ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1416/2020

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, la data de 3 iunie 2016, reclamanta A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice a Municipiului București, anularea următoarelor acte administrative individuale emise de CNAS: Comunicarea transmisă de CNAS prin e-mailul din data de 29 octombrie 2015 ora 18:14; Adresa CNAS nr. x/29 octombrie 2015 emisă de către CNAS și primită de A. la data de 29 octombrie 2015; Adresa CNAS nr. x/10 decembrie 2015 care conține răspunsul CNAS la contestația depusă; și Adresa CNAS nr. x/13 mai 2016 care conține completarea la Adresa nr. x/10 decembrie 2015 ce conține răspunsul CNAS la contestația depusă de reclamanta, (adresele menționate mai sus și respectivul e-mail fiind denumite în continuare, în mod colectiv, "Notificările" sau "Notificările x/2015"); obligarea pârâtelor la restituirea/rambursarea sumelor plătite de reclamanta cu titlu de contribuție clawback împreună cu dobânda legală aferentă și la plata cheltuielilor de judecată privind soluționarea prezentei cauze.

Prin Sentința civilă nr. 976 din 21 februarie 2017, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, ca neîntemeiată.

A respins excepția inadmisibilității cererii de restituire a contribuției, invocată de pârâta ANAF, ca neîntemeiată.

A respins cererea de chemare în judecată formulată în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate cu privire la capătul 2 din cerere, ca fiind introdusă împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

A admis în parte cererea de chemare în judecată.

A anulat în parte adresele nr. x/29 octombrie 2015, nr. y/10 decembrie 2015 și nr. x/13 mai 2016, respectiv în ceea ce privește, pentru trimestrul III/2015, valoarea aferentă consumului de medicamente identificat prin codul CIM W10503002 (317,12 RON).

A respins în rest cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate, Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice a Municipiului București ca neîntemeiată.

A obligat pe pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 5400 RON reprezentând taxă judiciară de timbru și onorariu avocațial redus conform art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

Prin Încheierea de ședință din 6 decembrie 2016 a Curții de Apel București pronunțată în dosar nr. x/2016, s-a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Casa Națională de Asigurări de Sănătate cu privire la capătul 2 din cererea de chemare în judecată.

S-a respins excepția lipsei calității procesuale pasive invocată de pârâta ANAF, ca neîntemeiată.

S-a unit cu fondul excepția inadmisibilității cererii de restituire a contribuției, invocată de pârâta ANAF.

S-a respins proba cu interogatoriul pârâtei CNAS, solicitată de reclamantă, ca nefiind utilă soluționării cauzei.

Împotriva Sentinței civile nr. 976 din 21 februarie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, și a Încheierii de ședință din 6 decembrie 2016 a Curții de Apel București pronunțată în dosar nr. x/2016, au formulat recurs reclamanta A. SRL, invocând critici care vizează cazurile prevăzute de art. 488 pct. 6 și 8 C. proc. civ. și pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - recurs incident, invocând critici care vizează cazul prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Împotriva Sentinței civile nr. 976 din 21 februarie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, invocând critici care vizează cazul prev. de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

3.1 Recursul reclamantei A. SRL:

Sub un prim aspect, recurenta a criticat încheierea din data de 6 decembrie 2016 în ceea ce privește admiterea excepției lipsei calității procesuale pasive a CNAS în raport de cererea sa de restituire/rambursare a sumei achitate cu titlu de contribuție clawback aferentă trimestrului III/2015, împreună cu dobânda aferentă.

S-a susținut că raționamentul instanței s-a bazat însă, în mod exclusiv, pe interpretarea greșită a dispozițiilor art. 5 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, care în opinia recurentei trebuie coroborate cu dispozițiile legale imperative, atât din O.U.G. nr. 77/2011, cât și din Legea nr. 95/2006.

Din interpretarea coroborată a tuturor acestor dispoziții legale imperative, instanța de fond trebuia să ajungă în mod corect la concluzia că, deși ANAF are competență în a administra contribuțiile trimestriale (clawback) până la momentul la care acestea sunt integrate în FNUASS (acest moment fiind depășit în mod indubitabil la data formulării acțiunii introductive de instanță, respectiv la data pronunțării sentinței), CNAS este din punct de vedere legal beneficiarul final al sumelor încasate cu titlu de contribuție clawback și are calitatea de administrator și gestionar al FNUASS.

Practic, odată stabilită și colectată contribuția clawback, aceasta este transferată în FNUASS și este sub controlul Casei Naționale de Sănătate, sens în care această pârâtă trebuie să fie obligată la restituirea/rambursarea sumelor achitate în mod injust și nejustificat.

În opinia recurentei, este clar faptul că CNAS are calitate procesuală pasivă în acest litigiu în raport de toate capetele de cerere din acțiunea introductivă, fiind entitatea față de care o eventuală hotărâre prin care se va dispune restituirea/rambursarea sumelor achitate cu titlu de contribuție clawback trebuie să fie obligatorie și trebuie să poată fi pusă în executare.

Cu privire la sentința recurată s-a arătat că în mod netemeinic și nelegal, prin aplicarea greșită și chiar încălcarea dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011, instanța de fond a dispus anularea doar în parte a Notificărilor x/2015.

Pe de-o parte, recurenta precizează că nu a solicitat la niciun moment instanței de judecată să procedeze la recalcularea contribuției, ci doar a solicitat ca instanța să analizeze temeinicia și legalitatea actelor administrative atacate.

Astfel, cu toate că instanța de fond s-a raportat la probatoriul administrat în cauză și a reținut în mod corect, temeinic și legal, faptul că "există incertitudine asupra modului în care a fost calculată valoarea consumului trimestrial (Valoarea Consumului Centralizat A. - n.n.), în condițiile în care reclamanta a retras de pe piață un medicament începând cu data de întâi aprilie 2014, fapt dovedit cu înscrisurile depuse la dosar", soluția instanței a fost de anulare doar în parte a Notificărilor x/2015, "pentru trimestrul HI/2015, valoarea aferentă consumului de medicamente identificat prin codul CIM W10503002 (317,12 RON)".

Soluția instanței de fond este incompletă și este rezultatul interpretării și aplicării greșite a dispozițiilor art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011 ce reglementează modul de calcul al procentului P, întrucât soluția corectă pe care instanța ar fi trebuit să o dispună este cea de anulare în tot a Notificărilor x/2015.

Potrivit formulei de calcul a procentului P prevăzută de dispozițiile art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, matematic vorbind, valoarea acestui procent este în mod direct și indisolubil legată de valoarea Consumului Total Trimestrial (CTt), acest consum fiind compus din valorile Consumurilor Centralizate individuale aferente tuturor DAPP (incluzând valoarea Consumului Centralizat A.).

Astfel, se susține că instanța de fond nu observat faptul că odată anulată chiar și cea mai mică parte din Consumul Centralizat A. (în speță, parte din consumul medicamentului ...® 100 UI/ml) este modificată în mod direct și indiscutabil valoarea Consumului Total Trimestrial (CTt), valoare folosită pentru determinarea procentului P.

Prin aplicarea unui simplu raționament matematic asupra formulei prevăzute de dispozițiile art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, se poate remarca faptul că, în condițiile în care o parte din CTt a fost anulată (în speță, a fost anulată parte din valoarea consumului de medicament ... produs de către A. A/S), valoarea acestui consum general a scăzut, sens în care procentul P trebuia calculat la o valoare mai mică, în baza valorii modificate a CTt.

Cum CNAS a înțeles să nu opereze nicio modificare cu privire la procentul P comunicat inițial, este evident că Notificările x/2015 trebuie anulate în tot întrucât conțin o valoare a procentului P incorectă, nereală și, mai ales, stabilită într-o manieră contrară dispozițiilor legale.

Practic, se arată că, deși corect în ceea ce privește aspectul incorectitudinii Consumului Centralizat A., raționamentul instanței de fond este incomplet, aceasta omițând să observe toate consecințele pe care le are anularea în parte a Consumului Centralizat A., anume modificarea valorii CTt și modificarea valorii procentului P.

În opinia recurentei, Notificările x/2015 trebuie anulate și sub aspectul valorilor consumurilor celorlalte medicamente A., astfel cum acestea au fost comunicate inițial, din moment ce este probat faptul că CNAS nu deține un sistem de determinare obiectivă, corectă și exactă a consumului de medicamente suportate din bugetul Fondului Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate ("FNUASS") și din bugetul Ministerului Sănătății.

Dovadă în acest sens sunt și adresele prin care CNAS a completat răspunsurile pe care le-a furnizat la contestațiile prealabile formulate împotriva actelor administrative privind contribuțiile clawback aferente Trimestrelor I, II și III din anul 2016 (Adresa nr. x/21 decembrie 2016, Adresa nr. x/15 noiembrie 2016 și Adresa nr. x/16 decembrie 2016).

Prin adresele anterior menționate, CNAS precizează faptul că, urmare a verificărilor efectuate de către casele de asigurări de sănătate la furnizorii de servicii medicale care au raportat la nivelul fiecărui trimestru (I, II și III ale anului 2016) consum de medicamente pentru codul CIM W10503002 (respectiv, ... 100 UI/ml), valoarea și poziția aferentă acestui medicament ce a fost inițial raportat cu un anumit consum (valori diferite, în funcție de Trimestru), se anulează.

Astfel, recurenta subliniază faptul că și în trimestrele ulterioare, respectiv în cazul Trimestrelor I, II și III aferente anului 2016, au fost efectuate raportări greșite cu privire la medicamentul ..., raportări ce ulterior s-au dovedit a fi fictive (fapt dovedit chiar de către CNAS, urmare a controalelor efectuate), CNAS anulând întreg consumul ce fusese inițial declarat cu privire la acest medicament.

Ca atare, apreciază că sistemul de raportare pe care se bazează CNAS este defectuos (și a fost încă de la momentul implementării taxei clawback) și prezintă nenumărate carențe și erori, fapt ce a fost evidențiat încă din anul 2011, acest sistem nefiind însă îmbunătățit/remediat nici până în anul 2016.

Se mai susține că, CNAS, prin organele sale reprezentative, confirmă caracterul incorect al documentației elaborate în domeniul clawback, al sumelor care au fost avansate în mod nelegal din surse bugetare și, implicit, confirmă faptul că atât timp cât au fost avansate nelegal sume din resurse bugetare, a fost crescută în mod artificial valoarea datelor comunicate, date care sunt vădit incorecte și nelegal determinate și care nu pot să constituie baza determinării și plății contribuției de către plătitori.

A precizat recurenta că în mod netemeinic și nelegal, instanța de fond a apreciat că motivul de nulitate privind faptul că procentul P a fost calculat, contrar dispozițiilor legale, în baza unor valori ce includ TVA, ar fi neîntemeiat.

Mai mult, în ceea ce privește chestiunea punctuală a includerii TVA în valoarea CTt în baza căreia a fost determinată valoarea procentului P, în mod netemeinic, instanța de fond reține prin Sentință faptul că "CNAS a respectat prevederile legale în vigoare la stabilirea procentului "p", respectiv a scăzut TVA-ul din ambele elemente ale formulei de calcul"

În primul rând, arată că operațiunea de excludere a TVA din valoarea BAt nici nu poate fi efectuată. BAt având o valoare FIXA, expres stabilită de lege, anume de 1.515 milioane RON, astfel că motivarea instanței de fond în sensul că TVA ar fi fost exclusă din "ambele elemente ale formulei de calcul" este lipsită de sens.

Apreciază recurenta că instanța de fond a ajuns la această concluzie doar și exclusiv prin citarea dispozițiilor art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011 și pe cele ale art. 7 din O.G. nr. 17/2012, care se referă la formula de calcul prin care se determină Procentul P și potrivit cărora "CTt și BAt nu includ taxa pe valoarea adăugată, iar BAt este de 1.515 milioane RON", fără însă ca pârâta-intimată CNAS să fi făcut dovada în acest sens sau să existe măcar un singur element de probatoriu care să demonstreze faptul că procentul "P" a fost calculat în raport de valoarea CTt care nu include TVA.

Se mai arată că, în măsura în care CNAS a stabilit procentul P de 12,35% pentru Trimestrul III/2015 prin raportare la CTt care a inclus TVA, aceasta încalcă dispozițiile legale imperative și rațiunile pentru care s-a legiferat în această manieră. Or, recurenta tocmai acest aspect a contestat și a arătat că, în mod nelegal și cu încălcarea dispozițiilor din O.U.G. nr. 77/2011, CNAS a calculat procentul P folosind valoarea CTt care includea TVA.

Însă, subliniază că obligația recurentei de a deduce TVA din valoarea aferentă consumului trimestrial de medicamente transmis de către CNAS, în speță din valoarea Consumului Centralizat A., la momentul la care se calculează cuantumul contribuției clawback pe care o datorează, nu poate și nu trebuie confundată cu obligația CNAS care reiese în mod evident din dispozițiile art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, anume cu obligația CNAS de a deduce TVA din valorile în baza cărora se determină procentul p.

Recurenta amintește că nu a contestat obligația sa de a exclude TVA din valoarea Consumului Centralizat A., ci a contestat și contestă faptul că CTt are inclusă TVA în mod vădit nelegal și contrar prevederilor legale aplicabile și nu poate interveni asupra elementelor ce au stat la baza calculării procentului P, respectiv să deducă TVA aferentă acestui procent.

Totodată, dubiul privind îndeplinirea de către CNAS a obligației de a exclude TVA-ul din valoarea CTt apare și prin raportare la alte dispoziții ale O.U.G. nr. 77/2011, respectiv art. 5 alin. (4), care stabilește că valoarea aferentă consumului de medicamente transmise de farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă include TVA.

În acest context, atât timp cât datele comunicate de către farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă includ TVA, iar casele județene de sănătate care primesc aceste date prin intermediul SIUI, le transmit ca atare către CNAS, iar aceasta din urmă nu înlătură TVA din valoarea consumului total trimestrial (CTt) de medicamente pe baza căruia se determină procentul P, rezultă în mod indubitabil că, în pofida dispozițiilor legale aplicabile, elementele pe baza cărora se determină procentul P includ TVA.

Dintr-o altă perspectivă, s-a susținut că în mod netemeinic și nelegal, instanța de fond a apreciat că analizarea argumentelor privind includerea adaosurile distribuitorilor angro și a adaosurile farmaciilor în valoarea datelor comunicate "excede controlului instanței de contencios administrativ".

Instanța de fond citează Decizia nr. 484 din 25 septembrie 2014 a Curții Constituționale a României, această decizie nefiind însă relevantă pentru obiectul cauzei, tratând chestiuni pe care recurenta nici nu le-a contestat (de pildă, faptul că "deținătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piață a medicamentelor, au certitudinea vânzării și încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuției în discuție, cu excluderea celorlalte categorii de operatori economici menționate, care nu beneficiază de aceste avantaje").

Recurenta susține faptul că argumentația sa a vizat împrejurarea conform căreia sumele indicate în Notificări au fost calculate luând în considerare și cota de distribuție și cota de adaos comercial în farmacie, suportate din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, astfel cum a recunoscut în mod expres și intimata-pârâtă CNAS.

Astfel, aceste prețuri sunt semnificativ mai mari decât sumele încasate de A., deoarece aceste prețuri includ, în mod eronat nu numai sumele încasate de A. din vânzarea respectivelor medicamente, ci și adaosurile distribuitorilor angro și adaosurile farmaciilor.

Prin urmare, prin interpretarea corectă a dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011, anume a dispozițiilor art. 3 alin. (1) O.U.G. nr. 77/2011 potrivit cărora "Contribuția trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție" se ajunge la concluzia că adaosurile terților distribuitori angro și/sau ale farmaciilor trebuie excluse de către CNAS din valoarea vânzărilor de medicamente luate în calcul pentru determinarea contribuției, respectiv din datele comunicate.

Din moment ce, potrivit legii, contribuabilii sunt deținătorii autorizației de punere pe piață a medicamentelor (sau reprezentanții lor legali desemnați), valoarea vânzărilor care trebuie să fie luată în considerare de către CNAS este prețul de producție al medicamentelor și nu prețurile la care medicamentele sunt vândute pe lanțul ulterior de distribuție, respectiv de către distribuitorii angro sau de către farmacii.

Instanța de fond nu a observat faptul că adaosurile suplimentare aplicate de către distribuitorii angro și farmacii sunt elemente independente de DAPP (sau reprezentanții lor legali) și/sau de activitatea de comercializare efectuată în mod direct de aceștia, fiind elemente atribuibile exclusiv distribuitorilor angro și farmaciilor în contextul activităților desfășurate de ei în cadrul lanțului de distribuție.

Un alt motiv de recurs invocat se referă la faptul că în mod netemeinic și nelegal, instanța de fond a apreciat că motivul de nulitate privind faptul că datele comunicate au fost stabilite de către CNAS cu încălcarea principiului predictibilității fiscale ar fi neîntemeiat.

Se susține că în acest context, este de necontestat faptul că plătitorii contribuției clawback nu pot cunoaște sau determina valoarea consumului de medicamente suportate din surse bugetare într-un anumit trimestru, ci doar valoarea vânzărilor către distribuitorii angro de medicamente din portofoliul propriu, relevant pentru determinarea contribuției clawback fiind însă consumul de medicamente, iar nu vânzările realizate de contribuabili.

Astfel, recurenta nu poate aprecia și stabili cu exactitate necesitățile de medicamente ale pacienților din România într-un anumit trimestru, necesități care vor determina finalmente consumul de medicamente suportat din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății și, ulterior, cuantumul contribuției clawback.

Pe cale de consecință, instanța de fond a apreciat în mod eronat susținerile raportate la dispozițiile art. 3 din C. fisc. și a omis în totalitate să constate că a fost imposibil pentru A. și/sau A. A/S să urmărească și să înțeleagă sarcina fiscală ce le revine în legătură cu contribuția datorată pentru Trimestrul III/2015.

A mai indicat recurenta că în mod netemeinic și nelegal, cu încălcarea și aplicarea greșită a dispozițiilor din O.U.G. nr. 77/2011 și a dispozițiilor din Codul de procedură fiscală din 2003, instanța de fond a respins capătul de cerere privind restituirea sumelor achitate cu titlu de contribuție clawback aferentă Trimestrului III/2015.

Contrar considerentelor absurde ale instanței de fond, recurenta apreciază că este îndreptățită la restituirea de către CNAS și ANAF a sumelor achitate cu titlu de contribuție clawback datorată pentru Trimestrul III/2015, împreună cu dobânda legală aferentă, ca rezultat/efect direct al anulării Notificărilor (conform dispozițiilor art. 28 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, art. 1254 coroborat cu art. 1325 din C. civ.).

Sub acest aspect, se poate constata fără echivoc că suma deja plătită cu titlu de contribuție clawback aferentă Trimestrului III/2015, (contrar motivării instanței de fond, care apreciază că această sumă "nu este determinată"), în cazul în care instanța de recurs va casa sentința și va dispune anularea Notificărilor în tot, va fi blocată în mod nelegal, nejustificat și nedatorat, fiind imperios necesar ca CNAS, ANAF și DGRFPB să fie obligate să suporte consecințele legale ale anulării Notificărilor, printre altele, ca efect al principiului restituirii tuturor prestațiilor executate de părți în baza actului lovit de nulitate absolută/anulat corespunzător adagiului restitutio in integram.

Totodată, recurenta arată că are dreptul la repararea de către pârâtele CNAS, ANAF și DGRFPB a pagubei cauzate, respectiv dreptul la plata de dobânzi pentru suma plătită cu titlu de contribuție clawback aferentă Trimestrului III/2015, în acord cu dispozițiile art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Despăgubirile la care va avea dreptul în cazul anulării Notificărilor, dată fiind plata efectuată în temeiul acestora, trebuie calculate având în vedere normele aplicabile în administrarea creanțelor fiscale în discuție și anume Codul de procedură fiscală. Astfel, susține că are dreptul la plata dobânzilor (pentru sumele plătite în baza Notificărilor) începând de la data plății sumelor nedatorate/operării compensării.

Prin plata efectuată în termenul legal a unor sume determinate în baza unor Notificări nelegale, în toată această perioadă A. a fost lipsită în mod nelegal de folosința banilor reținuți cu titlu de contribuție clawback.

În final, recurenta a criticat sentința din perspectiva nelegalei cenzurări a cheltuielile reprezentând onorariu de avocat și a obligării CNAS la plata în parte a cheltuielilor de judecată ocazionate în faza de fond a cauzei.

A susținut că tocmai că prin raportare la complexitatea speței și a activității depuse în cauză, este bine cunoscut în practică și fără de tăgadă că asemenea cauze implică un grad ridicat de dificultate și o procedură anevoioasă (a se ține cont și de procedura prealabilă ce implică contestațiile depuse la CNAS conform dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011), sens în care nu putem admite că pretențiile noastre fac obiectul, unui dosar din categoria acelora de complexitate redusă.

Așadar, arată că în mod nelegal, netemeinic și prin soluționarea în mod parțial eronat a cauzei, instanța de fond a considerat că față de faptul că pretențiile recurentei nu au fost admise în tot ar fi justificată acordarea de cheltuieli de judecată în cuantum de 5.400 de RON.

3.2 Recursul pârâtei Casa Națională de Asigurări de Sănătate

Recurenta pârâtă a criticat sentința sub aspectul admiterii în parte a cererii de chemare în judecată, susținând că instanța de fond a făcut o greșită aplicare și interpretare a dispozițiilor legale speciale aplicabile în cauza de față, aspecte care se circumscriu motivelor de recurs prevăzute de art. 488 pct. 8 din Noul C. proc. civ.

Se susține că potrivit prevederilor legale incidente, casele de asigurări de sănătate raportează consumul centralizat către CNAS în baza raportărilor făcute de farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă care utilizează medicamente suportate din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății.

Prin urmare, consumul de medicamente a fost raportat de către furnizorii de medicamente/servicii medicale către casele de asigurări de sănătate, potrivit prevederilor legale în vigoare.

Menționează că art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare prevede următoarele: Casa Națională de Asigurări de Sănătate transmite în format electronic (...) consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, raportat de către Casele de Asigurări de Sănătate.

Singurele elemente necesare verificării modalității de calcul al taxei sunt cele referitoare la consumul de medicamente pe fiecare canal de eliberare (farmacii, unități sanitare cu paturi și centre de dializă), date ce au fost puse atât la dispoziția reclamantei, cât și la dosarul instanței.

De asemenea, precizează faptul că, contribuția trimestrială datorată de către reclamantă nu se limitează doar la lista de medicamente elaborată pe baza Listei cu denumiri comune internaționale corespunzătoare medicamentelor de care beneficiază asigurații, cu sau fără contribuție trimestrială, pe bază de prescripție medicală, în sistemul asigurărilor sociale de sănătate, aprobată prin H.G. nr. 720/2008, cu modificările și completările ulterioare.

Potrivit art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare legiuitorul a stabilit categoriile de medicamente care fac obiectul consumului de medicamente suportate din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, în considerarea cărora subiecții de plată ai contribuției trimestriale nominalizații la acest articol au obligația efectuării plății.

Medicamentele prevăzute la art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011 se utilizează (consumă) prin canalele de eliberare (circuit deschis, circuit închis) și se raportează lunar de către acestea, constituind trimestrial datele din sistemul de asigurări sociale de sănătate în baza cărora se stabilește valoarea totală/individuală a consumului de medicamente prevăzute la art. 5 alin. (7).

Precizează faptul că, CNAS comunică DAPP/reprezentanți legali ai acestora, informațiile prevăzute la art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, respectiv valoarea individuală de consum (pe CIM) pentru medicamentele din Lista pentru care se datorează contribuția trimestriala identificata în consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, consum constituit din raportările lunare ale furnizorilor de servicii medicale și medicamente, pentru care aceștia și-au asumat corectitudinea și realitatea datelor transmise în format electronic și scris.

Conform datelor centralizate privind consumul total de medicamente din sistemul de asigurări sociale de sănătate, Codul CIM W10503002 - ... 100 UI/ml figurează ca fiind raportat de către canalele de eliberare menționate la art. 5 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011, la casele de asigurări de sănătate ca medicament eliberat pacienților la nivelul T 3_ 2015.

Se mai arată că urmare a verificărilor efectuate de casele de asigurări de sănătate la furnizorii de medicamente care au raportat la nivelul T3_2015, acest cod CIM W10503002 ... 100 UI/ml, acest cod CIM a fost selectat de furnizorii de medicamente și a fost raportat de către canalele de eliberare menționate la art. 5 alin. (4) lit. b) din O.U.G. nr. 77/2011, la casele de asigurări de sănătate ca medicamente eliberate pacienților la nivelul T3_ 2015.

De asemenea, prin adresa nr. x/13 mai 2016 privind completarea răspunsului la contestația administrativă din 10 decembrie 2015, CNAS a răspuns punctual cu privire la acest CIM contestat de reclamantă, în sensul că în urma verificărilor efectuate de casele de asigurări de sănătate la furnizorii de servicii medicale care au raportat la nivelul T3_2015 consum pentru codul CIM W10503002, s-a constatat că acest medicament a fost înregistrat și a fost precizat clar pe facturile de achiziție din perioada iunie 2013 - martie 2014, emise de distribuitorii B. SRL și C. SRL, iar suma de 317,12 RON comunicată prin anexa la adresa x/29 octombrie 2015 a fost diminuată la 297,59 RON ca valoare aferentă consumului medicamentului ... 100 UI/ml - CIM W10503002.

Referitor la codul CIM: W 10503002 - ... 100 UI/ml, cu privire la care se susține că a fost retras de piață începând cu data 1 aprilie 2014, în opinia recurentei, CNAS nu are competența legală de a urmări trasabilitatea medicamentelor pe tot lanțul, de la fabricație și/sau distribuție până la nivel de farmacie comunitară, farmacie de spital, drogherie, astfel încât nu deține informații legate de volumul distribuitorilor cât și la nivelul canalelor de eliberare, singura autoritate competentă care deține și de la care se poate solicită aceste informații, în temeiul Legii nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, cu modificările ulterioare, este Agenția Națională a Medicamentului și a Dispozitivelor Medicale (ANMDM).

Astfel, Agenția Națională a Medicamentului poate face inspecții în cazul în care se sesizează nereguli în ceea ce privește unul din elementele menționate mai sus, cum ar fi data expirării unui medicament distribuit în farmacii, unități sanitare cu paturi, centre de dializă.

Recurenta susține că obligația de a anunța ANMDM dacă produsul încetează să fie pus pe piață fie temporar, fie permanent, precum și de a păstra o evidență cu privire la prezentare, forma farmaceutică, concentrația substanțelor active, mărimea ambalajului, seria și data expirării, certificatul de calitate și buletinul de analiză, după caz, cantitatea primită, furnizată, etc, aparține deținătorilor autorizației de distribuție, și nu CNAS, conform dispozițiilor Legii nr. 95/2006, rep.

De asemenea, precizează faptul că medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, medicamentele cu și fără contribuție personală folosite în tratamentul ambulatoriu, pe bază de prescripție medicală, astfel cum sunt prevăzute la art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011 eliberate prin canalele de eliberare respectiv farmacii, unități sanitare și centre de dializă și raportate lunar de către acestea, pot proveni din stocurile anterioare, din stocurile și achiziția curentă sau doar din achiziția curentă, astfel încât datele de consum (eliberare) nu pot fi opozabile integral datelor de vânzări.

Astfel consumul de medicamente poate proveni și din stocuri anterioare fără a fi condiționat de prezența medicamentului în CANAMED, ediție valabilă la nivelul trimestrului de referință).

De asemenea, precizează faptul că dacă pentru un medicament nu se solicită reînnoirea autorizației de punere pe piață la expirarea acesteia, medicamentul poate fi menținut în circuitul terapeutic până la epuizarea cantităților distribuite în rețeaua farmaceutică, dar nu mai mult de un an de la expirarea autorizației de punere pe piață.

Astfel, menționează că există posibilitatea ca între data achiziționării unui medicament și data eliberării acestuia către pacient să existe un decalaj de timp.

O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare prevede obligația canalelor de eliberare de a raporta lunar doar date legate de consumul de medicamente prevăzute la art. 1, nu și date despre trasabilitatea acestora (achiziție, stocuri, etc).

Mai subliniază faptul că modul de calcul al contribuției trimestriale nu are în vedere vânzările realizate de către DAPP, ci consumul de medicamente aferent vânzărilor fiecărui DAPP, în conformitate cu prevederile art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare.

Prin urmare, dacă legiuitorul ar fi dorit să se raporteze doar la vânzările realizate de DAPP, cu siguranță nu ar fi făcut referire expresă la consumul de medicamente raportat de furnizorii de servicii medicale caselor de asigurări de sănătate.

Având în vedere cele arătate mai sus, datele de vânzări ale recurentei-reclamante și datele de consum comunicate de CNAS pentru trimestrul de referință nu pot fi comparate, în vederea stabilirii vânzărilor realizate de către reclamantă, deoarece aceste date se referă la două lucruri diferite din pct. de vedere al conținutului economic, și anume:

- datele de vânzare ale unui medicament privesc livrările de medicamente către lanțul de distribuție a medicamentelor, livrări efectuate de DAPP/producători/importatori la nivelul prețului de producător/distribuitor/importator autorizat către farmaciile cu circuit deschis și/sau furnizorii de servicii medicale la nivelul prețului cu ridicata, în condițiile în care medicamentul livrat către distribuitorii an detail (asimilați canalelor de eliberare prevăzute la art. 5 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare), poate fi suportat din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății sau din alte surse;

- datele de consum ale unui medicament privesc medicamentele eliberate efectiv pacienților în lunile aferente trimestrului de referință, fie în regim ambulatoriu pe bază de prescripție medicală (prin farmacii cu circuit deschis), fie în regim spitalicesc (pacienți internați și/sau beneficiari de prescripții medicale cu medicamente incluse în programele naționale de sănătate), prin furnizori de servicii medicale (unități sanitare cu paturi și/sau centre de dializă) a căror valoare este suportată din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății la nivelul procentului de compensare din prețul de referință, la nivelul prețului de decontare sau prețului de achiziție.

Față de cele precizate rezultă că datele comunicate au fost transmise de CNAS conform prevederilor legale în vigoare, astfel încât recurenta-reclamanta, cunoscând procentul "p" și consumul total trimestrial de medicamente suportate din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății aferent portofoliului acesteia să poată stabili, declara și calcula contribuția.

În ceea ce privește dispoziția instanței de fond de a obliga CNAS la plata sumei de 5400 RON către reclamanta-intimată, reprezentând cheltuieli de judecată, arată că raportat la speța de față, acordarea cheltuielilor de judecată este nejustificată, având în vedere obiectul litigiului și complexitatea cauzei.

3.3 Recursul incident al pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală

În temeiul prevederilor art. 491 C. proc. civ. pârâta ANAF a formulat recurs incident în ceea ce privește Încheierea de ședința din data de 6 decembrie 2016, considerând că, în mod cu totul eronat, prima instanța a respins excepția lipsei calității sale procesuale pasive.

Susține că societatea A. SRL nu este administrată din punct de vedere fiscal de ANAF, instituție de nivel central.

Aceasta are în prezent calitatea de "contribuabil mijlociu", aflându-se la poziția nr. 4939 în Lista nominala a contribuabililor mijlocii care vor fi administrate de către Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice București prin Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii București, începând cu data de 1 ianuarie 2017.

Astfel, recurenta susține că în calitate de organ fiscal de nivel central, nu are competenta de a face acte de administrare în ceea ce privește societatea A. SRL.

Potrivit prevederilor O.U.G. nr. 77/2011, ANAF are doar calitatea de a încasa prin trezorerie această taxă și de a o vărsa în conturile CNAS.

Astfel, după efectuarea plății, sau după încasarea prin executare silită a sumelor declarate, taxa se transferă în conturile CNAS și nu se face venit la bugetul de stat.

Restituirea sumelor plătite cu titlu de taxă de claw-back se face de către CNAS și nu de către ANAF, întrucât instituția noastră nu are competența acordată de lege pentru a face operațiuni asupra unor conturi ale CNAS, respectiv de a retrage bani din aceste conturi.

Așadar, analizând procedura stabilită prin O.U.G. nr. 77/2011, rezultă că organele fiscale nu au decât competența de a înregistra declarațiile plătitorilor de taxă, de a încasa plata, sau, după caz, de a o executa silit, și de a o vira în conturile CNAS, fără a avea competențe în ceea ce privește restituirea acestei taxe.

Prin urmare, în raport de obiectul cererii de chemare în judecată, subliniază că ANAF nu este emitenta actelor administrative atacate ce formează obiectul prezentului dosar și nici nu are competența acordată de lege de a dispune restituirea acestor sume, motivat de faptul că nu poate efectua operațiuni privind restituirea de sume din conturi deținute de alte organe ale statului respectiv de CNAS.

În opinia sa, în cauză are calitate procesuală pasivă CNAS în calitate de organ emitent al actelor administrative atacate și totodată, în calitate de organ ce avea competența de soluționare a plângerii prealabile și de restituire a sumelor plătite cu titlu de taxă de claw-back.

Recurenta-pârâtă CSAS a formulat întâmpinare la recursul reclamantei, solicitând respingerea ca nefondat.

Recurenta-reclamantă a formulat întâmpinare la recursurile pârâtelor solicitând respingerea acestora ca nefondate.

Recurenta-reclamantă a formulat răspuns la întâmpinarea CNAS prin care a solicitat respingerea apărărilor formulate și admiterea recursului reclamantei așa cum a fost formulat.

II. Soluția instanței de recurs

1.1 Recursul reclamantei A. SRL

Reclamanta a criticat atât sentința pronunțată, dar și Încheierea de ședință din data de 6 decembrie 2016, motivele sale de recurs, putând fi circumscrise cazurilor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ.

Pentru a statua astfel, prima instanță a reținut că în raport "de prevederile din legislația specifică care reglementează taxa clawback, și raportat la natura juridică a acesteia, ca regulă generală, ANAF este autoritatea care are atribuții de administrare a tuturor obligațiilor fiscale, deci și a contribuției trimestriale, potrivit prevederilor O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare."

În susținerea punctului său de vedere, recurenta a invocat prevederile art. 7 din O.U.G. nr. 77/2011, "Sumele încasate din contribuția prevăzută la art. 3 constituie venituri la bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate și sunt folosite pentru medicamente incluse în programele naționale de sănătate, pentru medicamentele cu sau fără contribuție personală și pentru servicii medicale", dar și ale art. 220 alin. (3) din Legea nr. 95/2006, gestionarea Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate ("FNUASS") "se face, în condițiile legii, prin CNAS".

Înalta Curte observă însă că textele de lege invocate nu sunt de natură să infirme raționamentul primei instanțe, deoarece, chiar dacă CNAS este beneficiarul final al sumelor achitate cu titlu de contribuție clawback, totuși, această ipoteză nu exclude concursul pârâtului ANAF, care este singurul îndreptățit să administreze aceste creanțe asimilate unor obligații fiscale.

Așadar, prevederile art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, avute în vedere și de instanța de fond, sunt clare în sensul că "procedurile de administrare a creanțelor reprezentând contribuția trimestrială datorată de deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor sau reprezentanții legali ai acestora, vor fi continuate de Agenția Națională de Administrare Fiscală, care se subrogă în drepturile și obligațiile Ministerului Sănătății - Casei Naționale de Asigurări de Sănătate, în calitate de creditor bugetar, pe care le succedă de drept în această calitate."

Mai mult, cu privire la restituirea sumelor cu acest titlu sunt incidente și prevederile Ordinului MFP nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, astfel că susținerile recurentei nu pot fi primite.

În concret, recurenta susține că potrivit formulei de calcul a procentului p prevăzută de dispozițiile art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, matematic vorbind, valoarea acestui procent este în mod direct și indisolubil legată de valoarea Consumului Total Trimestrial (CTt), acest consum fiind compus din valorile Consumurilor Centralizate individuale aferente tuturor DAPP (incluzând valoarea Consumului Centralizat A.), iar instanța de fond nu a observat că odată anulată chiar și cea mai mică parte din Consumul Centralizat A. (în speță, parte din consumul medicamentului ...® 100 UI/ml) este modificată în mod direct și indiscutabil valoarea Consumului Total Trimestrial (CTt), valoare folosită pentru determinarea procentului P.

Aceste susțineri nu pot fi primite, deoarece anularea parțială a unui dintre elementele ce compun formula de calcul, nu poate conduce automat la nelegalitatea integrală a actului administrativ. Astfel, chiar și în condițiile în care, așa cum a susținut recurenta, elementul anulat parțial ar influența valoarea celorlalte elemente, operațiunea de recalculare conform hotărârii definitive revine autorității emitente, fiind exclusiv o procedură de executare.

Așadar, în mod legal prima instanță a statuat că o atare împrejurare este de natură a atrage nelegalitatea parțială a notificării, instanța neputând proceda la recalcularea contribuției, întrucât acest atribut se află și rămâne în competența exclusivă a autorității pârâte.

Pe de altă parte, nici susținerile referitoare la erorile de raportare a datelor nu sunt apte să infirme raționamentul de mai sus, întrucât în lipsa unor motive concrete și evidente de nelegalitate a întregului act administrativ, soluția instanței de anulare parțială este apreciată ca fiind legală.

De altfel, așa cum corect a reținut și instanța de fond, recurenta pârâtă a soluționat punctual nelegalitățile constatate cu privire la raportările anterioare, dovadă fiind completarea răspunsului la contestație, urmare verificărilor efectuate de casele de asigurări de sănătate la furnizorii de servicii medicale care au raportat la nivelul T3_2015 consum de medicamente pentru codul CIM W10503002, pentru valoarea de 297,59 RON, constatându-se că furnizorii de servicii medicale au înregistrat corect în evidența cantitativ valorică și implicit în datele de consum raportate la platforma informatică a asigurărilor sociale de sănătate codul CIM W10503002, aferent medicamentului ... 100 UI/ml, astfel încât valoarea aferentă acestui cod comunicată prin anexa la adresa x/20 octombrie 2015, în sumă de 317,12 RON se diminuează și va fi în suma de 297,59 RON, valoarea rămasă fiind aferentă consumului medicamentului ... 100 UI/ml.

Totodată, susținerile recurentei în sensul că sistemul de raportare pe care se bazează CNAS este defectuos, motiv pentru care Notificările x/2015 trebuie anulate și sub aspectul valorilor consumurilor celorlalte medicamente A., astfel cum acestea au fost comunicate inițial, reprezintă argumente generale care nu pot constitui o situație obiectivă în raport de care să se constate nelegalitatea, în integralitate, a unui act administrativ, așa cum s-a solicitat.

Corelativ și comunicatele de presă invocate atât în fața instanței de fond, dar și în recurs, constituie poziții ale unor reprezentanți din cadrul sistemului, care nu se pot transpune în prezumții absolute de nelegalitate ale unor notificări emise cu respectarea prevederilor legale, pentru care nu s-au indicat, în concret, alte motive de nulitate.

Același regim juridic îl au și constatările Curții de Conturi a României din cuprinsul Raportului privind evaluarea performanțelor unor Programe Naționale de Sănătate derulate în perioada 2012 - 2014 la Ministerul Sănătății și la CNAS, constatări prezentate în cadrul unui articol de presă depus la dosarul cauzei și care au fost invocate cu titlu general de recurentă în susținerea solicitării sale de anulare a Notificărilor.

Eventualele erori ale sistemului pot fi utilizate în scopul modificării legislației incidente și a sistemului de raportare, iar nu în fața instanței de judecată care nu poate fi chemată să constate o nerespectare a actului normativ în baza căruia actul atacat a fost emis.

În legătură cu acest motiv de nelegalitate, Înalta Curte constată că potrivit dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011 au obligația plății acestei taxe deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, respectiv producătorii și importatorii de medicamente care au pus efectiv pe piață medicamentele și obțin profit din vânzarea acestora.

Norma legală a art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 instituie o formulă de calcul fundamentată pe valoarea consumului de medicamente suportate, potrivit legii din bugetul Fondului Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție.

Prin raportare la art. 1 și art. 5 alin. (4) și (7) din același act normativ, noțiunea de "consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție" se definește ca acel consum aferent vânzărilor portofoliului fiecărui deținător de APP și vizează consumul centralizat de medicamente suportat din FNUASS și din bugetul MS înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, respectiv consumul raportat de farmacii, unitățile sanitare cu paturi și centre de dializă care include, adaosuri comerciale și TVA.

Înalta Curte reține că potrivit art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011: "Deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor sau reprezentanții legali ai acestora au obligația de a plăti trimestrial pentru medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, precum și pentru medicamentele cu sau fără contribuție personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripție medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc și pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, o contribuție trimestrială calculată conform prezentei ordonanțe de urgență, contribuție care începând cu data de 30 septembrie 2011, s-a calculat conform art. 3 din Ordonanță, respectiv:

(1) Contribuția trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție.

2) Procentul "p" se calculează astfel:

P= CTt-Bat/CTt x 100, unde:

CTt = consumul total trimestrial de medicamente, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății;

BAt = bugetul aprobat trimestrial, aferent medicamentelor suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, calculat prin împărțirea la 4 a bugetului anual aprobat inițial prin legea bugetului de stat."

Începând cu trimestrul IV 2012, s-a revenit asupra formulei de calcul a contribuției trimestriale, O.G. nr. 17/2012 (art. 7) reglementând că modalitatea de calcul a contribuției se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din Ordonanță, unde CTt și BAt nu includ TVA.

Se constată că potrivit art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, "CNAS transmite în format electronic persoanelor care au obligația plății acestei taxe, până la finele lunii următoare expirării trimestrului, consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate".

Se mai reține că prin Decizia nr. 39/2013 CCR a statuat că este neconstituțională calcularea contribuției la o bază de impunere ce are în compunere o altă taxă, respectiv este neconstituțională includerea TVA în baza de impunere a contribuției clawback. Însă, Curtea Constituțională nu a stabilit că CNAS are obligația de a deduce TVA-ul din valoarea consumului individual, ci a apreciat doar că această contribuție trimestrială nu poate fi calculată la valoarea consumului individual care să cuprindă TVA, iar potrivit art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, obligația de a calcula contribuția îi revine deținătorului de autorizație de punere pe piață, în speța de față recurentei reclamante, aceasta având obligația de a deduce TVA-ul înainte de a calcula contribuția trimestrială.

Prin urmare, se observă că formula de calcul menționată în notificările contestate, respectă în totalitate atât prevederile legale ale art. 7 din O.G. nr. 17/2012 cât și Decizia CCR nr. 39/2013, având în vedere că CTt și BAt, componente de calcul ale contribuției, nu includ TVA.

Mai mult, dispozițiile art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a fost modificată prin O.U.G. nr. 69/2014, menționează în mod expres faptul că stabilirea, calculul și declararea contribuției trimestriale se efectuează de către persoanele obligate la plata acesteia, după deducerea TVA-ului de către aceștia, din valoarea aferentă consumului trimestrial de medicamente transmis de Casa Națională de Asigurări de Sănătate. Astfel, obligația de deducere a TVA îi revine recurente