ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3409/2021

Ședința publică din data de 04 iunie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, la data de 29.11.2018, reclamantul A., în contradictoriu cu Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Naționala de Administrare Fiscala - DGRFP Craiova - Administrația Pentru Contribuabili Mijlocii Craiova, a solicitat anularea Deciziei nr. CRR.REG-1357/22.0L2018 privind soluționarea contestației formulată de A. împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. DJ CM 10953/03.11.2017, emisă de APCM Craiova, privind angajarea răspunderii în solidar cu B. S.R.L., în limita sumei de 7.264.861 RON și, pe cale de consecință exonerarea reclamantului de la plata sumei de 7.264.861 RON, cu cheltuieli de judecată.

Prin sentința nr. 142 din data de 03 aprilie 2019, Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamantul A., împotriva pârâtului Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii Craiova.

Împotriva sentinței nr. 142 din data de 03 aprilie 2019, pronunțate de Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamantul A., criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, din perspectiva motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) punctele 6 și 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea hotărârii recurate și trimiterea spre rejudecarea cauzei.

Fără a dezvolta separat fiecare motiv de recurs invocat, recurentul-reclamant formulează, în esență, următoarele critici de nelegalitate:

- Soluția instanței de fond este nelegală, întrucât aceasta cuprinde motive contradictorii și străine de natura cauzei, fiind dată și cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material.

În primul rând, susține recurentul că instanța de fond a interpretat greșit dispozițiile art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, în sensul că nu a analizat corect îndeplinirea celor două condiții cumulative necesare pentru a se putea atrage răspunderea solidară a administratorului sau a oricărei alte persoane și anume, ca debitorul să fie declarat insolvabil și dovedirea relei- credințe a persoanei în privința căreia s-a atras răspunderea solidară.

A învederat că reținerea instanței de fond cu privire la cea de-a doua condiție, în sensul că în calitate de administrator, cu rea-credință, a determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale, este atât nelegală, cât și nesusținută de probele existente la dosar.

Astfel, societatea debitoare a avut un administrator statutar în persoana domnului C., care a administrat în mod nemijlocit activitatea acesteia, administrator care a decedat la data de 22.03.2013, potrivit certificatului de deces nr. x/22.03.2013.

În al doilea rând, instanța de fond a interpretat greșit dispozițiile legale referitoare la mandatul dat reclamantului de către administratorul statutar al societății B. S.R.L., în sensul că a considerat, nelegal, că procura specială autentificată sub nr. x/12.07.2011 este o procură de administrare, deși, în cuprinsul acesteia nu există nicio mențiune legată de obligația de administrare a societății.

A mai arătat recurentul că, reținerea instanței de fond cum că nu a contestat faptul că societatea debitoare a continuat activitatea constând în livrări intracomunitare de bunuri în perioada decembrie 2011- februarie 2015, chiar și în perioada ulterioară decesului administratorului C., nu dovedește în niciun fel că ar fi administrat societatea și nici așa zisa rea-credință a sa. Faptul că societatea și-a continuat activitatea nu putea să-l conteste câtă vreme nu a efectuat vreun act de administrare și nu a produs vreun prejudiciu societății, în condițiile în care nu a mai avut niciun raport de muncă cu această societate din luna mai 2012, iar în septembrie 2012 a fost angajat a salariat al societății D. S.R.L.

Totodată, a mai arătat că invocarea de către instanța de fond a articolelor din Legea nr. 31/1990 (art. 70, 71, 72, 73 lit. e), art. 144

3

), nu probează nici calitatea sa de administrator și nici reaua-credință, deoarece dispozițiile art. 72 din Legea nr. 31/1990 stabilesc în mod clar că obligațiile și răspunderea administratorilor sunt reglementate de dispozițiile referitoare la mandat și de cele speciale prevăzute în această lege.

În aceste condiții, opinează recurentul-reclamant că instanța de fond trebuia să se aplece nemijlocit asupra conținutului procurii în cauză și, după o analiză obiectivă a acesteia coroborat cu administrarea tuturor probelor solicitate și neadministrate, să motiveze hotărârea în mod legal, deoarece din conținutul procurii nu reiese că mandatul acordat a fost de administrare a societății sau de substituire a administratorului statutar, aceste aspecte fiind și probate prin certificatul privind istoricul societății, act depus la dosarul cauzei.

De altfel, după optica instanței de fond reaua-credință este prezumată fără a mai fi necesar administrarea vreunei probe în acest sens, iar recurentul trebuia să-și dovedească buna-credință, ceea ce este un nonsens juridic și în contradicție cu prevederile art. 14 din C. civ.. Mai mult, instanța de fond a trecut și peste dispozițiile art. 2030 din C. civ.

De asemenea, a mai învederat și faptul că după cum a și probat la instanța de fond, după decesul administratorului statutar al societății debitoare, de administrarea acesteia și de semnarea și depunerea declarațiilor fiscale s-a ocupat o altă persoană (E. - care și recunoaște în fața organelor de control că a administrat societatea), această persoană răspunzând ca administrator al societății și în fața organelor fiscale.

Astfel, reclamantul nu trebuia să dovedească lipsa unei rele-credințe (textul de lege prevede că buna-credință se prezumă), ci reaua-credință se probează și se determină după administrarea întregului probatoriu solicitat în cauză, indiferent de susținerile părților, judecătorul trebuind să fie obiectiv și să manifeste un rol activ care să conducă la aflarea adevărului și la soluționarea legală a cauzei dedusă judecății. Totodată, a arătat că nu s-a probat reaua-credință a sa în niciun fel, chiar dacă instanța de fond prin motivarea străină de normele de drept incidente a reinterpretat dispozițiile art. 14, cât și ale art. 2030 din C. civ.

Intimata-pârâtă Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii Craiova nu a formulat întâmpinare, deși cererea de recurs i-a fost comunicată în termenul legal.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând sentința atacată, prin prisma criticilor de nelegalitate formulate, prin raportare la actele și lucrările dosarului, precum și la dispozițiile legale incidente în cauză, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantul A. este nul din perspectiva motivului de casare prevăzut art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ., însă este fondat, în considerarea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din același cod, pentru argumentele expuse în cele ce urmează.

Motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ.

În ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ., Înalta Curte reține că acesta vizează nemotivarea hotărârii, în oricare dintre cele trei ipoteze reglementate: lipsa motivelor de fapt și de drept, contradictorialitatea motivării și uzitarea în raționamentul juridic a unor motive străine de natura pricinii.

Analizând conținutul cererii de recurs, Înalta Curte constată că recurentul-reclamant, deși a invocat, în drept, la finalul cererii, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ., singura afirmație legată de acest aspect de nelegalitate a fost că hotărârea instanței de fond "cuprinde motive contradictorii și străine de natura cauzei", fără a detalia sau a indica, elemente concrete din considerentele sentinței atacate menite să întrunească ipoteza motivului de casare menționat.

În acest context, Înalta Curte reține că recurentul-reclamant nu a indiciat în cererea de recurs critici care să poată fi încadrate în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ., neregulă prevăzută sub sancțiunea nulității de art. 489 alin. (2) din C. proc. civ.

În concluzie, în temeiul dispozițiilor procedurale menționate, instanța de recurs va constata nulitatea recursului din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ.

Motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din C. proc. civ.

Criticile subsumate de către recurentul-reclamant acestui motiv de casare vizează aplicarea greșită a normelor de drept material incidente speței, respectiv pe cele ale art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, reprezentând temeiul de drept al emiterii Deciziei de atragere a răspunderii solidare în persoana reclamantului, coroborate cu cele referitoare la administrarea societății, potrivit Legii nr. 31/1990 privind societățile comerciale și cu dispozițiile din C. civ. prin care se reglementează instituția mandatului.

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală "pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale.

Instanța de fond a reținut că textul de lege impune întrunirea a două condiții cumulative și anume: insolvabilitatea societății și reaua-credință a persoanei în privința căreia s-a atras răspunderea.

Dacă în ceea ce privește prima condiție, îndeplinirea acesteia este de necontestat, societatea B. S.R.L. fiind declarată în stare de insolvență prin procesul-verbal nr. x/05.09.2017, în analiza celei de a doua cerințe cumulative, instanța de fond a avut o abordare greșită, în sensul că din textul de lege suscitat, relevant este că reaua-credință nu e o condiție de sine stătătoare ci, trebuie să se manifeste sub forma nedeclarării și/sau neachitării la scadență a obligațiilor fiscale.

Totodată, în materia răspunderii solidare fiscale, trebuie să se identifice și legătura de cauzalitate dintre activitatea reprezentantului societății debitoare și starea de insolvență în care aceasta a intrat, aspect esențial care trebuie dovedit de organul fiscal în momentul în care demarează această procedură.

Pornind de la această premisă legală, chestiunea de drept ce trebuie dezlegată în speță constă în aceea dacă, recurentul-reclamant, conform probatoriului administrat în cauză, avea sau nu, competența legală/statutară de a reprezenta societatea debitoare insolvabilă, în relația acesteia cu organele fiscale și de a întocmi și semna în numele acesteia, ca mandatar al administratorului statutar, documentele de evidență contabilă, generatoare de plăți către bugetul de stat și de achita, în această calitate, obligațiile fiscale rezultate din activitatea societății.

Prin Decizia de angajare a răspunderii solidare, organul fiscal și-a întemeiat constatările pe existența procurii autentificate sub nr. x/2011 prin care reclamantul a fost împuternicit de către administratorul societății să reprezinte societatea la încheierea și executarea contractelor cu terțe persoane juridice și fizice precum și la rezilierea acestora, la întocmirea tuturor formelor necesare, la negocierea contractelor, la plata taxelor, etc.

Prin aceeași decizie s-a reținut că perioada pentru care societatea debitoare a acumulat datorii bugetare se situează în intervalul 2011-2015, iar reclamantul este ținut răspunzător solidar pentru întreaga perioadă, în temeiul aceleiași procuri, reținându-se și că la data de 22.03.2013 asociatul unic și administratorul statutar al societății, C. a decedat.

Instanța de fond a preluat în raționamentul său juridic, argumentele reținute de organul fiscal, adăugând anumite considerații de ordin teoretic referitoare la administrarea societăților comerciale și instituția juridică a mandatului, conchizând că, în raport de conținutul procurii notariale acordate reclamantului de către administratorul statutar, "este evidentă încadrarea reclamantului în categoriile de persoane enumerate de disp. art. 25 alin. (2), respectiv administratorul sau orice alte persoane".

Înalta Curte constată că modalitatea în care instanța a înțeles să analizeze demersul judiciar și actul administrativ-fiscal contestat este deficitară din punct de vedere al stabilirii situației de fapt, al stabilirii înțelesului juridic al procurii notariale - ca unic act ce îl indică pe reclamant ca având legătură cu reprezentarea societății, precum și al identificării fundamentului juridic corespunzător unei dezlegări corecte a raportului juridic litigios.

În primul rând, Înalta Curte constată că reclamantul nu figurează în niciun act statutar al societății, ca fiind persoană împuternicită sau cu atribuții de administrare a societății, dovadă fiind documentul eliberat de Oficiul Național al Registrului Comerțului - Oficiul Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Dolj intitulat Furnizare Informații, aflat la filele x, în care asociat unic și administrator figurează C..

În al doilea rând, instanța de recurs constată că procura notarială dată de administratorul statutar către reclamantul A., reținută atât de organul fiscal, precum și de instanța de fond, ca fiind actul juridic decisiv în temeiul căruia poate fi atrasă răspunderea solidară a recurentului, nu cuprinde în niciun paragraf, faptul că a fost împuternicit să administreze societatea debitoare. În cuprinsul acestei procuri este stipulat, în mod clar și expres, că a fost mandatat să reprezinte societatea B. S.R.L. și mai exact, să îl reprezinte pe administratorul statutar, strict "la încheierea și executarea contractelor cu terțe persoane juridice sau fizice, precum și la rezilierea acestor contracte".

În cuprinsul procurii se specifică expres că în "limitele prezentului mandat", mandatarul va întocmi formele necesare, va negocia contractele, va plăti eventualele taxe și "va semna în numele meu și pentru mine oriunde nevoia o va cere, semnătura fiindu-mi opozabilă".

Așadar, limitele mandatului s-au circumscris încheierii unor contracte în legătură cu activitatea desfășurată de societate, procura fiind astfel una specială, mandant fiind C. și nu societatea însăși, astfel încât nu se poate interpreta că reclamantului mandatar i s-a acordat, în mod oficial, un drept de administrare a societății, care să îi permită, în această calitate, să o reprezinte în relația cu toate autoritățile și instituțiile statului, astfel cum era prevăzut în Actul constitutiv al societății și în Legea nr. 31/1990 pentru administratorul statutar.

De altfel, în conținutul procurii, nu este menționat vreun drept al mandatarului de a intra în contact sau în relații juridice cu alte persoane fizice sau juridice, înafara celor care reprezintă partenerii contractuali.

În acest context, Înalta Curte reține că instanța de fond a schimbat natura juridică și înțelesul juridic neîndoielnic al actului de mandat întocmit pentru reclamant, dând-i, în mod nepermis, semnificații juridice dincolo de limitele acestuia, substituind-se nelegal în manifestarea de voință a mandantului, precum și a mandatarului care a acceptat mandatul în limitele strict menționate în actul autentic.

În al treilea rând, instanța de fond nu a putut identifica în probatoriul administrat în cauză, vreunul dintre contractele semnate de reclamant, în calitate de mandatar al administratorului statutar al societății și nici organul fiscal nu a indicat în Decizia de atragere a răspunderii solidare în concret, la care anume contracte face referire, atunci când leagă intrarea în insolvență a societății de reaua-credință a reclamantului manifestată cu ocazia exercitării mandatului pentru încheierea acelor contracte.

Înalta Curte reține că întreaga argumentație a organului fiscal are la bază prezumții și supoziții, preluate și de instanța de fond, în condițiile în care, deși se reține continuarea activității și după decesul asociatului unic, fără moștenitori, se menționează că nu se pot identifica persoanele care au administrat societatea după momentul decesului.

Mai reține Înalta Curte că alegațiile instanței de fond referitoare la transmiterea dreptului de administrare potrivit dispozițiilor Legii nr. 30/1991 nu au relevanță în speță, având în vedere că procura notarială vizată nu a conferit vreun drept de administrare reclamantului și nici nu a avut la bază vreo decizie a asociatului unic în acest sens, decizie care, dacă ar fi existat, ar fi trebuit menționată la Oficiul Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Dolj.

În al patrulea rând, Înalta Curte reține că, deși reclamantul a făcut dovada, în fața instanței de fond, că a încetat raporturile de muncă cu societatea intrată în insolvență, încă din data 21.09.2012 (raport Revisal aflat la dosar fond), curtea de apel a validat decizia contestată, apreciind că reclamantul este ținut răspunzător pentru toată perioada 2011-2015.

Mai mult decât atât, în mod greșit, prima instanță s-a raportat la situația de excepție prevăzută de art. 2030 teza a II-a din C. civ., având în vedere că regula este aceea că mandatul încetează la moartea mandatarului, iar la dosar nu a fost administrată nicio probă din care să rezulte că a fost necesară continuarea mandatului pentru executarea unor activități aflate în desfășurare la decesul mandantului. Aceasta, mai ales, în condițiile în care mandatarul nu se mai afla cu societatea debitoare în raporturi de muncă, înainte de decesul administratorului statutar.

Faptul că societatea a continuat activitatea ulterior decesului administratorului nu îi poate fi imputabil recurentului-reclamant, în lipsa unor dovezi contrare în acest sens, în cauză neexistând vreun act sau fapt de administrare a societății efectuat, cum nu există nicio dovadă că a determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale ale societății debitoare.

Un argument final în susținerea situației de fapt și juridice stabilite mai sus, în urma reinterpretării probatoriului administrat în cauză de către instanța de control, judiciar constă în faptul, potrivit căruia, în aceeași zi cu procura notarială întocmită pentru reclamant, administratorul societății a mai încheiat alte două procuri, similare ca și conținut între ele, pentru două persoane F. și E., prin care acestora din urmă li s-a acordat un mandat general de reprezentare a societății, în fața mai multor autorități și instituții publice, bănci și alte organisme, fiind menționată expres reprezentarea în fața Direcției Finanțelor Publice, Administrației Financiare și Direcției Taxe și Impozite, precum și în fața oricăror organe de control.

De altfel, la dosar sunt depuse la filele x două declarații fiscale ale societății din anul 2013, în care figurează ca împuternicit numitul E..

Fără a proceda la o analiză a acestor procuri, din perspectiva acordării unui drept de administrare celor două persoane mandatare, Înalta Curte reține doar că, dacă administratorul statutar ar fi dorit ca recurentului din prezenta speță să îi confere și alte competențe decât cele referitoare la încheierea și rezilierea unor contracte comerciale, ar fi spus-o în mod expres, astfel cum a procedat în cazul celorlalte două procuri autentice, încheiate în aceeași zi cu cea a recurentului (12.07.2011).

Prin urmare, contrar celor expuse de instanța de fond în raționamentul juridic prezentat în considerentele sentinței pronunțate, Înalta Curte reține că în persoana recurentului-reclamant nu sunt întrunite cerințele art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015, în sensul că nu se poate identifica legătura de cauzalitate dintre nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale de către societatea B. S.R.L. pentru perioada 2011-2015 și mandatul exercitat de recurentul-reclamant potrivit procurii notariale nr. 2096/12.07.2011 și, implicit, nici reaua -credință în executarea obligațiilor pe care le avea față de societate.

În concluzie, Înalta Curte constată că soluția instanței de fond este afectată de viciul nelegalității consacrat de motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8, sentința pronunțată urmând a fi casată în consecință.

Pentru considerentele expuse, în temeiul dispozițiilor art. 489 alin. (2) și ale art. 496 alin. (2) C. proc. civ., raportate la cele ale art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite excepția nulității motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ. și va constata nulitatea parțială a recursului din perspectiva acestui motiv de recurs.

Va admite recursul din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din C. proc. civ., va casa sentința recurată și în rejudecare, va admite acțiunea formulată de reclamantul A. și va anula actele administrativ-fiscale contestate, în limita sumei de 7,264.861 RON și, pe cale de consecință, va exonera reclamantul de la plata sumei de 7.264.861 RON.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite excepția nulității motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ.

Constată nulitatea parțială a recursului declarat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinței nr. 142 din 03 aprilie 2019, pronunțată de Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, din perspectiva acestui motiv de recurs.

Admite recursul declarat de recurentul-reclamant A. împotriva aceleiași sentințe, din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din C. proc. civ.

Casează sentința recurată și în rejudecare:

Admite acțiunea formulată de reclamantul A..

Anulează Decizia nr. CRR.REG-1357/22.0L2018 privind soluționarea contestației formulată de A., precum și Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. DJ CM 10953/03.11.2017, emisă de APCM Craiova, privind angajarea răspunderii în solidar cu B. S.R.L. în limita sumei de 7,264.861 RON și, pe cale de consecința exonerează reclamantul de la plata sumei de 7.264.861 RON.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 04 iunie 2021.