ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5285/2021

Cererea de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, la data de 19.02.2016, reclamanta A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, 1. Anularea parțială a Deciziei de soluționare nr. 277/18.08.2015 emise de ANAF în soluționarea contestației fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/14.11.2014 și Raportului de inspecție fiscală nr. x/14.11.2014, prin care organele fiscale au respins la rambursare TVA în valoare totală de 4.821.747 RON aferentă avansurilor nereturnate, serviciilor de expansiune, licențelor IT și serviciilor de rebranding magazin (compusă din TVA aferentă perioadei 01.10.2011-31.05.2014);

Anularea parțială a Deciziei de impunere și constatarea nelegalității Raportului de inspecție fiscală cu privire la obligațiile fiscale suplimentare în sumă de 4.821.747 RON;

Recunoașterea dreptului Societății la rambursarea TVA în valoare de 4.821.747 RON și obligarea ANAF la rambursarea sumei de 4.821.747 RON, cu titlu de TVA;

Obligarea ANAF la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul demers judiciar. La data de 18.03.2016, reclamanta A. a formulat cerere modificatoare prin care, ca urmare a concluziilor Raportului de expertiză contabilă, a înțeles să își modifice cuantumul pretențiilor dedus judecății pe calea acțiunii introductive depuse de reclamantă, în sensul restrângerii obiectului cererii de chemare în judecată și diminuării pretențiilor sale cu TVA aferent acestor licențe IT și serviciilor de mentenanță, solicitând instanței anularea actelor de impunere doar în ceea ce privește TVA în cuantum total de 4.387.463 RON compusă din TVA aferentă avansurilor nereturnate în valoare de 49.536 RON, TVA aferentă serviciilor de expansiune în valoare de 3.457.689 RON și TVA aferentă serviciilor de re-branding/amenajare magazin (Aricești) în valoare de 880.238 RON. 2. Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 2127 din 4 mai 2018, Curtea a admis în parte cererea precizată de reclamantă A.. A anulat în parte Decizia nr. 277/18.08.2015 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, prin care a fost soluționată contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/14.11.2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/14.11.2014 emise de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, prin care organele fiscale au respins la rambursare TVA în valoare totală de 4.387.463 RON compusă din - TVA aferentă avansurilor nereturnate în valoare de 49.536 RON; - TVA aferentă serviciilor de expansiune în valoare de 3.457.689 RON; - TVA aferentă serviciilor de re-branding/amenajare magazin (Aricești) în valoare de 880.238 RON. A anulat în parte Decizia de impunere nr. x/14.11.2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/14.11.2014 emise de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, cu privire la obligațiile fiscale suplimentare în sumă de 4.387.463 RON. A obligat pârâtele să soluționeze, potrivit propriilor competențe prevăzute de lege, cererea reclamantei de rambursare a TVA în valoare totală de 4.387.463 RON compusă din: - TVA aferentă avansurilor nereturnate în valoare de 49.536 RON; - TVA aferentă serviciilor de expansiune în valoare de 3.457.689 RON; - TVA aferentă serviciilor de re-branding/amenajare magazin (Aricești) în valoare de 880.238 RON și să emită actul administrativ-fiscal privind soluționarea acestei cereri. A respins în rest cererea, ca neîntemeiată. A respins, ca neîntemeiată, cererea de majorare a onorariului pentru efectuarea expertizei în specialitatea contabilitate. A obligat pârâtele să plătească reclamantei suma de 15.000 RON, cu titlul de cheltuieli de judecată, constând în onorariu de avocat redus. 3. Calea de atac exercitată Împotriva acestei hotărâri, au formulat recurs recurenta reclamanta A. și recurentele pârâte Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor. 3.1. Recurenta-reclamantă A. și-a întemeiat recursul dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului și, pe cale de consecință, - casarea în parte a hotărârii în privința respingerii, ca neîntemeiat, a capătului 3 de cerere al acțiunii prin care a solicitat obligarea organelor fiscale la rambursarea TVA de 4.387.463 RON și, pe cale de consecință, - rejudecarea capătului 3 și obligarea organelor fiscale la rambursarea TVA de 4.387.463 RON - menținerea celorlalte considerente și dispozitivul sentinței recurate cu cheltuieli de judecată. Motivele de nelegalitate în parte a sentinței recurate în ceea ce privește respingerea cererii de obligare a organelor fiscale la rambursarea TVA în valoare de 4.387.463 RON. Incidența 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. În prealabil, menționează că, în mod corect Curtea de Apel București a admis primele două capete de cerere ale Societății și a dispus, în urma analizei fondului cauzei, prin raportare la probatoriului administrat în cauză și a argumentelor părților, anularea Decizie de soluționare și a Deciziei de impunere, constatând în mod legal că, în prezenta speță, sunt îndeplinite cele două condiții în vederea exercitării dreptului de deducere a TVA (respectiv, prestarea efectivă a serviciilor și contractarea acestora în scopul operațiunilor taxabile). Consideră că, această soluția de respingere a capătului de cerere nr. x este nelegală și contravine art. 1, art. 8 și art. 18 din Legea nr. 554/2004, pentru motivele detaliate în cele ce urmează. Aceste prevederi legale instituie un contencios de plină jurisdicție, în cadrul căruia instanța de contencios nu trebuie să se limiteaze doar la analiza aspectelor formale ale raportului juridic, respectiv la conformitatea actului administrativ cu legea, ci se impune astfel analiza existenței unei vătămări produse reclamantului într-un drept sau interes legitim și remedierea acesteia, în lipsa căreia nu este suficientă doar aplicarea sancțiunii anulării. Dreptul recurentei la rambursarea TVA reprezintă un drept subiectiv de creanță fiscală al A. născut conform art. 21 Codul de procedură fiscală, raportat la art. 117 și 117 indice 1 din aceeași lege, în legătură cu care, în contextul în care organele fiscale au refuzat în mod nejustificat să îl satisfacă, instanțele de judecată reprezintă autoritățile statului care nu sunt doar îndreptățite, ci chiar și obligate să verifice temeinicia și legalitatea acestui refuz. Mai mult, în măsura în care constată că sunt îndeplinite condițiile legale pentru rambursarea TVA, instanțele trebuie să oblige organele fiscale să satisfacă acest drept de creanță. În speță, organele fiscale au soluționat deja cererile de rambursare, astfel încât acestea nu mai au nicio prerogativă legală de a le soluționa în mod repetat, fiind dezînvestite definitiv odată cu încheierea procedurilor administrative prin respingerea Contestației fiscale pe calea Deciziei de soluționare. În drept, recursul a fost întemeiat pe prevederile art. 20 alin. (1) și (3) din Legea nr. 554/2004, art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. . 3.2. Recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea în parte a hotărârii și, pe fond, respingerea acțiunii, ca neîntemeiată. În motivarea recursului, recurenta pârâtă a arătat în esență următoarele: Instanța de fond a interpretat în mod eronat prevederile art. 2 alin. (1) lit. a), c) și d) din Legea nr. 554/2004. Pentru a fi în prezența ipotezei interpretării eronate a unei norme juridice - trebuie ca instanța, recurgând la un text de lege, să-i fi dat o greșită interpretare sau faptul reținut să fi fost greșit calificat, în raport cu exigențele unui anumit text de lege. Prin cererea de chemare în judecată nu s-a atacat vreun act emis de ANAF- DGAMC, ci actele constatate au fost emise de către ANAF- Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București- Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov. Din coroborarea prevederilor art. 2 alin. (1) lit. a), c) si d) din Legea nr. 554/2004, rezultă că, părțile unui litigiu de contencios administrativ sunt: persoana vătămata și autoritatea publică emitentă a actului administrativ vătămător, fără ca legiuitorul să lase loc vreunei interpretări. Așadar, pentru a avea calitate procesuală în cauza, ANAF- DGAMC ar fi trebuit să emită un act administrativ pretins vătămător, or, în speță actele administrative a căror anulare s-a solicitat nu au fost emise de către Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili. Hotărârea instanței de fond este nelegală în privința cheltuielilor de judecată, fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material care reglementează acordarea cheltuielilor de judecată, motiv de recurs prevăzut art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. Solicită instanței de recurs să dispună exonerarea pârâtei de la plata acestei sumei de 15000 RON reprezentând onorariu de avocat redus, pentru următoarele motive: Instanța de fond își întemeiază dispozițiile pe faptul că, partea care a câștigat procesul are dreptul la recuperarea cheltuielilor de judecată constând în onorariul achitat consilierului expert contabil. Însă, acțiunea reclamantei este admisă nelegal în parte, iar achitarea onorariilor cuvenite experților, respectiv plata contravalorii prestației acestora cade în sarcina părții reclamante care, pentru a-și proba susținerile, a solicitat instanței să ceară părerea unor specialiști, între partea reclamantă și expert luând naștere un raport obligațional în temeiul căruia, prin intermediul instanței, partea în proces are dreptul să solicite expertului să efectueze expertiza, iar expertul pe cel de a solicita de la parte contravaloarea prestației materializată în raportul de expertiza întocmit. Or, între pârâtă DGAMC și experți nu exista niciun raport juridic. Recurenta - pârâtă DGAMC nu se afla în culpă procesuală față de intimata-reclamantă, motivat de faptul că, așa cum a arătat mai sus, organul fiscal nu a emis niciun act administrativ fiscal vătămător pentru reclamanta în cauza, motiv pentru care nu poate fi sancționat procedural prin obligarea la plata cheltuielilor de judecată care cuprind inclusiv onorariile experților convertite. Apreciază că, instanța de fond aplică vădit eronat dispozițiile art. 453 alin. (1) din C. proc. civ., care stabilesc faptul că, partea care a pierdut procesul poate fi obligată să suporte cheltuielile ocazionate de proces, însă prin aceasta partea care a pierdut procesul trebuie să se afle în culpă procesuală, sau prin atitudinea sa în cursul derulării procesului să fi determinat aceste cheltuieli, ceea ce nu este căzul în speța de fata. Instanța poate cenzura onorariul avocațial, iar prin reducerea cuantumului onorariului avocațial pus în sarcina părții care a pierdut procesul, fără să intervină în contractul de asistență judiciară sau să-l modifice, în sensul diminuării sumei convenite cu titlu de onorariu, ci doar apreciază în ce măsură onorariul părții care a câștigat procesul trebuie suportat de partea care se află în culpă procesuală. Jurisprudența C.E.D.O., este relevantă sub aspectul principiului pe care îl degajă și anume, acela că, cheltuielile de judecată efectuate în proces urmează să fie recuperate de partea care are câștig de cauză numai în măsura în care constituie cheltuieli necesare. reale și rezonabile. Proporționalitatea onorariului avocațial cu valoarea ori complexitatea cauzei și cu munca prestată de avocat reprezintă o chestiune de temeinicie, lăsată la aprecierea instanței de fond, aceasta justificând reducerea onorariului avocațial, astfel încât să se reflecte valoarea muncii depuse de apărător în baza unor dovezi concrete. În drept, cererea de recurs a fost întemeiată pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Codul de procedură fiscală, precum și orice alte dispoziții legale invocate în recurs. 3.3. Recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București în reprezentarea Administrației Județene a Finanțelor Publice Ilfov a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând modificarea hotărârii recurate în sensul respingerii în tot a cererii formulate de reclamanta A., cu consecința menținerii ca legale și temeinice a actelor administrative atacate. Prin hotărârea data, Curtea de Apel București a dispus anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/14.11.2014 și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/14.11.2014 emise de către Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, cu privire la obligațiile fiscale suplimentare în suma de 4.387.463 RON. Consideră că, instanța fondului a pronunțat o soluție greșită în ceea ce privește anularea actelor administrativ fiscale emise de recurenta pârâtă, pentru următoarele motive de recurs întemeiate pe dispozițiile ari. 488 pct. 8 C. proc. civ.: Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 3.457.689 RON aferentă achiziției unor servicii de expansiune, învederează că, S.C. A., în calitate de beneficiar, a încheiat cu S.C. A. S.R.L., în calitate de prestator, contractul de prestări servicii din data de 20.06.2011, care la pct. 2 "Obiectul contractului" subpunctul 2.2 stipulează: "Prestatorul va furniza servicii și asistență profesională către beneficiar astfel cum sunt detaliate în Anexa 1 la prezentul contract". În baza acestui contract, în perioadele 01.10.2011 - 31.01.2014 și 30.05.2014 -01.03.2014, S.C. A. S.R.L. a emis către S.C. A. facturi reprezentând "servicii de expansiune", reclamanta exercitându-și dreptul de deducere a TVA aferentă în sumă de 3.457.689 RON. Instanța fondului trebuia să aibă în vedere la soluția dată faptul ca legiuitorul a condiționat acordarea dreptului de deducere al taxei pe valoarea adăugată de îndeplinirea atât a cerințelor de fond cât și a cerințelor de formă, îndeplinirea cerințelor de fond reglementând însăși existența dreptului de deducere, iar cele de formă condițiile de exercitare a acestuia. Deținerea unei facturi care conține informațiile obligatorii prevăzute la art. 155 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, nu este suficientă pentru a beneficia de exercitarea dreptul de deducere al taxei pe valoarea adăugată, societatea reclamanta ar fi trebuit să justifice în primul rând faptul că bunurile/serviciile achiziționate pe bază de factură sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, în conformitate cu prevederile legale citate în speță. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 880.238 RON, înscrisă în factura nr. x/22.04.2014 emisă de S.C. A. S.R.L. reprezentând "refacturare rebranding depozit Aricestii Rahtivani - clădire", recurenta a arătat că, în fapt, în data de 01.04.2014, conform facturii seria x nr. x, S.C. A. a achiziționat de la S.C. B. S.R.L., conform contractului de vânzare - cumpărare autentificat sub nr. x/01.04.2014, imobilul compus din hala depozitare și birouri, cabină pază, clădire post trafo, platforma, teren Aricestii Rahtivani, situat în satul Aricestii Rahtivani, județul Prahova, achiziție pentru care S.C. A. și-a exercitat dreptul de deducere a TVA în sumă de 31.333.898 RON. Potrivit notei explicative dată de C., împuternicit al S.C. A., "lucrările de rebranding efectuate la depozitul situat în Aricestii Rahtivani, reprezintă lucrări de amenajare efectuate în vederea îndeplinirii standardelor grupului A. în ceea ce privește imaginea, administrarea și funcționalitatea unui astfel de spațiu [...]. Ca urmare a achiziției imobilului situat în Aricestii Rahtivani de către A. de la S.C. B. S.R.L., A. a refacturat valoarea investițiilor (lucrări de rebranding) către noul proprietar A.". Astfel, în data de 22.04.2014, S.C. A. S.R.L. a emis către S.C. A. factura nr. x reprezentând "refacturare rebranding depozit Aricestii Rahtivani - clădire", în baza căreia aceasta și-a exercitat dreptul de deducere a TVA în sumă de 880.238 RON. În condițiile în care la data efectuării lucrărilor de amenajare (rebranding) la imobilul din Aricestii Rahtivani, proprietara acestuia era S.C. B. S.R.L., societate de la care reclamanta a achiziționat bunul în cauză, astfel cum a fost amenajat de S.C. A. S.R.L., se poate observa că, aceste servicii, denumite generic de rebranding, nu au fost efectuate în beneficiul S.C. A., societatea care a beneficiat de lucrările de amenajare fiind S.C. A. S.R.L. în perioada în care a avut calitatea de chiriaș al imobilului respectiv. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 49.536 RON, aferentă unui avans încasat și nereturnat urmare stornării acestuia, S.C. A. a emis factura nr. x/28.06.2013 către S.C. A. S.R.L. în valoare totală de 49.600.000 RON, din care TVA în sumă de 9.600.000 RON, reprezentând avans ce a fost încasat conform extras de cont nr. 125 din data de 01.07.2013. Factura a fost emisă în baza acordului încheiat în data de 28.06.2013 în care se stipulează că se acordă un avans "pe o perioadă de 6 luni și va fi stins pe baza facturilor aferente serviciilor ce vor fi prestate de S.C. A. societății A. SRL". Societatea reclamantă a înregistrat nota contabilă cu nr. x din data de 28.06.2013 și nota contabilă cu nr. x din data de 31.07.2013 (cont 472.00003 "venituri înregistrate în avans" = cont 706.00005 "venituri din redevențe, locații de gestiune și chirii") cu sumele de 4.140.393 RON, reprezentând, conform situației anexate la nota explicativă din data de 31.10.2014, "avans iunie servicii conform acord", fără însă să emită factură pentru serviciile prestate către S.C. A. S.R.L. aferente lunii iunie, așa cum prevăd dispozițiile art. 155 alin. (5) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările următoare. Sumele de 5.134.087 RON (4.140.393 RON+TVA), din datele de 28.06.2013 și 31.07.2013, au fost compensate din avansul încasat în sumă totală de 49.600.000 RON. Așa cum s-a reținut la situația de fapt, în baza acordului încheiat în data de 28.06.2013, S.C. A. a emis factura nr. x/28.06.2013 către S.C. A. S.R.L. în valoare totală de 49.600.000 RON, din care TVA în sumă de 9.600.000 RON, reprezentând avans ce a fost încasat în totalitate în data de 01.07.2013. Referitor la capătul de cerere privind acordarea cheltuielilor de judecată, recurenta a solicitat instanței de recurs să rețină nelegalitatea sentinței instanței de fond, având în vedere că, potrivit jurisprudenței Curții Europene a Drepturilor Omului, plata cheltuielilor de judecată presupune ca aceste cheltuieli să fie dovedite ca reale și necesare și, în plus, să aibă un nivel rezonabil (hotărârea în cauza Iatridis împotriva Greciei (satisfacție echitabilă), cererea nr. x/96, C.E.D.O. 2000-XI, alin. (54). În plus, cheltuielile de judecată pot fi recuperate doar în măsura în care se raportează la încălcarea constatată (Beleyer împotriva Italiei (satisfacție echitabilă), nr. 33202/96, hotărârea din 28 mai 2002, alin. (27). De altfel, prin Decizia nr. 401/2005 Curtea Constituțională a reținut prerogativa instanței de a cenzura cu prilejul stabilirii cheltuielilor de judecată, cuantumul onorariului avocațional convenit, prin prisma proporționalității sale cu complexitatea activității depuse este una constituțională. În drept, art. 488 pct. 8 noul C. proc. civ. 3.4 Recurenta pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea în parte a hotărârii și, pe fond, respingerea acțiunii, ca neîntemeiată. În motivarea recursului, s-a arătat că, sentința civila recurată este în parte lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept - art. 488 pct. 8 C. proc. civ. În primul rând critică hotărârea instanței de fond întrucât nu s-a pronunțat asupra excepției inadmisibilitatii capătului de cerere privind obligarea ANAF la rambursarea sumei 4.821.747 RON reprezentând TVA, excepție invocata de ANAF și pe care o reiterează în calea de atac cu următoarele argumente: Pentru restituirea acestor sume există o procedura speciala, astfel cum este prevăzută în OMF nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal, precum și la acrt. 168 din Legea nr. 207/2015 - noul cod de procedură fiscală. Prin urmare, în condițiile în care actele administrative sunt anulate de către instanța competentă, restituirea sumelor se poate face de organul fiscal competent și doar în conformitate cu prevederile art. 168 din Legea nr. 207/2015 și cu normele care reglementează procedura de restituire și de rambursare a sumelor de la buget. Normele legale reglementează o procedură administrativă specială, restituirea putând fi dispusă ca urmare a cererii formulată de către contribuabil la organul fiscal în raza căreia își are sediul, în condițiile în care prin hotărâri judecătorești sau prin hotărârea organelor administrative s-a constatat faptul că, sumele stabilite în sarcina societății nu sunt datorate. Astfel, potrivit dispozițiilor art. 168 din Legea nr. 207/2015 se restituie la cerere sumele stabilite prin hotărâri judecătorești sau ale altor organe competente ca nefiind datorate de către contribuabili. Pe cale de consecință, instanța de judecată, într-o primă fază, nu poate dispune decât cu privire la legalitatea actelor administrative atacate și dacă suma stabilită prin acestea este datorată sau nu bugetului de stat. Articolul menționat prevede, în mod expres, faptul că se restituie sumele stabilite prin hotărâri judecătorești ca nefiind datorate de către contribuabil, astfel că, intimata poate solicita, cel mult, ca instanța să constate ca sumele stabilite prin decizia de impunere nu sunt datorate către bugetul de stat. În aceste condiții, formularea unei cereri de restituire direct la instanța de judecată este inadmisibilă întrucât legea specială stabilește o procedură derogatorie de la normele de drept comun pentru restituirea sumelor de la bugetul de stat și acordarea de dobânzi. Arată că, nu este de acord cu raționamentul instanței de fond care este în vădită contradicție cu prevederile legale aplicabile. Consideră că, instanța de fond și-a argumentat hotărârea pronunțată prin însușirea în întregime a susținerilor intimatei și a concluziilor expertului desemnat în cauză, fără a ține cont de apărările formulate de către recurenta pârâtă în acest sens, și fără a arăta motivele pentru care acestea au fost înlăturate. Astfel, instanța de fond a pronunțat hotărârea atacată cu încălcarea dispozițiilor art. 134 indice 1 alin. (1), art. 134 indice 2 alin. (1) și alin. (2) lit. a) și lit. b), 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a), art. 155 alin. (5) lit. a) din Legea nr. 571/2003, pct. 72 alin. (2) din H.G. nr. 44/2004. Dispoziția instanței de a soluționa cererea intimatei de rambursare a TVA și de a emite actul administrativ în acest sens este nelegală, în condițiile în care cererea a fost soluționată de organul fiscal competent prin efectuarea inspecției fiscale și emiterea actelor de inspecție fiscală - decizie de impunere și raport de inspecție fiscală-, iar organul de soluționare a emis decizie de soluționare a contestației formulată de societate împotriva acestor acte. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 49.536 RON, învederează instanței următoarele: În fapt, S.C. A. a emis factura nr. x/28.06.2013 către S.C. A. S.R.L. în valoare totală de 49.600.000 RON, din care TVA în sumă de 9.600.000 RON, reprezentând avans ce a fost încasat conform extras de cont nr. 125 din data de 01.07.2013. Factura a fost emisă în baza acordului încheiat în data de 28.06.2013 în care se stipulează că se acordă un avans "pe o perioadă de 6 luni și va fi stins pe baza facturilor aferente serviciilor ce vor fi prestate de S.C. A. societății A. SRL". În mod legal organele de inspecție fiscala au stabilit TVA colectată rezultată aferentă avansului încasat dar nereturnat, în sumă de 255.934 RON. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 3.457.689 RON, învederează instanței următoarele: În fapt, intimata în calitate de beneficiar a încheiat cu S.C. A. S.R.L. în calitate de prestator, contractul de prestări servicii din data de 20.06.2011, care la pct. 2 "Obiectul contractului" subpunctul 2.2 stipulează: "Prestatorul va furniza servicii și asistență profesională către beneficiar astfel cum sunt detaliate în Anexa 1 la prezentul contract". În baza acestui contract, în perioadele 01.10.2011 - 31.01.2014 și 30.05.2014 - 01.03.2014, S.C. A. S.R.L. a emis către intimata facturi reprezentând "servicii de expansiune", aceasta din urma exercitându-și dreptul de deducere a TVA aferentă în sumă de 3.457.689 RON. În urma verificărilor efectuate, organele de inspecție fiscală au constatat că intimata nu a prezentat documente din care să rezulte că aceste servicii au fost efectiv prestate și destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, facturile emise de S.C. A. S.R.L. având anexate doar documente denumite "detaliere factură" cu aceeași valoare în toată perioada verificată, fără alte documente justificative. Având în vedere cele constatate, organele de inspecție fiscală nu au acordat intimatei dreptul de deducere a TVA în sumă de 3.457.689 RON aferentă "serviciilor de expansiune" facturate de S.C. A. S.R.L.. În susținerea măsurii invocă dispozițiile art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora o persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile. Justificarea acestora ca fiind destinate operațiunilor sale taxabile revine persoanei impozabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată care a efectuat achizițiile. De asemenea, potrivit art. 146 alin. (1) lit. a) din același act normativ, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei datorate sau achitate, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, persoana impozabilă trebuie să dețină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155. Astfel, din interpretarea textelor de lege invocate reiese că, legiuitorul a condiționat acordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată de îndeplinirea atât a cerințelor de fond cât și a cerințelor de formă, îndeplinirea cerințelor de fond reglementând însăși existența dreptului de deducere, iar cele de formă condițiile de exercitare a acestuia. Referitor la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 880.238 RON, învederează instanței următoarele: În fapt, în data de 01.04.2014, conform facturii seria x nr. x, intimata a achiziționat de la S.C. B. S.R.L., în baza contractului de vânzare -cumpărare autentificat sub nr. x/01.04.2014, imobilul compus din hala depozitare și birouri, cabină pază, clădire post trafo, platforma, teren Aricestii Rahtivani, situat în satul Aricestii Rahtivani, județul Prahova, achiziție pentru care societatea și-a exercitat dreptul de deducere a TVA în sumă de 31.333.898 RON. Potrivit notei explicative dată de C., împuternicit al intimatei, "lucrările de rebranding efectuate la depozitul situat în Aricestii Rahtivani, reprezintă lucrări de amenajare efectuate în vederea îndeplinirii standardelor grupului A. în ceea ce privește imaginea, administrarea și funcționalitatea unui astfel de spațiu [...]. Ca urmare a achiziției imobilului situat în Aricestii Rahtivani de către A. de la S.C. B. S.R.L., A. a refacturat valoarea investițiilor (lucrări de rebranding) către noul proprietar A.". În susținere invocă prevederile art. 145 alin. (1) și alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată ia naștere în momentul în care taxa devine exigibilă și este condiționat de utilizarea bunurilor/serviciilor achiziționate în folosul operațiunilor taxabile ale persoanei impozabile. În urma încheierii contractului de vânzare -cumpărare autentificat sub nr. x/01.04.2014, intimata a achitat către S.C. B. S.R.L. întreaga contravaloare a imobilului, ulterior datei de 01.04.2014 nemaifiind încheiate acte adiționale la acest contract prin care să se prevadă o majorare a prețului de vânzare în vederea recuperării lucrărilor de amenajare (rebranding) efectuate de S.C. A. S.R.L. și o modalitate de achitare a acestui preț către societate. Astfel, rezultă că, valoarea acestor servicii a fost inclusă în prețul achitat de intimata vânzătorului, respectiv S.C. B. S.R.L.. În consecința, acordul încheiat la data de 02.04.2014 între S.C. A. S.R.L. și intimata, prin care părțile au fost de acord ca "societatea A. S.R.L. să factureze către societatea A. valoarea investițiilor efectuate la depozitul menționat anterior, în valoare de 5.917.125,15 RON" nu poate fi avut în vedere, fiind încheiat ulterior contractului de vânzare-cumpărare. Așadar, serviciile denumite rebranding refacturate către S.C. A. nu au fost efectuate în beneficiul societății și nu au fost destinate utilizării în scopul operațiunilor sale taxabile. Critică hotărârea instanței de fond și cu privire la dispoziția privind obligarea pârâtelor la plata către reclamantă a sumei de 15.000 RON reprezentând cheltuieli de judecată, întrucât în cauză nu sunt îndeplinite condițiile impuse de art. 451 - 453 C. proc. civ. Pornind de la prevederile legale menționate, condiția cuantumului rezonabil al cheltuielilor de judecată nu este îndeplinită în această cauză. Prezenta cauza nu prezintă o complexitate deosebită, astfel încât să se impună obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor într-un cuantum atât de mare. În drept, recursul a fost întemeiat pe dispozițiile art. 488 pct. 8 și urm. C. proc. civ. 4. Apărările formulate în cauză Legal citată, intimata reclamantă A. a formulat întâmpinare față de recursurile formulate de ANAF-DGSC, prin care a solicitat instanței de recurs să dispună respingerea recursului, ca nefondat și, în consecință menținerea sentinței recurate, ca legală și temeinică și obligarea organelor fiscale la plata cheltuielilor de judecată. Intimata reclamantă a formulat întâmpinare și față de recursurile formulate de recurentele pârâte Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, prin care a invoact ecpția nulității recursului DGRFP, iar pe fond, respingerea ca nefondate a celor două recursuri.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința recurată prin prisma criticilor invocate prin cererile de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinări și a dispozițiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele expuse în continuare. Cu privire la recursul declarat de recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, Înalta Curte reține următoarele: Înalta Curte urmează a analiza, cu prioritate, conform art. 248 C. proc. civ., în condițiile art. 489 alin. (2) raportat la art. 499 C. proc. civ., excepția nulității recursului invocată prin întâmpinare de către intimata reclamantă A.. Astfel, instanța de control judiciar constată că recursul nu îndeplinește cerințele de formă prevăzute de dispozițiile art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ. Potrivit art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., "Recursul urmărește să supună Înaltei Curți de Casație și Justiție examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile", legiuitorul înțelegând să încadreze calea de atac a recursului în rândul căilor extraordinare de atac, obiectul său fiind acela al verificării aspectelor de nelegalitate indicate în mod expres și limitativ de dispozițiile art. 488 C. proc. civ. În acest sens, este de subliniat faptul că prin dispozițiile art. 489 C. proc. civ. se sancționează cu nulitate nemotivarea recursului, înțeleasă atât în contextul în care cererea de exercitare a căii de atac nu cuprinde nicio critică la adresa hotărârii atacate (ipoteza prevăzută la alin. (1) al articolului menționat), dar și în situația în care motivele expuse în cererea de recurs nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488 (ipoteza prevăzută la alin. (2) al articolului). Înalta Curte are în vedere faptul că noțiunea de motivare a recursului trebuie înțeleasă pornind de la trăsăturile specifice ale acestei căi de atac și continuând, apoi, cu faptul că motivele de casare sunt expres și limitativ prevăzute la art. 488 alin. (1) punctele1-8 C. proc. civ. Reglementând calea de atac a recursului, legiuitorul prevede, fără echivoc, că scopul acestei căi extraordinare de atac este acela de a supune instanței de control judiciar competente examinarea conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile. Prin urmare, recursul nu reprezintă o cale de atac devolutivă, nefiind menit a corecta eventualele greșeli de apreciere a situației de fapt deduse judecății ori de valorificare a probatoriului administrat în cauză, instanța de recurs fiind competentă a verifica exclusiv încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material sau procesual, într-una sau mai multe din ipotezele limitativ prevăzute de art. 488 C. proc. civ. Suplimentar celor arătate anterior, se impune a fi precizat faptul că obligația de motivare a recursului presupune concretizarea criticilor recurentului în raport de soluția instanței de fond, astfel că motivarea imprecisă sau generală atrage sancțiunea nulității recursului, în condițiile prevăzute de art. 489 alin. (2) C. proc. civ. Raportat cu cele reținute, Înalta Curte constată că, deși la nivel formal, recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., cererea de exercitare a căii de atac nu cuprinde o dezvoltare concretă a ipotezelor avute în vedere de legiuitor pentru reglementarea acestui motiv de casare. Recurentul s-a limitat la a reitera aspectele din cuprinsul întâmpinării depuse în fața instanței de fond, fără a face nicio mențiune cu privire la nelegalitatea raționamentului instanței din cuprinsul sentinței recurate și fără a circumstanția în niciun mod critica sa, în sensul că instanța de fond ar fi încălcat sau ar fi aplicat greșit normele de drept material incidente cauzei. Această critică ar fi presupus, în primul rând, identificarea explicită a normei sau normelor de drept material aplicabile cauzei și apoi demonstrarea modului în care măsurile adoptate de instanța fondului încalcă sau reprezintă o greșită aplicare a acestor norme de drept material, aspecte ce nu se regăsesc, însă, în cuprinsul cererii de recurs. O astfel de abordare nu satisface exigențele art. 486 C. proc. civ., astfel că excepția invocată de intimata reclamantă A. este întemeiată, devenind aplicabile dispozițiile art. 489 alin. (2) C. proc. civ. În ceea ce privește faptul că instanța de fond a aplicat eronat prevederile art. 451 C. proc. civ., când a analizat cuantumul cuvenit cu titlu de onorariu de avocat, Înalta Curte de Casație și Justiție observă că, aceste critici sunt inadmisibile în recurs, ele vizând modul de stabilire a situației de fapt de către instanța de fond, iar nu modul de aplicare a legii. În acest sens s-a pronunțat ÎCCJ prin decizia în interesul legii nr. 3/2020, publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 181 din 05/03/2020, obligatorie de la data publicării în MO, prin care s-a decis: "În interpretarea și aplicarea unitară a dispozițiilor art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanța de fond s-a pronunțat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., asupra proporționalității cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaților, solicitate de partea care a câștigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.." În ceea ce privește recursul declarat de recurenta pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, se reține că, prin cererea de recurs formulată, recurenta pârâtă DGAMC susține că, nu are calitate procesuală pasivă în prezenta cauză, pe motiv că nu a emis niciunul din actele care fac obiectul acțiunii în anulare, invocând totodată prevederile art. 1 alin. (1), art. 2 alin. (1) lit. a), c), d) din Legea nr. 554/2004, și aplicarea greșită a normelor în privința cheltuielilor de judecată. Înalta Curte constată că, acțiunea în anulare a fost formulată în contradictoriu cu DGSC, în calitate de autoritate publică emitentă a Deciziei de soluționare și cu AJFP Ilfov, în calitate de autoritate publică emitentă a Deciziei de impunere și a Raportului de inspecție fiscală. În fața instanței de fond, anterior primului termen de judecată din data de 28.06.2016, odată cu întâmpinare depusă la dosarul cauzei, DGRFP București, în reprezentarea AJFP Ilfov, a formulat o cerere precizatoare prin care a învederat instanței de judecată că, urmare a Ordinului Președintelui ANAF nr. 3702/17.12.2015 pentru aprobarea Listei marilor contribuabili și a listei contribuabililor mijlocii, intimata reclamantă A. a fost preluată de la AJFP Ilfov în administrarea DGAMC începând cu luna februarie 2016. Astfel, la primul termen de judecată din 28.06.2016, cu respectarea dispozițiilor art. 204 alin. (1) C. proc. civ., intimata reclamantă a solicitat introducerea în cauză a DGAMC ca organ fiscal care administrează în prezent A. și care urmează să aducă la îndeplinire hotărârile instanțelor de judecată din prezentul dosar. Ulterior, în data de 16.09.2016, DGAMC a depus la dosar întâmpinarea la cererea de chemare în judecată, prin care a achiesat în tot la apărările formulate de DGRFP București. Astfel, reiese că, DGAMC nu a fost chemată în judecată în calitate de organ fiscal emitent al actelor administrative contestate, ci în calitate de organ fiscal care a preluat în administrare intimata A. prin adoptarea Ordinului Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 3648/2015 privind organizarea activității de administrare a marilor contribuabili. În aceste condiții, recurenta DGAMC a dobândit calitate procesuală pasivă în cauză în calitatea sa de organ de administrare fiscală. În acest sens, sunt dispozițiile Capitolului I pct. 2 din Procedura din 22 decembrie 2004 de restituire și de rambursare a sumelor de la buget aprobată prin Ordinul nr. 1899/2004: "Restituirea se efectuează la cererea contribuabilului, în termen de 45 de zile de la data depunerii și înregistrării acesteia la organul fiscal căruia îi revine competența de administrare a creanțelor bugetare, potrivit prevederilor art. 33 din O.U.G. nr. 92/2003, republicată. Așa fiind, Înalta Curte de Casație și Justiție reține că, instanța de fond, în mod corect a încuviințat cererea modificatoare formulată de intimata reclamantă și a pronunțat sentința recurată în contradictoriu cu pârâta DGAMC, dat fiind faptul că, această autoritate are calitate procesuală pasivă în virtutea calității sale de organ de administrare fiscală a intimattei reclamante A.. Recurenta pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a mai criticat sentința recurată și din perspectiva cheltuielilor de judecată. Înalta Curte reține că, este neîntemeiată critica referitoare la faptul că, prin sentința recurată, instanța de judecată a dispus obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată, fără a avea în vedere dispozițiile art. 451 și art. 453 C. proc. civ., care reglementează condițiile, în care partea care a pierdut procesul poate fi obligată la plata cheltuielilor de judecată. Astfel, Înalta Curte reține că, voința legiuitorului a fost aceea ca, "partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părții care a câștigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată"- art. 453 alin. (1) C. proc. civ., ipoteză în care se regăsește recurenta pârâtă. Sunt neîntemeiate criticile invocate în recurs, referitoare la faptul că, sunt disproportionate cheltuielile de judecată, în raport cu valoarea sau complexitatea cauzei. Astfel, așa cum s-a arătat anterior, temeiul juridic al obligației de plată a cheltuielilor de judecată îl constituie culpa procesuală, partea din vina căreia s-a purtat procesul trebuind să suporte cheltuielile efectuate în mod justificat, de către partea care a câștigat procesul. Aceste cheltuieli de judecată au fost făcute într-o legătură strictă cu litigiul și pentru a stabili îndeplinirea condițiilor de acordare și cuantumul onorariului pentru expert, instanța de fond, în mod corect, a analizat proporționalitatea cuantumului onorariului în funcție de valoarea litigiului, amplitudinea și complexitatea activității depuse, cu respectarea dispozițiilor art. 451-453 C. proc. civ. . Practica în materie cu privire la caracterul rezonabil al cheltuielilor a stabilit că, în raport cu natura activității efectiv prestate, complexitatea, valoarea litigiului, ele să nu fie exagerate. De asemenea, tot subscris caracterului rezonabil, ele trebuie să fie și previzibile, adică să fie la timp cunoscute de cel împotriva căruia se fac, pentru ca acesta să aibă dreptul a le contesta și combate. În jurisprudența CEDO, referitor la cuantumul cheltuielilor de judecată și condițiile necesare pentru a se obține rambursarea acestor cheltuieli, s-a statuat că, partea care a câștigat procesul poate obține rambursarea cheltuielilor, în măsură în care se constată realitatea, necesitatea și caracterul lor rezonabil. Plecând de la aceste aspecte, având în vedere că, instanța de fond a luat în considerare că, recurenta pârâtă se situează pe poziția părții care a pierdut procesul în înțelesul art. 453 C. proc. civ., Înalta Curte reține că, în ceea ce privește cuantumul onorariului fixat pentru expert, stabilit în sarcina recurentei, acesta este rezonabil, raportat la complexitatea cauzei și activitatea desfășurată de către acesta. În ceea ce privește faptul că instanța de fond a aplicat eronat prevederile art. 451 C. proc. civ., când a analizat cuantumul cuvenit cu titlu de onorariu de avocat, Înalta Curte de Casație și Justiție observă că, aceste critici sunt inadmisibile în recurs, ele vizând modul de stabilire a situației de fapt de către instanța de fond, iar nu modul de aplicare a legii, în acest sens fiind, așa cum s-a reținut anterior, Decizia în interesul legii nr. 3/2020 a ÎCCJ. Prin urmare, aspectele invocate de recurenta-pârâtă prin cererea de recurs nu sunt de natură să conducă la reformarea hotărârii recurate, care reflectă interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente circumstanțelor de fapt reținute în cauză. Cu privire la recursul formulat de recurenta pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Înalta Curte de Casație și Justiție reține următoarele: Prin sentința recurată, instanța fondului a admis primele două capete de cerere, respectiv a dispus anularea parțială a Deciziei de soluționare și a Deciziei de impunere în privința sumei de 4.387.463 RON, însă a respins, ca neîntemeiat, capătul de cerere al A. cu privire la obligarea organelor fiscale la rambursarea TVA. Împotriva soluției de admitere a primelor două capete ale cererii de chemare în judecată, recurenta pârâtă ANF - DGSC a înțeles să formuleze prezentul recurs. Înalta Curte de Casație și Justiție constată că, pe de pe o parte, recurenta ANAF-DGSC afirmă că, instanța de fond nu s-a pronunțat asupra excepției inadmisibilității capătului de cerere prin care A. a solicitat instanței obligarea organelor fiscale la rambursarea TVA în valoare de 4.821.747 RON, excepție invocată la fond și pe care o reiterează în calea de atac, iar pe de altă parte, arată că, "instanța de fond a pronunțat hotărârea atacată cu încălcarea dispozițiilor art. 134 indice 1 alin. (1), art. 134 indice 2 alin. (1) și alin. (2) lit. a) și b), art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a), art. 155 alin. (5) lit. a) din Legea 571/2003, pct. 72 alin. (2) din H.G. nr. 44/2004", cu privire la toate cele trei capete de cerere deduse judecății în prezenta cale de atac, respectiv TVA în valoare de 3.457.689 RON aferentă serviciilor de expansiune prestate de A., TVA în valoare de 880.238 RON aferentă serviciilor de re-branding magazin Aricești și TVA în valoare de 49.536 RON aferentă avansurilor nereturnate. În privința excepției inadmisibilității capătului de cerere privind obligarea ANAF la rambursarea TVA în valoare de 4.387.463 RON. Criticile recurentei sunt neîntemeiate. Astfel, Înalta Curte observă că, excepția inadmisibilității invocată de ANAF-DGSC a fost soluționată de judecătorul fondului prin încheierea de ședință din data de 27.09.2018, în care este menționat: "cu privire la excepția inadmisibilității invocate de pârâtă, curtea reține că aceasta nu reprezintă o excepție procesuală propriu-zisă ci o apărare de fond, prin care se tinde la respingerea cererii de chemare în judecată formulată de reclamantă". Instanța de fond a reținut că, este vorba despre o cerere administrativă, care a fost soluționată prin emiterea unei Decizii de soluționare, astfel încât instanța este îndreptățită să cenzureze actul administrativ, prin care a fost respinsă cererea administrativă formulată de către reclamantă, iar prin sentința recurată s-a reținut că, "vor fi respinse ca neîntemeiate pretențiile reclamantei de obligare directă a pârâtelor la plata către reclamantă a sumei de 3.457.689 RON". Astfel, analizând excepția inadmisibilității capătului de cerere referitoare la obligarea organelor fiscale la rambursarea efectivă a TVA, prin încheierea de la termenul din data de 27.09.2018, instanța fondului a decis reîncadrarea acesteia într-o apărare de fond, iar nu o veritabilă excepție procesuală. Ulterior, odată cu deliberarea asupra fondul cauzei, prin sentința recurată, instanța de fond a analizat criticile organelor fiscale aduse în sprijinul inadmisibilității dreptului A. de a solicita obligarea la rambursarea TVA și a validat în parte raționamentul organelor fiscale, apreciind că instanța de contencios administrativ nu le poate obliga la rambursare, respingând acest capăt de cerere al acțiunii în justiție, ca neîntemeiat. Această soluție a instanței de fond face obiectul recursului promovat de A. împotriva sentinței recurate. Concluzionând, excepția inadmisibilității a primit o dezlegare din partea instanței de fond, în primul rând, prin reîncadrarea acesteia drept o apărare de fond, iar ulterior, prin analizarea în fond a criticilor organelor fiscale, astfel că, în mod greșit organele fiscale susțin pe calea recursului că, instanța de fond ar fi omis să se pronunțe asupra excepției inadmisibilității capătului de cerere, prin care A. a solicitat obligarea directă la rambursarea TVA. În privința TVA de 3.457.689 RON aferentă serviciilor de expansiune prestate de A., Înalta Curte reține caracterul nefondat al criticilor aduse sentinței recurate prin raportare la normele de drept material referitoare la îndeplinirea celor două condiții pentru deducerea TVA în valoare de 3.457.689 RON. Potrivit dispozițiilor art. 145 alin. (2) lit. a) și art. 146 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, intimata reclamantă A. trebuia să facă dovada îndeplinirii cumulative a următoarelor două condiții: Condiția formală, respectiv să dețină și să prezinte facturile aferente serviciilor de expansiune, întocmite cu respectarea dispozițiilor art. 155 alin. (19) Codul fiscal. Condiția substanțială, respectiv să dovedească realitatea/prestarea efectivă a serviciilor analizate de inspectorii fiscali, respectiv să probeze faptul că serviciile de expansiune au fost contractate în scopul desfășurării operațiunilor taxabile ale Societății. Cu privire la îndeplinirea condiției substanțiale prevăzute de legea fiscală pentru exercitarea dreptului de deducere TVA, instanța de fond a reținut în mod corect, îndeplinirea acestei condiții de către intimata reclamantă A., motiv pentru care a admis în parte acțiunea acesteia. Recurenta DGSC critică în mod nefondat soluția instanței de fond prin raportare la următoarele argumente principale: societatea nu a depus decât în fața instanței de judecată documentele justificative care dovedesc realitatea prestării serviciilor; societatea nu a făcut dovada realității și faptului prestării efective a serviciilor de expansiune de către A. prin raportare la întregul probatoriul administrat de societate în fața instanței de fond; societatea nu a făcut dovada faptului că a contractat serviciile în scopul desfășurării operațiunilor taxabile ale A.. Sunt nefondate criticile recurentei referitoare la probatoriul administrat de instanța fondului, Înalta Curte reținând legalitatea sentinței instanței de fond cu privire la admisibilitatea probelor invocate de părți În speță, contrar afirmaț