ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2371/2022

Prin cererea înreguistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2018, reclamanta A., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația pentru Contribuabilii Mijlocii Constituită la nivelul Regiunii Ploiești - Activitatea de Inspecție Fiscală și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de administrare a Marilor Contribuabili, a solicitat:

Prin sentința nr. 790 din 4 martie 2019, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili și a respins acțiunea formulată în contradictoriu cu aceasta ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă, a respins în rest acțiunea, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare fiscală - Direcția Generală Regional a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația pentru Contribuabilii Mijlocii Constituită la nivelul Regiunii Ploiești - Activitatea de Inspecție Fiscală și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de administrare a Marilor Contribuabili, ca neîntemeiată.

Împotriva acestei sentinței a formulat recurs reclamanta, cu invocarea motivelor de casare prevăzute de dispozițiile art. 488 pct. 6) și 8) din C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței recurate, reiudecarea cauzei în fond, admiterea acțiunii și, în consecință: în principal, să se constate nulitatea, în parte, a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/29.12.2017, emisă de Agenția Națională de Administrare fiscală - Direcția Generală Regional a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația pentru Contribuabilii Mijlocii Constituită la nivelul Regiunii Ploiești pentru obligațiile fiscale principale în cuantum total de 20.260.097,67 RON, din care suma de 7.128.957,86 RON stabilită suplimentar cu titlu de impozit pe profit, suma de 13.131.139,81 RON stabilită suplimentar cu titlu de taxă pe valoarea adăugată, precum și pentru obligațiile fiscale accesorii aferente acestora; în subsidiar, în cazul respingerii petitului principal, obligarea pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de administrare a Marilor Contribuabili să soluționeze, în condițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală, cererea de constatare a nulității parțiale a deciziei de impunere, înregistrată la această instituție sub nr. x/15.02.2018.

În motivarea recursului, recurenta reclamantă a prezentat circumstanțele cauzei, faptul că, urmare a unei expertize extrajudiciare, din care a constatat că decizia de impunere este afectată de o gravă și evidentă eroare, a formulat și o cerere pentru anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x din 29.12.2017, în condițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală, înregistrată sub nr. x/15.02.2018 la Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de administrare a Marilor Contribuabili, prin care a solicitat să se constate nulitatea, în parte, pentru gravă și evidentă eroare, a Deciziei de impunere nr. x/29.12.2017, pentru obligațiile fiscale principale în cuantum total de 20.260.097,67 RON, și, întrucât cererea nr. x/15.02.2018 nu a fost soluționată, la 1 octombrie 2018 a investit instanța cu cererea de chemare în judecată.

A subliniat că, după emiterea Deciziei de impunere nr. x din 29.12.2017 și a Deciziei nr. 334/03.07.2018 privind soluționarea contestației, între reclamantă și organele fiscale au fost înregistrate două procese, dosarul nr. x/2018, având ca obiect anularea în totalitate a Deciziei nr. 334/03.07.2018 privind soluționarea contestației și obligarea pârâtei să soluționeze pe fond contestația împotriva Deciziei de impunere nr. x din 29.12.2017, pârâtă fiind Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, și prezentul dosar.

A subliniat că prin sentința recurată nu a fost soluționată acțiunea în contencios fiscal împotriva Deciziei de impunere nr. x/29.12.2017 și nici împotriva Deciziei nr. 334/03.07.2018 privind soluționarea contestației, în contradictoriu cu emitentele celor două acte administrative-fîscale. A fost soluționată, în contradictoriu cu alt organ fiscal, Direcția Generală de administrare a Marilor Contribuabili, cererea care viza anularea parțiala pentru gravă și evidentă eroare a deciziei de impunere, temeiul de drept al cererii fiind art. 49 din Codul de procedură fiscală, iar nu art. 281 alin. (2) din același Cod, care a fost invocat ca temei de drept în Dosarul nr. x/2018.

Cu privire la motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 6) din C. proc. civ., a arătat că din conținutul considerentelor sentinței recurate rezultă că sentința fie nu cuprinde motivele, fie cuprinde motive contradictorii și străine de natura cauzei. În ceea ce privește excepția lipsei calității procesuale pasive. admisă de către instanță, motivarea este aceea că, pe de o parte, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili nu este emitenta vreunuia dintre actele contestate (se înțelege că ar fi vorba despre decizia de impunere ori raportul de inspecție fiscală), iar pe de altă parte, că nu are competența legală de a soluționa calea administrativă de atac raportat la suma contestată, având în vedere dispozițiile art. 272 din Codul de procedură fiscală. Or, din conținutul cererii de chemare în judecată rezultă cu claritate că se solicită, în temeiul dispozițiilor art. 49 din Codul de procedură fiscală, în principal, anularea deciziei de impunere pentru gravă și evidentă eroare sau, în subsidiar, obligarea Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili să soluționeze cererea nr. x/15.02.2018 care i-a fost adresată, pentru constatarea nulității parțiale a deciziei de impunere, în condițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală.

Prin acțiunea introductivă nu este atacată decizia de impunere decât sub aspectul gravei și evidentei erori, dovedită cu raportul de expertiză extrajudiciară, nu este atacată decizia privind soluționarea contestației și nu se solicită obligarea Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili să soluționeze contestația împotriva deciziei de impunere. Prin urmare, considerentele sentinței pentru care a fost admisă excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili sunt străine de natura cauzei.

Aceleași considerente, a arătat recurenta, vin în contradicție cu cele potrivit cărora "Curtea subliniază că temeiul acțiunii, așa cum a arătat reclamanta, îl reprezintă dispozițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală, societatea verificată susținând că la baza emiterii actelor fiscala a stat o eroare gravă șl evidentă, aptă să atragă nulitatea acestora". Fie a formulat o cerere către Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili pentru constatarea unei grave și evidente erori, în temeiul dispozițiilor art. 49 din Codul de procedură fiscală, așa cum subliniază instanța fondului, cerere care nu a fost soluționată în termenul legal, motiv pentru care a sesizat instanța, fie se discută despre o decizie privind soluționarea contestației, la care se referă art. 272 din Codul de procedură fiscală. Precizează că acțiunea cu care a fost investită instanța nu privește contestația împotriva deciziei de impunere sau decizia privind soluționarea contestației. Nu există nici o motivare referitoare la faptul că, deși subliniază că a fost investită cu o acțiune care privește cererea întemeiată pe dispozițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală, instanța motivează sentința prin trimiterea la art. 272 din cod și Ia celelalte prevederi care reglementează soluționarea contestației împotriva deciziei de impunere.

În continuare, recurenta a arătat că instanța a respins ca neîntemeiat petitul privind anularea deciziei de impunere pentru gravă și evidentă eroare, un prim considerent vizează faptul că solicitarea reclamantei de a fi încuviințată administrarea probei cu expertiza a fost respinsă, deoarece instanța a apreciat că nu a fost propusă în condiții procedurale, întrucât în cererea de chemare în judecată, prin care a fost solicitată proba, nu au fost menționate și obiectivele propuse pentru expertiză, sens în care invocă opiniile exprimate în doctrină și jurisprudență potrivit cărora faptul că reclamanta nu a indicat chiar în cererea de chemare în judecată obiectivele propuse pentru expertiză nu obligă la respingerea probei, astfel că soluția respingerii solicitării de a se administra proba cu expertiză judiciară este greșită.

Instanța a apreciat că nu a fost dovedit caracterul evident al erorii din decizia de impunere, deoarece proba cu expertiza judiciară a fost respinsă, însă, pe altă parte, concluzionează că "înscrisurile produse în dosar, deși s-ar putea susține că pot conferi operațiunilor comerciale un aspect de legalitate aparentă, nu sunt suficiente pentru a concluziona că organul fiscal a săvârșit o eroare evidentă", iar la dosarul cauzei a fost depus un raport de expertiză extrajudiciară, în care sunt indicate gravele și evidentele erori care justifică soluția constatării nulității deciziei de impunere. Fără o motivare corespunzătoare, instanța nu a procedat la analiza înscrisului menționat, în privința gravei și evidentei erori (de calcul) reținând că "ceea ce dorește reclamanta să fie încadrată în această categorie este însăși eșafodajul care a stat la baza emiteri deciziei contestate, respectiv faptul că o parte din operațiunile comerciale desfășurate de societate au caracter fictiv. Reținând acest aspect, precum și faptul că în legătură cu achizițiile desfășurate au fost sesizate organele penale, Curtea nu achiesează la teza probatorie promovată de reclamantă", considerente care nu au legătură cu natura cauzei. Considerentele sentinței care privesc caracterul fictiv al operațiunilor vizate de inspecția fiscală, plângerea penală și celelalte sunt străine de natura cauzei și vin în contradicție cu cele reținute de către instanță în sensul că temeiul de drept al acțiunii este reprezentat de dispozițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală.

În privința petitului privind obligarea Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili să soluționeze cererea nr. x/15.02.2018 de constatare a nulității parțiale a deciziei de impunere, în condițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală, motivarea sentinței atacate este, de asemenea, străină de natura cauzei, instanța reținând, pe de o parte, că a fost formulată sesizarea penală nr. 4981/26.09.2013, iar "structura de specialitate învestită cu soluționarea contestației administrative, poate suspenda prin decizie motivată soluționarea cauzei", potrivit dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, iar pe de altă parte, că nu sunt argumente care să justifice faptul că Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a emis nelegal sau netemeinic Decizia nr. 334/3.07.2018, prin care a dispus suspendarea soluționării contestației până la soluționarea cauzei penale. Instanța nu a fost investită să analizeze legalitatea și temeinicia Deciziei nr. 334/3.07.2018, această cerere privește altă cauză, dosarul nr. x/2018, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor nu este parte în dosar.

În opinia sa, aprecierile generice, contradictorii și străine de natura cauzei ale instanței nu corespund scopului motivării hotărârii judecătorești, echivalând în fept cu o nemotivare, jurisprudența stabilind că motivarea sumară și confuză echivalează deopotrivă cu o nemotivare.

Cu privire la motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 din C. proc. civ., recurenta a arătat că sentința este pronunțată cu încălcarea dispozițiilor art. 49 și ale art. 268 - 281 din Codul de procedură fiscală, întrucât Codul de procedură fiscală reglementează, prin dispozițiile legale citate, două proceduri distincte, cea privind constatarea nulității deciziei de impunere pentru gravă și evidentă eroare (art. 49), respectiv contestația împotriva deciziei de impunere (art. 268 - 281). Instanța fondului a nesocotit dispozițiile legale respective, aplicând greșit normele referitoare la soluționarea contestației împotriva deciziei de impunere, când, de fapt, era investită cu o acțiune care privea constatarea nulității actului administrativ fiscal pentru gravă și evidentă eroare.

Cu privire la fondul cauzei, recurenta a solicitat, potrivit dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, rejudecarea în fond, solicitând să fie avute în vedere argumentele prezentate în acțiunea introductivă, pe care le susține în totalitate.

Intimata pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Examinând sentința recurată prin prisma motivelor de recurs invocate, Înalta Curte constată următoarele:

Prin Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/29.12.2017, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Ploiești, au fost stabilite în sarcina reclamantei A. S.R.L. obligații fiscale suplimentare în cuantum total de 74.646.262 RON, din care: suma de 12.294.249 RON cu titlu de impozit pe profit pentru perioada 01.01.2010-30.06.2013; suma de 4.942.267 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere aferente obligațiilor principale constând în impozit pe profit, calculate pentru perioada 26.04.2010-31.12.2015; suma de 1.844.138 RON cu titlu de penalități de întârziere aferente obligațiilor principale constând în impozit pe profit, calculate pentru perioada 26.04.2010-31.12.2015; suma de 32.552.895 RON cu titlu de TVA calculată pentru perioada 01.01.2010-31.07.2013; suma de 13.091.688 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere aferente obligațiilor principale constând în TVA, calculate pentru perioada 25.02.2010-31.12.2015; suma de 9.921.025 RON cu titlu de penalități de întârziere aferente obligațiilor principale constând în TVA, calculate pentru perioada 25.02.2010-31.12.2015.

Anterior sesizării instanței de fond cu cererea de chemare în judecată, la data de 15.02.2018, reclamanta A. S.R.L. s-a adresat pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de administrare a Marilor Contribuabil cu cererea înregistrată sub nr. x/15.02.2018, prin care a solicitat să se constate "nulitatea, în parte" a Deciziei de impunere nr. x din 29.12.2017, pentru gravă și evidentă eroare, pentru obligațiile fiscale principale în cuantum total de 20.260.097,67 RON, din care 7.128.957,86 RON impozit pe profit și 13.131.139,81 RON TVA, precum și pentru obligațiile fiscale accesorii aferente acestora. Au fost invocate dispozițiile art. 49 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Examinând motivele de recurs, Înalta Curte constată că susținerea recurentei privind respingerea greșită a solicitării de a se administra proba cu expertiză judiciară se circumscrie motivului de casare prevăzut de art. 488 pct. 5) din C. proc. civ. și este corectă din perspectiva faptului că instanța de fond a reținut că proba cu expertiză nu a fost propusă în condițiile prevăzute de C. proc. civ., care implică în mod necesar depunerea odată cu cererea de chemare în judecată a obiectivelor raportului de expertiză. Din perspectiva utilității, concludenței și pertinenței probelor solicitate, revine instanței de fond să aprecieze asupra acestora, însă, în condițiile în care proba cu expertiză a fost solicitată prin cererea de chemare în judecată, art. 194 din C. proc. civ. nu prevede, în ceea ce privește cuprinsul cererii de chemare în judecată, indicarea acestor obiective, iar art. 331 alin. (2) din C. proc. civ. prevede că obiectivele sunt stabilite prin încheierea de numire a expertului, în lipsa unor dispoziții care să impună includerea în cererea de chemare în judecată a acestora, obiectivele expertizei pot fi indicate și la momentul la care se pun în discuție și se încuviințează probele propuse.

Motivele de recurs invocate de recurentă circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., "hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei", sunt fondate.

Obligația instanței de a motiva hotărârea adoptată, reglementată de dispozițiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere examinarea cererii de chemare în judecată în raport de obiectul acesteia și temeiul juridic invocat, analiza argumentelor relevante invocate de părți, expunerea raționamentului juridic care a determinat convingerea judecătorului pentru soluția pronunțată, astfel încât să permită exercitarea controlului judiciar.

Înalta Curte reține că împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/29.12.2017, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regional a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația pentru Contribuabilii Mijlocii Constituită la nivelul Regiunii Ploiești - Activitatea de Inspecție Fiscală, reclamanta a formulat, în conformitate cu dispozițiile art. 268 și urm. din Codul de procedură fiscală, contestație administrativă, înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală sub nr. x/12.02.2018.

Prin Decizia nr. 334/03.07.2018 privind soluționarea contestației, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală a dispus suspendarea soluționării contestației, în temeiul dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, până la soluționarea cauzei penale ce privește sesizarea penală nr. 4981/26.09.2013.

Împotriva acestei decizii reclamanta a formulat acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2018, prin care a solicitat, în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, anularea Deciziei nr. 334/03.07.2018 și obligarea pârâtei să soluționeze pe fond contestația înregistrată sub nr. x/12.02.2018. Acțiunea a fost respinsă ca neîntemeiată prin sentința nr. 2539 din 18 noiembrie 2019, împotriva acesteia reclamanta a formulat recurs, care se află pe rolul Înaltei Curți de Casație și Justiție, cu termen de judecată la data de 21.09.2022.

În prezenta cauză, reclamanta a invocat refuzul nejustificat de soluționare a cererii pe care a adresat-o, anterior sesizării instanței, pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în calitate de "organ fiscal competent", a invocat dispozițiile art. 49 alin. (1) lit. c) din Codul de procedură fiscală, potrivit cărora "(1) Actul administrativ fiscal este nul în oricare din următoarele situații: (...) c) este afectat de o gravă și evidentă eroare. Actul administrativ fiscal este afectat de o gravă și evidentă eroare atunci când cauzele care au stat la baza emiterii acestuia sunt atât de viciate încât, dacă acestea ar fi fost înlăturate anterior sau concomitent emiterii actului, ar fi determinat neemiterea sa", și alin. (2), care prevăd că "(2) Nulitatea se poate constata de organul fiscal competent sau de organul de soluționare a contestației, la cerere sau din oficiu. În situația în care nulitatea se constată de organul fiscal competent, acesta emite o decizie ce se comunică contribuabilului/plătitorului".

Reclamanta a invocat prin cererea de chemare în judecată faptul că nulitatea este supusă unei constatări a organului fiscal competent sau a celui de soluționare a contestației, la cererea contribuabilului sau din oficiu, și a menționat că s-a adresat acestei pârâte întrucât avea competența de administrare a reclamantei, în calitate de mare contribuabil, în temeiul O.P.A.N.A.F. nr. 3609 din 15 decembrie 2016, cererea de constatare a nulității deciziei de impunere întemeiată pe dispozițiile art. 49 alin. (1) lit. c) din Codul de procedură fiscală fiind de competența organului fiscal competent, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

A invocat art. 8 alin. (1) teza a doua din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, care prevede că "se poate adresa instanței de contencios administrativ și cel care se consideră vătămat într-un drept sau interes legitim al său prin nesoluționarea în termen sau prin refuzul nejustificat de soluționare a unei cereri", faptul că, în cazul actelor administrative asimilate definite de art. 2 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, în situația de nesoluționare în termen a cererii formulate pe cale administrativă sau de refuz nejustificat de soluționare a cererii, contribuabilul are dreptul să solicite analiza pe fond a cauzei sale de către instanța judecătorească competentă, întrucât dispozițiile art. 18 alin. (1), coroborat cu art. 8 alin. (1) și art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 consacră un contencios de plină jurisdicție.

Instanța de fond a analizat excepția lipsei calității procesuale pasive a Agenției Naționale de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a apreciat că este întemeiată, a admis-o și a respins acțiunea formulată în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

A reținut, pe de o parte, că aceasta nu este emitentul vreunuia dintre actele contestate, iar pe de altă parte că, din cuprinsul dispozițiilor art. 272 din Codul de procedură fiscală, raportat la suma contestată, rezultă că aceasta nu are competența legală de a soluționa calea administrativă de atac.

În continuare, a analizat capătul principal de cerere, reținând că temeiul acțiunii este reprezentat de dispozițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală, și a constatat că «ceea ce dorește reclamanta să fie încadrată în această categorie este însăși eșafodajul care a stat la baza emiteri deciziei contestate, respectiv faptul că o parte din operațiunile comerciale desfășurate de societate au caracter fictiv», că «în legătură cu achizițiile desfășurate au fost sesizate organele penale», eroarea trebuie să fie evidentă, iar din cuprinsul deciziei rezultă că «societățile implicate în achizițiile efectuate de reclamantă au comportamentul unor societăți "fantomă" sau sunt verigi ale unui lanț de comercializare fraudulos, fiind incluse într-o schemă de tip "Carusel" ».

A analizat, apoi, capătul subsidiar de cerere, formulat împotriva pârâtei Agenției Naționale de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a reținut că prin sesizarea penală nr. 4981/26.09.2013 s-a solicitat organelor de urmărire penală stabilirea existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale vreunei infracțiuni prevăzute de Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, că, învestită cu soluționarea contestației, potrivit dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a emis Decizia nr. 334/3.07.2018, dispunând suspendarea soluționării contestației până la soluționarea cauzei penale, astfel că «nu găsește motive și nici reclamanta nu a furnizat argumente care să permită instanței să se îndepărteze de la o astfel de măsură, motiv pentru care si acest capăt de cerere va fi respins».

Considerentele sentinței sunt contradictorii, întrucât nu rezultă dacă, în opinia instanței de fond, constatarea nulității actului administrativ fiscal, reglementată de art. 49 din Codul de procedură fiscală, se realizează într-o procedură distinctă de cea a contestației administrative reglementate de art. 268 din Codul de procedură fiscală, situație în care considerentele din finalul motivării, referitoare la suspendarea contestației administrative potrivit dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, sunt străine de natura litigiului, sau, dimpotrivă, art. 49 din Codul de procedură fiscală trebuie coroborat cu prevederile din Titlul VIII din același act normativ, referitoare la contestația administrativă, în sensul că partea interesată poate solicita constatarea nulității actului administrativ fiscal în cadrul contestației administrative reglementate de art. 268 și urm. din Codul de procedură fiscală, situație în care analiza pe fond pe care prima instanță o face primului capăt de cerere, în prezenta cauză, care se desfășoară în paralel cu procedura contestației administrative, ar fi lipsită de fundament legal.

De asemenea, hotărârea atacată este contradictorie și în ceea ce privește modul de soluționare a acțiunii formulate în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

S-a reținut că este întemeiată excepția lipsei calității procesuale pasive a Agenției Naționale de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, astfel că s-a respins acțiunea formulată în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Cu toate acestea, a fost respinsă acțiunea ca neîntemeiată, în contradictoriu inclusiv cu această pârâtă, în considerente fiind analizat capătul de cerere subsidiar, prin care s-a solicitat obligarea acestei pârâte să soluționeze, în condițiile art. 49 din Codul de procedură fiscală, cererea de constatare a nulității partiale a Deciziei de impunere nr. x/29.12.2017, înregistrată la această pârâtă sub nr. x/15.02.2018, la soluționarea cererii de constatare a nulității parțiale a Deciziei de impunere nr. x/29.12.2017.

Controlul de legalitate impus de motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 6) din C. proc. civ., având în vedere cele reținute anterior, conduce la concluzia că raționamentul juridic expus de instanța de fond cuprinde motive contradictorii.

În aceste condiții, deși, aparent, a fost soluționată cererea de chemare în judecată, considerentele sentinței sunt contradictorii, astfel că analiza instanței de fond este pur formală, fără a fi stabilit cadrul procesual determinat de obiectul și cauza cererii de chemare în judecată, părțile în litigiu, și fără a fi examinată, în raport de acestea, cererea dedusă judecății.

Având în vedere considerentele contradictorii și, pe cale de consecință, soluționarea cauzei în lipsa unei analize efective a cererii de chemare în judecată, astfel cum a fost formulată, Înalta Curte constată că este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 6) din C. proc. civ. și se impune, în baza dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, casarea sentinței pronunțate fără judecarea fondului, cu trimitere spre rejudecare instanței de fond.

În ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8) din C. proc. civ., considerentele expuse anterior, privind motivele contradictorii din sentința recurată, care impun casarea cu trimitere spre rejudecare, nu permit efectuarea controlului judiciar din perspectiva susținerilor referitoare la încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Pentru considerentele expuse, în baza dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ și art. 497 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința recurată și va trimite cauza pentru rejudecare instanței de fond.