chiar de Decizia nr. 305/R/31.05.2022, pronunțată de Curtea de Apel Târgu Mureș în Dosarul nr. x/2021; - nu poate fi pus semnul egalității între formarea profesională a adulților (reglementată prin dispozițiile O.G. nr. 129/2000) și pregătirea/perfecționarea profesională a personalului de specialitate din domeniul transporturilor rutiere (reglementată prin dispozițiile O.G. nr. 27/2011), așa cum nejustificat a reținut prima instanță. Judecătorul fondului a extins nepermis aplicarea dispozițiilor Codul fiscal și ale O.G. nr. 129/2000 la alte situații neprevăzute de lege, ceea ce nu poate fi admis. De asemenea, aceste argumente ale instanței de fond referitoare la calitatea intimatei-reclamante de furnizoare de programe de formare profesională sunt de natură a încălca autoritatea de lucru judecat a Deciziei nr. 305/R/31.05.2022, pronunțată de Curtea de Apel Târgu Mureș în Dosarul nr. x/2021. Recurenta-pârâtă arată că dispozițiile art. 292 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal reprezintă transpunerea în legislația națională a prevederilor art. 132 alin. (1) lit. i) din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, potrivit cărora statele membre scutesc educația copiilor și a tinerilor, învățământul școlar sau universitar, formarea și reconversia profesională, inclusiv prestarea de servicii și livrarea de bunuri strâns legate de acestea, de către organisme de drept public care au acest scop sau de alte organizații recunoscute de statul membru în cauză ca având scopuri similare. De asemenea, reține ca fiind relevante dispozițiile art. 131 din Directiva T.V.A., potrivit cărora scutirile prevăzute la capitolele 2-9 din Titlul IX din această directivă, din care face parte și articolul 132, se aplică în conformitate cu condițiile pe care statele membre le stabilesc în scopul de a asigura aplicarea corectă și directă a acestor scutiri și de a preveni orice posibilă evaziune, fraudă sau abuz. În ceea ce privește jurisprudența europeană, pentru serviciile de natura celor ce fac obiectul cererii, consideră relevantă decizia CJ.U.E. în cauza C-449/17 A Et G A&G Fahrschul-Akademie GmbH, potrivit căreia noțiunea "învățământ școlar sau universitar", în sensul articolului 132 alin. (1) literele (i) și (j) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, trebuie interpretată în sensul că nu cuprinde cursurile de conducere auto asigurate de o școală de conducători auto, precum cea în discuție în litigiul principal, în vederea obținerii permiselor de conducere pentru autovehiculele din categoriile B și CI, prevăzute la articolul 4 alin. (4) din Directiva 2006/126/CE a Parlamentului European și a Consiliului din 20 decembrie 2006 privind permisele de conducere. La fundamentarea acestei decizii s-a avut în vedere faptul că, potrivit considerentului 29, cursurile de conducere auto asigurate în cadrul unei școli de conducători auto, precum cea în discuție în litigiul principal, chiar dacă este adevărat că au ca obiect diverse cunoștințe de ordin practic și teoretic, rămân în egală măsură o formă de învățământ specializat care nu echivalează, ca atare, cu transmiterea de cunoștințe și de competențe cu privire la un ansamblu larg și diversificat de materii, precum și la aprofundarea și la dezvoltarea lor, ceea ce caracterizează învățământul școlar sau universitar. În plus, consideră relevante concluziile Avocatului general prezentate m cauza mai sus menționată. În acest sens, arată că pct. 18 cuprinde considerentele Avocatului general, prin raportare la obiectul scutirii prevăzute la articolul 132 aliniatul (1) litera (i) din Directiva T.V.A., potrivit cărora " încadrarea școlilor auto în noțiunea de învățământ școlar sau universitar sau în scutirea prevăzută în directiva menționată nu ar fi conformă cu obiectivul acestei prevederi". De asemenea, la pct. 23 este relevată lipsa unui interes general care să justifice scutirea de T.V.A. a cursurilor de conducere a autovehiculelor, iar la pct. 40 este exprimat dezacordul față de punctul de vedere al Guvernului spaniol prezentat la pct. 394. Cu privire la legislația națională, menționează că aplicarea scutirii de T.V.A. este posibilă potrivit prevederilor art. 292 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal, printre altele, pentru operațiunile care reprezintă formare profesională a adulților și prestări de servicii și livrări de bunuri strâns legate de aceste activități. Referitor la calitatea prestatorului, acesta trebuie să fie instituție publică sau entitate autorizată pentru activitatea de învățământ sau formare profesională. Condițiile de acordare a scutirii sunt prevăzute în Normele metodologice. Astfel, în temeiul dispozițiilor Codul fiscal (act normativ primar), conform cărora "scutirea se acordă în condițiile prevăzute în normele metodologice" la pct. 42 alin. (1) din Normele metodologice au fost stabilite aceste condiții, respectiv s-au stabilit persoanele care se consideră autorizate pentru desfășurarea activității de formare profesională. În ceea ce privește concordanța cu prevederile Directivei T.V.A., arată că, astfel cum este stipulat la art. 131 din directivă, modalitatea de aplicarea a scutirilor de T.V.A., printre care și cea prevăzută la ari 132, este lăsată la latitudinea statelor membre, care stabilesc condițiile ce trebuie îndeplinite pentru, a asigura aplicarea corectă și directă a acestor scutiri și pentru a preveni orice posibilă evaziune, fraudă sau abuz. Prin urmare, contrar argumentelor succint prezentate în motivarea instanței de fond, dispozițiile criticate ale H.G. nr. 1/2016 se înscriu în finalitatea urmărită de legiuitor prin normele cu forță juridică superioară aplicabile în domeniu, în analiza legalității și conformității actului administrativ fiind omis un aspect esențial, anume acela că trebuia să se conformeze, deopotrivă, atât prevederilor Codul fiscal, cât și celor speciale ale O.G. nr. 129/2000, care se referă strict la formarea profesională a adulților. intervenientul Ministerul Finanțelor prin AJFP Mureș. 3.2. Recursul declarat de recurentul-intervenient Ministerul Finanțelor prin prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș Recurentul-intervenient Ministerul Finanțelor și-a întemeiat cererea de recurs pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, arătând că dispozițiile pct. 42 alin. (1) teza I din Capitolul IX al H.G. nr. 1/2016 se înscriu în finalitatea urmărită de legiuitor prin reglementările primare ale Legii nr. 227/2015 și nu intră în conflict cu acestea, sens în care s-au invocat următoarele prevederi legale: art. 292 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal, pct. 42 alin. (1) din Normele metodologice, art. 131 și art. 132 alin. (1) lit. i) din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată. De asemenea, a fost invocată jurisprudența europeană, pentru serviciile de natura celor ce fac obiectul cererii, fiind relevante in speța dedusa judecății următoarele: decizia C.J.U.E. în cauza C-449/17 A Et GA&G Fahrschul-Akademie GmbH. La fundamentarea acestei decizii s-a avut în vedere faptul că, potrivit considerentului 29, cursurile de conducere auto asigurate în cadrul unei școli de conducători auto, precum cea în discuție în litigiul principal, chiar dacă este adevărat că au ca obiect diverse cunoștințe de ordin practic și teoretic, rămân în egală măsură o formă de învățământ specializat care nu echivalează, ca atare, cu transmiterea de cunoștințe și de competențe cu privire la un ansamblu larg diversificat de materii, precum și la aprofundarea la dezvoltarea lor, ceea ce caracterizează învățământul școlar sau universitar. În același sens sunt, de altfel și concluziile Avocatului general care, la pct. 18, prin raportare la obiectul scutirii prevăzute la art. 132 alin. (1) lit. (i) din Directiva TVA, retine următoarele: "încadrarea școlilor auto în noțiunea de învățământ școlar sau universitar sau în scutirea prevăzută în directiva menționată nu ar fi conformă cu obiectivul acestei prevederi". De asemenea, la pct. 23 este relevată lipsa unui interes general care să justifice scutirea de TVA a cursurilor de conducere a autovehiculelor, iar la pct. 40 este exprimat dezacordul față de punctul de vedere al Guvernului spaniol prezentat la pct. 39. Cât privește legislația națională, arată că aplicarea scutirii de TVA este posibilă potrivit prevederilor art. 292 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal, printre altele, pentru operațiunile care reprezintă formare profesională a adulților și prestări de servicii și livrări de bunuri strâns legate de aceste activități. Referitor la calitatea prestatorului, acesta trebuie să fie instituție publică sau entitate autorizată pentru activitatea de învățământ sau formare profesională. Condițiile de acordare a scutirii sunt prevăzute în Normele metodologice. Astfel, în temeiul dispozițiilor Codul fiscal (act normativ primar), conform cărora "scutirea se acordă în condițiile prevăzute în normele metodologice" la pct. 42 alin. (1) din Normele metodologice au fost stabilite aceste condiții, respectiv s-au stabilit persoanele care se consideră autorizate pentru desfășurarea activității de formare profesională. În ceea ce privește concordanța cu prevederile Directivei TVA arătam că, astfel cum este stipulat la art. 131 din directivă, modalitatea de aplicare a scutirilor de TVA, printre care și cea prevăzută la art. 132, este lăsată la latitudinea statelor membre, care stabilesc condițiile ce trebuie îndeplinite pentru a asigura aplicarea corectă și directă a acestor scutiri și pentru a preveni orice posibilă evaziune, fraudă sau abuz. Obiectul principal de activitate al intimatei-reclamante, clasificat la codul CAEN 8559 Alte forme de învățământ, nu este relevant în stabilirea caracterului de persoană autorizată, conform O.G. nr. 129/2000 pentru desfășurarea activităților de formare profesională scutite de TVA, în conformitate cu prevederile art. 292 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal. Prin urmare, în mod greșit, instanța de fond a apreciat criticile reclamantei ca fiind întemeiate, dispunând în mod cu totul nejustificat anularea pct. 42 alin. (1) teza I din Cap. IX al HGR nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal în ceea ce privește sintagma "conform Ordonanței Guvernului nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulților, republicată, cu modificările și completările ulterioare".

Apărările formulate în cauză. AJFP Mureș a depus întâmpinare prin care solicită admiterea recursului declarat de Guvernul României. Intimata-reclamantă a depus întâmpinare cu privire la recursul declarat de Ministerul Finanțelor Publice, prin AJFP Mureș, cât și de Guvernul României, prin care a solicitat respingerea acestora ca nefondate.

Procedura de soluționare a recursului. În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 31 octombrie 2022, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 05 aprilie 2023, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția instanței de recurs. Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte va respinge recursurile, ca nefondate, pentru următoarele considerente: Conform art. 292 alin. (1) lit. f) Codul fiscal, "următoarele operațiuni de interes general sunt scutite de taxă: f) activitatea de învățământ prevăzută în Legea educației naționale nr. 1/2011, cu modificările și completările ulterioare, formarea profesională a adulților (…)". Dispozițiile Codul fiscal reprezintă o transpunere în legislația națională a prevederilor art. 132 alin. (1) lit. i) din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoare adăugată, ce prevăd că "Statele membre scutesc următoarele tranzacții: (…) educația copiilor și a tinerilor, învățământul școlar sau universitar, formarea și reconversia profesională, inclusiv prestarea de servicii și livrarea de bunuri strâns legate de acestea, de către organisme de drept public care au acest scop sau de alte organizații recunoscute de statul membru în cauză ca având scopuri similare;" Din examinarea prevederilor articolului 132 alin. (1) litera (i) din Directiva 2006/112 reiese că scutirea este acordată dacă sunt îndeplinite două condiții cumulative: - prestații efectuate constau în educația copiilor și tinerilor, învățământ școlar sau universitar, formarea și reconversia profesională sau prestații strâns legate de acestea, și, pe de altă parte; - prestatorul serviciului furnizat să fie recunoscut de statul membru în cauză, indiferent dacă prestațiile menționate sunt realizate de către organisme de drept public care au acest scop sau de alte organizații având scopuri similare. CJUE a statuat că, în măsura în care articolul 132 alin. (1) litera (i) din Directiva 2006/112 nu precizează condițiile sau modalitățile potrivit cărora aceste scopuri similare pot fi recunoscute, revine în principiu dreptului național al fiecărui stat membru sarcina să adopte normele conform cărora o asemenea recunoaștere poate fi acordată unor astfel de organisme. Statele membre dispun de o putere de apreciere în această privință.(Cauza C-612/20, Happy Education S.R.L. vs. GDRFP Cluj Napoca, Hotărârea Curții din 28.04.2022). Pe de altă parte, dispozițiile pct. 42 alin. (1) teza I din Cap. IX al HGR nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal prevăd că "scutirea prevăzută la art. 292 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal pentru formarea profesională a adulților se aplică de persoanele autorizate în acest scop conform Ordonanței Guvernului nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulților, republicată, cu modificările și completările ulterioare". Din analiza corelată a dispozițiilor legale naționale menționate rezultă că scopul comun al acestora este de a scuti de la plata TVA activitatea autorizată de formare profesională a adulților. Însă dispozițiile pct. 42 alin. (1) teza I din Cap. IX al HGR nr. 1/2016 condiționează scutirea de la plata TVA de autorizarea persoanelor de desfășoară activități de formare profesională a adulților conform Ordonanței Guvernului nr. 129/2000. Este adevărat că potrivit art. 131 din Directiva nr. 112/2006 modalitatea de aplicare a scutirilor este lăsată la latitudinea statelor membre, așa cum invocă recurenții, iar statul român a ales să aplice această scutire prin dispozițiile art. 292 alin. (1) lit. f) Codul fiscal. Din această perspectivă dispozițiile din legea internă menționate sunt în concordanță cu dispozițiile art. 131 și art. 132 alin. (1) lit. i) din Directiva 2006/112/CE. Însă condiționarea impusă de pct. 42 alin. (1) teza I din Cap. IX al HGR nr. 1/2016 în sensul scutirii de la plata TVA de autorizarea persoanelor de desfășoară activități de formare profesională a adulților conform Ordonanței Guvernului nr. 129/2000 este o condiționare nelegală, ce încalcă dispozițiile cu forță juridică superioară cuprinse în art. 292 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal în baza cărora sunt emise, deoarece elimină nejustificat de la acordarea scutirii persoanele ce sunt autorizate pentru desfășurarea activităților de formare profesională a adulților, în baza unor acte normative speciale, derogatorii de la O.G. nr. 129/2000. Astfel au fost încălcate dispozițiile art. 4 alin. (3) art. 13 alin. (1) lit. a) și b) din Legea nr. 24/2000, conform cărora actul normativ întocmit pe baza unui act de nivel superior, nu poate depăși limitele competenței instituite prin acel act și nici nu poate contraveni principiilor și dispozițiilor acestuia. Chiar în Decizia nr. 305/R/31.05.2022, pronunțată de Curtea de Apel Târgu Mureș în dosarul nr. x/2021, invocată de recurenți, se reține, cu putere de lucru judecat, că dispozițiile O.G. nr. 129/2000 reprezintă reglementarea generală, de drept comun, pentru autorizarea furnizorilor de formare profesională a adulților, dispoziții care nu sunt aplicabile reclamantei, ca urmare a existenței dispozițiilor speciale ale O.G. nr. 27/2011 privind transporturile rutiere. Motivul respingerii cererii reclamantei de obligare la emiterea autorizației pentru activitatea de formare profesională a adulților în domeniul transporturilor, cerere ce a format obiectul dosarului menționat, constă în aplicarea dispozițiilor speciale ale O.G. nr. 27/2011 (ce prevăd o procedură specială de autorizare și competența Ministerului Transporturilor și Infrastructurii în acest sens), și nu faptul că reclamanta nu ar desfășura activități de formare profesională a adulților, așa cum afirmă recurenții. Intimata-reclamantă are ca obiect principal de activitate formarea profesională în domeniul transporturilor rutiere, deoarece a fost autorizată să desfășoare această activitate în conformitate cu prevederile O.G. nr. 129/2000, fiind înscrisă în Registrul național al furnizorilor de formare profesională a adulților. Dovadă în acest sens sunt autorizațiile depuse la dosar și eliberate la data de 3.08.2017, valabile pe o durată de 4 ani. Cererea reclamantei de reautorizare în aceeași modalitate a fost respinsă, reținându-se că aceasta trebuie autorizată de către Ministerul Transporturilor - Autoritatea Rutieră Română, în temeiul dispozițiilor speciale cuprinse în O.G. nr. 27/2011, respectiv Ordinul Ministerului Transporturilor nr. 1212/2015. Într-adevăr, nu există identitate între formarea profesională a adulților (reglementată prin dispozițiile O.G. nr. 129/2000) și pregătirea/perfecționarea profesională a personalului de specialitate din domeniul transporturilor rutiere (reglementată prin dispozițiile O.G. nr. 27/2011), așa cum afirmă recurenții, deoarece formarea profesională a adulților este o activitate mai extinsă decât pregătirea/perfecționarea profesională a personalului de specialitate din domeniul transporturilor rutiere. Dar, ținând seama de faptul că pregătirea/perfecționarea profesională a personalului de specialitate din domeniul transporturilor rutiere este o formă a activității de formare profesională a adulților, astfel încât sunt aplicabile dispozițiile art. 292 alin. (1) lit. f) Codul fiscal, conform cărora formarea profesională a adulților este o activitate scutiră de plata TVA. Decizia CJUE pronunțată în cauza C-449/17 A et G A&G Fahrschul-Akademie GmbH nu este aplicabilă în speță, contrar afirmațiilor recurenților, deoarece aceasta privește interpretarea art. 132 alin. (1) lit. i) și j) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din perspectiva definirii noțiunii de învățământ școlar sau universitar, și nu a noțiunii de formare profesională a adulților, care potrivit art. 7 alin. (1) din O.G. nr. 129/2000 cuprinde formarea profesională inițială și formarea profesională continuă organizate prin alte forme decât cele specifice sistemului național de învățământ. Din aceste motive, în baza textelor de lege menționate, a art. 488 alin. (1) pct. 8 și art. 496 din C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursurile ca nefondate. Ca urmare a pierderii procesului prin respingerea cererilor de recurs, potrivit art. 453 alin. (1) din C. proc. civ., recurenții vor fi obligați la plata cheltuielilor de judecată efectuate de intimata-reclamantă, compuse din onorariul avocatului acesteia. În temeiul art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că onorariul avocatului intimatei-reclamante de 23800 RON este vădit disproporționat, atât în raport cu valoarea sau complexitatea cauzei, cât și cu activitatea desfășurată de avocat ce a constat în formularea și depunerea întâmpinărilor la cererile de recurs, prezentarea și susținerea concluziilor orale la un singur termen de judecată. În aceste condiții, Înalta Curte va reduce cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocatului intimatei-reclamante la suma de 12000 RON, astfel încât, potrivit dispozițiilor art. 451 alin. (2) și art. 453 alin. (1) din C. proc. civ. va obliga recurentul-pârât Guvernul României și recurentul-intervenient Ministerul Finanțelor, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș - Direcția Regională a Finanțelor Publice Brașov, în solidar, la plata sumei de 12.000 RON cu titlul de cheltuieli de judecată, către intimata-reclamantă A. S.R.L..