ÎCCJ, decizie (scj.ro #198479)

TVA. Refuzul acordării dreptului de deducere. Nelegalitate. Obligația ajustării TVA în situația desființării contractului de livrare de bunuri. Situația denunțării unilaterale a contractului.

Codul fiscal (2003), art. 132, 1321  și 133,art. 145 alin. (2) si art. 146 alin. (1)

Directiva 2006/112/CE, art.169 lit.a)

Codul fiscal, art. 138 lit. a) și art. 148 alin. (1) lit. b)

În condițiile în care legea fiscală nu prevede că denunțarea unilaterală a contractului doar de către una dintre părți reprezintă un caz de desființare a contractului în sensul art.138 Cod fiscal, nu există un temei legal pentru ca organele fiscale să poată obliga intimata la ajustarea bazei impozabilă și/sau TVA, deoarece nu este incidentă situația-premiză prevăzută de art. 138 lit. a și 148 din Legea nr. 571/2003.

I.C.C.J., Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 673 din 3 februarie 2022

I. Circumstanțele cauzei

I.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București –Secția a VIII-a Contencios Administrativ și Fiscal la data de 17.08.2017, sub nr. 6242/2/2017, reclamanta “A” AUSTRIA - SUCURSALA BUCUREȘTI ROMÂNIA în contradictoriu cu pârâtele DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI și DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI - SERVICIUL SOLUȚIONARE CONTESTAȚII a solicitat instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța să dispună:

- anularea în parte a Deciziei de impunere nr. F-MC 258/29.06.2016 emisă de pârâta DGAMC în baza Raportului de inspecție fiscală nr. F-MC 171/29.06.2016 (prin care aceasta a stabilit în sarcina reclamantei obligații suplimentare de plată de 3.897.651 lei cu titlu de TVA, și 74.014 lei cu titlu de accesorii), cu privire la următoarele măsuri pe care le consideră nelegale:

a. respingerea dreptului de deducere a TVA în sumă de 1.620.154 lei aferentă achizițiilor intracomunitare de bunuri pentru proiectul derulat în Republica Moldova de “A” Austria prin achiziții locale din România de bunuri efectuate de societatea “A” AUSTRIA prin intermediul codului de TVA al sucursalei sale din România (TVA în sumă de 1.157.043 lei), respectiv prin achiziții intracomunitare de bunuri, cu livrarea în România, efectuate de societatea “A” AUSTRIA prin intermediul codului de TVA al sucursalei sale din România (TVA în sumă de 463.111 lei);

b. ajustarea TVA deductibilă în sumă de -2.244.882 lei aferentă avansurilor facturate către “A” AUSTRIA prin intermediul codului de TVA al sucursalei sale din România de către prestatoarea de servicii “B” SRL, care nu au fost prestate decât parțial și pentru care prestatoarea nu a emis și nu i-a transmis o factură de stornare a avansurilor;

c. calcularea și imputarea la plată a accesoriilor de întârziere aplicate la sumele de TVA contestate de noi prin capătul 1 de cerere (3.865.036 lei din totalul de 3.897.651 lei TVA de plată stabilită suplimentar).

- anularea Deciziei nr. 15/21.02.2017 emisă de pârâta DGAMC - Serviciul Soluționare Contestații, prin care i-a fost respinsă ca neîntemeiată plângerea administrativă formulată împotriva Deciziei de impunere nr. F-MC 258/29.06.2016.

I.2.

Soluția instanței de fond

Prin

sentința civilă nr. 1404 pronunțată în data de 10 aprilie 2019, Curtea de Apel București

-

Secția a VIII-a de Contencios Administrativ și Fiscal

a admis cererea formulată de reclamanta “A” AUSTRIA – SUCURSALA BUCUREȘTI ROMÂNIA în contradictoriu cu pârâtele DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI și DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI – SERVICIUL SOLUȚIONARE CONTESTAȚII, a anulat Decizia nr. 15/21.02.2017 emisă de ANAF- Direcția Generală de Administrate a Marilor Contribuabili – Serviciul de Soluționare Contestații, a anulat în parte Decizia de impunere nr. F-MC 258/29.06.2016 emisă de DGAMC în baza raportului de inspecție fiscală nr F-MC nr 171/29-06-2016 cu privire la următoarele măsuri:

- respingerea dreptului de deducere TVA în sumă de 1.620.154 lei aferentă achizițiilor intracomunitare de bunuri pentru proiectul derulat în Rep. Moldova de “A” Austria;

- ajustarea TVA deductibilă în sumă de -2.244.882 lei aferentă avansurilor facturate de către prestatoarea de servicii “B” SRL către “A” Austria;

- calcularea și imputarea la plată a accesoriile de întârziere aplicate la sumele TVA anterior menționate.

I.3. Cererea de recurs

Împotriva

Sentinței civile nr

.

1404

din data de

10 aprilie 2019

a Curții de Apel

București

-

Secția a VIII-a de Contencios Administrativ și Fiscal

a declarat recurs pârâta

Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili

, încadrând în drept criticile sale în dispozițiile art. 488 alineat 1 pct. 8 Cod procedură civilă, solicitând casarea sentinței recurate în sensul respingerii acțiunii intimatei-reclamante, ca neîntemeiată.

În motivarea recursului, recurenta–pârâtă a invocat încălcarea 138 lit. a), art. 145, art. 146, art. 147

2

, art. 148 alin. 1) lit b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare și pct. 49 din HG 44/2004 din Normele metodologice, susținând că organele de inspecție fiscale nu au admis dreptul de deducere al TVA exercitat prin decontul de TVA de către intimata-reclamanta pentru achizițiile de utilaje efectuate de societatea mamă, utilizate de aceasta din urma pentru realizarea de operațiuni impozabile în Republica Moldova la care intimata-reclamanta nu a participat, întrucât achizițiile nu au fost în folosul operațiunilor impozabile ale sucursalei din România, fiind astfel încălcate prevederile art. 145 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare.

I.3.1.

Cu privire la respingerea dreptului de deducere a TVA în sumă de 1.620.154 lei aferentă achizițiilor intracomunitare de bunuri pentru proiectul derulat în Republica Moldova de “A” Austria

, recurenta a arătat că soluția reținută de prima instanță încalcă prevederile art. 145 alin. (2) si art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, cu modificările si completările ulterioare, întrucât din analiza acestor dispoziții rezultă fără putință de tăgadă faptul că exercitarea dreptului de deducere a TVA de către o persoană impozabilă este condiționată de îndeplinirea cumulativă a condițiilor ca achizițiile să fie efectuate în beneficiul persoanei impozabile, respectiv să fie destinate utilizării în folosul operațiunilor sale impozabile. Astfel, simpla deținere a unei facturi nu echivalează cu existența dreptului de deducere a TVA, întrucât persoana respectivă are obligația să dovedească că bunurile au fost achiziționate în folosul operațiunilor sale impozabile.

Recurenta susține că în mod legal s-a constatat de către organul fiscal faptul că intimata-reclamanta a dedus TVA aferentă unor achiziții ce nu au fost în beneficiul său și nu au fost destinate folosului operațiunilor sale impozabile, aceste achiziții nefiind înregistrate în patrimoniul/contabilitatea intimatei-reclamante în calitatea sa de sucursală și fiind bunuri aparținând de fapt societății mamă.

Precizează recurenta că Directiva 2008/9/CE a fost transpusă în prevederile art. 147

2

din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare, iar din interpretarea acestor prevederi legale rezultă caracterul nelegal al soluției primei instanțe, întrucât pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate de societatea mamă la care sediul fix, în speță, sucursala de pe teritoriul României nu participă se consideră că persoana impozabilă “A” Austria nu este stabilită în România pentru respectivele operațiuni, în consecință neavând nici obligația de a se înregistra în scopuri de TVA în România pentru astfel de activități.

Recurenta învederează că „A”Austria AG nu a avut în România un “sediu fix”, în sensul prevederilor Titlului VI - Taxa pe valoarea adăugată din Codul fiscal, pentru achizițiile de utilaje efectuate din România destinate „exportului temporar” în Moldova pentru realizarea unor lucrări/prestări pe teritoriul acestui stat la care intimata-reclamanta nu a participat.

Aceste achiziții din România se puteau efectua pe codul de TVA atribuit de autoritățile din Austria, societatea putând astfel solicita rambursarea taxei in conformitate cu prevederile Directivei 2008/9/CE și prevederile art. 147

2

alin.(1) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003.

Recurenta susține că, în ceea ce privește achizițiile intracomunitare, intimata-reclamanta nu a depus documente privind modul de realizare a acestor achiziții. Astfel, dispozițiile art. 145 și art. 146 din Codul fiscal prevăd ca și condiții că pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA de către o persoană impozabilă, ca achizițiile aferente cărora se deduce TVA sa fie efectuate în beneficiul persoanei impozabile, respectiv sa fie destinate utilizării in folosul operațiunilor sale taxabile.

Astfel, prin soluția pronunțată prima instanță în mod nelegal nu a ținut cont de faptul că însăși intimata-reclamanta a precizat că achizițiile nu au fost în beneficiul său și că ea nu a participat la realizarea operațiunilor din Moldova.

I.3.2.

Cu privire la ajustarea  TVA  deductibilă   în  sumă  de  -2.224.S32  lei  aferentă  avansurilor facturate de către prestatoarea de servicii “B” SRL către “A” Austria

, recurenta invocă încălcarea de către instanța de fond a art. 138 lit. a) și art. 148 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările si completările ulterioare.

Susține recurenta că, în baza contractului de prestări servicii nr. 6/13.02.2014 încheiat cu prestatorul “B” S.R.L., intimata-reclamantă în calitate de beneficiar a primit facturi cu TVA de la prestator aferente avansurilor contractate. Ulterior, în 12.05.2015 intimata-reclamantă, din postura de lider al asocierii, a denunțat contractul încheiat cu „B” -S.R.L., urmând a recupera în instanță restul de avans aflat in sold la 31.08.2015, respectiv 11.598.555 lei din care suma TVA dedusă este de 2.244.882 lei. Astfel, pentru această ultimă sumă trebuia efectuată ajustarea în minus a TVA dedusă cu această sumă de 2.244.882 lei pe motiv că serviciile achitate în avans nu mai urmau a fi prestate, potrivit cu prevederile art. 148 alin.(1) din Codul fiscal.

Menționează recurenta că, la data încetării contractului de prestări servicii nr. 6/13.02.2014, ca urmare a denunțării, intimata-reclamantă, în calitate de beneficiar avea obligația să ajusteze TVA dedusă aferentă avansurilor facturate, pentru care la data încetării contractului nu erau prestate serviciile achitate in avans. Atât in procedura administrativă, cât și în fața primei instanțe intimata-reclamantă nu a negat suma TVA de 2.244.882 lei cu care trebuia să diminueze TVA dedusă inițial, ba chiar a precizat-o în nota explicativă, dar a susținut că, întrucât prestatoarea nu a emis factura cu valorile înscrise cu semnul minus nu a putut efectua ajustarea, neexistând prevederi fiscale care să o oblige să ajusteze TVA din proprie inițiativă.

În opinia recurentei, din analiza punctului 20 alin. (2) din normele metodologice de punere în aplicare a art. 138 din Codul fiscal, rezultă faptul că beneficiarul are obligația/dreptul să ajusteze dreptul de deducere exercitat inițial, obligația/dreptul furnizorului fiind prevăzută separat, la alin. (1). Astfel, neîndeplinirea unei obligații legale nu poate fi motivată prin invocarea neîndeplinirii de către o altă persoană a unei alte obligații fiscale.

Recurenta susține că prin art. 151

2

alin. (1) din Legea n. 571/2003, legiuitorul reglementează răspunderea fiscală ca fiind atât individuală cât și solidară, fapt ce demonstrează că și în condițiile în care furnizorul nu ar fi emis factura de stornare a avansului beneficiarului intimata-reclamanta avea obligația să ajusteze taxa dedusă inițial.

În ceea ce privește data la care această ajustare trebuia efectuata, prin extinderea interpretării prin analogie, atât din normele metodologice de aplicare a prevederilor art. 148 din Codul fiscal, dar și din prevederile art. 134

1

si art.134

2

referitoare la exigibilitatea TVA, reiese indubitabil că aceasta este data la care a avut loc evenimentul care generează ajustarea.

Astfel, ca regulă generală, exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator, iar faptul generator intervine la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor, ceea ce înseamnă că exigibilitatea taxei intervine la data prestării serviciilor. Emiterea facturii determină intervenirea exigibilității taxei înainte de nașterea faptului generator (de data prestării serviciilor) doar în situația în care factura este emisă înainte de prestarea serviciilor. Extinzând aplicarea acestor prevederi legale asupra cauzei de față, respectiv asupra datei la care intervine obligația ajustării taxei deduse inițial, rezultă că emiterea facturii de către furnizor ar determina exigibilitatea taxei la data emiterii facturii numai în situația în care această factură este emisă înainte de apariția evenimentului ce determină ajustarea (de data încetării contractului), în lipsa facturii sau a emiterii acesteia după data încetării contractului data la care trebuie făcută ajustarea taxei fiind data încetării contractului.

În ceea ce privește argumentele primei instanțe prin care a respins apărările DGAMC cu privire la modalitatea de interpretare a art. 1276 Cod Civil, în mod nelegal prima instanță a reținut că organul fiscal nu poate avea competența îndeplinirii sau nu a condițiilor în care poate opera denunțarea unilaterală a contractelor, instanța reținând și existența dosarului nr. 23901/3/2015. Astfel, prima instanță în mod nelegal a reținut că până la soluționarea definitivă a acestui litigiu care are ca obiect și constatarea executării defectuoase a lucrărilor de către prestator, inclusiv obligarea la restituirea unei părți din avansul plătit de către intimata-reclamanta nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 138, în sensul desființării de comun acord a contractului sau ca urmare a unei hotărâri judecătorești.

În opinia recurentei, denunțarea unilaterală a contractului produce aceleași efecte ca desființarea contractului. Astfel, din interpretarea art. 1276 Codul civil, rezultă faptul că denunțarea unilaterală a contractului este dreptul uneia dintre părți-recunoscut prin contract sau, în lipsa prevederilor contractuale, prin lege, de care acesta poate uza în condițiile clauzelor contractuale/prevederilor legale. Astfel, din momentul în care intimata-reclamantă a denunțat unilateral contractul, acest comportament a dus la desființarea contractului.

I.3.3. Recurenta invocă art. 488 alin. (1) pct. 8 din Codul de procedură civilă, cu modificările si completările ulterioare, susținând că, în mod nelegal prima instanță a admis și capătul de cerere privind calcularea și imputarea la plată a accesoriilor de întârziere la sumele reprezentând TVA.

I.4. Apărările formulate în cauză

Împotriva recursului promovat de pârâtă, a formulat întâmpinare intimata –reclamantă “A” Austria – Sucursala București România, solicitând respingerea, ca  nefondat, a recursului și menținerea sentinței recurate, ca temeinică și legală.

În motivare, intimata –reclamantă a arătat următoarele:

-

Cu privire la pretinsa greșită interpretare și aplicare de către judecătorul fondului

a prevederilor art. 145 alin. 2, art. 146 alin. 2 lit. a și b art. 147

2

din Codul fiscal (Legea nr. 571/2003) și ale punctului 49 din Normele Metodologice (HG. nr. 44/2004), în ceea ce privește recunoașterea dreptului de deducere a TVA în sumă de 1.620.154 lei aferentă achizițiilor intracomunitare de bunuri pentru proiectul derulat de “A” Austria în Republica Moldova, reclamanta-intimată solicită respingerea acestor critici.

Susține intimata că este greșită opinia recurentei-pârâte în sensul că intimata-reclamantă “A” AUSTRIA - SUCURSALA BUCUREȘTI ROMÂNIA a formulat în nume propriu acțiunea civilă, la fel ca și cererea de rambursare a TVA, considerând că firma-mamă, “A” Austria nu își putea exercita dreptul la rambursarea TVA pe calea completării și depunerii formularului 300 - Decontul de TVA.

În opinia intimatei, posibilitatea/dreptul “A” Austria de a formula cererea de rambursare a TVA prin intermediul sucursalei rezultă din însăși instituția reprezentării fiscale, recunoscută și în jurisprudența comunitară, sens în care invocă hotărârea CJUE pronunțată în cauza C-323/12, E-On împotriva ANAF, pe care pârâtă o invocă în favoarea sa în întâmpinare.

-

Cu privire la critica recurentei referitoare la faptul că sucursala din România nu a participat la proiectul derulat de firma-mamă în Republica Moldova

, intimata susține că acest argument pornește de la o interpretare greșită a naturii juridice a decontului de TVA înregistrat sub nr. INTERNT-78514217-2015 la data de 25.09.2015, recurenta apreciind în continuare că decontul a fost formulat de către sucursală pentru exercitarea propriului său drept la rambursarea TVA, iar cu numele și pe seama firmei-marnă, la nivelul codului de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din România.

Intimata susține că principalul efect fiscal al înregistrării sucursalei și al atribuirii unui cod de înregistrare fiscală l-a reprezentat acela că începând cu data de 31.05.2005 a devenit obligatoriu pentru “A” Austria să se identifice exclusiv prin intermediul codului fiscal atribuit sucursalei în toate operațiunile comerciale derulate în România și care au generat în sarcina sa obligația de a colecta TVA sau de a achita TVA. “A” Austria își putea exercita dreptul de deducere a TVA recunoscut conform art. 145 alin. 2 din Legea 571/2003, aferent achizițiilor de utilaje, numai prin intermediul decontului de TVA depus de reclamantă.

Începând din data de 31.05.2005 “A” Austria a completat și a depus declarații fiscale de TVA la autoritățile fiscale din România, în cadrul cărora au fost reflectate toate operațiunile care din perspectiva TVA au locul în România.

Susține intimata că este nefondat argumentul recurentei care apreciază că legea fiscală nu recunoaște posibilitatea substituirii sucursalei în dreptul la rambursarea TVA al societății mamă, concluzionând că decontul de TVA cu opțiune de rambursare sub nr. INTERNT-78514217-2015 nu putea fi depus decât de Sucursală și doar pentru deducerea TVA aferentă activităților economice în care s-a implicat în nume propriu, prin afectarea patrimoniului și capitalului Sucursalei, iar firma-mamă având posibilitatea rambursării TVA doar pe calea formulării unei cereri de rambursare, în aplicarea disp. art. 147

2

din Legea 571/2003 și a Directivei 2008/9/CE.

-

Cu privire la susținerea recurentei că pentru achizițiile de echipamente și utilaje livrate pe teritoriul României, dar folosite la proiectul din Rep. Moldova firma-mamă ar avea dreptul de a-și exercita dreptul de rambursare a TVA doar în conformitate cu prevederile Directivei 2008/9/CE

, intimata susține

că “A” Austria AG nu a avut în România un „sediu fix", în sensul prevederilor Titlului VI - Taxa pe valoarea adăugată din Codul fiscal pentru achizițiile de utilaje efectuate din România destinate „exportului temporar" în Moldova pentru realizarea unor lucrări / prestări pe teritoriul acestui stat la care intimata-reclamantă nu a participat.

Aceste achiziții din România se puteau efectua pe codul de TVA atribuit de autoritățile din Austria, societatea putând astfel solicita rambursarea taxei în conformitate cu prevederile Directivei 2008/9/CE și prevederile art. 147

2

alin. (1) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003.

Intimata susține că în cauză erau de strictă interpretare și aplicare dispozițiile   art. 153 alin. 5 din Legea 571/2003, iar persoana impozabilă nestabilită în România și neînregistrată în scopuri de TVA în România, care intenționează să efectueze o achiziție intracomunitară de bunuri pentru care este obligată la plata taxei conform art. 151, are obligația de a solicita înregistrarea în scopuri de TVA în România, obligație care i-ar fi revenit și “A” Austria, cu ocazia achizițiilor intracomunitare efectuate în perioada supusă inspecției fiscale.

Intimata invocă aplicarea pct. 66 alin. 5 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal și susține că în cazul de față era imposibil ca firma-mamă să mai obțină un nou cod de TVA în România, în condițiile în care deja avea atribuit de către Ministerul Finanțelor din România un Cod de înregistrare în scopuri de TVA încă din anul 2005, dobândit cu ocazia înregistrării Sucursalei sale din România. Față de aceste dispoziții imperative privind obligația de înregistrare în scopuri de TVA, opinia ANAF, conform căreia “A” Austria ar fi putut achiziționa bunurile prin folosirea direct a codului său de TVA din Austria este contrară prevederilor Codului fiscal.

-

Primul motiv de recurs

este fundamentat pe ipoteza greșită potrivit căreia decontul de TVA aparține sucursalei, dar care nu are dreptul la rambursarea TVA în sumă de 1.620.154 lei, iar firma-mamă deși este îndreptățită să solicite rambursarea sumei de 1.620.154 lei cu titlu de TVA, își poate exercita acest drept în conformitate cu prevederile Directivei 2008/9/CE și prevederile art. 147

2

alin. (1) din Codul fiscal (prin formularea unei cereri de rambursare a TVA, prin folosirea codului de înregistrare în scopuri de TVA din Austria).

Argumentul invocat de recurentă contravine și Directivei 2008/9/CE, Codului fiscal ce transpune în legislația națională prevederile Directivei 2008/9/CE, precum și poziției oficiale a Ministerului Finanțelor Publice, comunicată prin adresa nr. 13427/13.04.2017, emisă ca răspuns la adresa nr. 64843/24.08.2016.

-

Cu privire la pretinsa „nedovedire" pe baza de documente a modului în care au fost realizate achizițiile de echipamente și utilaje

, având locul livrării în România, intimata susține că a făcut dovada realității tuturor achizițiilor intracomunitare prin documentele depuse la dosarul cauzei, aspect ce rezultă și din considerentele Raportului de Inspecție Fiscală, din care reiese că echipei de control i-au fost puse la dispoziție de către societate toate documentele justificative solicitate:

Mai mult de atât, pe baza înscrisurilor prezentate de reclamantă, organele fiscale au constatat o serie de neconcordanțe și au dispus luarea unor masuri privind corectarea declarațiilor fiscale, aplicând totodată și o sancțiune contravențională în valoare de 1.000 Iei

În consecință, nu putem vorbi despre lipsa documentelor justificative sau omisiunea reclamantei de a pune la dispoziția organelor fiscale sau a instanței de judecată a tuturor documentelor pe care le deținem în legătura cu efectuarea achizițiilor intracomunitare care au făcut obiectul inspecției fiscale.

-

Cu privire la al doilea motiv de recurs

, prin care recurenta-pârâtă invocă o greșită interpretare și aplicare a prevederilor art. 138 lit. a) și ale art. 148 alin. 1 lit. b) din Codul fiscal, în sensul că taxa pe valoarea adăugată dedusă inițial pentru avansurile achitate de către “A” Austria către prestatorul „B” SRL în baza Contractului nr. 6/13.02.2014 ar fi trebuit să fie ajustată, în minus, de către societate în momentul imediat următor în care a intervenit denunțarea unilaterală a acestui contract, intimata susține că acesta are la bază o greșită interpretare a împrejurărilor de fapt și de drept referitoare la modalitatea de încheiere, derulare și încetare a contractului nr. 6/13.02.2014.

În opinia intimatei, în mod corect a stabilit prima instanță că nu este îndeplinită condiția imperativă a „desființării contractului”, în sensul în care această operațiune juridică este definită de punctul 20 din Normele metodologice de aplicare a art. 138 din Codul fiscal la alin. 1

2

în sensul art. 138 lit. a) și b) din Codul fiscal desființarea unui contract reprezintă orice modalitate prin care părțile renunță la contract de comun acord sau ca urmare a unei hotărâri judecătorești sau a unui arbitraj.

În condițiile în care legea nu prevede că denunțarea unilaterală a contractului doar de către una dintre părți nu reprezintă un caz de desființare a contractului, nu există niciun temei legal pentru ca organele fiscale să o poată obliga să ajusteze baza impozabilă și/sau TVA, deoarece nu este incidentă situația-premiză prevăzută de art. 138 lit. a și 148 din Legea nr. 571/2003.

Arată intimata că nu este incidentă nici situația premisă a unei renunțări amiabile la contract deoarece prestatorul “B” SRL nu a fost de acord cu denunțarea contractului, motiv pentru care la data de 26.05.2015 asocierea “A”, “C” m.b.h., “D” S.A. “E”S.R.L a chemat în judecată pe prestator pentru a solicita instanței de judecată să constate executarea defectuoasă a lucrărilor de către prestator și obligarea acestuia la restituirea unei părți din avans, formându-se dosarul nr. 23901/3/2015 aflat pe rolul Tribunalului București, nesoluționat până în prezent,  în care s-a formulat și o cerere reconvențională. Ca atare, nu este incident cazul premisă al unei hotărâri judecătorești de desființare a contractului, dosarul nefiind soluționat până în prezent printr-o decizie definitivă.

Susține intimata că măsura organelor fiscale este nelegală, deoarece este dată cu ignorarea procedurii fiscale, care condiționează obligația de ajustare a TVA de către “A” AUSTRIA - SUCURSALA BUCUREȘTI ROMÂNIA de emiterea în prealabil de către furnizorul “B” SRL a unei facturi prin care să ajusteze baza de impozitare aferentă avansului facturat inițial prin cele 4 facturi de avans.

În acest sens, intimata invocă punctul 20 din Normele metodologice, date în aplicarea art. 138 din Codul fiscal din care, în opinia sa, rezultă că înainte ca intimata-reclamantă să își ajusteze valoarea TVA dedusă inițial pe baza celor 4 facturi de avans emise de “B” SRL, este obligatoriu să cunoască mai întâi valoarea cu care se va fi ajustat baza impozabilă, lucru care s-ar întâmpla doar în momentul în care “B” SRL ar emite o factură de ajustare a bazei impozabile, pe care să o comunice apoi și intimatei.

În consecință, în opinia intimatei, este lipsită de temei legal susținerea pârâtei DGAMC-Serviciul Soluționare Contestații în sensul că „obligația furnizorului este prevăzută separat de obligația beneficiarului de a-și ajusta dreptul de deducere a TVA". Apreciază intimata că această ordine în operațiunea de ajustare (emiterea facturii de ajustare a bazei de impozitare și a valorii TVA aferente de către “B” SRL înainte ca intimata-reclamantă să procedeze la ajustare la rândul său este în spiritul principiului neutralității TVA. În măsura în care prestatorul a colectat de la societatea intimată TVA aferentă celor 4 facturi de avans, dreptul de deducere exercitat de intimata-reclamantă pentru aceeași sumă de TVA nu a adus nicio atingere/niciun prejudiciu bugetului de stat. Atâta vreme cât TVA colectată de “B” SRL nu va fi corectat de aceasta prin emiterea unei facturi de stornare a avansurilor încasate, obligarea reclamantei la ajustarea sumei de TVA deduse cu - 2.244.382 lei prin Decizia de impunere este inechitabilă, fiind de natură să afecteze poziția fiscală a reclamantei, prin ajustarea TVA-ul dedus, în vreme ce poziția fiscală a emitentului facturilor respective nu este modificată în corespondență.

Intimata invocă în acest sens și Hotărârea Curții de Justiție a Uniunii Europene în cauzele conexate C-660/1B și C-661/16, Hnanzamt Dachau împotriva Achim Kollroft și Finanzamt Goppingen împotriva Erich Wirtl, conform căreia:

În condițiile în care până în prezent nu există un consens între intimata-reclamantă și prestatoarea “B” S.R.L., iar eventuala creanță față de această terță societate, constând în valoarea avansului și a TVA care trebuie să fie restituită nu este certă și exigibilă, neavând vreo relevanță fiscală faptul că intimata a solicitat recuperarea avansului rămas în sold, atâta vreme cât nu se cunoaște soluția instanței de judecată, nu există niciun fundament legal pentru ca organele fiscale să considere că incidentă situația prevăzută de art. 138 lit. A din Codul fiscal pentru a fi obligată la ajustarea TVA cu -2.244.882 lei.

-

Cu privire la al treilea motiv de recurs

, prin care recurenta-pârâtă critică soluția instanței de fond cu privire la anularea obligației de plată a accesoriilor de întârziere aplicate de organele fiscale la sumele de TVA pentru care a fost respins dreptul la deducere în mod nelegal, intimata solicită ca, în cazul în care vor fi respinse primele două motive de recurs sp fie respins ca nefundat și acest motiv distinct.

I.5. Răspunsul la întâmpinare

Recurenta – pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili nu a formulat răspuns la întâmpinarea depusă de intimata–reclamantă.

II. Procedura de soluționare a recursului

Cu privire la examinarea recursului  în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr.212/2018 dispozițiilor art. 20 din Legea nr.554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art.493 Cod procedură civilă, este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor Secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art.493 Cod procedură civilă, este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Față de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin.(2) și art. 201 din Codul de procedură civilă, astfel cum au fost completate prin dispozițiile XVII alin.(3), raportat la art. XV din Legea nr.2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, precum și pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind Codul de procedură civilă și dispozițiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești,

prin Rezoluția președintelului completului învestit cu soluționarea dosarului s-a fixat primul termen pentru judecata recursului la data de 8 februarie 2022, în ședință publică, cu citarea părților

.

III. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului, potrivit prevederilor art.496-499 din Codul de procedură civilă.

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate și de apărările din cuprinsul întâmpinării, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili este nefondat, în considerarea următoarelor argumente:

Cu titlu preliminar,  Înalta Curte  reține că deși recurenta a încadrat  motivele de recurs în art. 488 alin.1 pct. 8 Cod procedură civilă, în realitate prin criticile formulate recurenta reia constatările organelor de control și susține legalitatea acestora, fără a se raporta în mod direct și concret la cele reținute de instanța de fond și fără a tinde a dezvolta nelegalitatea modului de aplicare și interpretare a legii de către instanță.

Potrivit art. 483 C.proc.civ.: „(3) Recursul urmărește să supună Înaltei Curți de Casație și Justiție examinarea, în condițiile legii,

a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile

.”

De asemenea, potrivit art. 486 C.proc.civ.: „Cererea de recurs va cuprinde următoarele mențiuni: d) motivele de nelegalitate pe care se întemeiază recursul și dezvoltarea lor sau, după caz, mențiunea că motivele vor fi depuse printr-un memoriu separat;”

Potrivit art. 488 alin (1) C.proc.civ.: „(1) Casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru următoarele motive de nelegalitate: (...)”.

Din textele de lege enunțate reiese că recursul urmărește să supună instanței de recurs doar examinarea conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile, ceea ce presupune realizarea doar a unui control de legalitate cu privire la hotărârea atacată, fără a se putea reaprecia starea de fapt stabilită de instanța de fond, și, în mod implicit, fără a se putea reanaliza probele, întrucât reanalizarea probelor implică reanalizarea situației de fapt.

În acest sens, Înalta Curte reține că dezvoltarea motivelor de recurs implică determinarea de către recurent, în concret, a greșelilor imputate instanței de fond, însă nu a oricăror greșeli, ci doar a celor care pot fi încadrate în motivele de nelegalitate prevăzute la art. 488 alin (1) C.proc.civ., și aceasta întrucât casarea hotărârii atacate poate fi atrasă doar de acele nelegalități care pot fi încadrate în motivele de nelegalitate prevăzute expres de acest articol, și nu de orice nemulțumire a părții.

În situația dedusă judecății, motivele de casare invocate pot fi încadrate

numai parțial în motivele de casare expres și limitativ prevăzute de dispozițiile art.488 alin.1 Cod procedură civilă, parte din aspectele de ordin faptic invocate de către recurentă ca justificare a conduitei sale neantamând critici legate de greșita aplicare a normelor de drept material.

În dezvoltarea motivelor de recurs, sub o serie de aspecte, recurenta nu face altceva decât să își exprime nemulțumirea față de soluția pronunțată, fără însă a arăta, în mod concret, în ce măsură instanța nu ar fi respectat prevederile legale prin raportare la obiectul cauzei, ci doar reiterând constatările organelor fiscale, fără însă a arăta, în mod concret, care sunt acele prevederi legale nerespectate de către instanța de fond și în ce măsură nu ar fi respectate astfel de prevederi legale, nefiind dezvoltate motive de nelegalitate care să poată fi încadrat în prevederile art. 488 alin (1) C.proc.civ..

În raport de situațiile limitative în care trebuie să se încadreze motivele de recurs, Curtea nu poate analiza nelegalitatea hotărârii atacate doar pentru simplul fapt că recurenta susține cu caracter general o atare nelegalitate, fără a se arăta, în mod clar și concret, care prevederi legale ar fi nesocotite de către instanța de fond.

În calea de atac a recursului, exercitată în condițiile art.20 din Legea nr.554/2004, instanța de control judiciar nu are posibilitatea de a analiza cauza sub toate aspectele, ci trebuie să respecte aceleași exigențe impuse  recursului prin Codul de procedură civilă, având în vedere norma de trimitere din art.28 din Legea nr.554/2004.

Prin urmare, criticile extensive ale recurentei vor fi analizate în continuare numai în măsura în care acestea dezvoltă motive de nelegalitate care să poată fi încadrat în prevederile art. 488 alin (1) pct.8 C.proc.civ..

În limitele deduse judecății în prezentul recurs, astfel cum au fost acestea mai sus clarificate, Înalta Curte reține că sunt nefondate criticile recurentei după cum  urmează:

III.1. Este nefondat primul motiv de recurs, prin care recurenta critică în esență recurenta critică sentința pronunțată de prima instanță prin prisma încălcării prevederilor art. 145 alin. (2) si art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, cu modificările si completările ulterioare, cu privire la respingerea dreptului de deducere a TVA în sumă de 1.620.154 lei aferentă achizițiilor intracomunitare de bunuri pentru proiectul derulat în Republica Moldova de “A” Austria prin achiziții efectuate de societatea “A” AUSTRIA prin intermediul codului de TVA al sucursalei sale din România: TVA în sumă de 1.157.043 lei aferentă achizițiilor din România, și TVA în sumă de 463.111 lei aferentă achizițiilor din alte state membre ale UE.

Sintetizând motivele de recurs dezvoltate de recurentă sub acest aspect, Înalta Curte reține că în esență se critică soluția pronunțată de prima instanță reiterându-se legalitatea celor constatate de organele fiscale sub următoarele aspecte:

III.1.1. Intimata-reclamanta a dedus TVA aferentă unor achiziții ce nu au fost în beneficiul său și nu au fost destinate folosului operațiunilor sale impozabile, aceste achiziții nefiind înregistrate în patrimoniul/contabilitatea intimatei-reclamante în calitatea sa de sucursală și fiind bunuri aparținând de fapt societății mamă.

III.1.2. “A” Austria AG nu a avut în România un “sediu fix”, în sensul prevederilor Titlului VI - Taxa pe valoarea adăugată din Codul fiscal, pentru achizițiile de utilaje efectuate din România destinate „exportului temporar” în Moldova pentru realizarea unor lucrări/prestări pe teritoriul acestui stat la care intimata-reclamanta nu a participat. Aceste achiziții din România se puteau efectua pe codul de TVA atribuit de autoritățile din Austria, societatea putând astfel solicita rambursarea taxei in conformitate cu prevederile Directivei 2008/9/CE și prevederile art. 147

2

alin.(1) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003.

III.1.3. Intimata-reclamantă nu a depus documente privind modul de realizare a acestor achiziții, achizițiile nu au fost în beneficiul său și aceasta nu a participat la realizarea operațiunilor din Moldova, nefiind îndeplinite cumulativ condițiile ca achizițiile să fie efectuate în beneficiul persoanei impozabile, respectiv să fie destinate utilizării în folosul operațiunilor sale impozabile.

Din încadrarea acestor critici în motivele de nelegalitate prevăzute de art.488 alin.1 pct.8 C.proc.civ. rezultă că se critică greșita aplicare și interpretare a prevederilor art. 145 alin. (2), art. 146 alin. (1) și art.147

2

din Legea nr. 571/2003 sub aspectul dreptului reclamantei de deducere a TVA din prisma îndeplinirii sau nu a condițiilor legale de fond și de formă și  al modalității în care dreptul de deducere TVA pentru achizițiile de bunuri aferente proiectului din Republica Moldova a fost exercitată prin utilizarea codului de TVA din Romania atribuit Sucursalei, RO 17640195.

Situația de fapt stabilită de instanța de fond ținând seama și de raportul de expertiză efectuat în cauză și răspunsul transmis sub nr.  13427/13.04.2017  de către ANAF către Taxhouse SRL cu privire la regimul fiscal al deducerilor privind proiectul derulat în Rep. Moldova (fila 124-126 vol 2), situație de fapt care nu formează obiectul revizuirii în calea de atac a recursului, care vizează doar motive de nelegalitate, este aceea că societatea reclamantă a efectuat achiziții de bunuri comunitare și extracomunitare (inițial, în România) în vederea derulării proiectului din Republica Moldova, iar aceste achiziții de utilaje  au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor rezultate din activități economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate (în Republica Moldova).

Potrivit art. 145 alin 2 lit a și b Cod fiscal, „

orice persoană impozabilă are dreptul să deducă TVA aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării, printre altele, în folosul: a) operațiunilor taxabile; b) operațiunilor rezultate din activități economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind in străinătate,

dacă taxa ar fi deductibilă în cazul în care aceste operațiuni ar fi fost realizate in Romania

.”

Așadar, acordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată în condițiile  art. 145 alin 2 lit. b Cod fiscal este condiționată de îndeplinirea a două seturi de condiții:

- pe de o parte, de îndeplinirea cerințelor de fond cât și a celor de formă, întocmai ca pentru orice operațiune taxabilă în România (condiții identice cu cele de la lit.a), primele vizând însăși existența dreptului de deducere, iar celelalte condițiile de exercitare a acestuia;

- condiția ca locul livrării/prestării să fie considerat ca fiind în străinătate.

Verificarea îndeplinirii primului set de condiții prevăzut de art. 145 alin 2 lit. b Cod fiscal, presupune în esență a se verifica dacă, în raport de starea de fapt dedusă judecății, în situația în care acest tip de operațiune ar fi fost realizată in România, potrivit legislației naționale, pentru aceste operațiuni, taxa ar fi fost deductibilă.

Pentru verificarea condiției ca locul livrării/prestării să fie considerat ca fiind în străinătate, prezintă relevanță stabilirea

locului livrării de bunuri

și a

locului achiziției intracomunitare

, potrivit modului în care acestea sunt definite de lege.

Ținând seama de dispozițiile legale aplicabile în raport de situația de fapt dedusă judecății, Înalta Curte reține că sunt nefondate criticile aduse de recurentă sentinței instanței de fond, după cum urmează:

III.1.1. Într-o primă critică, recurenta a susținut că intimata-reclamanta a dedus TVA aferentă unor achiziții ce nu au fost în beneficiul său și nu au fost destinate folosului operațiunilor sale impozabile, aceste achiziții nefiind înregistrate în patrimoniul/contabilitatea intimatei-reclamante în calitatea sa de sucursală și fiind bunuri aparținând de fapt societății mamă.

În ceea ce privește această critică, Înalta Curte reține ca fiind aplicabile prevederile art.169 lit.a din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, care privesc situația în care bunurile și serviciile sunt utilizate în scopul operațiunilor legate de activitățile efectuate în afara statului membru,  potrivit cărora: ”

Pe lângă deducerea prevăzută la articolul 168, persoana impozabilă are dreptul să deducă TVA prevăzută la articolul respectiv în măsura în care bunurile și serviciile sunt utilizate

în scopul

următoarelor operațiuni:

(a)

operațiuni legate de activitățile prevăzute la articolul 9 alineatul (1) al doilea paragraf, efectuate în afara statului membru în care taxa este datorată sau achitată, pentru care TVA este deductibilă în cazul în care operațiunile sunt efectuate în statul membru respectiv;”

În acest sens, Înalta Curte reține și jurisprudența CJUE în cauzele C-396/98, Grundstückgemeinschaft Schloßstraße GbR și Finanzamt Paderborn (par.36-40), C-37/95, par.19 și C-110/94, Inzo și Belgia, care este în sensul că dreptul de deducere a TVA se exercită atât timp cât contribuabilul poate face dovada

intenției

de a utiliza anumite bunuri/servicii achiziționate pentru desfășurarea de operațiuni care dau drept de deducere.

În aplicarea acestor principii, Înalta Curte constată că exced dispozițiilor art. 145 alin 2 lit b C fiscal și jurisprudenței CJUE mai sus prezentate aspectele invocate de către organul fiscal în susținerea respingerii cererii de rambursare și reiterate în motivele de recurs, respectiv faptul că bunurile achiziționate necesare derulării proiectului din Republica Moldova nu aparțin sucursalei, nefiind înregistrate în evidența contabilă a sucursalei, beneficiul economic rezultat din acest proiect a aparține societății mamă din Austria, iar sucursala nu a contribuit la realizarea acestui proiect, nu a generat ulterior achiziționării bunurilor, operațiuni impozabile din sfera TVA care să îi confere dreptul de deducere.

Astfel, atâta timp cât recurenta a dovedit că sunt îndeplinite condițiile de fond și de formă arătate mai sus, ceea ce garantează dreptul de deducere a TVA, în mod nelegal organul fiscal a refuzat

dreptul de deducere a TVA

, invocând aspecte care exced textului de lege.

Așa cum în mod corect s-a reținut de către instanța de fond, dispozițiile legale nu se referă nici la condiția generării beneficiului economic, nici la modul în care aceste bunuri sunt înregistrate în evidența contabilă, ci privește în mod obiectiv elementul intențional drept condiție necesară pentru deducerea TVA, respectiv intenția de a utiliza anumite bunuri/servicii achiziționate pentru desfășurarea de operațiuni care, dacă s-ar fi realizat în România, ar fi generat dreptul de deducere, fără să condiționeze acordarea dreptului de deducere de obținerea efectivă de venituri din operațiuni care dau drept de deducere ori chiar de efectuarea propriu-zisă a activităților respective.

Or, din aspectele factuale reținute de către instanța de fond și necontestate de către pârâte rezultă că intenția reclamantei a fost de a desfășura operațiuni economice taxabile, respectiv că achiziționarea utilajelor în Romania de către “A” prin intermediul codului de înregistrare în scopuri din România a fost realizată în scopul de a fi folosite în activitățile economice aferente proiectului de construcții-montaj din Republica Moldova, iar TVA ar fi fost deductibilă dacă aceste operațiuni ar fi fost realizate în România, așa cum cer dispozițiile art. 145 alin.2 lit. b) din Codul fiscal.

III.1.2. Într-o a doua critică, recurenta a susținut încălcarea art. 147

2

din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare, arătând că pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate de societatea mamă la care sediul fix, în speță sucursala de pe teritoriul României, nu participă se consideră că persoana impozabilă “A” Austria nu este stabilită în România pentru respectivele operațiuni, în consecință neavând nici obligația de a se înregistra în scopuri de TVA în România pentru astfel de activități. În opinia recurentei, “A” Austria AG nu a avut în România un “sediu fix”, în sensul prevederilor Titlului VI - Taxa pe valoarea adăugată din Codul fiscal, pentru achizițiile de utilaje efectuate din România destinate „exportului temporar” în Moldova pentru realizarea unor lucrări/prestări pe teritoriul acestui stat la care intimata-reclamanta nu a participat, iar aceste achiziții din România se puteau efectua pe codul de TVA atribuit de autoritățile din Austria, societatea putând astfel solicita rambursarea taxei in conformitate cu prevederile Directivei 2008/9/CE și prevederile art. 147

2

alin.(1) din Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003.

Cu privire la această critică, Înalta Curte reține că ea vizează două aspecte distincte: unul cu privire la exercitarea modului de deducere (prin intermediul sucursalei sau direct de către societatea mamă) și unul cu privire la operațiunile

care au locul livrării/prestării sau locul achiziției intracomunitare de bunuri în România

, pentru care dreptul de deducere s-ar putea exercita prin intermediul sucursalei.

Înalta Curte reține a fi aplicabile în cauză dispozițiile art. 66 alin. (5) din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI din Codul fiscal: „Persoana impozabilă care are sediul activității economice în afara României și este

stabilită

în Romania printr-unul sau mai multe

sedii fixe

fără personalitate juridică, conform art. 125

1

alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, va fi identificata printr-un

singur cod de înregistrare

în scopuri de taxă conform

art. 153 C fiscal.

În acest scop, persoana impozabilă care are sediul activității economice în afara României va desemna unul dintre sediile fixe aflate pe teritoriul României

să depună decontul de taxa și să fie responsabil pentru toate obligațiile în scopuri de TVA

, conform acestui titlu, ale tuturor sediilor fixe stabilite în România ale acestei persoane impozabile”.

Pe de altă parte, în aplicarea prevederilor art. 147

2

Cod fiscal, prin Normele metodologice se arată că: ”

a) persoana impozabilă nestabilită în România, care este stabilită în alt stat membru

, neînregistrată și care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în România

, poate beneficia de rambursarea taxei pe valoarea adăugată aferente importurilor și achizițiilor de bunuri/servicii, efectuate în România;”

În esență, divergența dintre cele două părți în litigiu poartă asupra aplicării sau nu, în cauză a dispozițiilor art. 147

2

Cod fiscal, chestiune pentru a cărei lămurire este necesar să se stabilească dacă reclamanta-intimată poate fi considerată sau nu „persoană juridică stabilită în România”.

În acord cu situația de fapt reținută de către instanța de fond și care nu poate fi obiect de revizuire în recurs, începând din data de 31.05.2005, sucursala din România a reclamantei a completat și a depus declarații fiscale la ANAF atât în nume propriu (pentru operațiunile economice desfășurate în România în limitele autorizării date prin actul de înființare a sucursalei), cât și în numele și pe seama firmei mamă din Austria pentru toate operațiunile comerciale desfășurate de aceasta în România, ceea ce implică în mod necesar că și exercitarea dreptului de deducere a TVA atât în nume propriu, cât și în numele și pe seama firmei mamă (pentru operațiunile economice facturate către “A” Austria, prin folosirea codului de TVA românesc: CIF RO17640195, pentru care aceasta a plătit TVA care apoi a fost colectată de Statul Român și pentru care mai târziu și-a exercitat dreptul de rambursare a TVA, în aplicarea principiului neutralității TVA, prin înregistrarea decontului de TVA din data de 25.09.2015).

O persoană impozabilă care are sediul activității economice în afara României nu poate avea mai multe coduri de înregistrare în scopuri de TVA în România. “A” beneficiind de codul unic TVA RO 17640195,  toate operațiunile “A”

care au locul livrării/prestării sau locul achiziției intracomunitare de bunuri în România

, se raportează, d