ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 836/2023

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 15.09.2021, sub nr. x/2021, reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtul M.F.P. - A.N.A.F.- D.G.R.F.P.B. - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul de Inspecție Fiscală 4 a formulat contestație împotriva Deciziei de instituire a masurilor asigurătorii nr. 1 din 23.08.2021, și comunicată reprezentanților societății la data de 24.08.2021 solicitând instanței: în principal, anularea în tot a deciziei de instituire măsuri asigurători nr. 1 din 23.08.2021 comunicată de Autoritate la data de 24.08.2021, precum și, a actelor subsecvente emise si întemeiate pe această decizie/act administrativ întrucât actul nu este motivat neexistând indicii pentru care sa fie aplicate dispozițiile acestei instituții, iar, în subsidiar, anularea în parte a actului administrativ contestat și a actelor subsecvente emise in baza acestei decizii, în sensul înlăturării măsurilor asigurătorii ce vizează (i) instituirea popririi asupra conturilor bancare, si (ii) instituirea măsurii popririi de la terți, păstrând in ființă exclusiv (ii) sechestrul instituit pe bunurile societății (iii) Obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea prezentului litigiu.

Hotărârea instanței de fond Prin sentința civilă nr. 1252 din 22 septembrie 2021 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, s-a admis cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtul M.F.P.-A.N.A.F.- D.G.R.F.P.B. - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul de Inspecție Fiscală 4; a fost anulată Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/23.08.2021 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii; a fost obligată pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 5.355 RON reprezentând taxa judiciară de timbru și onorariu de avocat redus în conformitate cu prevederile art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 1252 din 22 septembrie 2021 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, pârâtul Ministerul Finanțelor Publice – Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul de Inspecție Fiscală 4 a declarat recurs. O prima critica pe care a înțeles să o aducă hotararii Curtii de Apel Bucuresti este cea legata de incalcarea regulilor de procedura privind posibilitatea paratului de a formula intampinare si a propune probe in aparare, fiind incalcate atat prevederile art. 159 si urmatoarele C. proc. civ., precum si prevederile art. 201 din acelasi cod. Astfel, potrivit art. 159 C. proc. civ., citatia si celelalte acte de procedura, sub sanctiunea nulitatii, vor fi inmanate partii cu cel putin 5 zile inaintea termenului de judecata, insa sintagma "cel putin" si modul de repartizare aleatoriu a cererii de chemare in judecata nu au fost respectate de instanța de fond, fiind incalcat dreptul institutiei de a formula intampinare si de a depune probe in aparare. Au fost încălcate prevederile art. 201 alin. (4) C. proc. civ., întrucât în condițiile în care pârâtul nu a depus întâmpinare în termen de 25 zile, se fixează primul termen de judecată, care va fi la cel mult 60 de zile de la data rezoluției. Pe de alta parte in cauza nu este vorba de o ordonanta presedintiala, ori despre o alta cauză urgentă, in sensul definit de C. proc. civ., care se judecă de urgenta si cu precadere, chiar si fara citarea partilor. Instanta de fond a incalcat dreptul la aparare, intrucat, in virtutea rolului sau activ, trebuia sa prevada si sa aprecieze asupra necesitatii depunerii probelor ce infirma pretentiile reclamantului din prezenta cauza. A mai învederat că, la data de 20.09.2021, sub nr. de dosar x/2021, reclamanta A. S.R.L. a introdus actiune pe rolul Tribunalului Bucuresti - sectia a II-a contencios administrativ si fiscal prin care a solicitat anularea deciziei de instituire a masurilor asiguratorii nr. x/23.08.2021, cu consecinta ridicarii masurilor instituite, in fapt aceleasi parti, acelasi obiect. In prezent, dosarul nr. x/2021 se afla in procedura de regularizare, dand astfel posibilitatea paratei sa formuleze intampinare si sa depuna probe in aparare. În concluzie, hotararea recurata a fost data cu incalcarea prevederilor legale privind regulile de procedura, iar nerespectarea acestora atrage dupa sine, sanctiunea nulitatii hotararii recurate. Pe fondul cauzei, în combaterea considerentelor hotararii recurate, recurentul a susținut că, în cauză, sunt indeplinite conditiile art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală cu modificarile si completarile ulterioare deoarece exista pericolul ca debitorul sa se sustraga, sa isi ascunda ori sa isi risipeasca patrimoniul, periclitand sau ingreunand in mod considerabil colectarea. A arătat că societatea a solicitat anularea Deciziei de instituire a masurilor asiguratorii nr. x/23.08.2021 si ridicarea masurilor asiguratorii instituite. Totodata, S.C. A. S.R.L. a solicitat instantei de judecata "sa dispuna obligarea paratei la comunicarea intregului dosar care a stat la baza sanctionarii sale, precum si la depunerea tuturor inscrisurilor care au stat la baza fundamentarii opiniei acesteia, astfel cum este invocata in cuprinsul procesului-verbal nr. x/23.08.2021". Referitor la solicitarea contribuabilului de anulare a Deciziei de instituire a masurilor asiguratorii nr. x/23.08.2021 si ridicare a masurilor asiguratorii instituite, echipa de inspectie fiscala a intocmit Decizia de instituire a masurilor asiguratorii nr. x/23.08.2021 in conformitate cu prevederile art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală cu modificarile si completarile ulterioare. După ce recurentul-pârât a prezentat detaliat argumente în combaterea susținerilor reclamantului în sensul că nu datorează sumele de bani menționate de organele de inspecție fiscală, cheltuielile fiind deductibile din punct de vedere fiscal, acesta a susținut că din documentele prezentate, din baza de date ANCPI, ANAF și SINEPCVI, rezultă că bunuri (autovehicule și un teren) deținute inițial de societatea A. S.R.L. sau de societățile al căror administrator a fost B. (C. S.R.L. sau D. S.R.L. (E. SRL), dar utilizate tot de societatea A. S.R.L. în baza contractelor de închiriere sau de comodat. Referitor la solicitarea contribuabilului de a i se comunica dosarul, recurentul a arătat că acesta l-a solicitat si prin punctul de vedere/solicitare inregistrata la DGRFP Bucuresti sub nr. x/24.08.2021. Echipa de inspectie fiscala a raspuns acestei solicitari prin adresa nr. x/01.09.2021, pe care o anexeaza in copie. Urmare a solicitarii contribuabilului i s-a transmis in copie raspunsul formulat de CNAIR tinand seama de art. 11, alin. (5), lit. (a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală cu modificarile si completarile ulterioare. Documentele transmise de furnizorii, respectiv furnizorii furnizorilor care au dat curs solicitarilor echipei de inspectie fiscala, intra in categoria informatiilor care reprezinta secret fiscal, in conformitate cu art. 11 alin. (2) din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificarile si completarile ulterioare. Cu privire la cheltuielile de judecata, a invocat condiționarea acordării cheltuielilor de judecată astfel cum sunt reglementate de art. 453 C. proc. civ., de culpa procesuală ori de atitudinea sa în cursul derulării procesului în sensul de a determina aceste cheltuieli. Totodată, raportand dispozițiile art. 451 alin. (2) C. proc. civ. la prezenta cauza, cheltuielile de judecata, în opinia recurentului, urmeaza a fi acordate numai in masura in care constituie cheltuieli necesare care au fost in mod real efectuate, in limita unui cuantum rezonabil - suma ceruta de reclamanta cu titlu de cheltuieli de judecata fiind, în opinia sa, prea mare pentru munca prestata de avocat.

Apărările formulate în recurs Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepția nulității recursului, pe motiv că recurenta nu indică motivele de recurs și nu prezintă critici de nelegalitate, ci doar încearcă să motiveze actul administrativ contestat; excepția lipsei de interes în promovarea recursului, susținând că, în cuprinsul întâmpinării, depuse de recurentă se afirmă că echipa de inspectie fiscală a întocmit plângerea penală nr. x/06.09.2021 înregistrată la Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucuresti la 06.09.2021 – pentru soluționarea prezentei căi de atac impunându-se aplicarea dispozițiilor art. 213 alin. (8) Codul de procedură fiscală, situațiile premise avute in vedere fiind îndeplinite – să fie instituite măsuri asiguratorii, să fi fost sesizate organele de anchetă penală; excepția rămânerii fără obiect a cererii de recurs, arătând că, în măsura în care se va aprecia că cererea de recurs a fost formulată în termenul de 3 luni de zile, calculat de la data înregistrării plângerii, această soluție se impune, prin raportare la textul de lege, de vreme ce au trecut 3 luni de zile, iar organele de ancheta penală au fost sesizate, nicio altă măsură nu mai poate fi luată de organele fiscale. Pe fondul recursului, a solicitat respingerea acestuia, apreciind că sentința recurată este legală, fiind data cu corecta interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 213 Codul de procedură fiscală.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 18 ianuarie 2022, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 16 februarie 2023. II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor invocate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele expuse în continuare. 1. Înalta Curte urmează să respingă excepțiile nulității recursului, excepția lipsei de interes a pârâtei în formularea recursului și excepția lipsei de obiect a cererii de recurs invocate de intimata-reclamantă A. S.R.L. În ceea ce privește excepția nulității recursului, Înalta Curte constată că argumentele de ordin critic formulate de recurenta-reclamantă privind încălcarea regulilor de procedură privitoare la respectarea dreptului la apărare, la procedura de citare și la fixarea primului termen de judecată, precum și greșita interpretare a dispozițiilor art. 213 Codul de procedură fiscală, în opinia sa, decizia de instituire a măsurilor asiguratorii fiind motivată, și a dispozițiilor art. 453 și art. 451 alin. (2) C. proc. civ., pot fi circumscrise dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ. Referitor la excepția lipsei de interes a pârâtei în formularea recursului, respectiv excepția lipsei de obiect a cererii de recurs, care sunt motivate cu argumente similare, Înalta Curte constată că obiectul recursului în reprezintă verificarea legalității sentinței instanței de fond prin care a fost admisă acțiunea reclamantei, prin care a fost infirmată legalitatea actelor administrative emise de către pârâtă, aceasta justificând interes în formularea recursului prin care solicită casarea sentinței și respingerea acțiunii, având, astfel, ca finalitate, menținerea actelor administrative în discuție, motiv pentru care se vor respinge aceste excepții. 2. Argumente de fapt și de drept relevante Prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/23.08.2021 emisă de către Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul de Inspecție Fiscală 4 s-au dispus în privința reclamantei A. S.R.L. măsuri asigurătorii, estimându-se impozit pe profit suplimentar în sumă totală de 10.117.935 RON. Justificarea emitentului referitor la măsura luată este aceea indicată în preambulul deciziei atacate și are următorul conținut: "În temeiul prevederilor art. 213 alin. (2) și (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, prin prezenta se dispun măsuri asigurătorii, întrucât s-a constatat existența pericolului să vă sustrageți de la urmărire sau să vă ascundeți ori să vă risipiți patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea." (...) În baza ordinului de serviciu nr. F-MJ 141/23.06.2021 la societatea A. S.R.L. a fost inițiata o inspecție fiscala parțială privind impozitul pe profit aferent perioadei 01.01.2018 -31.12.2019. Contribuabilul a fost informat prin avizul de inspecție fiscala nr. x/03.06.2021. Contribuabilul are ca obiect principal de activitate: "Recuperarea materialelor reciclabile sortate" - cod CAEN3832. Persoana care asigura administrarea activității contribuabilului este B. având împuternicire începând cu data de 24.06.2013. Asociatul unic este B. având o cota de participare la beneficii si pierderi de 100% Societatea desfășoară activitatea la punctul de lucru din Constanta, Strada x, nr. 3. Lot x + Lot x, județul Constanta, in baza Autorizației de mediu nr. x/24.07.2019 eliberata de Agenția pentru Protecția Mediului Constanta, cu valabilitate 3 ani, respectiv in perioada 24.07.2019-24.07.2024. În perioada supusa a inspecției fiscale, respectiv 01.01.2018 - 31.12.2019, contribuabilul a realizat in principal venituri pentru care se aplica masuri de simplificare (taxare inversa) pentru livrarea de deșeuri feroase si neferoase; Din documentele prezentate de contribuabil si din baza de date ANAF reiese faptul ca societatea A. S.R.L. a înregistrat si declarat achiziții de la furnizori cu un comportament fiscal inadecvat, după cum urmează [… ]: Din analiza documentelor puse la dispoziție si din explicațiile furnizate prin note explicative de către contribuabil, organele de inspecție fiscala nu au putut stabili locul de încărcare al mării, respectiv trasabilitatea acesteia si realitatea tranzacțiilor desfășurate intre S.C. A. S.R.L. si furnizorii de mai sus. Astfel, cheltuiala cu marfa aferenta facturilor emise de acești furnizori către A. S.R.L. a fost considerata cheltuiala nedeductibila la calculul impozitului pe profit aferent anilor 2018 si 2019 de către echipa de inspecție fiscala si anume 32.117.864 RON pentru anul 2018 si 31.119.231 RON pentru anul 2019. Urmare a constatărilor mai sus prezentate, organele de inspecție fiscala au stabilit impozit pe profit suplimentar in suma de 10.117.935 RON din care 5.138.838 RON pentru anul 2018 si 4.979.077 RON pentru anul 2019." În acest context factual, instanța de contencios administrativ și fiscal a fost învestită cu o cerere, prin care reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtul M.F.P. - A.N.A.F.- D.G.R.F.P.B. - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii - Serviciul de Inspecție Fiscală 4, a solicitat, în principal, anularea în tot a deciziei de instituire măsuri asigurătorii nr. 1 din 23.08.2021 comunicată de Autoritate la data de 24.08.2021, precum și, a actelor subsecvente emise si întemeiate pe această decizie/act administrativ, întrucât actul nu este motivat neexistând indicii pentru care sa fie aplicate dispozițiile acestei instituții, iar, în subsidiar, anularea în parte a actului administrativ contestat și a actelor subsecvente emise in baza acestei decizii, în sensul înlăturării măsurilor asigurătorii ce vizează (i) instituirea popririi asupra conturilor bancare, si (ii) instituirea măsurii popririi de la terți, păstrând in ființă exclusiv (ii) sechestrul instituit pe bunurile societății. Prin sentința recurată, acțiunea a fost admisă, a fost anulată Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/23.08.2021 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București – Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii și a fost obligată pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 5.355 RON reprezentând taxa judiciară de timbru și onorariu de avocat redus în conformitate cu prevederile art. 451 alin. (2) C. proc. civ., pârâtul formulând cerere de recurs din perspectiva motivelor de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., astfel cum s-a reținut anterior. Înalta Curte constată că în cauză nu sunt incidente dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., în sensul invocat de recurentul-pârât. În ceea ce privește motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., instanța de control judiciar amintește că aceste dispoziții vizează neregularități de ordin procedural și care sunt sancționate cu nulitatea de art. 174 C. proc. civ. Potrivit dispozițiilor legale menționate, "(1) Nulitatea este sancțiunea care lipsește total sau parțial de efecte actul de procedură efectuat cu nerespectarea cerințelor legale, de fond sau de formă. (2) Nulitatea este absolută atunci când cerința nerespectată este instituită printr-o normă care ocrotește un interes public. (3)Nulitatea este relativă în cazul în care cerința nerespectată este instituită printr-o normă care ocrotește un interes privat". Nulitatea reprezintă principala sancțiune ce se răsfrânge asupra actelor de procedură care au fost aduse la îndeplinire cu nesocotirea dispozițiilor legale. Dispozițiile art. 174 alin. (1) C. proc. civ. constituie dreptul comun în materia actelor de procedură. Textul vizează o singură ipoteza de nulitate: încălcarea formelor procedurale. Nulitatea prevăzută în art. 174 alin. (1) C. proc. civ. este condiționată de producerea unei vătămări. Nulitatea - ca sancțiune procedurală - urmează să fie analizată în strânsă corelație cu diferitele acte de procedură pe care instanța, părțile sau alți participanți le îndeplinesc pe parcursul activității judiciare. Ori, în cauză, circumscris acestui motiv de nelegalitate, recurentul-pârât a invocat incalcarea regulilor de procedura si neacordarea posibilitatii paratului de a formula intampinare si a propune probe in aparare, prin prisma încălcării atat a prevederilor art. 159 si urmatoarele C. proc. civ., precum si a prevederilor art. 201 din acelasi cod, referitor la termenul de înmânare a citației cu cel putin 5 zile inaintea termenului de judecată, a modului de repartizare aleatoriu a cererii de chemare in judecata și de fixare a primului termen de judecată în dosar. Înalta Curte constată că cererea de chemare în judecată a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel București la data de 15.09.2021, fiind repartizată aleatoriu, prin sistemul informatizat ECRIS, în stadiul procesual fond, completului nr. 5F, conform rezoluției aflată la dosarul Curții de apel, dosarul fiind soluționat de acest complet, astfel că prevederile art. 53 Legea nr. 304/2004 și art. 101 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești, aprobat prin Hotărârea nr. 2375/2015 a Consiliului Superior al Magistraturii, privind repartizarea, în mod aleatoriu, a cauzelor pe complete de judecată, în sistem informatizat, au fost respectate. Potrivit Rezoluției din data de 16.09.2021 a completului învestit cu soluționarea cauzei s-a fixat termen de judecată la data de 22.09.2021, orele 12:00, cu citarea părților, prin agent procedural și prin e-mail, cu aplicarea dispozițiilor art. 159 C. proc. civ., respectiv scurtarea termenului de înmânare a actului de procedură la o zi, cu mențiunea că termenul de înmânare a citație se reduce la o zi, pârâtul cu cererea de chemare în judecată și înscrisurile anexate, cu mențiunea că poate să formuleze întâmpinare conform art. 213 alin. (13) Codul de procedură fiscală. Pârâtul a primit citația și acțiunea la data de 17.09.2021, aceasta fiind înmânată funcționarului/persoanei însărcinate cu primirea corespondenței din cadrul instituției, astfel cum rezultă din dovada aflată la dosarul de fond, acesta nedepunând întâmpinare și neprezentându-se la termenul de judecată pentru a formula apărări. Prin urmare, în cauză au fost respectate prevederile legale privind îndeplinirea procedurii de citare prevăzută de art. 159 teza finală C. proc. civ., precum și procedura de fixare a primului termen de judecată prevăzute de art. 201 invocate de recurentul-pârât în motivarea încălcării dreptului la apărare. Pe citația primită de pârât s-a menționat că termenul de înmânare a citație se reduce la o zi, precum și că pârâtului i se comunică cererea de chemare în judecată și înscrisurile anexate, cu mențiunea că poate să formuleze întâmpinare conform art. 213 alin. (13) Codul de procedură fiscală, În aceste condiții, recurentul-pârât, astfel cum susține prin cererea de recurs, invocă înregistrarea citației la instituție la data de 17.09.2021, cu referire la intervalul de primire a citației de cel putin 5 zile înaintea termenului de judecată, termenul de depunere a întâmpinării de 25 de zile, precum și obligația instanței de a prevedea necesitatea depunerii probelor ce infirmă pretențiile reclamantului în prezenta cauză, însă, acesta nu s-a prezentat în fața instanței pentru a solicita acordarea unui termen în vederea pregătirii apărării și a invoca o eventuală vătămare prin stabilirea unui termen scurt de judecată. Nu poate fi reținut nici argumentul recurentului în sensul că în cauză s-a stabilit un termen scurt deși nu este vorba despre o cauză având ca obiect ordonanță președințială ori alt obiect care să presupună judecarea de urgență în sensul reglementat de C. proc. civ., în condițiile în care prezenta cauză se judecă potrivit dispozițiilor art. 213 alin. (13) Codul de procedură fiscală, din care rezultă că legiuitorul a prevăzut că se atacă, conform Legii nr. 554/2004, direct cu acțiune la instanța de contencios competentă (iar nu cu contestație în fața organelor fiscale precum actele administrativ-fiscale), caracterul urgent al procedurilor privind măsurile asigurătorii ținând, de altfel, de însăși natura acestei instituții, de faptul că se pot institui chiar și înainte de emiterea titlului de creanță, precum și de scopul acestor măsuri, de prevenire a sustragerii de la urmărire, ori de ascundere/risipire a patrimoniului. Totodată, contrar susținerilor recurentului, procedura de soluționare a cauzelor având ca obiect măsuri asiguratorii reglementată de C. proc. civ., presupune urgența în soluționarea unor asemenea cauze, astfel cum rezultă din prevederile Titlului IV, Cartea VI (art. 952 și urm. C. proc. civ.), iar procedura de judecată derulată într-un alt dosar între aceleași părți, dar cu alt obiect nu prezintă relevanță pentru stabilirea unui mod unitar de aplicare de către instanțele de judecată a dispozițiilor art. 159 teza finală și a art. 201 C. proc. civ. Înalta Curte apreciază că dreptul la apărare al recurentului reclamant nu a fost încălcat din perspectiva invocată de acesta, analizarea acestui motiv presupunând verificarea respectării dreptul părții să ia cunoștință de cuprinsul dosarului, să propună probe, să își facă apărări, să își prezinte susținerile în scris și oral și să exercite căile legale de atac, cu respectarea condițiilor prevăzute de lege, aspecte care se regăsesc îndeplinite ca atare în cauză, nefiind dovedită de recurent nici vreo vătămare în sensul reglementat de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., astfel că incidența acestui motiv de casare nu poate fi reținută în cauză. Înalta Curte constată că în cauză nu este incident nici motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Astfel, instanța de control judiciar amintește că prin art. 488 pct. 8 C. proc. civ. sunt vizate situațiile în care instanța de fond evocă norme de drept substanțial incidente situației în cauză, dar le încalcă în litera sau spiritul lor ori le aplică greșit, consecință a unei interpretări eronate a legii. Înalta Curte va analiza motivele invocate de recurentul-pârât cu privire la soluția recurată, de anulare a deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii pentru nemotivare, aspectul privind solicitarea de comunicare a dosarului de inspecție fiscală adresată de reclamantă DGRFP București nefiind analizat de prima instanță. Astfel, instanța de fond a constatat, în esență, că fundament al deciziei privind măsurile asiguratorii, instituite în situații excepționale, îl constituie existența reală și concretă a pericolului ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, susținută de date certe și de probatoriul administrat, că decizia supusă analizei nu cuprinde în concret motivele care au dus la instituirea măsurilor asiguratorii, ci se rezumă la reiterarea prevederilor art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, reținând generic existența pericolului ca reclamanta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8) C. proc. civ., invocat prin cererea de recurs este nefondat. Recurenta a invocat faptul că Inspecția Fiscală a indicat în mod clar motivele dispunerii măsurilor, că, având in vedere cele constatate, evidențiate în concret în motivarea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, întrucât exista pericolul ca debitoarea să se sustragă sau să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea sumelor reprezentând prejudiciu estimat, s-a apreciat ca fiind necesară dispunerea de măsuri asigurătorii, că în timpul controlului s-a constatat că există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire ori să își risipească/averea, având în vedere debitul stabilit prin decizia de impunere emisă de organele fiscale. Totodată, recurentul a prezentat detaliat argumente în combaterea susținerilor recurentului în sensul că nu datorează sumele de bani menționate de organele de inspecție fiscală, cheltuielile fiind deductibile din punct de vedere fiscal. A mai susținut că din documentele prezentate, din baza de date ANCPI, ANAF și SINEPCVI, rezultă că bunuri (autovehicule și un teren) deținute inițial de societatea A. S.R.L. sau de societățile al căror administrator a fost B. (C. S.R.L. sau D. S.R.L. (E. SRL), dar utilizate tot de societatea A. S.R.L. în baza contractelor de închiriere sau de comodat. Susținerile recurentului sunt nefondate. În Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/23.08.2021 emitentul deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii a indicat temeiul de drept, art. 213 alin. (2) și (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, a arătat faptul că "se dispun măsuri asigurătorii, întrucât s-a constatat existența pericolului să vă sustrageți de la urmărire sau să vă ascundeți ori să vă risipiți patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea", că "Din documentele prezentate de contribuabil si din baza de date ANAF reiese faptul ca societatea A. S.R.L. a înregistrat si declarat achiziții de la furnizori cu un comportament fiscal inadecvat, după cum urmează: [… ]. Din analiza documentelor puse la dispoziție si din explicațiile furnizate prin note explicative de către contribuabil, organele de inspecție fiscala nu au putut stabili locul de încărcare al mării, respectiv trasabilitatea acesteia si realitatea tranzacțiilor desfășurate intre S.C. A. S.R.L. si furnizorii de mai sus. Astfel, cheltuiala cu marfa aferenta facturilor emise de acești furnizori către A. S.R.L. a fost considerata cheltuiala nedeductibila la calculul impozitului pe profit aferent anilor 2018 si 2019 de către echipa de inspecție fiscala si anume 32.117.864 RON pentru anul 2018 si 31.119.231 RON pentru anul 2019. Urmare a constatărilor mai sus prezentate, organele de inspecție fiscala au stabilit impozit pe profit suplimentar in suma de 10.117.935 RON din care 5.138.838 RON pentru anul 2018 si 4.979.077 RON pentru anul 2019.", fiind prezentate activele patrimoniale selectate pentru instituirea efectivă a măsurilor asigurătorii și modul de ducere la îndeplinire a măsurilor asigurătorii. Or, potrivit dispozițiilor art. 213 alin. (2) și (5) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, "(2) Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepționale, respectiv în situația în care există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Dispozițiile art. 231 rămân aplicabile. Măsurile asigurătorii devin măsuri executorii la împlinirea termenului prevăzut la art. 230 alin. (1) sau art. 236 alin. (12), după caz, ori la expirarea perioadei de suspendare a executării silite. (...) (5) Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată și semnată de către conducătorul organului fiscal competent". Motivarea, atât în fapt cât și în drept, reprezintă o condiție de legalitate a actului administrativ, o garanție împotriva arbitrariului, o dovadă de transparență, pentru a da posibilitatea cunoașterii motivelor pentru care a fost emis, a elementelor de fapt și de drept care au determinat adoptarea, persoanei interesate să aprecieze asupra legalității și temeiniciei acestuia și instanței de judecată învestite de persoana care se pretinde vătămată să efectueze controlul jurisdicțional. Motivarea reprezintă o obligație generală, aplicabilă oricărui act administrativ, iar aprecierea asupra acesteia se realizează în concret, în raport de natura și obiectul actului administrativ. Obligativitatea motivării deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii este prevăzută imperativ de art. 213 alin. (5) din Codul de procedură fiscală, iar în raport de dispozițiile alineatelor precedente, motivarea trebuie să se refere la cazurile excepționale avute în vedere. Potrivit dispozițiilor alin. (2), în cazuri excepționale se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietatea debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, respectiv în situația în care există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Cazurile excepționale sunt indicate de legiuitor, așadar, ca fiind situațiile când există pericol ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Simpla menționare a acestor situații, indicate generic de legiuitor, nu constituie, însă, motivarea deciziei de instituie a măsurii asiguratorii, în sensul art. 213 alin. (5) din Codul de procedură fiscală. De asemenea, prezentarea situației de fapt care a condus la stabilirea obligațiilor fiscale în sarcina contribuabilului, constatarea neîndeplinirii sau îndeplinirii necorespunzătoare a acestora, cuantumul creanțelor fiscale, nu sunt suficiente. Starea de pericol ar putea rezulta din activitatea ce a generat creanțele fiscale, însă în condițiile în care din aceasta rezultă împrejurări relevante în acest sens, care să afecteze recuperarea obligațiilor fiscale datorate de contribuabil și care trebuie evidențiate. Pericolul avut în vedere de legiuitor nu este constituit, așadar, de operațiunile care au format obiectul controlului fiscal și au determinat obligațiile fiscale, de stabilirea acestora, întrucât, în această situație, orice inspecție fiscală în urma căreia au fost stabilite obligații fiscale suplimentare de plată ar fi însoțită de aplicarea unei măsuri asiguratorii. Or, nu aceasta este voința legiuitorului. Pericolul de sustragere, de ascundere ori risipire a patrimoniului, de natură să pericliteze ori să îngreuneze în mod considerabil colectarea, trebuie să rezulte din anumite elemente, împrejurări, acțiuni sau inacțiuni în acest sens. Or, în decizia contestată, acestea sunt inexistente, măsurile asiguratorii dispuse nefiind în concret justificate. Practic, deși organul fiscal reține textul de lege aplicabil și îl evocă, nu reușește să demonstreze că reclamanta se află în ipoteza acestuia. Decizia cuprinde numai constatările organelor fiscale cu privire la situația fiscală de fapt a reclamantei (prezentată pe larg și în Procesul-verbal nr. x/23.08.2021 – fila x vol. I), fără îndeplinirea elementelor obligatorii prevăzute de art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscalălă. Se observă și faptul că aceste constatări ale organului fiscal au fost reținute și cu ocazia întocmirii Raportului de inspecție fiscal, a procesului-verbal de inspecție și a deciziei de stabilire a obligațiilor suplimentare, aceste acte vizând aspecte de fond ale comportamentului fiscal al societății reclamante, nicidecum motive care să justifice instituirea măsurilor asiguratorii. Astfel cum s-a reținut anterior, un comportament fiscal neadecvat al reclamantei, cu consecința stabilirii impozitelor suplimentare, care fac obiectul deciziei privind fondul problemei, este un aspect diferit de cel care trebuie avut în vedere la instituirea măsurilor asiguratorii, care se iau în mod exceptional și doar în situația în care se demonstrează reaua credință a contribuabilului care tinde să se sustragă în diverse moduri de la plata acestora. Înalta Curte reține că faptele reclamantei, chiar dacă denotă o atitudine apreciată necorespunzătoare de organele fiscale, ele nu evidențiază un pericol de sustragere de la executare din partea debitoarei prin fapte care să denote intenția de a-și diminua propriul patrimoniu pentru a se sustrage de la executare sau de a îngreuna în mod considerabil colectarea, din moment ce situația descrisă exista deja la momentul controlului, nefiind dovedită intenția reprezentanților societății de diminuarea a patrimoniului. Acțiunea de sustragere la care face trimitere art. 213 Codul de procedură fiscalălă se referă la obligațiile fiscale stabilite prin chiar actul de constatare și nu la activitatea contestatoarei care să privească un prezumtiv caracter fictiv, căci existența unor înregistrări apreciate cu ocazia controlului ca fiind fictive nu poate fi asimilată de plano cu o acțiune de sustragere de la plata obligațiilor fiscale. În speță, instanța reține că nu sunt îndeplinite condițiile impuse de art. 213 Codul de procedură fiscalălă, organul fiscal nefiind în măsură să indice în cuprinsul deciziei niciun aspect, niciun indiciu rezonabil din care să rezulte concret starea de pericol la care fac referire dispozițiile legale invocate, respectiv acțiuni ale debitorului care să concretizeze pericolul sustragerii de la plata creanțelor fiscale stabilite în sarcina sa ori acțiuni de natură a indica vreo diminuare sau risipire a patrimoniului, nu s-a indicat plecarea unor sume din conturile bancare ale contestatoarei în alte conturi ale unor terțe persoane fără o justificare anume și care să plaseze operațiunile bancare în imediata apropiere a controlului fiscal, nu s-a observat diminuarea sumelor existente prin scoaterea fără justificare a sumelor, vânzarea unor bunuri din patrimoniul contestatoarei după efectuarea controlului, ascunderea lor prin deplasarea în terțe locații sau orice alte activități care să conducă la concluzia că după efectuarea controlului debitorul tinde să își ascundă ori să își risipească averea. În aceste condiții, Înalta Curte apreciază că nu prezintă relevanță din perspectiva îndeplinirii condițiilor art. 213 C. proc. civ. aspectele invocate prin memoriul de recurs cu privire la faptul că din documentele prezentate, din baza de date ANCPI, ANAF și SINEPCVI, rezultă că bunuri (autovehicule și un teren) deținute inițial de societatea A. S.R.L. sau de societățile al căror administrator a fost B. (C. S.R.L. sau D. S.R.L. (E. SRL), dar utilizate tot de societatea A. S.R.L. în baza contractelor de închiriere sau de comodat, întrucât motivarea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii trebuie să existe în cuprinsul deciziei, iar nu într-un act de procedură din cadrul litigiului în care s-a contestat decizia respectivă, ori în memoriul formulat cu ocazia exercitării căii de atac împotriva sentinței prin care s-a constatat nelegalitatea actului administrativ fiscal pentru nemotivare. Instanța de control judiciar constată că motivul de recurs privind cheltuielile de judecată este, de asemenea, nefondat. Pârâta a fost obligată să plătească reclamantei suma de 5.355 RON cheltuieli de judecată, reprezentând taxă judiciară de timbru și onorariu avocat redus în conformitate cu dispozițiile art. 451 alin. (2) C. proc. civ. Obligarea la plata cheltuielilor de judecată este justificată de existența culpei procesuale a celui care a pierdut procesul, iar față de admiterea acțiunii, instanța de fond a aplicat corect dispozițiile art. 453 din C. proc. civ., potrivit cărora partea care pierde procesul este obligată, la cererea părții care a câștigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată, fiind nefondată critica de aplicare greșită a acestora, câtă vreme litigiul a fost declanșat urmare a emiterii de către pârât a unui act administrativ a cărui nelegalitate a fost constatată, sens în care aceasta este partea care a căzut în pretenții în cadrul contencios dedus judecății în prezenta cauză. Opțiunea legiuitorului nu a fost în sensul condiționării obligației de plată a cheltuielilor de judecată de constatarea relei credințe, a comportării neglijente sau a exercitării abuzive a drepturilor procesuale de către partea în sarcina căreia a fost stabilită obligația de plată a cheltuielilor de judecată și nici de soluționarea definitivă a litigiului. Referitor la criticile aduse de recurent aplicării dispozițiilor art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., care prevăd că "(2) Instanța poate, chiar și din oficiu, să reducă motivat partea din cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocaților, atunci când acesta este vădit disproporționat în raport cu valoarea sau complexitatea cauzei ori cu activitatea desfășurată de avocat, ținând seama și de circumstanțele cauzei. Măsura luată de instanță nu va avea niciun efect asupra raporturilor dintre avocat și clientul său", Înalta Curte reține că analiza acestui motiv ar implica o evaluare a unor aspecte de fapt, proporționalitatea cheltuielilor de judecată reprezentând o chestiune de temeinicie și nu o chestiune de legalitate a hotărârii atacate (în acest sens Decizia nr. 3/2020 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, Completul pentru soluționarea recursului în interesul legii, pct. 36 și 37), care nu poate fi examinată în recurs. În concluzie, Înalta Curte constată că sentința recurată, prin care a fost admisă acțiunea formulată de reclamantă și a fost anulată decizia de instituire a măsurilor asiguratorii, este pronunțată cu respectarea regulilor de procedură și cu aplicarea corectă a normelor de drept material incidențe circumstanțelor factuale reținute, argumentele invocate de recurentul-pârât prin memoriul de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia. Față de dispozițiile art. 453 alin. (1) din C. proc. civ., constatând culpa procesuală a recurentului-pârât, care a formulat critici în recurs privind modul de soluționare a fondului litigiului de către prima instanță, ceea ce a necesitat din partea intimatei-reclamante avansarea unor cheltuieli pentru asistență juridică calificată, Înalta Curte reține caracterul întemeiat al cererii de obligare a recurentului la plata cheltuielilor de judecată formulată de intimata-reclamantă, urmând a o încuviința, conform dovezii depusă de aceasta în dosarul de recurs. 3. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) și art. 453 C. proc. civ., va respinge excepția nulității recursului, excepția lipsei de interes a pârâtei în formularea recursului și excepția lipsei de obiect a cererii de recurs invocate de intimata-reclamantă A. S.R.L., va respinge recursul formulat de pârât, ca nefondat și va obliga recurentul-pârât la plata către intimata-reclamantă A. S.R.L. a sumei de 5000 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.