ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 525/2021

Obiectul litigiului dedus judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 10.07.2020, sub nr. x/2020 pe rolul Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș, Administrația Finanțelor Publice a Județului Hunedoara, Serviciul Inspecție Persoane Juridice 1, suspendarea executării actelor administrativ fiscale constând în Decizia de impunere nr. x/16.03.2020 și Decizia privind modificarea bazei de impunere nr. x/16.03.2020, ambele emise de către Administrația Finanțelor Publice a Județului Hunedoara, Serviciul Inspecție Persoane Juridice 1, în baza Raportului de Inspecție Fiscală F-HD 97/16.03.2020 (Anexa 1), până la pronunțarea instanței de fond, întrucât prin această punere în executare i s-ar crea o pagubă iminentă, irecuperabilă, care ar falimenta societatea.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civile nr. 221 pronunțată în data de 12 august 2020, Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal a respins cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș - Administrația Finanțelor Publice a Județului Hunedoara - Serviciul Inspecție Persoane Juridice 1.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 221 din data de 12 august 2020 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței și pe fond suspendarea executării actelor administrative-fiscale contestate. În cuprinsul motivelor de recurs a susținut că: - sentința recurată a fost data cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 2 alin. (1) lit. t) și ș) și art. 14 din Legea nr. 554/2004, în sensul că instanța a calificat limitative motivele de temeiniciea cererii de suspendare care pot fi justifica existența unui caz bine justificat; Sub acest aspect a menționat că judecătorul fondului reținut eronat că doar anumite împrejurări pot fi invocate pentru a se îndeplini această condiție și a determina suspendarea, desi avea obligația de a analiza toate motivele invocate pentru a aprecia care dintre ele pot crea o îndoială serioasă. Mai mult, îndoielile și dubiile nu pot constitui o pronunțare pe fond, în măsura în care sunt reținute ca fiind existente, instanța de judecată fiind datoare a le expune în considerente pentru a justifica protecția acordată reclamantului împotriva executării actului administrativ, și nu pentru a dovedi nelegalitatea acestuia. - cu privire la jurispudența Înaltei Curți de Casație și Justiție menționează că, aceasta nu privește suspendarea actelor administrative-fiscale, ci a suspendării actelor administrative clasice, context în care nu are relevanță în cauză; - cu privire la deciziile de impunere susține că, în aprecierea situației de fapt, organul fiscal a ignorat cu desăvârșire probele depuse de reprezentanții societății, din care rezultă că sumele de bani respective reprezintă creditări societate acordate de asociatul administrator B.. - instanța de fond nu a observant că este eronat modul de determinare TVA de către organul de inspecție fiscală și reîncadrarea activității desfășurată de instructorii de fitness ca fiind activități dependente. Solicită a se observa că argumentele aduse de către Curtea de Apel Timișoara prin sentința recurată nu pot fi primate în aoplicarea corectă a dispozițiilor art. 14 din legea contenciosului administrativ, fiind incontestabil applicate eronat în cauză, deoarece permite inexistența unei măsuri provizorii de protecție a reclamantului în situațiile în care actul are șanse de a fi anulat după emiterea acestuia.

Apărări formulate în cauză Intimata-pârâtă a depus întâmpinare și, fără a invoca excepții, a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea ca legală a soluției instanței de fond.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererilor de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 18 septembrie 2020, s-a fixat termen de judecată la data de 2 februarie 2021, în ședință publică, cu citarea părților. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, pentru următoarele considerente: Recurenta-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ cu o cerere prin care a solicitat suspendarea executării actelor administrativ fiscale constând în Decizia de impunere nr. x/16.03.2020 și Decizia privind modificarea bazei de impunere nr. x/16.03.2020, ambele emise de către Administrația Finanțelor Publice a Județului Hunedoara, Serviciul Inspecție Persoane Juridice 1, în baza Raportului de Inspecție Fiscală F-HD 97/16.03.2020 (Anexa 1), până la pronunțarea instanței de fond, întrucât prin această punere în executare i s-ar crea o pagubă iminentă, irecuperabilă, care ar falimenta societatea. Prima instanță a respins cererea dedusă judecății reținând, în esență, că nu sunt îndeplinite condițiile impuse de dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv că nu este dovedit cazul bine justificat. Învestită cu soluționarea cererii de recurs, Înalta Curte va răspunde motivelor invocate. Criticile formulate de recurenta-reclamantă subsumate motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, sunt nefondate. Înalta Curte constată că potrivit acestui motiv, casarea unei hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța, deși a recurs la textele de lege aplicabile speței, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit. În cauza de față acest motiv nu este incident, având în vedere că interpretarea pe care prima instanță a dat-o dispozițiilor legale este corectă. Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004: "În cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond." Înalta Curte are în vedere împrejurarea că acțiunea privind suspendarea executării actului administrative fiscal se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor reclamantului (până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului), atunci când acestea sunt supuse unui risc iminent de vătămare, pentru a se evita exercitarea abuzivă a prerogativelor de care dispun autoritățile publice. Îndeplinirea celor două condiții, respectiv cazul bine justificat și iminența producerii unei pagube, este lăsată la aprecierea judecătorului, fiind verificată, în funcție de circumstanțele cauzei, printr-o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza argumentelor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, care trebuie să ofere indicii suficiente pentru răsturnarea prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube greu, sau imposibil de înlăturat, în ipoteza în care actul contestat ar fi anulat de instanța de judecată. Referitor la noțiunea de caz bine justificat, aceasta a fost definită prin dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ca fiind reprezentată de acele împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. Aparența de nelegalitate a unui act administrativ trebuie să rezulte din acele împrejurări de fapt sau de drept care se constituie în "indicii de nelegalitate" și care rezultă dintr-o simplă analiză prima facie, fără a presupune dovedirea unor motive de nelegalitate. În cazul de față, cercetând "aparența de legalitate" a actului ce formează obiectul litigiului, fără a intra în analiza fondului, întrucât ar excede obiectului prezentei cereri, Înalta Curte constată că în mod corect prima instanță a reținut că motivele invocate în susținerea existenței cazului bine justificat de recurenta-reclamantă privesc chiar esența acțiunii în anulare, precum și faptul că pentru a putea aprecia asupra acestor aspecte este necesară antamarea fondului litigiului, ceea ce nu este posibil în această etapă a procedurii, chiar și în situația în care cererea de suspendare a executării este depusă odată cu acțiunea în anulare, conform dispozițiilor art. 15 alin. (1) din Legea nr. 554/2004. Cu alte cuvinte, analizarea apărărilor formulate de recurenta-reclamantă în dovedirea cazului bine justificat antamează fondul cauzei, confundându-se practic cu acesta, ceea ce nu este permis în procedura de judecată sumară a unei cereri de suspendare a executării, întrucât cazul bine justificat nu se referă la critici de nelegalitate specifice acțiunii în anulare, ci la împrejurări legate de starea de fapt și de drept care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. În dreptul administrativ român operează, cu titlul de principiu, prezumția de legalitate a actelor administrative, care sunt executorii din oficiu, iar cele două condiții prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, prin sensul lor restrictiv imperativ, denotă caracterul de excepție al măsurii suspendării executării actului administrativ fiscal, presupunând dovedirea efectivă a unor împrejurări conexe regimului administrativ aplicabil, care să fie de natură a argumenta existența unui caz bine justificat și iminența producerii pagubei. Prin urmare, din analiza cererii de suspendare formulate de recurenta-reclamantă și a susținerilor acesteia reiterate în recurs, în acord cu cele reținute de instanța de fond, Înalta Curte constată că motivele de nelegalitate a actului contestat, invocate prin prezentul demers judiciar, vizează fondul cauzei și nu creează o puternică îndoială cu privire la legalitatea actului contestat. Trebuie precizat că argumentele invocate de reclamantă în susținerea cererii de suspendare și ulterior în recurs constituie apărări de fond, context în care instanța de suspendare nu poate verifica "nelegalitatea actelor atacate în raport cu obligațiile de plată stabilite în sarcina sa", "determinarea impozitului pe profit a fost greșit realizată de organul de inspecție fiscală care a apreciat eronat situația de fapt, ignorând ansamblul probator depus de către reprezentanții societății, luând în considerare în mod greșit declarația fostului manager C. și reținând nefiscalizarea unor sume încasate", "modul de determinare TVA de către organul de inspecție fiscală este eronat", "în mod eronat a reîncadrat organul de inspecție fiscală activitatea desfășurată de către instructorii de fitness în baza contractelor de prestări servicii încheiate cu societatea în activități dependente", " organul fiscal a ignorat cu desăvârșire probele depuse de reprezentanții societății, din care rezultă că sumele de bani respective reprezintă creditări societate acordate de asociatul administrator B.", etc. De asemenea, se constată a fi nefondate și susținerile recurentei vizând necesitatea unei analize de proporționalitate la dispunerea măsurii suspendării, în acord cu jurisprudența europeană, câtă vreme Recomandarea nr. R (89) 8 a Comitetului de Miniștri către Statele membre privind protecția provizorie acordată de instanță pe probleme administrative, adoptată de Comitetul de Miniștri la 13 septembrie 1989, a statuat că măsurile de protecție provizorii pot fi acordate în cazul în care executarea actului administrativ este susceptibilă de a provoca daune severe, care ar putea fi remediate cu dificultate și dacă există un caz prima-facie împotriva valabilității actului, or această din urmă ipoteză nu este conturată în speță, neexistând indicii cu privire la nelegalitatea actului administrativ. Referitor la condiția pagubei iminente, apreciată de către recurenta-reclamantă ca fiind îndeplinită prin faptul că suma reținută în sarcina sa depășește posibilitățile sale financiare, Înalta Curte constată că în mod corect a reținut prima instanță că, potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, condiția existenței unui caz bine justificat și condiția producerii unei pagube iminente trebuie îndeplinite cumulativ, astfel că, în lipsa unui caz bine justificat pentru suspendarea actului administrativ atacat, condiția producerii unei pagube iminente nu se mai impune a fi analizată. Contrar celor afirmate de către recurenta-reclamantă, aceeași concluzie, în sensul îndeplinirii cumulative a celor două condiții, se desprinde și din Recomandarea nr. R (89) 8 a Comitetului de Miniștri din 13 septembrie 1989, mai sus amintită, care face vorbire despre posibilitatea adoptării unor măsuri de protecție provizorii în măsura în care executarea actului administrativ este susceptibilă de a provoca anumite daune severe și dacă există un caz prima-facie împotriva valabilității actului, elemente care își găsesc reflectarea și în legislația internă, respectiv în art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și care au fost analizate în speța de față. Înalta Curte nu a luat în examinare și nu a analizat separat chestiunile invocate la judecata în recurs pentru că judecata în recurs este circumscrisă limitei efectului devolutiv determinat de ceea ce s-a supus judecății la prima instanță, așa cum se prevede în cuprinsul dispozițiilor art. 494 C. proc. civ. cu referire la art. 478 alin. (2) din același cod. Pentru considerentele expuse, constatând că soluția primei instanțe reflectă o corectă aplicare și interpretare a normelor legale, iar sentința recurată nu este afectată de nelegalitate, în temeiul dispozițiilor art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 221 din data de 12 august 2020 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.