ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 410/2023

Cadrul procesual Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal sub număr de dosar x/2014, reclamanta S.C. A. S.R.L., prin administrator B., a solicitat în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați din cadrul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Galați, anularea Deciziei nr. 237/19.08.2014 a Direcției Generale de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F. privind soluționarea contestației înregistrată la această direcție sub nr. x/17.06.2014 prin care s-a respins contestația formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/09.05.2014, precum și anularea Deciziei de impunere nr. x/09.05.2014. Ulterior, reclamanta a formulat două cereri completatoare, solicitând pe lângă anularea actelor administrativ fiscale și returnarea sumei de 13.117.371,56 RON reținută cu titlul de impozit, impozit pe dividende și obligații accesorii, precum și obligarea pârâtei AJFP Galați la restituirea sumelor încasate cu dobânzile fiscale aferente prevăzute de Codul de procedură fiscală, calculate de la data încasării obligațiilor și până la data restituirii efective. Prin sentința civilă nr. 317/20.20.2016, instanța a respins ca nefondată acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați și Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală cu sediul în București, având ca obiect anulare act administrativ. A respins cererea completatoare ca tardiv formulată. Prin Decizia nr. 1644/26.03.2019, Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 317 din 20 octombrie 2016 a Curții de Apel Galați, a casat sentința recurată și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță. Dosarul a fost înregistrat pe rolul Curții de Apel Galați sub nr. x/2014*.

Sentința pronunțată de instanța de fond Prin sentința civilă nr. 122 din data de 29 octombrie 2020, Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală și intervenientul accesoriu C., ca nefondată. A respins excepția prescripției invocată de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, ca tardivă. A respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, având ca obiect plata dobânzilor fiscale și penalităților de întârziere aferente sumei de 18.125.672 RON, ca nefondată.

Calea de atac exercitată Împotriva acestei sentințe, a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., invocând motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 din C. proc. civ. Referitor la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., a învederat că, prin sentința recurată, instanța a ignorat dezlegarea dată de Înalta Curte de Casație și Justiție prin decizia de casare nr. 1644/2019, fiind încălcate regulile de procedură prevăzute de art. 501 alin. (1) C. proc. civ.. În ceea ce privește cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a arătat că susținerea instanței conform căreia calificarea ca activ contingent a sumei acordate cu titlu de despăgubire prin sentința nr. 1779/2011 a Tribunalului Galați și corecta înregistrare a acesteia în evidențele recurentei nu are suport juridic. Apreciază că instanța a încălcat prevederile art. 19 alin. (1) din Codul fiscal, pct. 211 alin. (1) și (2) din Capitolul I al Reglementării contabile din 29.10.2009, Standardele internaționale de Contabilitate IAS 37. De asemenea, instanța a interpretat și aplicat în mod eronat normele privind instituția executării silite și Legea nr. 82/1991 și OMFP 3055/2009 cu privire la susținerea referitoare la obligativitatea înregistrării creanței în contul contabil 461 "Debitori diverși". Mai susține recurenta faptul că instanța a aplicat în mod eronat și dispozițiile art. 19 alin. (1), art. 36 alin. (3) din Codul fiscal. În final, învederează că instanța a încălcat prevederile art. 431 alin. (2) din C. proc. civ. întrucât cauza a fost clasată prin Ordonanța din 25.10.2016, fiind menținută prin hotărârea nr. 24/22/02/2017 a Tribunalului Galați.

Apărările formulate în cauză Intimata ANAF a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, considerând că instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală, față de considerentele hotărârii pe care le apreciază ca fiind corecte, contrar criticilor formulate prin cererea de recurs. De asemenea, a formulat întâmpinare intimatul C. prin care a solicitat respingerea recursului, apreciind că instanța de fond nu a ignorat dezlegarea dată de Înalta Curte de Casație și Justiție prin decizia de casare și a pronunțat o hotărâre cu respectarea normelor de drept material incidente în speță. În dosarul de recurs au fost depuse înscrisuri. Excepția nulității recursului invocată prin întâmpinare a fost respinsă prin încheierea de ședință din data de 26.10.2022.

Soluția instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul este întemeiat și urmează a-l admite pentru considerentele ce vor fi prezentate în continuare. În primul ciclu procesual, prin sentința nr. 317/2016 a Curții de Apel Galați s-a respins ca nefondată acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L.. Prin decizia nr. 1644/26.03.2019 Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursul formulat de reclamantă, a casat sentința recurată și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță. Importante sunt îndrumările pe care le-a indicat instanța de casare și anume faptul că, în rejudecare, urma să fie analizate toate susținerile părților prin raportare la dispozițiile legale invocate și incidente. De asemenea, urma ca instanța de rejudecare să administreze toate probele necesare pentru stabilirea situației concrete a încasării creanței, iar dacă au existat încasări parțiale anterioare datei de 23 decembrie 2014: se va stabili impozitul pe profit datorat, distinct, pe etapele încasării, și accesoriile aferente; se va stabili momentul la care s-au distribuit dividendele, în raport cu data încasării (realizării totale sau parțiale a creanței), se va verifica, în raport de aceste date, calculul sumelor reprezentând impozit pe dividende și, respectiv, accesoriile aferente, avându-se în vedere și criticile aduse referitor la baza de calcul a impozitului pe dividende. Din punctul de vedere al instanței de control judiciar învestită cu soluționarea prezentului recurs, instanța de rejudecare a încălcat prevederile art. 501 C. proc. civ., care prevede la alin. (1) că, "În caz de casare, hotărârile instanței de recurs asupra problemelor de drept dezlegate sunt obligatorii pentru instanța care judecă fondul" iar la alin. (3) că, "După casare, instanța de fond va judeca din nou, în limitele casării și ținând seama de toate motivele invocate înaintea instanței a cărei hotărâre a fost casată". Este irelevantă analizarea Hotărârii AGA nr. 51/03.10.2012 în contextul îndrumărilor date de către instanța de casare care a indicat, fără niciun echivoc, faptul că în rejudecare, se impunea administrarea probelor necesare pentru stabilirea situației concrete a încasării creanței și stabilirea impozitului pe profit și a accesoriilor aferente în mod distinct, pe etapele încasării. Trebuia stabilit exact momentul la care s-au distribuit dividendele în raport cu data încasării, respectiv a realizării parțiale sau totale a creanței iar instanța de rejudecare trebuia să se concentreze asupra acestor aspecte și să dispună administrarea probelor în vederea lămuririi aspectelor învederate de către instanța de recurs, nu să analizeze în mod exclusiv conținutul Hotărârii AGA din 2012. Este evident faptul că în considerentele hotărârii atacate nu a fost inserată nicio analiză a aspectelor impuse de către instanța de casare, nefiind stabilit momentul la care s-au distribuit dividendele, judecătorul fondului ignorând decizia instanței de recurs. Se constată, de asemenea, că reclamanta a precizat faptul că, prin plângerea penală înregistrată la Parchetul de pe lângă Tribunalul Galați sub nr. x/2014, organele de inspecție fiscală au sesizat existența unor fapte penale și anume: neînregistrarea în contabilitatea societății a veniturilor înregistrate reprezentând contravaloarea prejudiciului creat societății de către UAT Nalbant prin nerespectarea clauzelor contractului de concesiune nr. x/2004, necalcularea, nereținerea și nedeclararea impozitului pe dividend pentru asociații persoane fizice conform Hotărârii AGA nr. 51/2012, situațiile de fapt fiind aceleași cu cele reținute prin actele contestate în prezentul dosar. Prin Ordonanța din 25.10.2016 cauza a fost clasată în baza prevederilor art. 315 alin. (1) lit. b) cu referire la art. 314 alin. (1) lit. a) C. proc. pen. rap.la art. 16 alin. (1) lit. a), b) C. proc. pen. – fapta nu există. Soluția de clasare a fost menținută și de Prim Procurorul Parchetului de pe lângă Tribunalul Galați prin Ordonanța 137/II/2/2016 din 07.12.2016. Prin hotărârea nr. 24/22.02.2017, Tribunalul Galați a respins plângerea formulată de către organele fiscale împotriva Ordonanței din 07.12.2016, stabilindu-se faptul că, creanța izvorâtă din sentința nr. 1779/2011 nu a putut fi executată din cauza faptului că UAT Nalbant a promovat contestație la executare și ulterior, a intrat în procedura insolvenței iar creanța nu era exigibilă, motiv pentru care suma a fost înregistrată în mod corect în contul 473 – decontări din operațiuni în curs de clarificare. Astfel, reclamanta a invocat puterea lucrului judecat prin hotărârea nr. 24/22.02.2017 pronunțată de Tribunalul Galați însă instanța de rejudecare nu a făcut nicio referire asupra acestor aspecte învederate, în contextul în care art. 28 din C. proc. pen. prevede că hotărârea definitivă a instanței penale are autoritate de lucru judecat în fața instanței civile care judecă acțiunea civilă, cu privire la existența faptei și a persoanei care a săvârșit-o. În consecință, devine incident cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., impunându-se casarea sentinței cu trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță. Prin decizia nr. 79/2022 pronunțată de către Înalta Curte de Casație și Justiție -Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept s-a decis ca "În interpretarea dispozițiilor art. 497 din C. proc. civ., în forma modificată prin Legea nr. 310/2018 pentru modificarea și completarea Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ., precum și pentru modificarea și completarea altor acte normative, în corelație cu prevederile art. 492 alin. (1), art. 498 și ale art. 501 alin. (3) și (4) din C. proc. civ., în cazul în care în al doilea ciclu procesual se admite recursul, casându-se decizia atacată, Înalta Curte de Casație și Justiție va reține cauza spre judecare în fond numai atunci când nu ar fi pusă în situația de a proceda la analizarea stării de fapt prin recalificarea faptelor sau prin completarea sau readministrarea probatoriului, în caz contrar cauza urmând a fi trimisă spre rejudecare la instanța de apel sau, după caz, la prima instanță." În cauza pendinte se impune trimiterea cauzei spre rejudecare întrucât, în caz contrar, Înalta Curte de Casație și Justiție ar fi pusă în situația de a reanaliza situația de fapt și de a completa sau readministra probatoriul. Față de considerentele expuse, în baza dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu cele ale art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., se va admite recursul, se va casa sentința recurată și se va trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță. În rejudecare, se va stabili corect situația de fapt cu respectarea tuturor îndrumărilor date de către instanța de casare și cu administrarea oricărui probatoriu va fi considerat necesar în vederea aflării adevărului (în cazul în care se va considera utilă cauzei readministrarea probei cu expertiza contabilă, se va ține seama de situația expertului D. față de care s-a invocat starea de incompatibilitate) și se vor analiza în mod corespunzător toate susținerile părților.