ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1235/2021

Ședința publică din data de 2 martie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată la data de 13.09.2016, sub numărul de mai-sus, reclamanta, A. S.R.L. în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii - DGRFP București, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș (denumită în continuare AJFP Argeș), a solicitat anularea următoarelor acte administrative: Decizia nr. 85/28.03.2016 privind soluționarea contestației formulate de A. S.R.L. din București, înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală sub nr. A - SLP 310/11.02.2016, emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor - în parte, doar cu privire la primul punct din dispozitivul deciziei (Anexa I); Decizia nr. 104357/19.03.2016 privind soluționarea contestației formulate de A. S.R.L. București (Anexa II) emisă de ANAF - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, Activitatea de inspecție fiscală; Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/27.11.2015 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice - Ploiești, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș; Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015; Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015.

Prin sentința civilă nr. 1768 din data de 16 mai 2017, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a hotărât următoarele: "Admite excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei ANAF în privința capătului de cerere referitor la anularea Deciziei nr. 104357/19.03.2016 a AJFP Argeș și respinge în consecință acest capăt de cerere în contradictoriu cu pârâta ANAF.

Admite în parte acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. prin administrator special, respectiv prin administrator judiciar B., București, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finațelor Publice Ploiești, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Bucuresti și Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii-DGRFP Bucuresti.

Anulează Decizia nr. 104357/19.03.2016 a AJFP Argeș.

Respinge capătul de cerere privind anularea Deciziei nr. 85/28.03.2016 a ANAF - DGSC, ca neîntemeiată.

Ia act că reclamanta, prin avocat, a arătat că solicită cheltuieli de judecată pe cale separată.".

Împotriva sentinței nr. 1768 din data de 16 mai 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal au declarat recurs reclamanta A. S.R.L. și pârâta Direcția Generală Regională a Finațelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș.

Prin recursul declarat, reclamanta A. S.R.L. în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea și a capătului de cerere vizând anularea Deciziei nr. 85/28.03.2016.

Se arată că instanța de fond a adoptat o soluție total contrară, respingând cererea de anulare a deciziei nr. 85/2016, pe baza unor motive care, pe de o parte, vin în contradicție flagrantă cu cele deja reținute, în mod corect, în privința deciziei nr. 104357/19.03.2016, iar, pe de altă parte, contravin prezumției de nevinovăție, respectiv calificând conduita subscrisei drept,artificiu care are drept scop esențial doar obținerea unui avantaj fiscal.".

Totodată, instanța de fond a încălcat normele de drept material, în speță art. 277 alin. (1) lit. a) și b) Codul de procedură fiscală, doar existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni legată de mijloacele de probă utilizate de contribuabil poate conduce la suspendarea soluționării procedurii administrative, nu constatările organelor de urmărire penală. În contra dispozițiile art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, judecătorul fondului a făcut vorbire despre pretinsele infracțiuni privind legalitate operațiunilor și nu despre infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă și, fără a verifica dacă infracțiunea sesizată este sau nu în legătură cu mijloacele de probă, a considerat, în mod nelegal, că suspendarea poate fi dispusă în cazul oricărei infracțiuni.

Mai mult, prevederile art. 277 au fost încălcate și în ceea ce privește a doua condiție, nefiind dovedită înrâurirea hotărâtoare asupra soluției în procedura administrativă.

Mai arată reclamanta că suspendarea reprezintă o facultate a organului administrativ și nu o obligație, împrejurare care impunea pe lângă indicarea dovezilor ce demonstrau îndeplinirea condițiilor cumulative prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală și dovezile pe care se sprijină necesitatea suspendării procedurii administrative.

Prin recursul declarat, pârâta Direcția Generală Regională a Finațelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș a solicitat în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată privind anularea Deciziei nr. 10437/2016.

În motivarea recursului pârâta a susținut în esență că instanța de fond în motivare nu face nicio precizare cum a înlăturat apărările pârâtei și implicit cum au fost efectuate verificările de instanța de judecată, referitoare la achizițiile considerate nereale de către organul fiscal. Omisiunea instanței de a analiza, în mod efectiv, argumentele recurentei intimate au dus inclusiv la încălcarea art. 6 paragraf 1 din CEDO.

În ceea ce privește motivul de recurs reglementat de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., arată că instanța de fond a încălcat normele de drept material, în speță art. 277 alin. (1) lit. a) și b) Codul de procedură fiscală și art. 156, art. 158

2

Codul fiscal.

Astfel, soluția de suspendare a soluționării contestației este una legală, deoarece prescripția legii impune ca acțiunea civilă din materia penală să fie opozabilă organelor fiscale în ceea ce privește modul de soluționare. Mai mult, pentru avansurile privind livrările intracomunitare înregistrate și declarate, societatea trebuia să solicite înregistrarea în Registrul Operatorilor intracomunitari. Totodată, pentru asigurarea concordanței între starea de fapt fiscală și evidența informativă cuprinsă în baza de date la dispoziția ANAF, societatea trebuia să depună Declarația D390 pentru avansul înregistrat în evidența contabilă în luna aprilie.

Recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finațelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș și intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală au depus întâmpinare în cuprinsul căreia a solicitat respingerea ca nefondat a recursului declarat de reclamantă.

Cu titlu prealabil, reprezentantul convențional al recurentei-reclamante solicită restituirea taxei judiciare de timbru în cuantum de 200 de RON, achitată personal de parte către Primăria Snagov, conform dovezii pe care o depune în ședința de judecată.

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte reține următoarele:

În ceea ce privește recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finațelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș

Analizând, mai întâi, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., invocat prin recursul pârâtei Direcția Generală Regională a Finațelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, Înalta Curte constată că este nefondat.

În speța de față, sentința de fond recurată îndeplinește cerințele impuse de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât, raportat la obiectul cauzei și limitele în care a fost învestită, instanța de fond a expus în mod corespunzător argumentele care au condus la formarea convingerii sale, raportându-se la dispozițiile legale aplicabile raportului de drept dedus judecății.

Pe de altă parte, referitor la motivarea hotărârii, așa cum s-a reținut în practica consolidată a instanței supreme, judecătorul nu trebuie să răspundă fiecărui argument în mod separat, fiecărei nuanțe date de părți textelor pe care acestea și-au întemeiat cererile, motivarea unei hotărâri fiind o chestiune de sinteză, de conținut, nu de volum.

În concluzie, nu este incident motivul de nelegalitate a hotărârii pronunțate în fond prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., hotărârea cuprinzând motivele pe care se întemeiază și, în același timp, necuprinzând motive contradictorii în raport cu dispozitivul hotărârii.

Trebuie precizat mai întâi faptul că exigența motivării hotărârii judecătorești este o garanție a caracterului echitabil al procedurii și împotriva arbitrariului instanței, fiind reglementată de dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ.. Potrivit acestui text, hotărârea judecătorească va cuprinde, din acest punct de vedere, considerentele, în care se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților.

Transpunând dispozițiile acestei norme în contextul criticilor formulate de recurentă, Înalta Curte apreciază că obligația instanței de fond de a motiva sentința pe care a pronunțat-o, privește, în esență, arătarea situației de fapt pe care a reținut-o și a considerentelor de fapt și de drept pentru care a pronunțat soluția criticată în recurs, criterii legale pe care sentința recurată le îndeplinește. Motivarea hotărârii judecătorești nu reprezintă o chestiune de cantitate și nici nu obligă instanța să răspundă tuturor argumentelor de fapt și de drept ale părților, instanța putând să grupeze unele dintre acestea pe baza unui numitor comun și să le răspundă în cadrul unui singur considerent; totodată, este necesară analiza acelor motive și apărări care sunt esențiale pentru dezlegarea pricinii, care au aptitudinea de a demonstra analiza efectivă a cauzei, potrivit exigențelor Curții Europene a Drepturilor Omului.

Revenind la prezenta cauză, în contextul motivului de recurs reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta-reclamantă a formulat susțineri de maximă generalitate; indiferent că se reclamă nemotivarea hotărârii, indicarea unor motive contradictorii de către instanța sau a unor motive străine de natura pricinii, recurenta era ținută să indice instanței de recurs și să dezvolte fiecare ipoteză de casare prin critici concrete din care să reiasă cu claritate lipsa motivării, caracterul contradictoriu al unor considerente în drept (având în vedere că instanța de recurs exercită exclusiv un control judiciar de legalitate) și să indice acele considerente străine de natura pricinii.

Cu toate acestea, recurenta își exprimă dezacordul față de concluzia instanței și față de sentința pronunțată, nemulțumirea acestuia, valorificată în cadrul acestui motiv de casare, rezultă din faptul că prima instanță ar fi preluat necenzurat argumentele părții adverse, fără a acorda o egală valoare argumentelor sale; nu pot fi reținute nici aceste susțineri ca fiind de natură să atragă incidența în cauză a motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.. Dacă argumentele și probele administrate de către reclamantă au format convingerea instanței în sensul soluției adoptate și dacă judecătorul, trecând prin propriul "filtru" de analiză, a preluat în motivare parte din respectivele argumente, acest lucru nu poate echivala sub nicio formă cu o necercetare sau o cercetare superficială a fondului cauzei.

În consecință, Înalta Curte constată că acest motiv de recurs este nefondat, întrucât motivarea primei instanțe răspunde argumentelor prezentate de părți, fiind examinate în mod efectiv motivele de fapt și de drept, nefiind astfel identificate contradicții în raționamentul instanței de fond și nici considerente străine de natura cauzei, ceea ce face ca motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. să nu-și găsească incidența în cauză.

Trecând la analiza motivelor de recurs formulate de pârâtă din perspectiva criticilor încadrate în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că sunt nefondate, de asemenea.

Criticile de nelegalitate formulate de recurenta-pârâtă privesc chestiunea litigioasă a interpretării și aplicării de către instanța de fond a prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) și b) din Codul de procedură fiscală, sub aspectul întrunirii condițiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluționare a contestației formulate de reclamantă împotriva Dispoziției de măsuri nr. 313369/27.11.2015, emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș în baza raportului de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015.

Conform art. 277 alin. (1) lit. a) și b) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală organul de soluționare a contestației administrative poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când "organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă", iar, soluționarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existența ori inexistența unui drept care face obiectul unei alte judecăți.".

Dispoziția legală relevată constituie o transpunere în cadrul procedurii administrativ fiscale a principiului de drept "penalul ține în loc civilul", fiind firesc, așa cum se susține și în jurisprudența constituțională referitoare la art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2015, care sunt aplicabile pentru identitate de rațiune, (Deciziile nr. 1.237/2008, nr. 56/2013 ale Curții Constituționale), că soluționarea contestației formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluționarea contestației, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

Din cele ce preced, rezultă, contrar susținerilor recurentei, că pentru intervenția acestei măsuri procesuale, spre deosebire de reglementarea anterioară, se impun a fi îndeplinite cumulativ trei condiții:

- organele penale să fie sesizate, în condițiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situația în care în cursul inspecției fiscale s-au descoperit indicii privind săvârșirea unei infracțiuni;

- infracțiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare;

- constatarea infracțiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâ­toare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Or, se contată că, urmare a verificării efectuate, organele de inspecție fiscală au înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul București Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/27.11.2015, cu adresa nr. x/19.01.2016, în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunilor prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.

În privința Deciziei nr. 104357/19.03.2016 a AJFP Argeș, prin care s-a suspendat soluționarea contestației fiscale formulate împotriva Dispoziției de măsuri nr. 313369/27.11.2015 și care cuprinde luarea următoarelor două măsuri: 1. Pentru actualizarea vectorului fiscal, societatea se va înregistra în Registrul operatorilor intracomunitari; 2. Societatea va proceda la depunerea Declarațiilor informative privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul României (D 394) pentru perioada 01.01.2010-31.05.2015, cu date rectificate în conformitate cu realitatea tranzacțiilor effectuate, în mod corect a apreciat instanța de fond că soluționarea contestației în privința ei nu poate fi influențată hotărâtor de faptele pentru care s-a formulat sesizarea penală, fiind vorba, în principal de o chestiune de drept asupra căreia organele fiscale se pot pronunța, precum și de aspecte de fapt care nu ridică probleme deosebite. Practic, prin această dispoziție se urmărește ca reclamanta să asigure concordanța între starea de fapt fiscală și evidența declarativă cuprinsă în baza de date la dispoziția organului fiscal.

Față de dispozițiile legale anterior citate privind suspendarea, se arătă că este necesară o examinare în concret a existenței indiciilor săvârșirii unei infracțiuni și a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluția penală în cauză.

Or, se observă că recurenta-pârâta, prin decizia de suspendare, s-a raportat la existența unor indicii cu privire la săvârșirea unor fapte de natură penală, fiind făcute numai referiri generice la o posibilă faptă penală de evaziune fiscală.

Astfel, s-a reținut că,,…organele administrative nu se pot pronunța pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluționarea laturii penale având în vedere faptul că organele de inspecție fiscal au considerat că operațiunile effectuate au implicații fiscale pentru care se ridică problema realității operațiunilor declarate, cu consecința diminuării impozitelor și taxelor datorate bugetului de stat.".

De altfel, în cuprinsul deciziei nr. 104357/19.03.2016, dosar fond volumul I, s-a mai menționat că "Având în vedere cele constatate, prin adresa nr. x/19.01.2016... organele de inspecție fiscală au înaintat Prchetului de pe lângă Tribunalul bucurești, Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015 care a stat la baza emiterii deciziei de impunere nr. x/27.11.2015, în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunilor prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.", respectiv "Totodată, în subsidiar se reține că, prin adresa nr. x/19.01.2016, echipa de inspecție fiscală a înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul București, Raportul de inspecție fiscală cuprinzând detalii privind stabilirea debitelor suplimentare care au fost concretizate în decizia de impunere, în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunilor prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.", dosar fond volumul I.

Așadar, nefiind identificată în concret infracțiunea cercetată de organele de urmărire penală, nu se poate demonstrată obiectiv legătura acestei infracțiuni cu soluția ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Simpla existență a unor suspiciuni ale organului fiscal cu privire la săvârșirea unor infracțiuni nu este de natură a justifica suspendarea soluționării contestației administrative.

Prin urmare, nu este îndeplinită o condiție a măsurii suspendării contestației administrative, scutind în consecință instanța de control judiciar de la analiza celorlalte cerințe legale, care chiar dacă ar fi îndeplinite nu sunt în măsură să fundamenteze în mod singular măsurile dispuse prin deciziile contestate.

Este adevărat că art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală conferă organului de soluționare a contestației administrative un drept de apreciere asupra oportunității adoptării măsurii de suspendare aflate în discuție, dar această apreciere nu trebuie făcută în condiții care să pună sub semnul întrebării buna credință a organului fiscal în relația cu contribuabilul.

În acest context, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative, instanța de fond a efectuat și analiza raportului de interdependență dintre obligațiile bugetare stabilite prin decizia de impunere și stabilirea caracterului infracțional al faptelor imputate societății debitoare, legătură de care depinde soluționarea contestației administrative.

Înalta Curte constată că, instanța de fond a făcut o analiză a acestei cerințe, reținând în mod corect că existența unei eventuale infracțiuni nu împietează în mod direct și decisiv asupra modalității de soluționare a contestației reclamantei, având în vedere că argumentul principal al autorității pârâte s-a raportat la o anumită conduită inadecvată a societății.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condițiile suspendării soluționării contestației administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanței de fond este dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

În ceea ce privește invocarea motivului de nelegalitate a sentinței pronunțate de instanța de fond din perspectiva interpretării și aplicării greșite a dispozițiilor art. 156, art. 158

2

Codul fiscal, Înalta Curte constată, pe de o parte, că aceste dispoziții nu au fost invocate în mod expres în cadrul întâmpinării formulate la fond.

Pe cale de consecință, instanța de control judiciar nu poate proceda la analiza unor motive de nelegalitate noi, neinvocate în fața instanței de fond, obiectul căii extraordinare de atac a recursului fiind limitat la examinarea legalității hotărârii de fond, în raport de pretențiile din cererea de chemare în judecată și de argumentele și apărările formulate de părți în faza procesuală a fondului cu respectarea condițiilor și termenelor prevăzute de C. proc. civ.. Atât timp cât pârâtul nu a îndeplinit rigorile procedurale ale învestirii instanței de judecată cu o pretenție distinctă de verificat în calea acțiunii judiciare, referitoare la legalitatea actelor administrative din perspectiva art. 156, art. 158

2

Codul fiscal, întrucât acestea nu au făcut obiectul analizei la fond, aceste critici de nelegalitate nu pot face nici obiectul cercetării în recurs.

Potrivit art. 478 alin. (3) C. proc. civ.:

"În apel nu se poate schimba calitatea părților, cauza sau obiectul cererii de chemare în judecată și nu se pot formula pretenții noi.", iar potrivit art. 494 din același act normativ:

"Dispozițiile de procedură privind judecata în primă instanță în apel se aplică și în instanța de recurs, în măsura în care nu sunt potrivnice celor cuprinse în prezenta secțiune.".

Înalta Curte va avea în vedere și dispozițiile art. 483 C. proc. civ., potrivit cărora prin recurs se examinează conformitatea hotărârii pronunțate cu regulile de drept aplicabile, prevederi care, coroborate cu textele de lege sus indicate, conduc spre concluzia imposibilității formulării unor pretenții noi în calea de atac, în sensul prezentării unor capete de cerere ori a unor motive de nelegalitate suplimentare.

Formularea unei astfel de cereri contravine dreptului la apărare stipulat de art. 13 din C. proc. civ., precum și principiului contradictorialității reglementat de art. 14 din același cod, partea chemată în judecată, în calitate de pârâtă, neavând posibilitatea de a formula apărări și a administra probe față de pretențiile reclamantului.

În ceea ce privește recursul declarat de reclamanta A. SRL

Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte reține caracterul fondat al recursului declarat de reclamanta A. S.R.L., pentru considerentele expuse în continuare.

În ceea ce privește criticile subsumate motivului de casare prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., invocat de reclamanta A. S.R.L., instanța de recurs constată că, într-adevăr, potrivit prevederilor acestuia o hotărâre poate fi recurată atunci când aceasta nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Potrivit dispozițiilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., republicat, hotărârea judecătorească va cuprinde:

"(1)/…/b) considerentele, în care se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților."

În cauză, cum, în mod corect, a afirmat și reclamanta, în ceea ce privește solicitarea de anulare a Deciziei nr. 104357/19.03.2016 emisă de AJFP Argeș, instanța de fond a stabilit că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscal, reținând că "nu s-a motivat legal de ce apreciază că soluționarea contestației formulate împotriva Dispoziției de măsuri nr. 313369/27.11.2015 poate fi influențată de faptele penale pentru care s-a formulat sesizarea penală, iar, pe de altă parte, decizia atacată nu cuprinde elemente relevante care să contureze îndeplinirea cerinței legale în discuție". În ceea ce privește Decizia de soluționare a contestației nr. 85/28.03.2016 a ANAF-DGSC, instanța de fond a adoptat o soluție contrară reținând că a fost emisă cu respectarea prevederilor legale incidente, respectiv a dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală.

Reținând că, în speță, ambele decizii contestate au fost emise în baza aceluiași raport de inspecției fiscal, respectiv Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015, fiind verificată conduita fiscală a reclamantei în perioada 01.01.2010 - 31.03.2015, Înalta Curte urmează a expune, raportat și la criticile de nelegalitate întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în cele ce urmează, argumentele pentru care soluția instanței de fond este cel puțin contradictorie.

Criticile de nelegalitate formulate de recurenta-reclamantă subsumate cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. privesc chestiunea litigioasă a interpretării și aplicării de către instanța de fond a prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, sub aspectul întrunirii condițiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluționare a contestației formulate de reclamantă împotriva Decizia nr. 85/28.03.2016, doar cu privire la primul punct din dispozitivul deciziei (Anexa I), privind soluționarea contestației formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/27.11.2015 emisă de în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015.

Or, Înalta Curte reține că urmare a inspecției fiscale efectuate la sediul societății reclamante, organul fiscal competent a emis Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015, reținând că S.C. A. S.R.L. ar fi ajustat prin diminuare TVA colectată în temeiul unor operațiuni de stornare a facturilor fiscale emise șineîncasate, ca urmare a faptului că serviciile nu au fost prestate, ar fi declarat achiziții de la un operator economic care fusese scos din registrul plătitor de taxă pe valoare adăugată în perioada derulării tranzacțiilor și astfel nu ar fi ajustat baza de impozitare și taxa pe valoare adăugată în condițiile art. 138 din Codul fiscal; nu ar fi detreminat corect cuentumul impozitului pe profit; ar fi distribuit divedente, fără a reține impozitul eferent.

Ulterior, s-a emis Decizie de impunere nr. x/27.11.2015 prin care s-au de către organele fiscale stabilit obligațiile fiscale suplimentare de plată în cuantum total de 5.667.567 RON.

Totodată, a fost emisă și Decizia nr. 313369/27.11.2015 privind care cuprinde luarea următoarelor două măsuri: 1. Pentru actualizarea vectorului fiscal, societatea se va înregistra în Registrul operatorilor intracomunitari; 2. Societatea va proceda la depunerea Declarațiilor informative privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul României (D 394) pentru perioada 01.01.2010-31.05.2015, cu date rectificate în conformitate cu realitatea tranzacțiilor efectuate.

Împotriva ambelor decizii societatea reclamantă a formulat contestații a căror soluționare a fost suspendată potrivit Deciziei nr. 85/28.03.2016 și Deciziei nr. 104357/19.03.2016.

Instanța de fond analizând dispozițiile legale care dispun în materia suspendării soluționării contestației pe cale administrativă, a admis în parte acțiunea formultă de societatea reclamantă, a anulat decizia nr. 104357/19.03.2016 a AJHP Argeș și a respins capătul de cerere privind anularea deciziei nr. 85/28.03.2016 emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, apreciind că aceasta a fost emisă cu respectarea prevederilor legale incidente, respectiv a art. 277 alin. (1) lit. a) din legea nr. 207/2015.

Soluția primei instanțe de respingere a capătului de cerere privind anularea deciziei nr. 85/28.03.2016 emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor este nelegală, urmând a fi reformată de instanța de control judiciar, în urma propriului demers de aplicare a dispozițiilor legale la situația de fapt.

Conform art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Având în vedere că textul de lege instituie o facultate, iar nu o obligație a organului fiscal de a suspenda soluționarea contestației administrative în cazul formulării unei sesizări adresate organelor de cercetare penală, instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul textului de lege anterior indicat poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale, prin raportare la definiția excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporționalității și a celorlalte exigențe ale dreptului la o bună administrare.

Raportând aceste considerații de ordin teoretic la criticile de nelegalitate formulate de reclamantă, precum și la actele existente la dosarul cauzei, Înalta Curte reține că părțile nu au contestat îndeplinirea primei cerințe a textului de lege, organul fiscal competent dispunând sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul București la data de 19.01.2016.

Prin urmare, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative este relevantă examinarea celei de-a doua condiții prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, respectiv existența raportului de interdependență dintre obligațiile bugetare stabilite prin decizia de impunere și stabilirea caracterului infracțional al faptelor imputate societății debitoare, legătură de care depinde soluționarea contestației administrative.

Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o analiză eronată a acestei cerințe stabilind că "Astfel, între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/27.11.2015 și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă.".

Înalta Curte constată că nu este suficientă sesizarea organelor de urmărire penală în legătură cu săvârșirea unor infracțiuni ale căror indicii au fost constatate în cursul controlului fiscal, ci trebuie să rezulte din cuprinsul sesizării și, implicit, a deciziei de suspendare, elementele concrete care au creat suspiciunea rezonabilă a săvârșirii faptei penale, care sunt operațiunile, elementele, actele sau faptele juridice avute în vedere și care nu pot fi tratate din punct de vedere fiscal, dat fiind măsura excepțională și pe durată nedeterminată a acestei suspendări.

Înalta Curte constată că, în condițiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale, apreciate ca fiind de natură a contura "constatări cu influențe fiscale asupra rezultatelor" în ceea ce privesc operațiunile economice derulate de reclamantă, respectiv a procedat la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ fiscal ce constituie titlu de creanță, nu se poate susține că organul de soluționare a contestației ar fi în imposibilitate să se pronunțe asupra contestației administrative formulate de reclamantă cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existența sau nu a unei infracțiuni.

Înalta Curte reține că interpretarea prevederilor din legislația națională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanțiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și în jurisprudența CEDO, cu precădere la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative și judiciare.

Astfel, o procedură administrativă trebuie derulată/finalizată în interiorul unui termen rezonabil, interesul legitim privat al contribuabilului implicând recunoașterea dreptului de a obține rezolvarea situației sale fiscale fără întârzieri excesive generate de cauze neimputabile acestuia.

Principiul soluționării cauzelor administrative într-un termen rezonabil se înscrie între coordonatele dreptului la o bună administrare, consacrat în art. 41 al Cartei drepturilor Fundamentale a Uniunii Europene, text ce ar trebui să constituie un veritabil reper în orientarea practicii administrative a autorităților publice naționale.

În același sens, în jurisprudența Curții Europene a drepturilor Omului s-a reținut că a avut loc o violare a art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și libertăților fundamentale, referitor la accesul la un tribunal, în cazul în care autoritatea fiscală a întârziat nejustificat rezolvarea unor cereri, amânând nepermis o decizie judiciară asupra debitelor fiscale în litigiu (cauza Janosevici contra Suediei, hotărârea din 23 iulie 2002).

Raportând aceste garanții la susținerile recurentei-pârâte, privind necesitatea existenței unei soluții pronunțate pe latura penală a cauzei pentru finalizarea procedurii administrative, Înalta Curte reține că suspendarea procedurii de soluționare a contestației administrative are drept consecință amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiție al reclamantei.

Or, această împrejurare este de natură a afecta drepturile și interesele legitime ale reclamantei, situație ce se impune a fi remediată prin anularea deciziei atacate și obligarea organului fiscal de a soluționa pe fond contestația administrativă cu care a fost învestit de reclamantă, cu atât mai mult cu cât Înalta Curte constată că nu există niciun impediment pentru organul fiscal de a valorifica rezultatul procesului penal într-o fază ulterioară a procesului civil.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condițiile suspendării soluționării contestației administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanței de fond trebuie reformată în ceea ce privește soluția asupra cererii de anulare a Deciziei de soluționare a contestației nr. 85/28.03.2016 a ANAF-DGSC.

Dincolo de aceste considerații, într-o succesiune logică a emiterii actelor administrative fiscal contestate, rezultă cu puterea evidenței că acestea sunt indisolubil legate între ele și se determină reciproc. Astfel ambele decizii, respectiv, atât Decizia nr. 85/28.03.2016 privind soluționarea contestației formulate de A. S.R.L. din București, emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de societate împotriva deciziei de impunere x/27.11.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, cât și Decizia nr. 104357/19.03.2016 privind soluționarea contestației formulate de A. S.R.L. București (Anexa II) emisă de ANAF - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, au fost emise în baza aceluiași Raport de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015. Activitatea de inspecție fiscală prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de societate pentru capătul de cerere privind Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015, este emisă în baza aceluiași Raport de inspecție fiscală nr. x/27.11.2015.

Așadar, nu se justifică măsura menținerii suspendării soluționării contestației administrative dispunse prin Decizia nr. 85/28.03.2016 emisă de ANAF și anularea doar a deciziei nr 104357/19.03.2016 emisă de AJHP Argeș, câtă vreme ambele decizii au emise ca urmare a activității de inspecție fiscală desfășurată în perioada 01.01.2010-31.05.2015 la societatea A. S.R.L. și a vizat practic controlul acelorași activități derulate de societate și care pot genera influențe de natură fiscală.

Pentru toate aceste considerente, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finațelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, ca nefondat și va admite recursul declarat de reclamanta A. S.R.L., în insolvență, prin administrator judiciar B., va casa, în parte, sentința recurată și, în rejudecare, va anula Deciziei nr. 85/28.03.2016 emisă de ANAF - DGSC doar cu privire la primul punct din dispozitivul deciziei, menținând în rest celelalte dispoziții ale sentinței.

Față de dispozițiile art. 453 alin. (1) din C. proc. civ. potrivit cu care:

"Partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părții care a câștigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată", Înalta Curte reține caracterul întemeiat al cererii formulată de recurenta reclamantă, urmând a o încuviința, sens în care va obliga intimații pârâți la plata sumei de 100 RON reprezentând cheltuieli de judecată, către recurenta reclamantă.

Totodată, în baza dispozițiilor art. 45 alin. (1) lit. a) și alin. (3) și (4) din O.U.G. nr. 80/2013 privind taxele judiciare de timbre, Înalta Curte va dispune restituirea taxei judiciare de timbru în cuantum de 200 RON achitată cu chitanța seria x/2021 nr. x din 18.02.2021 în contul Trezoreriei Ilfov, către reclamanta A. S.R.L..

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finațelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș împotriva sentinței civile nr. 1768 din data de 16 mai 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Admite recursul declarat de reclamanta A. S.R.L., în insolvență, prin administrator judiciar B. împotriva sentinței civile nr. 1768 din data de 16 mai 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința recurată și, în rejudecare:

Admite și cererea privind anularea Deciziei nr. 85/28.03.2016 emisă de ANAF - DGSC.

Anulează în parte Deciziei nr. 85/28.03.2016 emisă de ANAF - DGSC doar cu privire la primul punct din dispozitivul deciziei.

Menține celelalte dispoziții ale sentinței.

Obligă intimații pârâți la plata către recurenta reclamantă a cheltuielilor de judecată în sumă de 100 RON.

Dispune restituirea taxei judiciare de timbru în cuantum de 200 RON achitată cu chitanța seria x/2021 nr. x din 18.02.2021 în contul Trezoreriei Ilfov către reclamanta A. S.R.L..

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 2 martie 2021.