ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1465/2022

Ședința publică din data de 11 martie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1 Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin declinare de la Tribunalul București (Sentința civilă nr. 7250 din 06.11.2014 pronunțată în dosarul nr. x/2014), reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, pronunțarea unei hotărâri prin care să se dispună anularea Deciziei de impunere nr. x/12.07.2013 privind obligații fiscale suplimentare de plată și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/12.07.2013 și, pe cale de consecință, restituirea sumei de 2.089.766 RON, sumă negativă de T.V.A. cu opțiune de rambursare. În subsidiar, a solicitat obligarea pârâtei la soluționarea contestatției administrative, înregistrată sub nr. x/14.08.2013.

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, sub nr. dosar x/2014, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, anularea Deciziei nr. 197/26.03.2014 privind soluționarea contestației împotriva Deciziei de impunere nr. x/12.07.2013 privind obligații fiscale suplimentare de plată și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/12.07.2013 emise de Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 4 București, anularea și a acestor două cate și plata către reclamantă a sumei de 2.089.766 RON, suma negativă de T.V.A. cu opțiune de rambursare.

În Dosarul nr. x/2014, pârâta a solicitat respingerea cererii privind anularea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală ca inadmisibilă, având în vedere că potrivit art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, numai decizia emisă în urma soluționării contestației poate fi atacată în fața instanței de contencios.

Prin încheierea din data de 18 februarie 2015, pronunțată în Dosarul nr. x/2014 al Curții de Apel București, în temeiul dispozițiilor art. 139 din C. proc. civ. a fost admisă excepția de conexitate și s-a dispus conexarea acestui dosar la dosarul mai întâi înregistrat sub nr. x/2014.

Prin sentința civilă nr. 891 din 27 martie 2015, Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins excepția inadmisibilității, ca nefondată și a anulat Decizia de impunere nr. x/12.07.2013, Raportul de inspecție fiscală nr. x/12.07.2013 și Decizia nr. 197/26.03.2014 emise de pârâtă. A obligat pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București să plătească reclamantei A. S.R.L. suma de 2.089.766 RON, sumă negativă de T.V.A. cu opțiune de rambursare.

Această soluție a fost recurată de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, solicitând casarea hotărârii atacate și, în principal, respingerea acțiunii reclamantei ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă, iar, în subsidiar, pe fondul cauzei, respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

Prin hotărârea nr. 991/14.03.20217 a Înaltei Curți de Casație și Justiție – secția de contencios administrativ și fiscal, în primul ciclu procesual, a fost admis recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București împotriva sentinței nr. 891 din 27 martie 2015 a Curții de Apel București – secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal și trimisă cauza spre rejudecare.

1.2. Hotărârea primei instanțe

Urmare a rejudecării cauzei de Curtea de Apel București – secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal prin sentința civilă nr. 5112 de la data de 06.02.2018 a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale pasive și respinsă, ca neîntemeiată, acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva acestei soluții a formulat cerere de recurs reclamanta A. S.R.L., solicitând, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 6 și pct. 8 Cod peoc. Civ., admiterea recursului, casarea sentinței civile atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare.

În esență, în motivare, arătat că sentința civilă atacată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, în raport de exigențele impuse de legiuitor, având în vedere și obiectul cererii de chemare în judecată care are o importanță vitală pentru societatea aflată în pragul falimentului

Subsumat motivului de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a arătat că judecătorul are datoria de a aplica/interpreta norma de drept material după cum considera corect motivându-și decizia în acest sens, simpla achiesare la poziția organului fiscal nefiind suficientă pentru a putea considera sentința instanței de fond ca fiind una motivată și la adăpost de critică.

Se arată că activitatea principală a recurentei-reclamante este de achiziție si livrare de bunuri si servicii, respectiv achiziționarea și customizarea de sisteme informatice, activități cuprinse in dispozițiile Codul fiscal privind reglementarea operațiunilor impozabile si deducerea TVA, iar în urma parteneriatului cu Agenția Naționala de Ocupare a Forței de Munca (ANOFM) privind cele doua proiecte naționale si strategice cuprinse in Axa Prioritara 4 Modernizarea Serviciului Public de Ocupare, a desfășurat activități privind îmbunătățirea furnizării serviciilor publice prestate de către ANOFM.

Organul fiscal a apreciat că recurenta a dedus T.V.A., în mod nejustificat, sens în care a fost întocmita decizia de impunere nr. x/12.07.2013 privind obligațiile fiscale suplimentare de plata, in care s-a stabilit obligația reclamantei de plata a sumei de 322.435 RON reprezentând TVA, intrucat s-a considerat ca nu ar fi avut drept de deducere, au fost calculate majorări in cuantum de 70.297 RON si penalități valorând 48.365 RON.

Temeiul acestor măsuri dispuse de fisc a fost reprezentat de Circulara nr. 559381 din 14 iunie 2013 cu privire la tratamentul fiscal din punct de vedere al TVA aplicabil operațiunilor desfășurate in cadrul proiectelor implementate in parteneriat prin Programul Operațional Sectorial Dezvoltarea Resurselor Umane (POSDRU), care se refera la societățile partenere autorizate conform Ordonanței Guvernului nr. 129/2000 privind formarea profesionala a adulților, republicata, cu modificările si completările ulterioare.

Recurenta-reclamantă a susținut că nu poate fi însă asimilată în niciun fel, categoriilor de societăți partenere autorizate conform O.G. nr. 129/2000 privind formarea profesionala a adulților, republicată și nici societăților prevăzute de art. 15 alin. (1) din O.U.G. nr. 64/2009, ceea ce demonstrează că nu se supune in niciun fel prevederilor reglementate de actul in baza căreia i s-a refuzat dreptul de rambursare TVA, anume Circulara nr. 559381 din 14 iunie 2013, ce reprezintă in concret o adresa interna utilizata in cadrul unei anumite instituții, publice sau private.

În mod greșit, organele fiscale au încadrat recurenta-reclamanta ca aparținând organizațiilor de la art. 15 din O.G. nr. 64/2009 și au procedat la interpretarea eronată a dispozițiilor privind reglementarea deductibilității TVA, producând astfel un prejudiciu si o atingere gravă a drepturilor și intereselor recurentei-reclamante.

Activitățile recurentei-reclamante in cadrul proiectelor europene desfășurate in parteneriat cu ANOFM reprezintă activități in baza cărora urmează a se realiza operațiuni taxabile, cu atât mai mult cu cat activitatea principala desfășurata efectiv de Recurenta-reclamanta este de achiziție si livrare de bunuri si servicii, respectiv achiziționarea si customizarea de sisteme informatice si reglementata de prevederile Codul fiscal.

A invocat dispozițiile art. 297 privind sfera de aplicare a dreptului de deducere din Codul fiscal, arătând că in mod corect au fost înregistrate cheltuielile antemenționate ca fiind deductibile, TVA aferenta fiind in mod corect catalogata drept permițând dreptul de deducere.

A susținut că sentința recurată este pronunțată cu aplicarea greșită a dispozițiilor legale prevăzute de Codul fiscal, reținându-se că în speța trebuia făcuta aplicarea dispozițiilor privind dreptul de deducere TVA, astfel ca hotărârea beneficiază de un control de legalitate in fata instanței de judecata.

A precizat că a respectat prevederile legale cu privire la contabilitatea generala a firmei, înregistrând corespunzător toate acțiunile supuse acestor norme legale, inclusiv cele legate de înregistrarea, deducerea, plata si declararea TVA.

Pentru toate aceste considerente, a solicitat admiterea cererii de recurs.

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă nu a depus întâmpinare în cauză.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, având în vedere următoarele:

În ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., invocat de recurenta-reclamantă, aceasta a susținut că hotărârea recurată cuprinde motive străine de natura cauzei, aceasta fiind o consecință a aplicării greșite a normelor de drept material.

Înalta Curte, în analiza criticilor subsumate motivului de casare sus-precizat, apreciază că instanța de fond a reținut, în mod corect, elementele de fapt și de drept care au condus la respingerea, ca neîntemeiată, a cererii de chemare în judecată, prin care recurenta-reclamantă a solicitat anularea Deciziei de impunere nr. x/12.07.2013.

Înalta Curte constată că instanța de fond a făcut o analiză justă a cauzei prin raportare la prevederile art. 145 alin. (2) din Codul fiscal și reținând, în considerentele sentinței recurate că acordurile de parteneriat dintre reclamantă și ANOFM au fost încheiate în baza unor contracte de finanțare încheiate între ANOFM și AMPOSDRU. Astfel că între cele două entități există un parteneriat și nu relații comerciale bazate pe prestări servicii din partea reclamantei, astfel că, arată instanța de fond în mod corect, că reclamanta se află într-o eroare de raționament în dorința ei de a i se recunoaște dreptul de deducere a TVA.

Având în vedere aceste considerente, Înalta Curte constată sunt nefondate criticile emise de recurenta-reclamantă, nefiind relevate argumente contradictorii ori străine de natura pricinii, care să se circumscrie motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. pe care aceasta îl invocă în cuprinsul cererii de recurs.

Astfel fiind, hotărârea recurată respectă condițiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., respectiv a avut în vedere stabilirea situației de fapt, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părților și punctul de vedere al instanței față de fiecare argument relevant, și, nu în ultimul rând, raționamentul logico-juridic care a fundamentat soluția adoptată, fără a se putea reține elemente contradictorii în privința considerentelor sentinței.

În consecință, Înalta Curte observă că prima instanță a pronunțat o hotărâre motivată și nu există niciun element care să indice caracterul arbitrar al modalității în care instanța a aplicat legislația relevantă pentru faptele cauzei. Ca urmare, acest prim motiv de casare este apreciat de către instanța de recurs, ca fiind nefondat.

Înalta Curte, trecând la analiza criticilor ce se circumscriu motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., apreciază că nici aceste critici nu sunt întemeiate.

În ceea ce privește situația de fapt care a condus la starea litigioasă dintre părți, instanța de recurs reține că recurenta-reclamantă a fost partener cu ANOFM în două proiecte naționale strategice care se înscriu în Axa prioritară 4 Modernizarea Serviciului Public de Ocupare.

În baza Raportului de inspecție fiscală nr. x din 12.07.2013, AFP Sector 4 București a emis Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x din 12.07.2013, prin care s-au stabilit următoarele obligații de plată: 2.412.201 RON TVA suplimentar și 118.662 RON accesorii aferente TVA.

Diferențele de TVA stabilite suplimentar au privit 25.764 RON aferentă cheltuielilor efectuate în baza facturii x/15.09.2011 emisă de B. S.R.L. care trebuiau finanțate din fonduri nerambursabile, pe motiv că nu sunt destinate realizării de operațiuni cu drept de deducere și 2.386.437 RON aferentă cheltuielilor efectuate în cadrul proiectelor finanțate din instrumente structurale în cadrul programelor operaționale derulate în baza contractelor de finanțare nerambursabilă și a Acordurilor de parteneriat, deoarece nu intră în baza de impozitare a TVA.

Contestația formulată de reclamantă a fost respinsă prin Decizia nr. 197 din 26.03.2014 emisă de pârâtă având în vedere că reclamanta a încheiat Acorduri de parteneriat cu ANOFM, în baza unor contracte de finanțare încheiate între ANOFM și AMPOSDRU, pentru implementarea proiectelor "Cardul profesional european – soluție europeană în căutarea unui loc de muncă" și "Formarea profesională a personalului SPO din România".

Înalta Curte în analiza criticilor circumscrise motivului de casare art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. apreciază că instanța de fond a pronunțat o hotărâre cu respectarea normelor legale aplicabile speței.

Astfel, în acord cu opinia instanței de fond, Înalta Curte apreciază că raționamentul care a stat la baza confirmării legalității actului administrativ contestat este determinat de faptul, că între recurenta-reclamantă A. S.R.L. și Agentia Nationala pentru Ocuparea Fortei de Munca nu există o relație comercială care să implice o activitate de prestări servicii, ia rîn urma acestor servicii să fie remunerată. În fapt, între cele două părți (A. S.R.L. și Agentia Nationala pentru Ocuparea Forței de Muncă) există un acord de parteneriat în urma căruia acestea trebuiau să implementeze proiectele, "Cardul profesional european – soluție europeană în căutarea unui loc de muncă" și "Formarea profesională a personalului SPO din România".

În speță, Agentia Natională pentru Ocuparea Forței de Munca este finanțată prin Axa Prioritară 4 Modernizarea Serviciului Public de Ocupare din partea AMPOSDRU pentru cele două proiecte, iar recurenta-reclamantă A. S.R.L. în realizarea acestor proiecte are calitatea de partener alături de ANOFM.

În aceste condiții, încasarea sumelor de bani pentru realizarea proiectelor privitoare la activitățile recurentei-reclamante nu au caracterul unor plăți făcute în scopul acoperirii unor prestări de servicii din perspectivă comercială.

Or, în considerarea activității recurentei-reclamante ca făcând parte din obligațiile asumate prin acordurile de parteneriat, aceste sume nu intră în sfera de aplicare a TVA.

În acest sens, prevederile art. 145 alin. (2) din Codul fiscal subliniază condițiile în care partea poate să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă aceste achiziții sunt utilizate pentru umrătoarele operațiuni: a) operațiuni taxabile; b) operațiuni rezultate din activități economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operațiuni ar fi fost realizate în România; c) operațiuni scutite de taxă, conform art. 143, 144 și 144^1; d) operațiuni scutite de taxă, conform art. 141 alin. (2) lit. a) pct. 1 - 5 și lit. b), în cazul în care cumpărătorul ori clientul este stabilit în afara Comunității sau în cazul în care aceste operațiuni sunt în legătură directă cu bunuri care vor fi exportate într-un stat din afara Comunității, precum și în cazul operațiunilor efectuate de intermediari care acționează în numele și în contul altei persoane, atunci când aceștia intervin în derularea unor astfel de operațiuni; e) operațiunile prevăzute la art. 128 alin. (7) și la art. 129 alin. (7), dacă taxa s-ar fi aplicat transferului respectiv.

Totodată, reține instanța de recurs că, în temeiul art. 126 alin. (1) din Codul fiscal, sunt operațiuni impozabile, operațiunile care îndeplinesc următoarele condiții cumulativ:

"a) operațiunile care, în sensul art. 128 - 130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată;

b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în conformitate cu prevederile art. 132 și 133;

c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită la art. 127 alin. (1), acționând ca atare;

d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2)."

În speță, Înalta Curte reține că prin actul administrativ fiscal contestat s-a reținut, în mod corect, prin raportare la textele de lege indicate mai sus că, recurenta-reclamantă nu a desfășurat prestări de servicii cu plată, nici față de partenerul principal și nici față de beneficiarii finali ai fondurilor nerambursabile, adică nu a desfășurat activități incluse în sfera de aplicare a TVA.

În aceste condiții în mod corect s-a concluzionat că, recurenta-reclamantă nu poate beneficia de dreptul de deducere prevăzut de art. 145 alin. (2) din Codul fiscal.

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinței prin prisma dispozițiilor invocate de recurenta-reclamantă, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., urmează a respinge recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 5113 din 06 decembrie 2018, pronunțată de Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 5113 din 06 decembrie 2018, pronunțată de Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 11 martie 2022.