Decizia nr. 1957/2021 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea formulată, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad, în principal, anularea în tot a Raportului de Inspecție fiscală nr. x/06.02.2013, emis de către Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Arad - Activitatea de Inspecție fiscală Arad, și comunicat reclamantului la data de 20.03.2013, anularea în tot a Deciziei de impunere nr. x/06.02.2013 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Arad - Activitatea de Inspecție fiscală Arad, privind taxa pe valoare adăugată și alte obligații fiscale stabilite la persoanele fizice care realizează venituri impozabile din activități economice nedeclarate organelor fiscale, comunicată reclamantului la data de 20.03.2013, anularea în tot a Deciziei nr. 571/289/27.03.2014 - emisă de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Serviciul Soluționare Contestații în soluționarea contestației în procedura prealabilă și comunicată în data de 02.04.2014, precum și exonerarea sa de la plata sumei de 1.779.560 RON constând în TVA, majorări, dobânzi și penalități de întârziere. În subsidiar, dacă vor fi respinse petitele de la pct. I și se va considera că operațiunile sunt taxabile, atunci se solicită anularea în parte a raportului de inspecție fiscală, deciziei de impunere și deciziei de soluționare a contestației cu privire la cuantumul TVA și al accesoriilor, prin modificarea bazei de calcul, ca efect al aplicării hotărârilor CJUE în cauzele conexate Tulică și Plavoșin. De asemenea, în temeiul art. 15 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, s-a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/06.02.2013 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara, Serviciul Soluționare Contestații, până la soluționarea definitivă a cauzei, cu obligarea pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara la plata cheltuielilor de judecată în temeiul art. 453 C. proc. civ.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel Timișoara – secția contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 264 din 24 octombrie 2018,judecând cauza, în fond, după casare, a admis în parte acțiunea astfel cum a fost formulată și precizată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad, a dispus anularea parțială a raportului de inspecție fiscală nr. x/6.02.2013, a deciziei de impunere nr. x/6.02.2013 și a deciziei de soluționare a contestației nr. 571/289/27.03.2014 emise de DGRFP Timișoara în limita sumei care depășește taxa pe valoare adăugată calculată prin aplicarea procedeului sutei mărite – respectiv suma de 117.071 RON și a accesoriilor aferente acestei sume, a dispus anularea parțială a raportului de inspecție fiscală nr. x/6.02.2013, a deciziei de impunere nr. x/6.02.2013 și a deciziei de soluționare a contestației nr. 571/289/27.03.2014 emise de DGRFP Timișoara și în limita cotei de 50% din majorările de întârziere și din dobânzile aferente debitului principal în sumă de 616.163 RON, respectiv 273.268 RON majorări de întârziere și 120.152 RON dobânzi, și cu privire la valoarea integrală a penalităților de întârziere, a exonerat reclamantul de plata sumelor pentru care au fost anulate actele administrative fiscale atacate, a respins în rest acțiunea, menținând obligațiile fiscale în sumă de 616.163 RON TVA, și 273.268 RON majorări de întârziere și 120.152 RON dobânzi și, totodată, a obligat pârâtele la plata către reclamant a sumei de 5.150 RON cheltuieli de judecată.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii instanței de fond, pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad au declarat recurs. 3.1. Pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad, în motivarea recursului, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 4, 6, 7 și 8 C. proc. civ., arată că hotărârea atacată este nelegală în ceea ce privește anularea actelor administrative atacate în limita cotei de 50% din majorări de întârziere și din dobânzile aferente debitului principal în sumă de 616.163 RON (rezultat în urma expertizei), respectiv 273.268 RON majorări de întârziere si 120.152 RON dobânzi, și cu privire la valoarea integrală a penalităților de întârziere. În primul rând, accesoriile (majorări, dobânzi și penalități) aferente debitului principal stabilit (616.163 RON) s-au calculat în baza prevederilor speciale și imperative ale art. 119 - 1211 din vechiul Codul de procedură fiscalălă (O.G. nr. 92/2003). Cuantumul accesoriilor nu poate fi redus de instanță pe baza nici unor criterii, eventuala reducere putând fi făcută doar prin reducerea debitului principal, accesoriile calculându-se în raport de acesta, cu respectarea dispozițiilor Codul de procedură fiscală stabilite de legiuitor. Caracterul excesiv sau nu a accesoriilor fiscale nu poate fi apreciat de instanță, puterea judecătorească fiind competentă a aprecia doar faptul dacă aceste accesorii au fost legal calculate și în limitele stabilite de dispozițiile legale ce le reglementează, nu și dreptul a se proceda la calculul lor. Pe de altă parte, recurenta consideră că nu sunt îndeplinite nici criteriile pentru aplicarea principiului proporționalității, în condițiile în care ÎCCJ, prin Decizia de casare pronunțată, nu a identificat niciun moment o eventuală culpă a organului fiscal la momentul emiterii actelor administrative atacate. Aplicarea principiului proporționalității s-a făcut pe criterii subiective care, pe de-o parte, incumbă ideea de culpă a organelor fiscale și chiar legislative, iar pe de altă parte, nu țin seama de dispozițiile speciale și imperative ale art. 119 - 1211 din vechiul Codul de procedură fiscală, cât și de natura juridică a acestor accesorii. Or, din moment ce inspecția fiscală a fost legală, s-a desfășurat înăuntrul termenului de prescripție, legislația fiscală a fost clară, în mod evident reținerile instanței din hotărârea atacată sunt lipsite de suport legal. Instanța putea doar să constate faptul ca impunerea a fost sau nu făcută în cadrul termenului legal, iar din moment ce acesta a fost legal întocmită, sub nici o formă nu se putea aprecia faptul că a avut loc o tergiversare a impunerii din moment ce termenul legal pentru această operațiune a fost respectat, iar legislația a fost foarte clară în ceea ce privește obligațiile ce reveneau reclamantului. În opinia recurentei, prin decizia de casare în mod corect s-a reținut cu putere de lucru judecat că reclamantul este o persoană impozabilă, întrucât a desfășurat o activitate economică cu caracter de continuitate, a efectuat tranzacții imobiliare care intră în sfera de aplicare a TVA și a depășit plafonul special de scutire de la plata TVA, astfel că îi revenea obligația de a solicita înregistrarea în scopuri de TVA și avea obligația de plată a TVA conform prevederilor legale care reglementează în mod clar aceste aspecte. În aceste condiții, instanța de rejudecare a încălcat prevederile art. 501 alin. (1) din C. proc. civ., în sensul că problemele de drept dezlegate sunt obligatorii pentru instanța care judecă fondul. 3.2. Pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara își întemeiază calea de atac pe dispozițiile art. 488 alin-1 pct. 8 C. proc. civ. În motivare arată că instanța de recurs a precizat că în rejudecare, instanța de fond va avea în vedere dispozițiile art. 501 alin. (1), (3) și 4 C. proc. civ., problemele de drept dezlegate anterior fiind obligatorii pentru instanță care va judeca fondul. Așadar, în fața instanței de rejudecare, reclamantul a solicitat admiterea probei cu expertiza contabilă având obiectiv principal calcularea debitelor principale cât și a accesoriilor potrivit procedeului sutei mărite. În acest sens a fost întocmit raportul de expertiză contabilă. În ceea ce privește majorările de întârziere și dobânzile aferente debitului principal, acestea au fost calculate în baza prevederilor art. 119 și 120 din vechiul Codul de procedură fiscală, aceste texte fiind aplicabile în mod legal, nefiind afectate de vreun viciu de neconstituționalitate. Totodată, nu se poate reține vreo culpă a autorității fiscale în aplicarea prevederilor imperative ale art. 119 și 120. În acest sens s-au pronunțat și Înalta Curte de Casație și Justiție în mai multe decizii de speță.

Apărările formulate în cauză Intimatul - reclamant a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursurilor, ca nefondate. Cu privire la motivul prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 4 noul C. proc. civ., a solicitat respingerea acestuia având în vedere că recurenta nu arată și nici nu dovedește în ce mod prima instanță a depășit atribuțiile puterii judecătorești. Prin decizia civilă nr. 3708/21.12.2017, ÎCCJ a dispus ca, în rejudecare după casare, prima instanță să examineze actele administrativ fiscale și în ceea ce privește proporționalitatea sancțiunilor aplicate, cu aplicarea principiului proporționalității în materie fiscală. Prin urmare, în rejudecarea după casare, prima instanță nu și-a depășit atribuțiile, competența de verificare a proporționalității sancțiunilor aplicate de organul fiscal fiind atribuția exclusivă a instanței de judecată. Cu privire la motivul prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 6 noul C. proc. civ., intimatul solicită respingerea acestuia ca nefondat având în vedere că hotărârea este motivată, nu conține motive contradictorii sau străine pricinii. În motivarea soluției sale cu privire la reducerea majorărilor, prima instanță reține că majorările de întârziere în cuantum de 650.379 RON, diminuate în urma expertizei administrate în cauză la suma de 546.536 RON, au fost stabilite pentru perioada 26.01.2008-30.06.2010, în condițiile în care art. 119 din O.U.G. nr. 92/2003 nu preciza natura juridică a unor astfel de obligații accesorii. Analizând modul de formare a sumei impuse de organul fiscal, prima instanță constată că acestea corespund atât unor daune interese moratorii, pentru acoperirea prejudiciului încercat de bugetul de stat prin întârzierea în executarea obligației de plată a creanțelor fiscale, cât și a unei sancțiuni aplicabile în scop preventiv, pentru a asigura îndeplinirea corespunzătoare în viitor a obligațiilor fiscale. Or, procedând în această manieră - stabilirea simultană și nediferențiată a daunelor moratorii și a unei sancțiuni, raportată tot la întregul debit principal - organul de impunere a încălcat principiul proporționalității. Prima instanță arată că din circumstanțele speței rezultă, pe de o parte, că inspectorii fiscali nu au reținut în actele de control întocmite intenția de a eluda legislația fiscală aplicabilă, iar pe de altă parte, că însuși organul fiscal a avut o conduită oscilantă în situații similare. Totodată, instanța de fond a reține conduita culpabilă a organului fiscal, arătând că acesta a stat în pasivitate din anul 2007 până în anul 2013 și a tergiversat colectarea TVA aferent livrărilor de bunuri din speță. În motivarea soluției de reducere a penalităților, prima instanță face distincția între acestea și dobânzi și arată că debitul suplimentar stabilit cu titlu de sancțiune, în cuantum de 15% din debitul principal, este excesiv, raportat la circumstanțele cauzei, cu accent pe conduita culpabilă a organului fiscal și practica administrativă neunitară și imprevizibilă. În realitate, prin conduita sa, organul fiscal a dat dovadă de rea-credință în raportul juridic cu contribuabilul. De asemenea, s-a luat în considerare, din nou, conduita culpabilă a organului fiscal și caracterul neunitar și imprevizibil al practicii neunitare și culpa concurentă a organului fiscal în cauzarea prejudiciului. Prin urmare, intimatul consideră că nu se poate reține că hotărârea recurată este nemotivată sau conține motive străine pricinii ori motive contradictorii. Cu privire la motivul prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 7 noul C. proc. civ., se solicită respingerea acestuia ca nefondat având în vedere că instanța de fond nu a încălcat puterea de lucru judecat a vreunei hotărâri judecătorești. Instanța nu a făcut altceva decât s-a conformat dispozitivului instanței de casare, a administrat proba cu expertiză și a verificat respectarea principiului si a aplicat ea însăși principiul proporționalității. În opinia intimatului și motivul prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. este nefondat având în vedere că aplicarea principiului proporționalității, îi permite instanței să aprecieze și să reducă întinderea accesoriilor. A susține contrariul, așa cum face recurenta, ar însemna să rămână fără eficiență un principiu de drept european. Or, aplicarea cu prioritate a dreptului Uniunii Europene, atunci când dreptul național îl încalcă, este prevăzută în Constituție și în art. 4 noul C. proc. civ. Art. 148 din Constituția României dispune preeminența dreptului UE față de dispozițiile interne contrare.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatului, Înalta Curte apreciază că recursurile sunt fondate. Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate. Din actele și lucrările dosarului rezultă că reclamantul A. a fost supus unei inspecții fiscale de către Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad în privința stabilirii taxei pe valoarea adăugată datorată de reclamant pentru tranzacțiile imobiliare efectuate în perioada 2007-2012, finalizată prin raportul de inspecție fiscală nr. x/6.02.2013. Prin raportul de inspecție fiscală nr. x/6.02.2013 emis de pârâta A.J.F.P. Arad, organul de inspecție fiscală a constatat că reclamatul a obținut venituri din transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor imobiliare, respectiv a achiziționat și vândut imobile, aceste operațiuni având caracter de continuitate, fiind fiind considerate activitate economică, iar livrarea de terenuri construibile sunt taxabile din punct de vedere al TVA. Având în vedere faptul că, reclamantul a efectuat în perioada verificată 6 (șase) operațiuni de transfer al dreptului de proprietate asupra unor imobile deținute în cotă indiviză de 1/2, iar în urma depășirii plafonului de scutire, contribuabilul nu s-a înregistrat în scopuri de TVA pentru livrarea de terenuri construibile, organele de inspecție fiscală au procedat la stabilirea TVA de plată și a accesoriilor aferente de la data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale. Prin decizia de impunere nr. x/6.02.2013 emisă de pârâta A.J.F.P. Arad, având ca bază de calcul prețul de 1.085.000 euro obținut de reclamant ca urmare a înstrăinării cotei de 1/2 a imobilului evidențiat în contractul de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. x/19.12.2007 la BNP B., s-au stabilit în sarcina reclamantului obligații fiscale suplimentare în cuantum total de 1.779.560 RON, din care 733.234 RON TVA și 1.046.326 RON accesorii aferente, astfel: majorări de întârziere 650.379 RON, dobânzi 285.962 RON și penalități de întârziere 109.985 RON. Împotriva deciziei de impunere nr. x/6.02.2013, în procedura instituită de art. 205 și urm. din O.G. nr. 92/2003, reclamantul a formulat contestație, solicitând anularea acesteia, iar prin decizia de soluționare a contestației nr. 571/289/27.03.2014 pârâta D.G.R.F.P. Timișoara a respins contestația. În primul ciclu procesual, prin hotărârea de casare, ÎCCJ a stabilit că în mod corect prima instanță a apreciat caracterul nefondat al criticilor de nelegalitate a actelor administrative atacate, precum și faptul că debitul principal se datorează de reclamant în limita sumei calculate prin procedeul sutei mărite, așa cum de altfel a decis și Comisia Centrală Fiscală și instanțele europene. Tot instanța de casare a apreciat faptul că în privința obligațiilor accesorii debitului principal, instanța de fond neluând în considerare necesitatea efectuării expertizei fiscale solicitate de reclamant prin acțiunea introductivă pentru stabilirea cuantumului accesoriilor și, cu atât mai puțin, necesitatea de a stabili dacă penalitățile de întârziere stabilite prin actul de impunere și diminuate corespunzător părții anulate din obligația principală respectă sau nu principiul proporționalității - practic, nu a soluționat pe fond cauza sub aceste aspecte, deși a fost legal investită cu cererea de anulare/reducere a accesoriilor. De asemenea, instanța supremă a apreciat că această chestiune nu este una pur formală, ci ține de precizarea unui criteriu (sau a unui set de criterii) în funcție de care se face aprecierea, iar soluționarea acestor probleme direct în recurs ar aduce atingere dreptului părților de a beneficia de dublul grad de jurisdicție. În concluzie, ÎCCJ a precizat că, în rejudecare, instanța de fond va avea în vedere dispozițiile art. 501 alin. (1), (3) și 4 C. proc. civ., problemele de drept dezlegate anterior fiind obligatorii pentru instanță care va judeca fondul. În fața instanței de rejudecare reclamantul a solicitat admiterea unei expertize pentru calcularea debitelor principale cât și a accesoriilor potrivit procedeului sutei mărite. În acest sens a fost întocmit raportul de expertiză contabilă. Înalta Curte a constatat că în mod greșit s-a dispus anularea actelor administrative atacate în limita cotei de 50% din majorări de întârziere și din dobânzile aferente debitului principal în sumă de 616.163 RON (rezultat în urma expertizei), respectiv 273.268 RON majorări de întârziere si 120.152 RON dobânzi, și cu privire la valoarea integrală a penalităților de întârziere. Este fără putință de tăgadă concluzia că prima instanță a pronunțat o soluție temeinică și legală atunci când considerând întemeiată în parte acțiunea promovată de către reclamantul A., în temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004 și art. 218 alin. (2) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, a admis-o, cu consecința anulării în parte a raportului de inspecție fiscală a deciziei de impunere și a deciziei de soluționare a contestației, toate acte infralegislative emise de DGRFGP Timișoara în limita sumei care depășește taxa pa adăugată calculată prin aplicarea procedeului sutei mărite – respectiv suma de 117.071 RON și a accesoriilor aferente acestei sume. Soluția instanței de fond apare însă ca nelegală, în parte, în ceea ce privește dispoziția referitoare la exonerarea reclamantului A. de la plata obligațiilor fiscale în limita cotei de 50% din dobânzile aferente debitului principal în sumă de 616.163 RON, respectiv 273.268 RON majorări de întârziere și 120.152 RON dobânzi, precum și cu privire la valoarea integrală a penalităților de întârziere. Înalta Curte reamintește că la finele unui prim ciclu procesual Înalta Curte de Casație și Justiție, prin decizia nr. 3708 pronunțată la data de 21 noiembrie 2017, a admis recursul declarat de reclamant împotriva hotărârii instanței de fond și a retrimis cauza spre rejudecare Curții de Apel Timișoara. Cu acea ocazie, instanța supremă a statuat că hotărârea pronunțată în cauza Salomie și Oltean, C-183/14, a reiterat, așadar, aplicabilitatea principiului proporționalității în materie fiscală și a menționat criterii la care instanța trebuie să se raporteze, la examinarea sancțiunii, în funcție de împrejurările speței, suma impusă în mod concret, eventuala existență a unei evaziuni sau a unei eludări a legislației aplicabile imputabile persoanei impozabile a cărei neînregistrare este sancționată, iar în ceea ce privește majorările, dacă au caracter de sancțiuni fiscale, a arătat că nu trebuie să fie excesive în raport cu gravitatea încălcării obligațiilor legale. Aprecierea caracterului proporțional al sancțiunii revine, însă, în totalitate, instanței de judecată. Pentru aceste motive, având în vedere că instanța de fond nu a examinat actele administrativ fiscale și în ceea ce privește proporționalitatea sancțiunilor aplicate, cu aplicarea principiului proporționalității în materie fiscală, reținut în mod constant în jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, Înalta Curte a constatat incidența motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., cu aplicarea dispozițiilor art. 496 și art. 497 C. proc. civ., împrejurare față de care s-a impus admiterea recursului și casarea cu trimitere spre rejudecare aceleiași instanțe, pentru a asigura ambelor părți un proces echitabil, prin garanțiile procesuale pe care judecata în primă instanță le conferă părților și pronunțarea unei hotărâri ale cărei elemente să permită instanței de recurs exercitarea atribuțiilor de control judiciar. Instanța de fond, după casarea cu trimitere, examinând dispozițiile O.G. nr. 92/2003, incidente în speță, a apreciat că aceste reglementări fac distincție între două categorii de obligații fiscale accesorii, creând însă posibilitatea de cumulare a acestora și, în acest fel, permițând a se stabili că dobânzile au caracter reparator, în timp ce penalitățile au natură sancționatorie. Aceeași instanță, luând ca reper principiul proporționalității, în lumina deciziei de casare, a examinat și a concluzionat în sensul caracterului excesiv al penalităților aplicate reclamantului, din moment ce art. 120 1 alin. (1) din Ordonanța Guvernului 92/2003 permite cumularea penalităților cu dobânzile. În concluzie, instanța a apreciat că, în aplicarea principiului proporționalității, stabilirea pe seama reclamantului a penalităților de întârziere cumulate cu dobânzile pentru perioada 01.07.2010-06.02.2013, este excesivă, în circumstanțele particulare ale cauzei, astfel încât a considerat că se impune anularea actelor administrative fiscale atacate cu privire la valoarea integrală a acestor obligații fiscale accesorii (penalități de întârziere). Judecătorul cauzei a apreciat și că dobânzile au un caracter inerent sancționator, considerând că, în virtutea principiului proporționalității, este necesară și înlăturarea acestora în proporție de 50%. Înalta Curte constată că instanța de fond a făcut o greșită interpretare, în principal, a prevederilor art. 120 alin. (1) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, precum și a principiului proporționalității, atunci când a procedat la diminuarea/înlăturarea creanțelor fiscale accesorii din prezenta cauză. În interpretarea dispozițiilor legale precitate, instanța de recurs se va conforma dezlegărilor date de către Înalta Curte de Casație și Justiție – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept prin Decizia nr. 86 din 10 decembrie 2018, obligatorie, potrivit art. 521 alin. (3) din C. proc. civ. Rezumând, Înalta Curte a statuat, prin decizia mai sus amintită, că dobânzile nu intră în examenul de proporționalitate deoarece nu au caracterul unor sancțiuni fiscale, ci reprezintă echivalentul prejudiciului creat titularului creanței fiscale, ca urmare a neachitării de către debitor a obligațiilor de plată scadente, prin urmare, diminuarea cu 50% a dobânzilor prin aplicarea principiului proporționalității apare ca fiind nelegală. În ceea ce privește majorările de întârziere, instanța supremă a statuat, în interpretarea aceluiași art. 120 alin. (1) din actul normativ mai sus amintit, că acestea au caracterul unor sancțiuni fiscale, și că în privința acestora în raport de modul în care au fost reglementate în perioada 2007-01.07.2010 se poate aplica principiul proporționalității astfel cum Curtea de Justiție a Uniunii Europene a reținut în hotărârea din 9 iulie 2015, pronunțată în cauza C-183/14 Salomie și Oltean. În consecință, în virtutea celor statuate de Curtea de la Luxembourg în cauza C-183/14, revine instanței naționale sarcina de a verifica dacă cuantumul sancțiunii nu depășește ceea ce este necesar pentru atingerea obiectivelor care constau în asigurarea colectării în mod corect a taxei și prevenirea evaziunii, având în vedere împrejurările speței și în special suma impusă în mod concret și eventuala existență a evaziunii sau a unei eludări a legislației aplicabile imputabilă persoanei impozabile. Sub acest aspect, Înalta Curte va reține, având în vedere datele concrete ale speței și în special suma impusă în mod concret, că majorările de întârziere nu reprezintă o sancțiune fiscală excesivă care să atragă diminuarea acestora în virtutea principiului proporționalității. De altfel, este de reținut că în privința celor 6 operațiuni de transfer al dreptului de proprietate asupra imobilelor deținute în cotă indiviză de 1/2 doar în perioada 2007-01.07.2010 majorările de întârziere au fost de 0,1% pe zi de întârziere apoi, treptat, acestea s-au diminuat la 0,05%, apoi la 0,04% și în final la 0,03% prin intervenții ale legislatorului român. În concluzie, instanța de rejudecare în mod greșit a dispus anularea actelor administrative în ceea ce privește majorările de întârziere și dobânzile în proporție de 50%, și cu privire la valoarea integrală a penalităților de întârziere, în baza interpretării greșite a prevederilor art. 120 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 și a principiului proporționalității.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursurile, va casa în parte sentința recurată și, rejudecând cauza în limitele casării, va înlătura dispoziția referitoare la exonerarea reclamantului de la plata obligațiilor fiscale în limita cotei de 50% din dobânzile aferente debitului principal în sumă de 616.163 RON, respectiv 273.268 RON majorări de întârziere și 120.152 RON dobânzi, precum și cu privire la valoarea integrală a penalităților de întârziere, menținând celelalte dispoziții ale sentinței.