ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 484/2023

Ședința publică din data de 2 februarie 2023

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj – secția a III-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sector 1 București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, anularea în întregime a Deciziei de soluționare a contestațiilor nr. 138/22.06.2020 emisă de către Agenție, anularea în întregime a Deciziei de impunere nr. x/20.12.2019 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/20.12.2019, ambele emise de către Administrație.

Totodată, a solicitat obligarea autorităților pârâte la plata sumei de 286.202 RON, reprezentând prejudiciul cauzat societății de emiterea actelor administrativ - fiscale a căror anulare se solicită la pct. 1 și pct. 2 din prezenta cerere de chemare în judecată.

Curtea de Apel Cluj – secția a III-a contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 202 din 8 iulie 2021, a respins acțiunea formulată de reclamantă ca neîntemeiată.

Împotriva acestei sentințe a formulat recurs reclamanta A. S.R.L., invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Recurenta-reclamantă invocă aplicarea greșită a jurisprudenței CJUE de către prima instanță, respectiv a Hotărârii pronunțate în cauza C-815/18 Federatie Nederlandse Vakbeweging împotriva Van den Bosch Transporten BV și alții.

Se arată că prin hotărârea preliminară, CJUE a arătat faptul că Directiva 96/71/CE are vocația să se aplice în materia transportului internațional de mărfuri, însă doar cu privire la operațiunile de cabotaj (transport intern în cadrul teritoriului unui singur stat membru).

Astfel, nu prezintă relevanță faptul că salariații desfășoară activitate pe teritoriul unui alt stat membru (în speță, Olanda), că aceștia au primit instrucțiuni de la partenerul situat în alt stat membru (reprezentanța B.) sau faptul că există o relație de afiliere între companiile în cauză.

Salariații societății reclamante nu s-au aflat în procedură de detașare în Olanda, ceea ce înseamnă că diurna acordată salariaților săi nu trebuia inclusă în salariul minim din Olanda, contrar celor reținute de prima instanță, prin interpretarea eronată a jurisprudenței CJUE.

Cu privire la obligația de acordare a salariului minim din Olanda, prima instanță nu a acordat nicio importanță acestei critici exprimate prin contestația administrativ-fiscală, dimpotrivă a apreciat că în speță nu este vorba despre o delegare, ci despre o detașare permanentă, ceea ce reprezintă o interpretare greșită a hotărârii CJUE pronunțată în cauza C-396/13 Sahkdalojen Ammattiliittory.

Instanța de fond nu a analizat teoria avansată de către echipa de inspecție fiscală, în sensul că, deși angajații (șoferi) au prestat muncă pe teritoriul Olandei, au rămas sub conducerea și în responsabilitatea părții române, astfel că aceștia nu puteau să fie remunerați cu salariul minim din Olanda.

În acest sens este și jurisprudența CJUE menționată, conform căreia o societate de transport internațional de mărfuri care își deleagă salariații în alt stat membru UE, nu trebuie să le asigure acestora salariul minim din acel stat, ci este suficient să le asigure salariul minim din România.

Cu privire la noțiunea de diurnă, instanța de fond a interpretat și aplicat disp. art. 76 alin. (2) lit. k) din Codul fiscal, relevant pentru perioada 01.09.2016 – 31.08.2018, deoarece reglementarea fiscală transmite ideea că salariații care nu desfășoară o activitate de muncă la locul obișnuit, trebuie să beneficieze de o sumă, pe lângă cea care acoperă transportul, masa și cazarea, care să fie considerată neimpozabilă, în înțelesul impozitului pe venit și al contribuțiilor sociale, în limita plafonului neimpozabil stabilit astfel: 2,5 ori nivelul legal prevăzut pentru diurnă prin hotărâre a Guvernului pentru personalul român trimis în străinătate.

Indemnizația de delegare este neimpozabilă și în alte cazuri decât cele arătate, astfel încât, aceasta rămâne neimpozabilă, chiar dacă salariații beneficiază de un spor de mobilitate.

Cu privire la dreptul salariaților la diurnă, afirmațiile organului fiscal sunt în contradicție cu faptul că ar fi trebuit acordat salariul minim din Olanda.

În ceea ce privește competențele de dreptul muncii asumate de organele fiscale, recurenta-reclamantă susține că acestea și-au extins nepermis competența, întrucât interpretarea și aplicarea acestor nome revine inspectorilor de muncă, în conformitate cu art. 5 din Directiva 96/71/CE.

Cu privire la prejudiciul cauzat societății, urmare a emiterii nelegale a actelor administrativ-fiscale atacate, recurenta-reclamantă consideră că sunt îndeplinite prevederile art. 18 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată.

Recurenta-reclamantă susține că există o legătură directă între emiterea deciziei de impunere și afectarea activității economice a societății.

Recurenta-reclamantă arată că pe perioada 2016 – 2018 a înregistrat profit și a avut un număr considerabil de angajați, însă în anul 2019 s-a înregistrat o pierdere fiscală de 4.857.480 RON și numărul de angajați a fost zero.

În cuprinsul cererii de recurs s-a formulat și o cerere de sesizare a CJUE cu un număr de cinci întrebări preliminare.

Recurenta-reclamantă a renunțat la această cerere la termenul de judecată din data de 01.02.2023.

Prin întâmpinare, intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului reclamantei A. SRL

Înalta Curte reține că prin Decizia nr. 100611 din data de 31.01.2013 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj s-a dispus anularea obligațiilor fiscale în litigiu, în temeiul art. 1 din Legea nr. 72/2002 pentru anularea unor obligații fiscale și pentru modificarea unor acte normative, astfel încât analizarea motivelor de nelegalitate ce privesc actele administrativ-fiscale este lipsită de interes.

Cu privire la motivele de casare ce au în vedere greșita aplicare a disp. art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, Înalta Curte urmează să le respingă ca nefondate.

Recurenta-reclamantă solicită plata unei despăgubiri în cuantum de 286.202 RON ce reprezintă media aritmetică a celor trei ani (2016-2018) în care societatea a înregistrat profit, pierderea fiscală pentru anul 2019 fiind datorată emiterii actelor administrativ-fiscale emise.

Prima instanță, ca urmare a respingerii acțiunii de anulare a actelor administrativ-fiscale atacate a respins și capătul de cerere întemeiat pe disp. art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, modificată și completată.

În calea de atac a recursului, drept consecință a emiterii deciziei de anulare a obligațiilor fiscale, în baza art. 1 din Legea nr. 72/2022 pentru anularea unor obligații fiscale, instanța de recurs a apreciat că este lipsită de interes cercetarea motivelor de casare ce au legătură cu legalitatea/nelegalitatea actelor administrativ-fiscale, în același sens fiind și concluziile orale ale părților.

Recurenta-reclamantă consideră că cererea de acordare a despăgubirilor este necesar să fie soluționată, deoarece Legea nr. 72/2022 nu prevede o amnistie fiscală, din expunerea de motive a acesteia rezultând faptul că diurna nu reprezintă o parte a salariului.

Dispozițiile art. 1 din Legea nr. 72/2022 stipulează în sensul că se anulează diferențele de obligații fiscale principale și/sau obligațiile fiscale accesorii, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisă și comunicată contribuabilului, ca urmare a calificării ulterioare de către organul fiscal a sumelor reprezentând indemnizații sau orice alte sume de aceeași natură primite pe perioada delegării, detașării sau desfășurării activității pe teritoriul altei țări, de către angajați ai angajatorilor români care și-au desfășurat activitate pe teritoriul altei țări, aferente perioadelor fiscale cuprinse între 01 iulie 2015 și data intrării în vigoare a legii și neachitate.

În temeiul disp. art. 18 alin. (1) și (3) din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, instanța de contencios administrativ, odată cu anularea actelor administrativ-fiscale, ca urmare a constatării nelegalității acestora, cu ocazia soluționării procesului, se pronunță și asupra despăgubirilor, dacă partea a solicitat acest lucru.

Înalta Curte apreciază că Legea nr. 72/2022 reprezintă o lege de amnistie fiscală, realizată prin faptul că datoriile principale și accesorii sunt anulate, nu ca urmare a intervenției instanței de judecată, ci ca urmare a anulării emise în temeiul legii, fără a se analiza legalitatea/nelegalitatea acestora.

Recurenta-reclamantă consideră că din cuprinsul expunerii de motive a Legii nr. 72/2022, rezultă cu claritate că legiuitorul a considerat că actele emise de organele fiscale în situațiile enumerate sunt nelegale.

Din lecturare expunerii de motive a Legii nr. 72/2022, rezultă însă că reglementările nu sunt certe și că nu există o corelare între normele de drept fiscal și cele de dreptul m uncii, astfel că legiuitorul dorește să elaboreze un cadru legal accesibil, fără să mai existe vulnerabilități din acest punct de vedere.

De asemenea, se arată în expunerea de motive că, deși s-a adoptat Legea nr. 209/2015 privind anularea unor obligații fiscale pentru perioada anterioară anului 2015, ulterior acestei amnistii, agenții economici din România nu au primit îndrumări suplimentare sau clarificări legislative din care să înțeleagă în ce context aceste sume ar trebui incluse în baza de calcul a impozitului pe venit și a contribuțiilor sociale obligatorii.

Prin urmare, Înalta Curte nu își poate însuși susținerea recurentei-reclamante în sensul că Legea nr. 72/2022 nu prevede o veritabilă amnistie fiscală, ci un temei de anulare a actelor administrativ-fiscale ca urmare a nelegalității acestora.

Cu privire la îndeplinirea condițiilor necesare pentru ca instanța de judecată să admită capătul de cerere referitor la plata despăgubirilor, în speță, daune materiale, respectiv prejudiciul, culpa intimaților-pârâți și legătura de cauzalitate dintre prejudiciu și culpă, Înalta Curte va reține neîndeplinirea disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În concret, se constată că în cuprinsul motivelor de recurs se reiau argumentele acțiunii introductive, iar îndeplinirea condițiile pentru acordarea daunelor materiale este doar afirmată fără să fie însă dovedită.

Astfel, prejudiciul nu este cert, ci numai presupus/estimat, iar culpa autorității nu este dovedită, actele administrativ-fiscale nefiind anulate în procedura judecătorească, prin urmare nu există nicio legătură de cauzalitate între acestea.

În consecință, în temeiul disp. art. 496 C. proc. civ., coroborate cu disp. art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, recursul va fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 202 din 8 iulie 2021 a Curții de Apel Cluj – secția a III-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 2 februarie 2023, prin punerea soluției la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.