ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3431/2021

Ședința publică din data de 8 iunie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții, sub nr. x/2015, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală, solicitând instanței ca, prin hotărârea pe care o va pronunța, să dispună anularea următoarelor acte administrative individuale emise de CNAS: comunicarea transmisă de CNAS prin e-mailul din data de 30 ianuarie 2015 ora 14:49; adresa CNAS nr. x/29.01.2015 emisă de către CNAS și primită de A. la data de 30 ianuarie 2015; adresa CNAS P 1241/09.03.2015 (astfel cum aceasta a fost comunicată de CNAS la data de 13 martie 2015) care conține răspunsul CNAS la contestația depusă .

Totodată, a solicitat obligarea pârâtelor la restituirea/rambursarea sumelor plătite cu titlu de contribuție clawback împreună cu dobânda legală aferentă și la plata cheltuielilor de judecată privind soluționarea prezentei cauze.

Totodată, prin cererea înregistrată, în dosarul nr. x/2015, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat lămurirea și completarea sentinței civile nr. 2833/15.06.2018 pronunțată în acest dosar de către Curtea de apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Prin sentința civilă nr. 2833 din data de 15 iunie 2018, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a hotărât următoarele: "Admite excepția inadmisibilității capetelor de cerere având ca obiect anularea comunicării transmise de C.N.A.S. prin e-mailul din data de 30.01.2015, ora 14:49 și obligarea la restituirea sumelor plătite.

Respinge capetele de cerere având ca obiect anularea comunicării transmise de C.N.A.S. prin e-mailul din data de 30.01.2015, ora 14:49 și obligarea la restituirea sumelor plătite ca inadmisibile.

Admite excepția lipsei calității procesuale pasive a A.N.A.F.

Respinge acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu A.N.A.F., pentru lipsa calității procesuale pasive.

Respinge excepția lipsei calității procesuale pasive a C.N.A.S.

Admite în parte cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate.

Anulează notificarea nr. x/29.01.2015 și adresa nr. x/9.03.2015, emise de Casa Națională de Asigurări de Sănătate.

Obligă pârâta C.N.A.S. la plata către reclamantă a sumei de 15.650 RON cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând taxă judiciară de timbru, onorariu avocat și onorariu expert cu titlu de cheltuieli de judecată.".

Prin sentința civilă nr. 4288 din data de 23 octombrie 2018, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a hotărât următoarele: "Admite cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate.

Dispune completarea dispozitivului sentinței civile nr. 2833/15.06.2018 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal în dosarul nr. x/2015, în sensul că se va trece mențiunea "Respinge capetele de cerere având ca obiect anularea comunicării transmise de C.N.A.S. prin e-mailul din data de 30.01.2015, ora 14:49 și obligarea la restituirea sumelor plătite, împreună cu dobânda legală aferentă, ca inadmisibile " în loc de "Respinge capetele de cerere având ca obiect anularea comunicării transmise de C.N.A.S. prin e-mailul din data de 30.01.2015, ora 14:49 și obligarea la restituirea sumelor plătite ca inadmisibile".

Împotriva sentinței civile nr. 2833 din data de 15 iunie 2018 și a sentinței civile nr. 4288 din data de 23 octombrie 2018 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs, reclamanta S.C. A. S.R.L., întemeiat pe motivele de casare prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea excepției inadmisibilității capătului de cerere privind obligarea la restituirea sumelor plătite, ca neîntemeiată, respingerea excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF, ca neîntemeiată, iar, pe fond, admiterea în tot a acțiunii.

Împotriva sentinței civilă nr. 2833 din data de 15 iunie 2018, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs, pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate întemeiat pe motivele de casare prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea ca neîntemeiată a cererii de anulare a notificării nr. x/29.01.2015.

3.1 Recursul recurentei reclamante S.C. A. S.R.L.

Astfel, în mod greșit s-a reținut că sunt aplicabile prevederile comune în materia restituirii obligațiilor fiscale cuprinse în art. 117 și art. 124 din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora sumele plătite se restituie la cerere.

În speță, reclamanta este îndreptățită la restituirea de către CNAS și ANAF a sumelor achitate cu titlu de contribuție clawback datorată pentru trimestrul IV/2014, împreună cu dobânda aferentă, așa cum reiese din art. 1535 C. civ., ca rezultat/efet direct al anulării Notificărilor, în acord cu dispozițiile art. 28 alin. (1) din legea nr. 554/2002 și art. 1254 coroborat cu art. 1325 C. civ.

Potrivit art. 7 din O.U.G. nr. 77/2011 sumele încasate din contribuția prevăzută la art. 3 constituie venituri la bugetul FNUASS, iar potrivit art. 220 alin. (3) din Legea nr. 95/2006 gestionarea FNUASS se face, în condițiile legii, prin CNAS. Art. 290 alin. (1) din aceeași lege stabilește că Președintele CNAS este ordonator principal de credite pentru administrarea și gestionarea FNUASS.

Prin interpretarea coroborată a tuturor acestor dispoziții legale imperative, instanța de fond trebuia să ajungă în mod corect la concluzia că, deși ANAF are competență în administrarea contribuțiilor până la momentul la care acestea sunt integrate în FNUASS (acest moment fiind depășit în mod indubitabil la data formulării acțiunii introductive), CNAS este beneficiarul final al sumelor încasate și are calitatea de administrator și gestionar al FNUASS, motiv pentru care aceasta trebuie să fie obligată la restituirea sumelor achitate de reclamantă în mod injust.

1

din lege), precum și a art. 5 alin. (1) și art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, în cadrul soluției de admitere a excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF.

Raționamentul instanței de fond este total eronat și contrar dispozițiilor imperative ale Legii nr. 554/2004 care, prin art. 16

1

, stabilește că este posibil ca litigiul de contencios administrativ să se poarte între reclamantul care pretinde că a fost vătămat, autoritatea emitentă a actului și orice alt organism social interesat sau orice alt subiect de drept. Cum în cauză actele administrative atacate au fost emise și au creat efecte juridice în cadrul unei construcții juridice aparte, faptul că ANAF nu este emitenta actelor administrative apare ca lipsit de relevanță.

Potrivit art. 5 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, în sarcina ANAF s-a născut obligația de a urmări, administra și asigura valorificarea creanțelor născute în baza notificărilor emise de CNAS, iar în situația în care acestea ar fi anulate, ANAF nu ar mai avea obligația de a valorifica creanța reprezentată de sumele datorate cu titlu de contribuție clawback.

Recurenta se referă și la subrogarea ANAF în drepturile și obligațiile CNAS, în calitate de creditor bugetar, conform art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011.

Faptul că ANAF administrează contribuția justifică pe deplin calitatea sa procesuală pasivă în cauză, inclusiv din perspectiva asigurării opozabilității hotărârii judecătorești, raportat la art. 435 C. proc. civ.

Instanța de fond s-a rezumat la a cita o seamă de decizii ale Curții Constituționale care, însă, nu sunt relevante în raport de motivul de nelegalitate invocat, referitor la baza de impunere. Instanța nu s-a raportat la dispozițiile O.U.G. nr. 77/2011, care, prin art. 3 alin. (1), stabilește cum se calculează contribuția trimestrială, și anume prin aplicarea procentului "p" asupra valorii consumului de medicamente aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție. O interpretare corectă a dispozițiilor legale invocate conduce la concluzia că adaosurile terților distribuitori și ale farmaciilor trebuie excluse de către CNAS din valoarea vânzărilor de medicamente luate în calcul pentru determinarea contribuției. Aceste adaosuri sunt elemente independente de deținătorii de autorizații de punere pe piață și/sau de activitatea de comercializare efectuată de către aceștia.

Instanța a apreciat, în mod neîntemeiat și în lipsa oricăror dovezi din partea CNAS, că valoarea procentului "p" a fost calculată potrivit prevederilor O.U.G. nr. 77/2011. Operațiunea de excludere a TVA din valoarea BAt nu poate fi efectuată, BAt având o valoare fixă stabilită de lege, de 1515 milioane RON, astfel că motivarea instanței în sensul că TVA a fost exclusă din ambele elemente ale formulei de calcul este lipsită de sens.

Inserarea în cuprinsul notificărilor aferente trim. IV 2014 a mențiunii potrivit căreia "CTt și BAt nu includ TVA" este o pură formalitate și nu poate echivala cu o dovadă a faptului că CNAS într-adevăr a exclus TVA din valoarea CTt folosită la calculul procentului "p".

Instanța și-a formulat concluziile raportându-se la dispozițiile art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011 și art. 7 din O.G. nr. 17/2012, fără însă ca CNAS să facă dovada că procentul "p" a fost calculat în raport de valoarea CTt care nu include TVA.

Or, reclamanta s-a referit la obligația CNAS de a exclude TVA din valoarea CTt înregistrată și a dezvoltat pe larg argumentele potrivit cărora CNAS a încălcat această obligație și a calculat procentul "p" pe baza CTt care include în mod nelegal TVA.

Instanța de fond a confundat valoarea aferentă consumului trimestrial total (CTt) cu valoarea consumului trimestrial individual și în mod greșit s-a referit la obligația de deducere a TVA care ar reveni reclamantei. Aceasta, potrivit cadrului normativ, este în relație cu valoarea consumului trimestrial individual.

Instanța de fond nu a ținut seama că informațiile obținute din SIUI nu sunt dovedite/susținute prin niciun document justificativ și de asemenea, contrar dispozițiilor imperative ale O.U.G. nr. 77/2011, conțin TVA, adaosurile distribuitorilor angro și adaosurile farmaciilor.

Datele comunicate depășesc posibilitatea de predicție a reclamantei și nu ar trebui utilizate la calcularea contribuției, neexistând nicio legătură directă între acestea și vânzările sau veniturile reclamantei. Principiile care guvernează materia fiscală sunt încălcate câtă vreme cuantumul contribuției nu depinde exclusiv de vânzările reclamantei, ci și de factori externi controlului acesteia. Contribuția nu ar trebui stabilită prin raportare la date și informații ce nu pot fi verificate. Instanța a omis să constate că este imposibil pentru reclamantă să urmărească și să înțeleagă sarcina fiscală ce îi revine.

3.2 Recursul pârâtei Casa Națională de Asigurări de Sănătate

Recurenta pârâtă a criticat sentința sub aspectul admiterii în parte a cererii de chemare în judecată, susținând că instanța de fond a făcut o greșită aplicare și interpretare a dispozițiilor legale speciale aplicabile în cauza de față, aspecte care se circumscriu motivelor de recurs prevăzute de art. 488 pct. 8 din noul C. proc. civ.

Se susține că potrivit prevederilor legale incidente, casele de asigurări de sănătate raportează consumul centralizat către CNAS în baza raportărilor făcute de farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă care utilizează medicamente suportate din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății.

Prin urmare, consumul de medicamente a fost raportat de către furnizorii de medicamente/servicii medicale către casele de asigurări de sănătate, potrivit prevederilor legale în vigoare.

Menționează că art. 5 alin (7) din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare prevede următoarele: Casa Națională de Asigurări de Sănătate transmite în format electronic(…) consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, raportat de către Casele de Asigurări de Sănătate.

Singurele elemente necesare verificării modalității de calcul al taxei sunt cele referitoare la consumul de medicamente pe fiecare canal de eliberare (farmacii, unități sanitare cu paturi și centre de dializă), date ce au fost puse atât la dispoziția reclamantei, cât și la dosarul instanței.

De asemenea, precizează faptul că, contribuția trimestrială datorată de către reclamantă nu se limitează doar la lista de medicamente elaborată pe baza Listei cu denumiri comune internaționale corespunzătoare medicamentelor de care beneficiază asigurații, cu sau fără contribuție trimestrială, pe bază de prescripție medicală, în sistemul asigurărilor sociale de sănătate, aprobată prin H.G. nr. 720/2008, cu modificările și completările ulterioare.

Potrivit art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare legiuitorul a stabilit categoriile de medicamente care fac obiectul consumului de medicamente suportate din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, în considerarea cărora subiecții de plată ai contribuției trimestriale nominalizații la acest articol au obligația efectuării plății.

Medicamentele prevăzute la art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011 se utilizează (consumă) prin canalele de eliberare (circuit deschis, circuit închis) și se raportează lunar de către acestea, constituind trimestrial datele din sistemul de asigurări sociale de sănătate in baza cărora se stabilește valoarea totală/individuală a consumului de medicamente prevăzute la art. 5 alin. (7).

Precizează faptul că, CNAS comunică DAPP/reprezentanți legali ai acestora, informațiile prevăzute la art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, respectiv valoarea individuală de consum (pe CIM) pentru medicamentele din Lista pentru care se datorează contributia trimestriala identificata în consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, consum constituit din raportările lunare ale furnizorilor de servicii medicale și medicamente, pentru care aceștia și-au asumat corectitudinea și realitatea datelor transmise în format electronic și scris.

Conform datelor centralizate privind consumul total de medicamente din sistemul de asigurări sociale de sănătate, Codul CIM W10503002 - Actrapid Penfill 100UI/ml figurează ca fiind raportat de către canalele de eliberare menționate la art. 5 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011, la casele de asigurări de sănătate ca medicament eliberat pacienților la nivelul T 4_ 2014.

Se mai arată că urmare a verificărilor efectuate de casele de asigurări de sănătate la furnizorii de medicamente care au raportat la nivelul T4_2014, acest cod CIM W10503002 Actrapid penfill 100UI/ml, acest cod CIM a fost selectat de furnizorii de medicamente și a fost raportat de către canalele de eliberare menționate la art. 5 alin. (4) lit. b) din O.U.G. nr. 77/2011, la casele de asigurări de sănătate ca medicamente eliberate pacienților la nivelul T4_ 2014.

Se arată că toate codurile CIM din portofoliul reclamantei au fost listate în CANAMED, deci este evident că prețul acestor medicamente a fost solicitat de reprezentantul deținătorului de autorizație de punere pe piață, raportat la incidența perevederilor OMS nr. 75/2009.

Atâta timp cât din evidențele existente în baza de date a CNAS a rezultat pentru medicamentele aflate în portofoliul reclamantei a existat consum, rezultă că mewdicamentele au fost decontate din bugetul FUNASS și din bugetul Ministerului Sănătății.

În plus, CNAS nu are competența legală de a urmări trasabilitatea medicamentelor pe tot lanțul, de la fabricație și/sau distribuție până la nivel de farmacie comunitară, farmacie de spital, drogherie, astfel încât nu deține informații legate de volumul distribuitorilor cât și la nivelul canalelor de eliberare, singura autoritate competentă care deține și de la care se poate solicita aceste informații, în temeiul Legii nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, cu modificările ulterioare, este Agenția Națională a Medicamentului și a Dispozitivelor Medicale (ANMDM).

Astfel, Agenția Națională a Medicamentului poate face inspecții în cazul în care se sesizează nereguli în ceea ce privește unul din elementele menționate mai sus, cum ar fi data expirării unui medicament distribuit în farmacii, unități sanitare cu paturi, centre de dializă.

Recurenta susține că obligația de a anunța ANMDM dacă produsul încetează să fie pus pe piață fie temporar, fie permanent, precum și de a păstra o evidență cu privire la prezentare, forma farmaceutică, concentrația substanțelor active, mărimea ambalajului, seria și data expirării, certificatul de calitate și buletinul de analiză, după caz, cantitatea primită, furnizată, etc, aparține deținătorilor autorizației de distribuție, și nu CNAS, conform dispozițiilor Legii nr. 95/2006.

De asemenea, precizează faptul că medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, medicamentele cu și fără contribuție personală folosite în tratamentul ambulatoriu, pe bază de prescripție medicală, astfel cum sunt prevăzute la art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011 eliberate prin canalele de eliberare respectiv farmacii, unități sanitare și centre de dializă și raportate lunar de către acestea, pot proveni din stocurile anterioare, din stocurile și achiziția curentă sau doar din achiziția curentă, astfel încât datele de consum (eliberare) nu pot fi opozabile integral datelor de vânzări.

Astfel consumul de medicamente poate proveni și din stocuri anterioare fără a fi condiționat de prezența medicamentului în CANAMED, ediție valabilă la nivelul trimestrului de referință).

De asemenea, precizează faptul că dacă pentru un medicament nu se solicită reînnoirea autorizației de punere pe piață la expirarea acesteia, medicamentul poate fi menținut în circuitul terapeutic până la epuizarea cantităților distribuite în rețeaua farmaceutică, dar nu mai mult de un an de la expirarea autorizației de punere pe piață.

Astfel, menționează că există posibilitatea ca între data achiziționării unui medicament și data eliberării acestuia către pacient să existe un decalaj de timp.

O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare prevede obligația canalelor de eliberare de a raporta lunar doar date legate de consumul de medicamente prevăzute la art. 1, nu și date despre trasabilitatea acestora (achiziție, stocuri, etc).

Mai subliniază faptul că modul de calcul al contribuției trimestriale nu are în vedere vânzările realizate de către DAPP, ci consumul de medicamente aferent vânzărilor fiecărui DAPP, în conformitate cu prevederile art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare.

Prin urmare, dacă legiuitorul ar fi dorit să se raporteze doar la vânzările realizate de DAPP, cu siguranță nu ar fi făcut referire expresă la consumul de medicamente raportat de furnizorii de servicii medicale caselor de asigurări de sănătate.

Având în vedere cele arătate mai sus, datele de vânzări ale recurentei-reclamante și datele de consum comunicate de CNAS pentru trimestrul de referință nu pot fi comparate, în vederea stabilirii vânzărilor realizate de către reclamantă, deoarece aceste date se referă la două lucruri diferite din punctul de vedere al conținutului economic, și anume:

- datele de vânzare ale unui medicament privesc livrările de medicamente către lanțul de distribuție a medicamentelor, livrări efectuate de DAPP/producători/importatori la nivelul prețului de producător/distribuitor/importator autorizat către farmaciile cu circuit deschis și/sau furnizorii de servicii medicale la nivelul prețului cu ridicata, în condițiile în care medicamentul livrat către distribuitorii an detail (asimilați canalelor de eliberare prevăzute la art. 5 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare), poate fi suportat din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății sau din alte surse;

- datele de consum ale unui medicament privesc medicamentele eliberate efectiv pacienților în lunile aferente trimestrului de referință, fie în regim ambulatoriu pe bază de prescripție medicală (prin farmacii cu circuit deschis), fie în regim spitalicesc (pacienți internați și/sau beneficiari de prescripții medicale cu medicamente incluse în programele naționale de sănătate), prin furnizori de servicii medicale (unități sanitare cu paturi și/sau centre de dializă) a căror valoare este suportată din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății la nivelul procentului de compensare din prețul de referință, la nivelul prețului de decontare sau prețului de achiziție.

Față de cele precizate rezultă că datele comunicate au fost transmise de CNAS conform prevederilor legale în vigoare, astfel încât recurenta-reclamanta, cunoscând procentul "p" și consumul total trimestrial de medicamente suportate din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății aferent portofoliului acesteia să poată stabili, declara și calcula contribuția.

În ceea ce privește dispoziția instanței de fond de a obliga CNAS la plata sumei de 15.650 RON către reclamanta-intimată, reprezentând cheltuieli de judecată, arată că raportat la speța de față, acordarea cheltuielilor de judecată este nejustificată, având în vedere obiectul litigiului și complexitatea cauzei.

Ambele recurente au formulat întâmpinare în cauză solicitând respingerea ca nefondat a recursului declarat de partea oponentă.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând sentințele recurate, prin prisma motivelor de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. este nefondat, pentru următoarele considerente:

Prealabil, Înalta Curte arată că în ceea ce privește cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., invocarea acestor prevederi a fost făcută strict formal, întrucât recurenta nu a prezentat nicio critică ce poate fi subsumată acestui motiv de nelegalitate, respectiv nu a prezentat argumente privitoare la lipsa motivelor pe care se întemeiază hotărârea ori la prezentarea unor considerente contradictorii ori străine de natura cauzei, criticile sale subsumându-se cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., urmând a fi analizate din această perspectivă.

Pentru a statua astfel, prima instanță a reținut " Contribuția de clawback este asimilată obligației fiscale, potrivit dispozițiilor art. 5 alin. (2) din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 77/2011.

Prin urmare, cererilor de restituire a sumelor cu acest titlu și de acordare a dobânzilor le sunt aplicabile prevederile art. 117 și art. 124 Codul de procedură fiscală.

Reclamanta nu a făcut dovada că s-ar fi adresat Casei Naționale de Asigurări de Sănătate sau Agenției Naționale de Administrare Fiscală cu o cerere având un astfel de obiect, anterior sesizării instanței.".

În susținerea punctului său de vedere, recurenta a invocat prevederile art. 28 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 coroborate cu cele ale art. 1254 și cu cele ale art. 1325 C. civ., precum și cu principiul repunerii părților în situația anterioară.

Arată recurenta că dacă s-ar accepta interpretarea instanței de fond, ar rezulta că nici un contribuabil nu ar avea acces la justiție în vederea recuperării unor sume plătite în baza unui act emis în mod nelegal de autoritățile publice, îndestularea sau nu a creanței pretinse fiind lăsată exclusiv la latitudinea autorității fiscale.

Înalta Curte constată lipsa de fundament legal a acestei critici, câtă vreme, potrivit art. 5 alin. (1) teza a doua din O.U.G. nr. 77/2011, administrarea contribuției are loc potrivit prevederilor Ordonanței Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. Drept urmare, instanța de fond a aplicat corect dispozițiile art. 117 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. Argumentul recurentei-reclamante, potrivit căruia nu deține un titlu care să oblige autoritatea fiscală la restituirea contribuției achitate, nu este relevant în tratarea excepției de inadmisibilitate a cererii, câtă vreme norma procedurală fiscală impune urmarea căii administrative a cererii de restituire, la care recurenta-reclamantă poate recurge în ipoteza în care dobândește un titlu cu privire la restituirea sumelor achitate cu titlu de contribuție.

Mai mult, cu privire la restituirea sumelor cu acest titlu sunt incidente și prevederile Ordinului MFP nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, astfel că susținerile recurentei nu pot fi primite.

Criticile din recurs sunt întemeiate deopotrivă pe dispozițiile art. 7 din O.U.G. nr. 77/2011 și art. 220 alin. (3) și 290 alin. (1) din Legea nr. 95/2006, recurenta invocând destinația sumelor încasate cu titlu de contribuție, sume care se fac venit la bugetul FNUASS, gestionat de CNAS.

Înalta Curte constată că motivele de recurs sunt nefondate în privința soluției pronunțate asupra excepției, instanța de fond procedând în mod corect, în lămurirea acestei chestiuni litigioase, la identificarea părților raportului juridic dedus judecății. Din această perspectivă au relevanță exclusiv dispozițiile art. 5 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, potrivit cărora ANAF administrează contribuțiile trimestriale prevăzute la art. 1 din ordonanță. Destinația sumelor este nerelevantă în tranșarea problemei de drept a calității procesuale pasive, câtă vreme obiectul capătului de cerere - restituirea sumei achitate cu titlu de contribuție - intră în sfera administrării acestui tip de creanță fiscală, dată în atribuțiile organului fiscal din cadrul ANAF competent, în speță, Direcția General[ Regional[ a Finanțelor Publice București -Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii.

Instanța de fond a pronunțat soluția de admitere a excepției cu motivarea că Notificarea nr. x/29.01.2015 și adresa nr. x/9.03.2015 nu au fost emise de către Agenția Națională de Administrare Fiscală, această autoritate neavând calitate procesuală pasivă în cadrul cererilor având ca obiect anularea acestor acte administrative.

Criticile recurentei-reclamante se axează pe încălcarea de către prima instanță a dispozițiilor art. 16

1

din Legea nr. 554/2004, și a art. 5 alin. (1) și art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011.

Recurenta-reclamantă pretinde că, potrivit art. 16

1

din Legea nr. 554/2004, poate chema în judecată orice alt organism social interesat sau orice alt subiect de drept, pe lângă autoritatea emitentă a actului contestat, și că legitimarea procesuală pasivă a ANAF este justificată tocmai de atribuția sa legală de administrare a contribuției clawback.

Înalta Curte constată că, în analizarea acestui motiv de recurs, trebuie pornit de la premisa participării procesuale pasive în cauză a pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală.

În raport de motivele expuse de instanța de fond rezultă că administrarea contribuției a cărei restituire s-a solicitat revine Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice București -Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii, de care aparține reclamanta, din punct de vedere fiscal. Cu alte cuvinte, în aplicarea art. 5 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011 și ținând seama de personalitatea juridică distinctă de care se bucură organele teritoriale de administrare fiscală, conform H.G. nr. 520/2013, s-a constatat, cu aplicarea corectă a legii, că nu ANAF, ca organ central, îndeplinește efectiv atribuția de administrare a contribuției și s-a luat în considerare participarea procesuală a organului fiscal teritorial competent.

Invocarea de către recurenta-reclamantă a dispozițiilor art. 16

1

din Legea nr. 554/2004 nu schimbă perspectiva asupra cadrului procesual, bazată pe aplicarea dispozițiilor art. 5 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011. De altfel, ANAF nu poate avea în cauză calitatea de "organism social interesat" sau "alt subiect de drept", în sensul Legii nr. 554/2004, câtă vreme legitimarea procesuală se bazează pe legea specială, respectiv pe art. 5 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, coroborată cu normele în materie de organizare administrativă a ANAF cuprinse în H.G. nr. 520/2013.

Concret, în opinia recurentei, prin interpretarea corectă a dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011, anume a dispozițiilor art. 3 alin. (1) O.U.G. nr. 77/2011 potrivit cărora "Contribuția trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție" se ajunge la concluzia că adaosurile terților distribuitori angro și/sau ale farmaciilor trebuie excluse de către CNAS din valoarea vânzărilor de medicamente luate în calcul pentru determinarea contribuției, respectiv din datele comunicate.

În legătură cu acest motiv de nelegalitate, Înalta Curte constată că potrivit dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011 au obligația plății acestei taxe deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, respectiv producătorii și importatorii de medicamente care au pus efectiv pe piață medicamentele și obțin profit din vânzarea acestora.

Norma legală a art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 instituie o formulă de calcul fundamentată pe valoarea consumului de medicamente suportate, potrivit legii din bugetul Fondului Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție.

Prin raportare la art. 1 și art. 5 alin. (4) și (7) din același act normativ, noțiunea de "consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție" se definește ca acel consum aferent vânzărilor portofoliului fiecărui deținător de APP și vizează consumul centralizat de medicamente suportat din FNUASS și din bugetul MS înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, respectiv consumul raportat de farmacii, unitățile sanitare cu paturi și centre de dializă care include, adaosuri comerciale și TVA.

Recurenta a subliniat că nu a contestat niciodată aspecte legate de entitatea care are obligația de a plăti contribuția, ci a contestat doar chestiuni legate de nelegalitatea includerii adaosurilor distribuitorilor angro și ale farmaciilor în datele prevăzute în notificările contestate, or aceste susțineri nu pot fi primite, dată fiind așezarea normelor ce reglementează calculul și stabilirea taxei, așa cum au fost redate mai sus.

Așadar, din textele legale citate mai sus, este evident că legiuitorul a stabilit că taxa se raportează la valoarea consumului de medicamente suportat din FNUASS și din bugetul MS, iar a accepta poziția procesuală a recurentei ar însemna ca instanța de judecată să se substituie legiuitorului și să statueze altfel decât a fost edictată voința acestuia.

În plus, în cauza de față, fiind formulate critici cu privire la efectul textului legal incident, eventualul control de "legalitate", implică în principiu și în principal un control de constituționalitate, operațiune ce nu intră însă în competența instanței de judecată, ci a Curții Constituționale, în cond. art. 146 lit. d) din Constituția României revizuită.

Pe de altă parte, trebuie amintit că, în mod constant, Curtea Constituțională a României s-a pronunțat asupra constituționalității prevederilor O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare, nefiind adusă niciun fel de atingere prevederilor Convenției Europene a Drepturilor Omului, având în vedere că această contribuție trimestrială a fost introdusă ca un mijloc de suplimentare a veniturilor la bugetul FNUASS, pentru a se asigura accesul neîntrerupt al populației la medicamente și vizează interesul general public.

Nu în ultimul rând, susținerile recurentei privind includerea adaosurilor comerciale ale distribuitorilor angro și farmaciilor în valoarea consumului centralizat de medicamente, nu pot fi primite, întrucât sunt în contradicție cu cele afirmate de Curtea Constituțională în decizia nr. 263/2013, referitoare la excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 1,3 și art. 3A1 alin. (1) - (5) teza întâi din O.U.G. nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, în sensul respingerii ca inadmisibilă a excepției de neconstituționalitate invocată.

În acest sens, Curtea Constituțională a statuat că "această critică tinde spre modificarea și completarea prevederilor legale existente, în sensul ca plata contribuției clawback să cadă și în sarcina altor agenți economici din lanțul de distribuție a medicamentelor. Or, potrivit dispozițiilor Curții, taxa de clawback este o taxă parafiscală, stabilită potrivit prevederilor art. 139 din Constituție, în virtutea cărora "impozitele, taxele și orice alte venituri ale bugetului de stat și ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege".

Mai mult, prin Decizia nr. 665/2014, publicată în Monitorul oficial al României, Partea I, nr. 76/29.01.2015, referitoare la excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, Curtea Constituțională a statuat că "există două categorii de deținători ai autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, și anume, unii care sunt obligați la plata contribuției trimestriale și alții cărora nu le incumbă această obligație legală. Diferența dintre cele două categorii rezidă în faptul că suportarea contravalorii medicamentelor puse pe piață de prima categorie se realizează din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății. Or, din această perspectivă, contribuția trimestrială la care sunt obligați acești deținători de autorizații de punere pe piață apare ca fiind instituită în considerarea faptului că aceștia beneficiază de un real avantaj, și anume, au certitudinea vânzării și încasării contravalorii medicamentelor având, așadar o exclusivitate în a se "îndestula" din cele două fonduri."

În legătură cu acest motiv de nelegalitate, Înalta Curte constată că potrivit dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011 au obligația plății acestei taxe deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, respectiv producătorii și importatorii de medicamente care au pus efectiv pe piață medicamentele și obțin profit din vânzarea acestora.

Norma legală a art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 instituie o formulă de calcul fundamentată pe valoarea consumului de medicamente suportate, potrivit legii din bugetul Fondului Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție.

Prin raportare la art. 1 și art. 5 alin. (4) și (7) din același act normativ, noțiunea de "consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție" se definește ca acel consum aferent vânzărilor portofoliului fiecărui deținător de APP și vizează consumul centralizat de medicamente suportat din FNUASS și din bugetul MS înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, respectiv consumul raportat de farmacii, unitățile sanitare cu paturi și centre de dializă care include, adaosuri comerciale și TVA.

Înalta Curte reține că potrivit art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011: "Deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor sau reprezentanții legali ai acestora au obligația de a plăti trimestrial pentru medicamentele incluse in programele naționale de sănătate, precum si pentru medicamentele cu sau fără contribuție personală, folosite in tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripție medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc și pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, o contribuție trimestrială calculată conform prezentei ordonanțe de urgență, contribuție care începând cu data de 30.09.2011, s-a calculat conform art. 3 din Ordonanță, respectiv:

(1) Contribuția trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție.

2) Procentul "p" se calculează astfel:

P= CTt-Bat/CTt x 100, unde:

CTt = consumul total trimestrial de medicamente, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății;

BAt = bugetul aprobat trimestrial, aferent medicamentelor suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, calculat prin împărțirea la 4 a bugetului anual aprobat inițial prin legea bugetului de stat."

Potrivit art. 7 din O.G. nr. 17/2012, "începând cu trimestrul IV 2012, calculul contribuției trimestriale se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, cu completările ulterioare, unde CTt și BAt nu includ taxa pe valoarea adăugată, iar BAt este de 1.515 milioane RON."

Prin notificarea nr. x/29.01.2015, pârâta i-a comunicat reclamantei, cu privire la consumul de medicamente pentru trimestrul IV 2014 suportat din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății aferent vânzărilor plătitorului de contribuție, că acesta conține TVA, urmând ca acesta să fie dedus de fiecare persoană obligată la plata contribuției trimestriale.

Pe trimestrul IV 2014 formula de calcul a contribuției trimestriale se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din Ordonanță, unde CTt și BAt nu includ TVA.

Se constată că potrivit art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, "CNAS transmite în format electronic persoanelor care au obligația plății acestei taxe, până la finele lunii următoare expirării trimestrului, consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate".

Se mai reține că prin Decizia nr. 39/2013 CCR a statuat că este neconstituțională calcularea contribuției la o bază de impunere ce are în compunere o altă taxă, respectiv este neconstituțională includerea TVA în baza de impunere a contribuției clawback. Însă, Curtea Costituțională nu a stabilit că CNAS are obligația de a deduce TVA-ul din valoarea consumului individual, ci a apreciat doar că această contribuție trimestrială nu poate fi calculată la valoarea consumului individual care să cuprindă TVA, iar potrivit art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, obligația de a calcula contribuția îi revine deținătorului de autorizație de punere pe piață, în speța de față recurentei reclamante, aceasta având obligația de a deduce TVA-ul înainte de a calcula contribuția trimestrială.

Prin urmare, se observă că formula de calcul menționată în notificările contestate, respectă în totalitate atât prevederile legale ale art. art. 7 din O.G. nr. 17/2012 cât și Decizia CCR nr. 39/2013, având în vedere că CTt și BAt, componente de calcul ale contribuției, nu includ TVA.

Mai mult, dispozițiile art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a fost modificată prin O.U.G. nr. 69/2014, menționează în mod expres faptul că stabilirea, calculul și declararea contribuției trimestriale se efectuează de către persoanele obligate la plata acesteia, după deducerea TVA-ului de către aceștia, din valoarea aferentă consumului trimestrial de medicamente transmis de Casa Națională de Asigurări de Sănătate. Astfel, obligația de deducere a TVA îi revine recurentei reclamante și nicidecum CNAS.

A susținut recurenta că operațiunea de excludere a TVA din valoarea BAt nici nu poate fi efectuată, BAt având o valoare fixă, expres stabilită de lege și că nu există nicio dovadă a faptului că CNAS într-adevăr a exclus TVA din valoarea CTt folosită la calculul procentului P.

Aceste susțineri nu pot fi primite, deoarece așa cum s-a statuat mai sus, legiuitorul a prevăzut expres că modalitatea de calcul a contribuției se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din Ordonanță, unde CTt și BAt nu includ TVA, iar recurenta nu a produs vreo dovadă a faptului că aceste elemente ar include TVA, pârâta neputând fi ținută să facă o dovadă negativă.

În mod corect a reținut instanța de fond împrejurarea că datele comunicate au fost stabilite pe baza unor raportări conținând erori nu reprezintă o încălcare a principiului certitudinii impunerii, reglementat de art. 3 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal.

Conform art. 3 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, "valoarea procentului "p" se comunică persoanelor prevăzute la art. 1 de către Casa Națională de Asigurări de Sănătate, odată cu consumul trimestrial prevăzut la art. 5 alin. (7)."

Conform art. 3

1

alin. (4) din ordonanță, valoarea vânzărilor de medicamente individuale trimestriale de referință ale fiecărui plătitor de contribuție se comunică de către Casa Națională de Asigurări de Sănătate fiecărui plătitor de contribuție.

Potrivit art. 5 alin. (7) din acest act normativ, "Casa Națională de Asigurări de Sănătate transmite în format electronic persoanelor prevăzute la art. 1, până la finele lunii următoare expirării trimestrului, consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate."

Totodată și concluzia în sensul că pârâta nu avea obligația legală de a comunica reclamantei alte date sau informații în afara celor prevăzute de textul ordonanței este corectă.

Recursul pârâtei Casa Națională de Asigurări de Sănătate

Criticile recurentei se circumscriu motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. și se referă la soluția de anulare parțială a notificărilor pentru codul CIM W10503002.

Înalta Curte reține că în conformitate cu prevederile art. 4 alin. (2) și (21) din O.U.G. nr. 77/2011, "Deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, persoane juridice române, au obligația să depună la Casa Națională de Asigurări de Sănătate, în termenul prevăzut la alin. (1), lista medicamentelor pentru care se datorează contribuția trimestrială. Persoanele juridice menționate la alin. (1) și (2) au obligația să depună la Casa Națională de Asigurări de Sănătate lista actualizată a medicamentelor pentru care se datorează contribuția trimestrială, până la data de 15 inclusiv a lunii următoare încheierii trimestrului pentru care se datorează contribuția."

In aplicarea acestor prevederi, intimata a transmis instituției recurente lista medicamentelor pentru care datorează contribuția trimestrială. Urmare transmiterii acestei liste, Casa Națională de Asigurări de Sănătate a procedat la stabilirea consumului centralizat de medicamente corespunzător trimestrului IV 2014.

Din textele de lege incidente în cauză, rezultă că existența unor valori eronate cuprinse în consumul individual comunicat unui deținător de autorizație, nu afectează procentul "p", care intră în formula de calcul. Mai mult, elementele de calcul sunt BAt care este dat prin legea bugetului, deci nu are legătură cu consumul fiecărui deținător de autorizație de punere pe piață, iar CTt este calculat prin raportarea datelor care sunt transmise de consumatorii de medicamente suportate din Fondul unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății (case de asigurări, spitale, farmacii), deci nu are cum să fie afectat de existența unor valori eronate cuprinse în consumul individual al trimestrului IV 2014 al unui deținător de autorizație.

Așadar, nu poate fi ignorată împrejurarea că pentru codul reținut de instanța de fond, ca nemaifiind pus pe piață, acesta a fost declarat de reclamantă în "lista actualizată a medicamentelor pentru care se datorează contribuție trimestrială", documente depuse la CNAS în temeiul art. 4 alin. (2^1) din O.U.G. nr. 77/2011, asumându-și corectitudinea datelor transmise.

Ca atare, nu poate fi primită apărarea reclamantei în sensul că "nu a fost comercializat în România în trimestrul IV 2014", acest cod CIM a fost declarat de reclamantă, se regăsește în Lista actualizată a medicamentelor pentru care se datorează contribuție trimestrială, documente depuse și înregistrate la CNAS cu nr. x, cât și adresa reclamantei nr. x/11.04.2014.

De asemenea, consumul de medicamente raportat de canalele de eliberare poate proveni din stocurile anterioare, din achiziția curentă sau din achiziția curentă și stocurile anterioare.

Prima instanță a reținut că reclamanta a retras de pe piață un medicament începând cu data de întâi aprilie 2014, astfel încât acesta nu mai putea fi folosit în cursul trimestrului al patrulea al anului 2014.

Aceste statuări sunt însă infirmate de înscrisurile aflate la filele x dos fond, constând în adresele emise chiar de reclamantă și din care rezultă că medicamentul Actrapid Penfill 1ooUI/ml (cod CIM W10503002) nu a fost retras de pe piață, așa cum s-a reținut, ci s-a încetat punerea acestuia pe piață.

Prin urmare, este evident că, în fapt, medicamentul în discuție putea fi prescris și eliberat pacienților în trimestrul IV 2014 din stocurile anterioare, cu atât mai mult cu cât această posibilitate este acceptată chiar de reclamantă, așa cum rezultă din adresa aflată la fila x din care rezultă că:

"deținătorul autorizației de punere pe piață al medicamentului va asigura cantități suficiente din acest medicament către distribuitorii autorizați și către farmacii astfel încât nevoile pacienților din România să fie acoperite…"

Cum diferența între terminologia de retragere de pe piață și încetare de punere pe piață, este evidentă, nu poate fi confirmată poziția adoptată de instanța de fond, cu atât mai mult cu cât însăși reclamanta a efectuat anumite studii în urma cărora a stabilit numărul de pacienți aflați în tratament cu acest produs și față de care s-a obligat să asigure în continuare stocuri suficiente.

Așadar, nu se poate accepta că simpla încetare de comercializare a medicamentului cu codul de mai sus în luna aprilie 2014 conduce la prezumția legală că acesta nu mai putea fi eliberat ulterior, fiind evidentă distincția între încetarea comercializării și retragerea de pe piață.

Conform datelor centralizate privind consumul total de medicamente din sistemul de asigurări sociale de sănătate, Codul CIM W10503002 - Actrapid Penfil