ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3867/2021

Cadrul procesual Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, la data de 29.04.2017, așa cum aceasta a fost precizată prin concluziile scrise, reclamanta A. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București: anularea în totalitate a Deciziei nr. 802/30.10.2015 privind soluționarea contestației; anularea în totalitate a Deciziei de rambursare a TVA nr. D 1900/28.02.2011 emisă de DGRFP București, Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți (în ceea ce privește respingerea rambursării TVA în sumă de 2.059.635,37 RON aferentă perioadei 01.01.2009 - 31.12.2009, cerere care a fost înregistrată de Agenția Națională de Administrare Fiscală sub nr. x din 28 septembrie 2010); în consecință, obligarea pârâtei la rambursarea TVA în sumă de 2.059.635,37 RON respinsă la rambursare în mod nelegal; obligarea pârâtei la plata de dobânzi de întârziere către Societate începând cu data împlinirii termenului legal de rambursare a TVA și până la data rambursării efective a TVA; obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 4738 pronunțată la 5 decembrie 2017 Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea, ca nefondată.

Recursul exercitat în cauză Împotriva sentinței de mai sus, a declarat recurs reclamanta A.., întemeiat în drept pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului și casarea în tot a sentinței pronunțate de către instanța de fond, cu reținerea cauzei spre rejudecare și admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată și precizată.

Hotărârea supusă revizuirii Prin Decizia nr. 2330 din 4 iunie 2020 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal pronunțată în dosarul nr. x/2016 s-a respins recursul declarat de reclamanta A.. împotriva sentinței nr. 4738 din 5 decembrie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Cererea de revizuire Prin cererea înregistrată la data de 3 decembrie 2020, reclamanta A.. a solicitat, în temeiul dispozițiilor art. 21 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ și art. 509 alin. (1) pct. 8 și urm. C. proc. civ.., revizuirea Deciziei nr. 2330 din 4 iunie 2020 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal pronunțate în dosarul nr. x/2016. În motivarea cererii de revizuire, s-au arătat următoarele: 5.1. În ceea ce privește cererea de revizuire întemeiată pe dispozițiile art. 21 din Legea nr. 554/2004 Revizuenta a solicitat admiterea cererii, schimbarea în tot a deciziei civile nr. 2330/04.06.2020 și rejudecarea prezentei cauze. Revizuenta a arătat că Decizia nr. 2330/04.06.2020 a fost pronunțată de către ICCJ în dosarul nr. x/2016 cu nesocotirea principiului priorității dreptului Uniunii Europene în dezlegarea prezenței cauze, respectiv nesocotirea aplicării directe a art. 2 din a opta Directivă nr. 79/1072/CEE (în vigoare până la data de 31.12.2009 - aplicabilă în prezenta cauză) și a : principiului neutralității fiscale astfel cum a fost consacrat de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene în jurisprudența bogată a acesteia. În cauza ce a făcut obiectul dosarului x/2016, soluționat în mod definitiv de către ICCJ prin pronunțarea Deciziei nr. 2330/04.06.2020, a învederat instanțelor că actele administrativ fiscale atacate vor trebui desființate prin aplicarea cu prioritate a dispozițiilor art. 2 din a opta Directivă a Consiliului din 6 decembrie 1979 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - Sisteme de restituire a taxei pe valoarea adăugată persoanelor impozabile (citată eronat Directiva a 9-a a Consiliului 2008/9/EC). A mai arătat că legislația internă în vigoare la momentul formulării cererii de rambursare a TVA-ului în valoare de 2.059.635,37 de RON, respectiv art. 147 2 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, în forma în vigoare la nivelul anului 2009, prevedea că revizuenta trebuia să facă dovada achitării TVA-ului pentru importurile și achizițiile de bunuri/servicii, efectuate în România. Dispozițiile art. 147 2 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal cu privire la efectuarea dovezii TVA-ului achitat pentru bunurile/serviciile achiziționate au stat la baza actelor administrativ fiscale emise de către ANAF- DGRFP București în sensul respingerii cererii de rambursare, cu toate că acestea erau contrare dispozițiilor art. 2 din Directiva 79/1072/CEE. Aceste dispoziții interne, ce au fost ulterior modificate prin O.U.G. nr. 102/2013, pentru a fi puse în acord cu prevederile legislației europene în materie de TVA au fost avute în vedere cu prioritate atât de către Curtea de Apel București, cât și de către ICCJ în soluționarea prezentei cauze, în detrimentul aplicării directe a dispozițiilor art. 2 din Directiva 79/1072/CEE. ICCJ a apreciat că actele administrativ fiscale au fost în mod corect întocmite potrivit dispozițiilor legale în vigoare la data emiterii acestora, respectiv, potrivit art. 147 2 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal ce prevedea că revizuenta trebuia să facă dovada achitării TVA-ului aferent bunurilor și serviciilor achiziționate, cu toate că pe întreg parcursul litigiului aceasta a invocat aplicarea directă a dispozițiilor art. 2 din Directiva 79/1072/CEE în dezlegarea prezentei cauze, care face referire la TVA-ul aferent și care era în vigoare la data emiterii actelor administrative fiscale contestate în cadrul dosarului x/2016 Aplicarea cu prioritate a dispozițiilor dreptului unional, precum și a deciziilor pronunțate de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene în interpretarea dispozițiilor dreptului unional, față de reglementările interne naționale, este consacrat la nivel constituțional în România, respectiv art. 148 din Constituția României. Mai mult decât atât, în jurisprudența recentă a Curții de Justiție a Uniunii Europene s-a arătat că: "Potrivit unei jurisprudențe de asemenea constante, instanța națională căreia îi revine sarcina de a aplica, în cadrul competenței sale, dispozițiile de drept al Uniunii are obligația de a asigura efectul deplin al acestora, înlăturând, din oficiu dacă este necesar, aplicarea oricărei dispoziții contrare a legislației naționale, fără a trebui să solicite sau să aștepte eliminarea prealabilă a acestei dispoziții naționale pe cale legislativă sau prin orice alt procedeu constituțional." (Cauza C-254/16, Glencore Agriculture Hungary Kft., par. 35) Mai mult decât atât, chiar Curtea de Justiție a Uniunii Europene s-a pronunțat cu privire la modul de aplicare a dispozițiilor art. 2 din Directiva 79/1072/CEE față de dispozițiile interne naționale într-o cauză supusă atenției Curții de către un nerezident împotriva DGRFP Ploiești, mod de aplicare ce ar fi trebuit să fie aplicat inclusiv de către ICCJ în dezlegarea cauzei ce a făcut obiectul dosarului x/2016:,A opta directivă 79/J072/CEE a Consiliului din 6 decembrie 1979 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - Sisteme de restituire a taxei pe valoarea adăugată persoanelor impozabile care nu sunt stabilite pe teritoriul țării se opune unei reglementări a unui stat membru în temeiul căreia, pentru a-și exercita dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adăugată, persoanele impozabile sunt supuse unei obligații generale de a face dovada achitării acestei taxe" (Cauza C-55/16, Evo Bus GMBH împotriva Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Ploiești). Al doilea argument în ceea ce privește susținerea motivului de revizuire întemeiat pe dispozițiile art. 21 din Legea nr. 554/2004 este referitor la neaplicarea de către Înalta Curte de Casație și Justiție a principiului neutralității fiscale, principiu consacrat jurisprudențial de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene și care ar fi condus-o pe instanța de control judiciar la observarea faptului că instanța de fond, în mod eronat, a dat prevalentă formei asupra fondului în judecarea motivelor ce au stat la baza respingerii cererii de rambursare a TVA-ului și a impus anumite cerințe ce sunt contrare dispozițiilor europene în materie de TVA, consacrate pe cale jurisprudențială de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene. În acest sens, prin Decizia nr. 2330/04.06.2020, ICCJ a apreciat că în mod corect prima instanță a reținut că situația de fapt fiscală ce a stat la baza emiterii actelor administrative contestate în prezenta acțiune nu a fost contrazisă prin probele administrate în cauză, ci, dimpotrivă, din expertiza efectuată în cauză a rezultat că nu se poate stabili suma de rambursat la care pretinde recurenta-reclamantă că este îndreptățită, din cauza faptului ca documentele de la dosarul cauzei nu pot fi confirmatee în contabilitatea furnizorilor și se bazează pe diverse confirmări și declarații dintre care unele datate 2017. Aceste constatări vin în contradicție cu interpretările oferite de către Curtea de Justiție a Uniunii Europene în bogata sa jurisprudență aferentă principiului neutralității fiscale, cum ar fi spre exemplu cauza C-183/14 Salomie și Oltean. Din acest punct de vedere, ICCJ ar fi trebuit să cenzureze constatările instanței de fond în sensul că respingerea TVA-ului în valoare de 506.782,06 Iei s-a făcut exclusiv pentru motive formale, respectiv, că TVA-ul înscris pe factură ar fi fost în EURO și nu în RON, cu toate că nu existau alte aspecte ce ar fi justificat respingerea acestui TVA. În ceea ce privește concluzia ICCJ în sensul că nu a făcut dovada existenței în contabilitatea furnizorilor a documentelor ce au stat la baza cererii de rambursare a TVA-ului în valoare de 2.059.635,37 de RON, această constatare vine în contradicție directă cu o recentă interpretare a Curții de Justiție a Uniunii Europene în cauza C-430/19 pronunțată în data de 04.06.2020, prin care Curtea Europeana a statuat următoarele în ceea ce privește principiul neutralității TVA. Se poate observa așadar că ICCJ ar fi trebuit să observe că dispozițiile unionale, astfel cum sunt acestea interpretate în jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene se opun unei practici a administrației fiscale de a impune prezentarea de documente suplimentare din partea furnizorilor care să confirme achiziția bunurilor în cauza ce a justificat rambursarea TVA-ului solicitat. 5.2. În ceea ce privește cererea de revizuire întemeiată pe dispozițiile art. 509 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. Revizuenta a solicitat admiterea cererii, desființarea în tot a deciziei civile nr. 2330/04.06.2020 și rejudecarea cauzei ce a făcut obiectul dosarului x/2016 pentru încălcarea efectului pozitiv al autorității de lucru judecat ce derivă din considerentele deciziei civile nr. 2210/17.05.2017 pronunțată de Curtea de Apel București în dosarul nr. x/2016, definitivă, între aceleași părți din prezenta cauză (primul ciclu procesual) și considerentele sentinței civile nr. 4254/20.06.2018 pronunțată de Tribunalul București în dosarul nr. x/2016 (al doilea ciclu procesual), definitivă prin decizia civilă nr. 2027/08.05.2019 a Curții de Apel București (neredactată la momentul formulării prezentei cereri de revizuire), hotărâri judecătorești pronunțate între aceleași părți din prezenta cauză și care conduc Ia desființarea deciziei civile nr. 2330/04.06.2020 ca urmare a efectului pozitiv al autorității de lucru judecat atașată acestor hotărâri judecătorești. Revizuenta a invocat efectul pozitiv al autorității de lucru judecat ce transpare din considerentele deciziei civile nr. 2210/17.05.2017 pronunțate de Curtea de Apel București în dosarul nr. x/2016 și din considerentele sentinței civile nr. 4254/20.06.2018 pronunțate de Tribunalul București în dosarul nr. x/2016. Art. 430 alin. (2) C. proc. civ. prevede că "autoritatea de lucru judecat privește dispozitivul, precum și considerentele pe care acesta se sprijină, inclusiv cele prin care s-a rezolvat o chestiune litigioasă." În literatura de specialitate recentă aferentă interpretării și aplicării dispozițiilor art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. s-a arătat că revizuirea hotărârilor potrivnice în lumina actualului C. proc. civ. se poate solicita și în ceea ce privește efectul pozitiv al autorității de lucru judecat, ce ar proveni din primul proces soluționat în mod definitiv, efect pozitiv ce vizează inclusiv considerentele hotărârii invocate ca având autoritate de lucru judecat. Acest mod de interpretare a dispozițiilor art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a fost confirmat și de către legiuitor, care prin modificările aferente Legii nr. 310/2018 a modificat dispozițiile art. 513 alin. (4) C. proc. civ., menționând în mod expres că efectul pozitiv al autorității de lucru judecat este avut în vedere de motivul de revizuire prevăzut de dispozițiile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Chiar dacă dosarul nr. x/2016 ce a fost soluționat în mod definitiv prin Decizia nr. 2330/04.06.2020 ce face obiectul prezentei revizuiri a fost soluționat potrivit dispozițiilor procedurale în vigoare anterioare modificărilor aduse prin Legea nr. 310/2018, raționamentul expus mai sus este deopotrivă aplicabil și în prezenta cauză. În dosarul nr. x/2016, revizuenta a contestat următoarele acte administrativ fiscale, în contradictoriu cu pârâta ANAF- DGRFP București: - decizia nr. D 1899/28.02.2011, pentru suma de TVA respinsă la rambursare în valoare de 729.930,45 RON, decizie care este identică (în afara cuantumului sumei) cu Decizia nr. x/28.02.2011 ce a făcut obiectul prezentei cauze, fiind emisă în aceeași zi; - Decizia nr. 809/03.11.2015 de soluționare a contestației administrative împotriva Deciziei nr. D 1899/28.02.2011, care este identică sub aspectul motivării și a argumentelor ANAF - DGRFP București cu Decizia nr. 802/30.10.2015 ce face obiectul prezentei cauze, mai puțin motivul referitor la suma de 11.669,61 RON prevăzut de Decizia 802/30.10.2015. Acțiunea în anulare formulată în dosarul nr. x/2016 împotriva celor două acte administrativ fiscale este aproape identică cu acțiunea în anulare formulată în prezenta cauză. Prin decizia civilă nr. 2210/17.05.2017 pronunțată în dosarul nr. x/2016, Curtea de Apel București a admis recursul reclamantei împotriva sentinței civile nr. 5728/18.10.2016 pronunțată de către Tribunalul București în același dosar, a casat sentința recurată și a trimis cauza spre rejudecare. În considerentele deciziei civile nr. 2210/17.05.2017 a fost dezlegată cu titlul definitiv chestiunea litigioasă cu privire la încălcarea principiului non reformation in pejus de către ANAF - DGRFP București prin Decizia nr. 809/03.11.2015, considerându-se cu autoritate de lucru judecat că organul fiscal nu putea reține cu ocazia soluționării căii de atac administrative si alte motive de respingere a cererii de rambursare decât cele care au fundamentat soluția inițială. Această critică de nelegalitate a fost dedusă judecății și în cadrul dosarului nr. x/2016, cu referire la Decizia nr. 802/30.10.2015, aproape identică cu Decizia nr. 809/03.11.2015, ICCJ reținând prin Decizia nr. 2330/04.06.2020 că nu se poate vorbi de o încălcare a principiului "non reformatio in pejus" prevăzut de dispozițiile art. 213 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, de vreme ce soluția de respingere a cererii de rambursare TVA a fost menținută, fiind doar întărită cum un argument în plus. S-ar putea reține o îngreunare a situației contestatorului în propria cale de atac când prin decizia de soluționare a contestației s-ar stabili o obligație de plată pentru o sumă mai mare decât cea stabilită prin decizia de impunere inițială, ceea ce nu este cazul în speța de față." Se poate observa așadar o contrarietate între considerentele deciziei civile nr. 2210/17.05.2017 pronunțată în dosarul nr. x/2016, ce a fost pronunțată între reclamanta și intimata din prezenta cauză, având același obiect - rambursarea TVA - doar cuantumul sumei fiind diferit și având aceeași cauză - desființarea actului administrativ fiscal pentru încălcarea principiului non reformatio in pejus și Decizia nr. 2330/04.06.2020 a ICCJ, care, pe baza acelorași argumente, a constatat că nu există o încălcare a principiului non reformatio in pejus. Dat fiind că decizia civilă nr. 2210/17.05.2017 a dobândit autoritate de lucru judecat în primul ciclu procesual al dosarului nr. x/2016, efectul pozitiv al dezlegării chestiunii litigioase invocată atât în acel dosar cât și în dosarul x/2016 se răsfrânge asupra Deciziei nr. 2330/04.06.2020 pronunțate de către ICCJ, în sensul în care dosarul nr. x/2016 va trebui rejudecat în fața ICCJ prin raportare la incidența efectului pozitiv al autorității de lucru judecat asupra modului de soluționare a dosarului x/2016 Tribunalul București, în rejudecare, în dosarul nr. x/2016, prin sentința civilă nr. 4254/20.06.2018, rămasă definitivă prin decizia civilă nr. 2027/08.05.2019 a reluat cele statuate de către Curtea de Apel București, această dezlegare dobândind autoritate de lucru judecat și răsfrângându-se prin prisma efectului pozitiv asupra dezlegării date de către ICCJ prin Decizia nr. 2330/04.06.2020 asupra aceleiași chestiuni litigioase invocată de față de Decizia nr. 802/30.10.2015 ce a făcut obiectul dosarului nr. x/2016 Efectul pozitiv al autorității de lucru judecat aferent sentinței civile nr. 4254/20.06.2018 se răsfrânge și asupra criticii de nelegalitate cu privire la aplicarea prioritară a dispozițiilor art. 2 din Directiva 79/1072/CEE față de dispozițiile art. art. 147 2 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, în forma în vigoare la nivelul anului 2009, critică de nelegalitate respinsă de către ICCJ prin Decizia nr. 2330/04.06.2020. Intimata-pârâtă nu a formulat întâmpinare, deși cererea de revizuire i-a fost comunicată în termenul legal.

Soluția Înaltei Curți de Casație și Justiție 6.1. Cu privire la admisibilitatea cererii de revizuire întemeiate pe dispozițiile art. 21 din Legea nr. 554/2004 Înalta Curte are în vedere, pentru a cerceta acest aspect, criteriile esentiale trasate prin considerentele Deciziei nr. 45/2016 din 12 decembrie 2016 pronunțate de ICCJ-Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept și publicată în M.Of. nr. 386 din 23 mai 2017. Astfel, s-a statuat că este inadmisibilă cererea de revizuire bazată pe încălcarea principiului priorității dreptului comunitar în situația în care normele de drept substanțial european invocate de revizuent nu erau în vigoare la data nașterii/modificării/stingerii raportului juridic dedus judecății. În acest caz, inadmisibilitatea rezultă din aplicarea principiului neretroactivității legii civile. Or, se constată că normele de drept substanțial european invocate (art. 2 din a opta Directivă nr. 79/1072/CEE în vigoare până la data de 31.12.2009 - aplicabil în prezenta cauză, principiul neutralității fiscale și principiul prevalenței fondului asupra formei) erau în vigoare/aplicabile la data nașterii raportului juridic dedus judecății. S-a mai statuat în decizia de unificare amintită că este inadmisibilă cererea de revizuire prin care, în lipsa oricărui element de noutate (care ar putea fi hotărâri pronunțate de CJUE sau dispoziții de drept unional neinvocate în cauză sau, deși invocate, netratate de instanță), se urmărește revizuirea unei hotărâri definitive prin care a fost deja dezlegată problematica legată de aplicarea principiului priorității dreptului unional, deoarece se opune caracterul revizuirii, de cale extraordinară de atac de retractare (iar nu de reformare), corelat cu principiul autorității de lucru judecat. Cercetând considerentele deciziei atacate cu cererea de revizuire, Înalta Curte constată că, în ceea ce privește critica legată de modalitatea de aplicare a prevederilor art. 147 indice 2 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, acesta a fost analizat exclusiv prin prisma aplicării sale în timp raportat la O.U.G. nr. 102/2013, nefiind făcute referiri concrete la dreptul unional aferent; există o singură trimitere la prevederile art. 148 din Constituție, dar nu s-a analizat în concret dacă dispoziția de drept unional corespondentă a prevederii naționale avea același conținut și aceleași consecințe ca și cea din dreptul intern. Ca urmare, deși revizuenta invocase neconcordanța textului din dreptul intern cu cel din directivă (paragraful 28 din cererea de recurs), acest aspect a fost analizat exclusiv prin prisma aplicării în timp a legii interne, iar nu și din perspectiva unei eventuale priorități de aplicare a dreptului unional. Deci, nu se poate opune autoritatea de lucru judecat asupra rezolvării date de instanța de recurs pentru a se constata inadmisibilitatea cererii de revizuire. De asemenea, revizuenta invocase și principiul prevalenței fondului asupra formei în jurisprudența CJUE (paragraful 46-47 din cererea de recurs) raportat la lipsa unor documente care să fundamenteze cererea de rambursare, aspect asupra căruia nu există o dezlegare a instanței de recurs. Nu se poate reține nici că prin acest motiv se urmărește schimbarea cauzei juridice a cererii de chemare în judecată sub aspectul motivelor de fapt care susțin obiectul cererii sau, altfel spus, al drepturilor subiective invocate care stau la baza pretențiilor formulate și a căror protecție se solicită pe cale judiciară, cât timp, așa cum s-a arătat deja, fusese invocat ca motiv de recurs. Pe de altă parte, cât privește eventuala invocare eronată a prevederii din dreptul unional incidentă, nu este necesar ca partea să fi invocat în cursul soluționării procesului încălcarea vreunui text din dreptul european, însă trebuie să fi invocat dreptul subiectiv ocrotit de dreptul european, chiar dacă nu s-a referit la incompatibilitatea normei interne cu dreptul european. Or, partea revizuentă a invocat atât dreptul subiectiv ocrotit, cât și incompatibilitatea normei interne cu dreptul european. Înalta Curte a mai constatat, în cadrul deciziei de unificare amintite, că momentul pronunțării unei decizii a CJUE prin care sunt interpretate dispoziții de drept european într-un mod diferit de cel reținut prin hotărârea a cărei revizuire se cere este lipsit de relevanță din perspectiva art. 21 alin. (2) teza I din Legea nr. 554/2004. Revizuenta a invocat Cauza C-55/16, Evo Bus GMBH împotriva Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Ploiești), Cauza C-183/14 Salomie și Oltean și Cauza C-430/19 pronunțată în data de 04.06.2020 S.C. C.F. S.R.L., iar față de cele reținute de decizia 45/2016 a ICCJ, nu se impune nicio analiză suplimentară a admisibilității revizuirii din această perspectivă. Totodată, se reține faptul că este lipsită de relevanță neinvocarea în litigiul de bază a dispozițiilor de drept european preexistente, presupus încălcate prin hotărârea a cărei revizuire se cere, întrucât, potrivit principiului iura novit curia, consacrat de art. 22 alin. (1) și (4) din C. proc. civ., judecătorul, respectând limitele învestirii sale, este în drept, în virtutea prerogativelor sale jurisdicționale, să dea cererii calificarea juridică exactă și să facă aplicarea normelor juridice incidente. Instanța trebuie să aplice dreptul, care îi este cunoscut, inclusiv dreptul european și hotărârile interpretative ale CJUE, care au caracter obligatoriu pentru instanțele statelor membre și se bucură de prioritate în aplicare, potrivit art. 148 alin. (2) din Constituție. Față de toate aceste aspecte, Înalta Curte constată admisibilitatea cererii de revizuire întemeiate pe prevederile art. 21 din Legea nr. 554/2004, ceea ce va impune desființarea deciziei atacate în limitele acestui motiv de revizuire, cu rejudecarea recursului având în vedere normele de drept unional invocate prin prezenta cerere de revizuire. 6.2. Cu privire la admisibilitatea cererii de revizuire întemeiate pe dispozițiile art. 509 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. Pentru a se reține admisibilitatea unei cereri de revizuire întemeiate pe aceste dispoziții legale, trebuie stabilită a priori care este forma legii aplicabilă prezentei cauze, respectiv a articolului 513 alin. (4) din C. proc. civ. Astfel, anterior intrării în vigoare a Legii nr. 310/2018 din 17 decembrie 2018 pentru modificarea și completarea Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ., precum și pentru modificarea și completarea altor acte normative, art. 513 alin. (4) din C. proc. civ. prevedea următoarele: "(4) Dacă instanța încuviințează cererea de revizuire, ea va schimba, în tot sau în parte, hotărârea atacată, iar în cazul hotărârilor definitive potrivnice, ea va anula cea din urmă hotărâre. Se va face arătare de hotărârea dată în revizuire, în josul originalului hotărârii revizuite." Ulterior intrării în vigoare a acestei legi, articolul 513, alin. (4) a fost modificat și are următorul cuprins: "(4) Dacă instanța încuviințează cererea de revizuire, ea va schimba, în tot sau în parte, hotărârea atacată, iar în cazul hotărârilor potrivnice, ea va anula cea din urmă hotărâre și, după caz, va trimite cauza spre rejudecare atunci când s-a încălcat efectul pozitiv al autorității de lucru judecat." Decizia a cărei revizuire se solicită este pronunțată la data de 4 iunie 2020, iar hotărârile judecătorești în raport de care se invocă motivul de revizuire constând în contradictorialitate sunt pronunțate la 17.05.2017 și respectiv 20.06.2018. Având în vedere faptul că se atacă o decizie pronunțată ulterior intrării în vigoare a modificărilor aduse prin Legea nr. 310/2018, Înalta Curte apreciază că această formă este aplicabilă prezentei spețe. Din punct de vedere al condițiilor de admisibilitate, trebuie să fie îndeplinite în mod cumulativ următoarele condiții: - să fie vorba despre hotărâri definitive potrivnice, chiar dacă prin ele nu s-a rezolvat fondul cauzei; - hotărârile să fie pronunțate în aceeași pricină, deci să fi existat tripla identitate de elemente, iar în cazul efectului pozitiv al autorității de lucru judecat, se au în vedere și considerentele decisive și cele decizorii; - hotărârile să fie pronunțate în dosare diferite; - în al doilea dosar să nu se fi invocat excepția autorității de lucru judecat sau, dacă a fost ridicată, să nu se fi discutat această excepție; - să se ceară anularea celei de a doua hotărâri, care a fost pronunțată cu încălcarea autorității de lucru judecat. Faptic, în cauza ce face obiectul dosarului nr. x/2016, revizuenta a contestat acte administrativ fiscale similare cu cele din prezenta cauză, emise în aceeași perioadă de timp și care privesc cereri similare de rambursare a TVA, dar care, din cauza regulilor referitoare la competența materială a instanțelor în raport de criteriul valoric, s-au judecat de instanțe diferite. Or, prin identitatea de obiect, cauză și părți nu se are în vedere și situația unor litigii asimilare purtate între aceleași părți cu privire la pretenții având ca obiect cauză juridică similară, ci efectiv atacarea acelorași acte administrativ fiscale. Revenind la considerentele Deciziei nr. 45/2016 din 12 decembrie 2016 pronunțate de ICCJ-Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept și publicată în M.Of. nr. 386 din 23 mai 2017 (paragraful 76): "Cauza juridică a oricărei cereri de chemare în judecată este constituită din fundamentul faptic al raportului juridic dedus judecății și calificarea lui juridică, implicând temeiurile în drept aplicabile. În contenciosul administrativ, care are ca obiect anularea unui act administrativ, cauza juridică a cererii o constituie motivele de fapt, calificate prin prisma normelor juridice incidente, care constituie, împreună, argumentele de nelegalitate a actului administrativ." Or, cât timp cele două dosare priveau actele administrativ fiscale diferite, nu se poate reține că aveau aceeași cauză juridică, astfel că nu se poate invoca efectul pozitiv al considerentelor decizorii sau decisive dintr-o cauză în cealaltă. Ca urmare, nefiind îndeplinită această condiție, se constată inadmisibilitatea cererii de revizuire întemeiate pe dispozițiile art. 509 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. 6.3. Temeiul legal al soluției adoptate asupra cererii de revizuire Pentru aceste considerente, în temeiul art. 513 alin. (3) și (4) din C. proc. civ., Înalta Curte va admite cererea de revizuire, întemeiată pe dispozițiile art. 21 din Legea nr. 554/2004, va desființa Decizia nr. 2330 din 4 iunie 2020 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal pronunțată în dosarul nr. x/2016 și va dispune rejudecarea recursului la termenul din data de 16 noiembrie 2021, cu citarea părților. Având în vedere culpa procesuală a intimatei, o va obliga pe aceasta la plata către revizuenta A. a sumei de 3513,45 euro, în echivalent RON la data plății efective, conform facturii nr. x din 24.11.2020 emisă de B. și Asociații. În temeiul art. 513 alin. (3) și (4) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge cererea de revizuire întemeiată pe prevederile art. 509 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ca inadmisibilă.