ÎCCJ, Secția penală

Deliberând asupra recursului în casație formulat, în baza actelor și lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin sentința penală nr. 26/28.03.2019 a Tribunalului Sălaj, pronunțată în dosar nr. x/2017, în baza art. 5 C. pen. raportat la criteriul aprecierii globale statuat prin Decizia Curții Constituționale nr. 265 din data de 6 mai 2014, s-a stabilit lege penală mai favorabilă inculpatului A. legea în vigoare la data săvârșirii faptelor, respectiv vechiul C. pen. și Legea nr. 241/2005 în forma în vigoare la data de 31.12.2010, iar ca urmare în baza art. 386 C. proc. pen. a fost schimbată încadrarea juridică a faptei reținute în sarcina inculpatului A. din infracțiunea de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) Noul C. pen. și art. 5 Noul C. pen. în infracțiunea de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 (forma în vigoare la data de 31.12.2010) cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. 1969 și art. 5 Noul C. pen.

În baza art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. 1969 și a art. 5 Noul C. pen., a fost condamnat inculpatul A., la pedeapsa de 2 (doi) ani închisoare pentru comiterea infracțiunii de evaziune fiscală în formă continuată (36 acte materiale).

În baza art. 65 raportat la art. 53 pct. 2 lit. a) și art. 64 C. pen. 1969 s-a aplicat inculpatului alături de pedeapsa principală a închisorii pedeapsa complementară a interzicerii drepturilor prevăzute la art. 64 lit. a) teza a II-a și lit. b) C. pen. 1969, pe o perioadă de 2 ani, de la data executării sau considerării ca executată a pedepsei principale a închisorii.

În baza art. 71 alin. (1) C. pen. 1969 s-a interzis inculpatului ca pedeapsă accesorie drepturile prevăzute de art. 64 lit. a) teza a II-a și lit. b) C. pen. 1969, de la data rămânerii definitive a prezentei sentințe și până la executarea sau considerarea ca executată a pedepsei închisorii.

În baza art. 81 alin. (1) C. pen. 1969 cu aplicarea art. 5 C. pen. s-a dispus suspendarea condiționată a executării pedepsei de 2 ani închisoare aplicată inculpatului pe o durată de 4 ani, care constituie termen de încercare pentru inculpat, stabilit în condițiile art. 82 C. pen. 1969.

În baza art. 71 alin. (5) C. pen. 1969, pe durata suspendării condiționate a executării pedepsei închisorii s-a suspendat și executarea pedepselor accesorii prevăzute de art. 64 lit. a) teza a II-a și lit. b) C. pen. 1969.

S-a luat act că ANAF - Direcția Generală Regională Cluj-Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sălaj nu s-a constituit parte civilă în cauză, iar prejudiciul produs prin săvârșirea infracțiunii este integral recuperat.

În baza art. 404 alin. (2) C. proc. pen., s-a atras atenția inculpatului asupra prevederilor art. 83 C. pen. 1969 privind revocarea beneficiului suspendării condiționate, în cazul comiterii de noi infracțiuni în cursul termenului de încercare.

În baza art. 13 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, o copie a dispozitivului prezentei sentințe penale, după rămânerea definitivă, se va comunica Oficiului Național al Registrului Comerțului pentru a face mențiunile corespunzătoare în registrul comerțului.

În baza art. 404 alin. (4) lit. g) raportat la art. 25 alin. (3) C. proc. pen. s-a dispus desființarea în totalitate a 6864 bonuri fiscale ce evidențiază operațiuni fictive, depuse în original la dosarul cauzei: f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, fila x, f. x, f. x.

Împotriva acestei hotărâri a formulat apel inculpatul A. solicitând desființarea sentinței penale atacate și rejudecarea cauzei de către Tribunalul Sălaj, având în vedere incidența unuia dintre cazurile de nulitate absolută și anume cel prevăzut de art. 281 alin. (1) lit. c) C. proc. pen., nefiind respectată condiția publicității ședinței de judecată în care s-a pronunțat hotărârea conform art. 405 C. proc. pen. în subsidiar desființarea sentinței apelate și să se dispună rejudecarea cauzei de către Tribunalul Sălaj, ținând seama de faptul ca s-a încălcat dreptul la un proces echitabil, hotărârea instanței de fond fiind nemotivată; admiterea apelului, desființarea sentinței primei instanțe ca fiind netemeinică și nelegală, iar prin noua hotărâre să se dispună achitarea inculpatului; înlăturarea dispozițiilor privind soluționarea cauzei pe latura civilă a cauzei.

Prin decizia penală nr. 1499/A din 28 decembrie 2020 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția penală și de minori în dosarul nr. x/2017, în temeiul art. 421 pct. 1 lit. b) din C. proc. pen. s-a respins ca nefondat apelul declarat de către inculpatul A. împotriva sentinței penale nr. 26 din 28.03.2019 a Tribunalului Sălaj.

Pentru a decide astfel, instanța de apel, verificând hotărârea atacată, în baza actelor și lucrărilor dosarului, atât prin prisma motivelor invocat câte și a dispozițiilor art. 417 și ale art. 420 alin. (8) C. proc. pen., a reținut, printre altele, următoarele considerente:

A. Cu privire la infracțiunea de evaziune fiscală

Reținând cele anterior menționate, instanța de control judiciar a constatat că prin rechizitoriul emis la data de 22.05.2017 în dosarul penal nr. x/2016 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Sălaj, inculpatul A. a fost trimis în judecată pentru că în perioada 2008 - 2010 ar fi înregistrat în contabilitate un număr de 6864 de bonuri fiscale reprezentând alimentări de carburanți care nu reflectă realitatea, cauzând un prejudiciu bugetului de stat.

Drept urmare, curtea de apel a constatat că întreaga construcție a dosarului penal a gravitat în jurul acestor înregistrări de combustibil, nefiind contestată activitatea de transport derulată de societatea S.C. B. S.R.L., nici traseele/distanțele/kilometri parcurse/efectuați de autovehiculele acestei societăți, nici modalitatea de înregistrare în contabilitate a kilometrilor parcurși de fiecare autovehicul, a stabilirii sau a respectării normei de consum, nici măcar modul de stabilire a combustibilului necesar pentru efectuarea deplasărilor.

În acest context, s-a reținut că toate apărările inculpatului tind să îndepărteze organele judiciare de acuzația formulată în cauză, iar explicațiile oferite (potrivit cărora ar fi existat cazuri în care un anume autovehicul al societății ar fi alimentat de mai multe ori în aceeași zi sau în care toate vehiculele firmei ar fi alimentat din aceeași benzinărie într-o singură zi sau plata s-a făcut numerar datorită nefuncționării caselor de marcat între orele 0000 - 0200) rămân la nivel declarativ, nefiind probate în fapt sau sunt pur și simplu contrare realității și logicii (aproape toate bonurile fiscale care fac obiectul prezentului dosar penal sunt emise în afara intervalului de timp 0000 - 0200, iar dacă casele de marcat nu sunt funcționale înseamnă că nu pot emite nici bonuri fiscale, nici nu se poate efectua plata cu cardul - ceea ce nu este cazul în prezentul dosar. Simpla depunere a unei adrese din care rezultă că din evidența S.C. Construcții Bihor S.A. ar rezulta existența unui contract de comodat potrivit căruia S.C. B. S.R.L. ar fi avut dreptul să parcheze autovehiculele pe terenul situat în sat Borș nr. 155/D nu probează faptul că aceste autovehicule au fost parcate pe respectivul teren, mai cu seamă că respectivul contract de comodat nu a fost depus la dosar. Nici afirmațiile potrivit cărora șoferii ar fi plătit deseori cu numerar (deși aveau câte un card emis pe numele firmei pentru plățile efectuate pentru achiziționarea combustibilului) datorită lipsei lichidităților nu sunt susținute prin probe, respectiv prin întocmirea de documente justificative din punct de vedere contabil privind avansarea numerarului din casă (ordine de deplasare, decont de cheltuieli).

Așadar, s-a constatat că este adevărat că S.C. B. S.R.L. are o anumită vechime în activitatea prestată, că și-a îndeplinit obligațiile fiscale declarate și stabilite în baza acestor declarații către bugetul general consolidat al statului, achitând constant sume deloc de neglijat, însă aceste aspecte au fost avute în vedere de instanța de fond la individualizarea sancțiunii aplicate inculpatului, după ce a reținut că acuzația este întemeiată.

Contrar apărărilor formulate de inculpat, instanța de fond a ținut cont de modalitatea în care societatea a înțeles să-și țină evidențele contabile (gestiune comună versus centre de profit), aspect mai mult decât evident în urma reținerii a 36 de acte materiale și nu a 6864 - conform acuzației formulate. Pentru aceasta, a constatat că din declarațiile inculpatului, ale martorei C. și ale celorlalți angajați, inclusiv din înscrisurile depuse la dosar rezultă că bonurile erau evidențiate într-un centralizator în care era trecută cantitatea de combustibil pretins achiziționată, valoarea fiecărui bon în parte și TVA-ul aferent fiecăruia. Valorile rezultate erau cumulate, iar cantitatea adunată era trecută în evidențele contabile în contul de stocuri. În continuare, erau centralizate foile de parcurs, erau calculați kilometri parcurși, consumul de motorină, după care se întocmea bon de consum pentru consumul lunar. Toate aceste calcule erau realizate o dată pe lună pentru tot parcul auto și nu pentru fiecare mașină în parte.

Prin urmare s-a apreciat că această modalitate de ținere a evidenței contabile a fost folosită tocmai pentru a îngreuna descoperirea faptei de înregistrare în evidențele contabile a unor operațiuni care nu au corespondent în realitate (pretinsa aprovizionare cu combustibil în baza celor 6864 bonuri fiscale), din modul de evidențiere a stocurilor și de calcul a kilometrilor echivalenți neavând cum să rezulte diferențe semnificative între cele două (înregistrarea achiziției de carburanți și eliberarea bonului de consum făcându-se simultan, deși achizițiile trebuiau înregistrate în ordinea realizării lor).

Totodată s-a notat și faptul că este adevărat că modul de ținere a contabilității ca și gestiune comună era prevăzut de normele legale de la acel moment, însă nu mai puțin real este că tot el a favorizat comiterea prezentei fapte. Astfel, înregistrarea consumului de carburant ca o gestiune comună (rezervorul din bază și fiecare rezervor individual al fiecărei mașini) demonstrează evitarea identificării pe fiecare mașină a consumurilor legate de cursa de transport desfășurată. Legea nu permite această situație pentru o firmă care desfășura activitate de transport de genul celei practicate de S.C. B. S.R.L.. Transferul unei cantități de motorină dintr-un rezervor de mașină în altul trebuia consemnat prin intermediul rezervorului din bază, ca stornare a bonului de consum de la mașina din a cărei rezervor se scoate motorină, încărcarea cu cantitatea respectivă a rezervorului din bază și apoi înregistrat un bon de consum pentru mașina în al cărei rezervor se descarcă respectiva cantitate de motorină.

Având în vedere că S.C. B. S.R.L. deținea un număr de 20 de autovehicule care prestau activități economice nerepetitive și neregulate, acestea fiind utilizate exclusiv în scopul activității economice s-a constatat în raportul de expertiză realizat în cursul fazei de judecată a apelului că aceasta se încadrează la societăți mari de transport, situație în care evidența contabilă trebuia ținută separat, având buget propriu de cheltuieli pentru fiecare mașină, conform OMFP 1826/2003. Foile de parcurs - reglementate prin H.G. nr. 1391/2006 și prin OMT nr. 1892/2006 - trebuiau înregistrate în FAZ (fișa activității zilnice) care se întocmește lunar și care pe lângă consumul de carburant conține și cheltuieli cu uleiul de motor, cu lichidele (antigel, lichid de frână, lichid de spălat parbrizul etc.), cu piesele de schimb etc, conform dispozițiilor Legii nr. 82/1991 și ale OMFP nr. 3512/2008. La aceste cheltuieli se adaugă amortizarea pe fiecare autovehicul în parte în funcție de rata de amortizare stabilită, așa încât fiecare mașină devine un centru de calcul al profitului (art. 51 alin. (1) și (2), art. 52 alin. (1), (2) și (3) din Reglementările contabile aprobate prin OMFP nr. 3055/2009), în funcție de cheltuielile cu cursele desfășurate în luna respectivă, rezultatul financiar al exploatării nefiind transmisibil de la o mașină la alta, el justificând activitatea mașinii din luna respectivă.

Conform dispozițiilor art. 1 alin. (2) ale Ordinului nr. 1714/2005 privind aplicarea H.G. nr. 831/1997 "Bonurile fiscale emise de aparatele de marcat electronice fiscale vor fi folosite începând cu data de 1 ianuarie 2006 numai ca documente de înregistrare a plăților în Registrul de casă. Fac excepție bonurile fiscale emise conform Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 28/1999 privind obligația agenților economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, republicată, utilizate pentru justificarea taxei pe valoarea adăugată, aferentă carburanților auto achiziționați în vederea desfășurării activității și pentru înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor cu aceste achiziții, dacă sunt ștampilate și au înscrise denumirea cumpărătorului și numărul de înmatriculare al autovehiculului".

Prevederile art. 1 alin. (3) ale aceluiași Ordin menționează că "Pentru înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor, agenții economici vor solicita furnizorilor de bunuri sau de servicii să emită factura fiscală în conformitate cu prevederile art. 155 alin. (9) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, factura, alte documente specifice aprobate prin ordine ale ministrului finanțelor publice, emise în baza Hotărârii Guvernului nr. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea financiară și contabilă și a normelor metodologice privind întocmirea și utilizarea acestora ..."

Din aceste dispoziții, instanța de control judiciar a apreciat că rezultă că, începând cu data de 01.01.2006 bonurile fiscale emise de casele de marcat se utilizează doar ca document justificativ pentru evidențierea plății, nu și a intrării în gestiune a serviciilor, bunurilor achiziționate pe baza acestora.

La data de 20.02.2009 Hotărârea de Guvern nr. 831/1997 a fost abrogată prin H.G. nr. 105/2009 care are un articol unic în care se arată:

"Se abrogă Hotărârea Guvernului nr. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea financiară și contabilă și a normelor metodologice privind întocmirea și utilizarea acestora, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 368 din 19 decembrie 1997, cu modificările ulterioare", ceea ce presupune abrogarea tuturor ordinelor și normelor emise pentru aplicarea acestei hotărâri.

Ministerul Finanțelor Publice emite un Ghid practic privind reflectarea în contabilitate a unor operațiuni economice cu ocazia intrării în vigoare a O.U.G. nr. 34/2009, cu aplicabilitate de la 01.05.2009, în cadrul căruia se arată că "Pentru clarificare, în prezentul ghid, s-au introdus și unele prevederi referitoare la condițiile în care bonurile fiscale emise de aparatele de marcat electronice fiscale pot fi înregistrate în contabilitate ca documente justificative".

Astfel, la punctul II, paragraful 2 se menționează: 1. În cazul achiziționării carburanților auto pe bază de bon fiscal, bonurile sunt documente justificative care stau la baza înregistrării cheltuielilor în contabilitate dacă sunt ștampilate și au înscrise denumirea cumpărătorului și numărul de înmatriculare a autovehiculului. 2. (1) Bonurile fiscale emise cu aparatele de marcat electronice fiscale în baza Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 28/1999, sunt documente care atestă efectuarea plății și se anexează la Registrul de casă. (2) Înregistrarea în contabilitate a bunurilor achiziționate sau a serviciilor prestate, achitate cu numerar sau card bancar, pe bază de bon fiscal, se poate efectua în următoarele condiții: (i) entitatea solicită furnizorului factura aferentă bunurilor livrate sau serviciilor prestate, având ca anexă bonul fiscal emis de aparatul de marcat electronic fiscal; sau ii) entitatea justifică cheltuielile efectuate fie prin documente care atestă intrarea în gestiune a bunurilor achiziționate, fie cu alte documente cum sunt: ordin de deplasare, decont de cheltuieli, la care se anexează bonul fiscal, documentele respective fiind aprobate de persoana care autorizează efectuarea acestor cheltuieli ..."

Prevederile Ghidului sunt încă în vigoare, OMFP nr. 3512/2008 a fost abrogat de OMFP nr. 2634/2016 care reia aceleași prevederi și documente din ordinul abrogat - ceea ce conduce la interpretarea că, în continuare, bonurile fiscale nu sunt utilizate pentru înregistrarea cheltuielii, situație în care pentru acestea se va întocmi notă intrare recepție (pentru recepționarea bunurilor), decont de cheltuieli/ordin de deplasare/foaie de parcurs (pentru a se înregistra cheltuiala) și se va întocmi dispoziție de plată.

Având în vedere dispozițiile legale anterioare, curtea a reținut că, deși întocmirea foilor de parcurs nu era necesară în perioada 2008 - 2010 ca document justificativ în contabilitate, fără aceste înscrisuri (în condițiile în care nu erau întocmite ordine de deplasare sau deconturi de cheltuieli) nu se puteau înregistra în contabilitate bonurile fiscale privind achiziționarea de combustibil care nu erau ștampilate, nu aveau înscrise denumirea cumpărătorului și numărul de înmatriculare a autovehiculului.

În acest context s-a precizat că dispozițiile Codul fiscal și normele metodologice de aplicare impun obligația întocmirii foilor de parcurs în vederea justificării deductibilității cheltuielilor și a taxei pe valoare adăugată aferentă cheltuielilor directe atribuite vehiculelor care desfășoară activități economice. Pentru a fi valabilă, o foaie de parcurs trebuie să fie completată respectând prevederile legale, în art. 2 din H.G. nr. 1391/2006 pentru aprobarea Regulamentului de aplicare a O.U.G. nr. 195/2002 se stipulează faptul că verificarea stării tehnice a vehiculelor și menționarea acesteia în foaia de parcurs sau ordinul de serviciu sunt obligații în sarcina persoanelor juridice deținătoare de autovehicule.

Întocmirea foii de parcurs decurge din necesitatea justificării utilizării vehiculelor, pentru acordarea deductibilității integrale la calculul profitului impozabil/venitului din activități independente și a exercitării dreptului de deducere a TVA. Așadar, formularul nu este obligatoriu potrivit legislației fiscale în cazul în care autovehiculul are utilitate mixtă, dar este necesar în scopul acordării deductibilității integrale la calculul profitului impozabil și a exercitării dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată, dar este obligatoriu în cazul vehiculelor utilizate exclusiv în scopul activității economice (H.G. nr. 1351/2006, O.U.G. nr. 109/2005)

Raportat la cele anterior precizate, instanța de control judiciar a constatat că a fost construită apărarea inculpatului potrivit căruia înlăturarea combustibilului pretins achiziționat prin cele 6864 bonuri fiscale ar fi dus la imposibilitatea efectuării deplasărilor autovehiculelor așa cum au fost constatate prin foile de parcurs, prin facturile fiscale și prin celelalte înscrisuri de la dosar. Ceea ce se omite este faptul că bonurile fiscale trebuiau să cuprindă datele firmei care achiziționează combustibilul și numărul de înmatriculare al autovehiculului, acestea fiind notate pe casa electronică de marcat a vânzătorului și la locul special prevăzut pe bonul fiscal, nu prin completarea lor ulterioară cu pixul sau trebuiau însoțite de foaia de parcurs sau ordinul de deplasare pentru a îndeplini condițiile de documente justificative.

Însă, expertiza contabilă realizată în faza de judecată a apelului a reținut că din contul contabil carburanți și fișa furnizorului D. S.A. Vama Borș rezultă că, deși carburantul s-a achiziționat zilnic prin bonuri fiscale, acestea nu au fost înregistrate cronologic și sistematic în evidențele contrabile, distinct pentru fiecare bon fiscal achiziționat și atașat la foaia de parcurs din ziua respectivă. Prin această modalitate de evidențiere s-a urmărit a se disimula faptul că achiziția de carburant (ca operațiune economică) înregistrată/evidențiată nu a corespuns realității, în ciuda faptului că toată cantitatea de combustibil consemnată ca fiind achiziționată a fost necesară pentru a asigura deplasarea autovehiculelor societății conform foilor de parcurs (prima dată se calculau kilometri echivalenți, după care se emitea bonul de consum carburanți - "referitor la împărțirea acelor bonuri la sfârșit de lună, conform foilor de parcurs, a fost făcută conform curselor raportat la kilometrii efectuați și consumul stabilit conform legii, care nu este contestat" sau "la sfârșit de lună am împărțit bonurile după cantitatea de carburant necesar conform kilometrilor și curselor nu după capacitatea rezervoarelor, de aceea nu sunt conforme zilele de alimentare cu foile de parcurs" declarația inculpatului din dosarul de fond sau "la sfârșit de lună, bonurile erau aduse de șoferi și le împărțeam conform km și consumului" - declarația inculpatului din faza de apel).

Având în vedere că nu cantitatea consumată și/sau estimată a fi consumată de combustibil este contestată în prezenta cauză, curtea apreciază că raportul de expertiză tehnică auto efectuat în faza judecării pe fond a cauzei nu vine în susținerea netemeiniciei acuzației formulate și a nevinovăției inculpatului A. în comiterea infracțiunii de evaziune fiscală deoarece nu probează realitatea operațiunilor de achiziționare a combustibilului, ci doar că acea cantitate de combustibil a fost necesară pentru derularea activității S.C. B. S.R.L.

În acest punct de analiză, curtea de apel a apreciat că din probele administrate în cauză a rezultat fără urmă de îndoială că bonurile fiscale care fac obiectul cauzei (6864) nu reflectă realitatea, în sensul că acele cantități de combustibil de pe bonuri nu au fost achiziționate de reprezentanții sau angajații S.C. B. S.R.L. de la stațiile D. din Vama Borș și nu au fost folosite pentru a asigura deplasarea autovehiculelor societății, prin înregistrarea lor în evidențele contabile urmărindu-se tocmai justificarea/acoperirea provenienței combustibilului folosit efectiv pentru desfășurarea activității. Faptul că bonurile au fost emise de către o stație E. autorizată, că s-a trecut pe ele cu pixul numere de înmatriculare a unor autovehicule și că au fost înregistrate în contabilitatea S.C. B. S.R.L. nu înlătură caracterul nereal al operațiunii de vânzare-cumpărare în ceea ce privesc persoanele care și/sau în numele cărora au achiziționat combustibilul.

În continuare s-a precizat că această concluzie este susținută de faptul că respectivele bonuri au fost folosite pentru a justifica deplasarea unor mijloace de transport care se aflau în alte locuri sau localități la momentul alimentării, care nu au circulat (neexistând foi de parcurs sau alte documente justificative) sau care funcționau cu alt tip de combustibil, că bonurile consemnau alimentarea succesivă cu cantități mici de carburant la intervale orare apropiate de la aceeași pompă sau mai multe pompe din aceeași stație cu diferite tipuri de carburanți, inclusiv că aveau o dată de emitere ulterioară înregistrării în evidența contabilă.

De asemenea, în susținerea concluziei privind proveniența diferită a combustibilului utilizat la deplasarea autovehiculelor societății s-a menționat că sunt și declarațiile inculpatului ("am trei rezervoare în curte pentru alimentarea cu combustibil două cu păcură și unul cu motorină, la care rezervor cu motorină am pompă de alimentare") și a martorilor audiați (angajați și contabilă) din care rezultă existența unui rezervor în incinta spațiului deținut de societate, din care se realiza alimentarea autovehiculelor la momentul plecării în cursă, evidența acestor alimentări fiind ținută de inculpat, dar nefiind înregistrată în vreun mod în contabilitate, nefiind dat în consum ca încărcare-descărcare de gestiune. Contrar celor afirmate de către inculpat în fața primei instanțe ("Mă aprovizionam de la D., stații autorizate și destinația era pentru a alimenta mașinile care se aflau în societate, motorina era folosită pentru mașinile societății ... Da, era înregistrată pe bază de facturi și plata se făcea prin bancă sau prin compensare ... Nu am avut un număr atât de mare de mașini ca să am o situație sofisticată, evidența o țineam într-un caiet, dar nu rețin exact modalitatea de evidențiere. Se alimenta astfel încât să ajungă mașina până în cursă sau până în vamă ... Nu m-a întrebat nimeni niciodată pe motivă că consumul nu a fost contestat"), din raportul de expertiză depus la dosar în faza de apel rezultă că rezervorul din bază era înregistrat în registrul de mijloace fixe al societății, dar din punct de vedere contabil nu avea nicio funcționalitate - el trebuind să funcționeze ca o gestiune independentă, cu recepții, fișe de magazie și bonuri de consum. Astfel, intrările de carburanți în rezervorul din bază trebuiau evidențiate cu note de recepție și de constatare de diferențe, iar eliberările de carburant trebuiau însoțite de bonuri de consum care se înscriau în foile de parcurs ale mașinilor care au alimentat. Stocul operativ trebuia evidențiat pe fișe de magazie, prin înscrierea NIR-urilor și scăderea bonurilor de consum, iar din evidența contabilă a S.C. B. S.R.L. nu rezultă că s-au întocmit recepții pentru rezervorul din bază și nici bonuri de consum care să se atașeze la foile de parcurs, nu s-a ținut evidența operativă pe fișe de magazie conform Legii nr. 82/1991 și a art. 51 alin. (1) și (2), a art. 52 alin. (1), (2) și (3) din Reglementările contabile aprobate prin OMFP nr. 3055/2009, concluzionându-se că aprovizionarea cu carburant s-a făcut în devălmășie, rezervorul nefiind evidențiat contabil.

Drept urmare, instanța de control judiciar a constatat că concluziile expertizei contabile judiciare efectuate la judecarea pe fondul cauzei potrivit cărora "organul de control deși a scăzut din contabilitatea contului de cheltuieli valoarea motorinei din bonurile fiscale pentru anii 2008 - 2009 - 2010, în fapt nu a demonstrat o majorare nelegală a consumurilor și a cheltuielilor totale cu motorina efectuat de societate, ci la o diminuare a consumului atât cantitativ cât și valoric cu mult sub norma de consum efectiv realizată și înregistrată în contabilitatea societății comerciale, fapt confirmat și de expertiza tehnică întocmită în cauză" sunt eronate deoarece pleacă de la o premisă eronată - că înlăturarea bonurilor fiscale conduce în mod automat la înlăturarea cantității de motorină folosită pentru deplasarea autovehiculelor societății, în condițiile în care chiar inculpatul recunoaște că au existat situații în care se aproviziona cu combustibil provenit din diverse surse, obținut la un preț mai mic decât cel cumpărat de la pompele autorizate. În acest context s-a specificat că acuzațiile nu privesc mărirea nelegală a consumului, ci realitatea achizițiilor de carburant aferente celor 6864 de bonuri fiscale, acestea fiind înlăturate deoarece nu mai îndeplinesc condițiile de documente justificative conform principiilor contabilității, prevăzute de OMFP nr. 3055/2009 - Reglementări contabile conforme cu directivele europene, la secțiunea 7 - "documentele care stau la baza înregistrării în contabilitate a operațiunilor economico-financiare trebuie să reflecte întocmai realitatea".

În continuare s-a menționat că raportul de expertiză fiscală judiciară din 10.01.2020 întocmit de d-na expert F. în dosarul civil nr. x/2014 al Tribunalului Cluj nu contravine celor anterior menționate în condițiile în care d-na expert arată în mod expres că "nu am avut acces la declarațiile din dosarul penal. În prezenta expertiză contabilă voi ține cont doar de documentele contabile avute la dispoziție și de reglementările legale aplicabile". În plus, la întocmirea respectivului raport s-a urmărit dacă "aceste achiziții de combustibil se corelează cu foile de parcurs întocmite", reținându-se că "mașinile au trecut prin zona E. deci acea cantitate de combustibil putea să fie alimentată în rezervorul mașinilor și deci să fie consumată în scopul activităților economice ale societății", în condițiile în care în prezentul dosar penal acuzația formulată privește realitatea operațiunilor de achiziționare a combustibilului corespunzător celor 6864 de bonuri fiscale, nicidecum cantitatea evidențiată pe bonuri sau consumul efectiv a acesteia în realizarea activității economice.

Având în vedere considerentele anterior expuse, curtea a apreciat ca fiind întrunite elementele constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 de evidențiere în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la baza operațiuni reale cu privire la cele 6864 de bonuri fiscale, în formă continuată (36 de acte materiale). Inculpatul A. este cel care a procurat bonurile (așa cum a declarat în dosarul instrumentat de DNA), cel care le-a repartizat pe autovehicule completându-le cu numerele de înmatriculare ale vehiculelor, cel care le-a înregistrat în documentul cumulativ și le-a prezentat contabilului pentru a fi înregistrate în contabilitate, totul în scopul sustragerii de la plata obligațiilor fiscale ale societății.

În acest sens, s-a precizat că elementul material al infracțiunii de evaziune fiscală a fost realizat prin acțiunea de evidențiere în actele contabile sau în alte documente legale, cu caracter de document justificativ (centralizatorul lunar), a cheltuielilor cu combustibilul (6864 bonuri fiscal) care nu au avut o existență reală pentru că nu au fost determinate de operațiuni reale. Așadar s-a reținut că prin acțiunea sa inculpatul A. a alterat conținutul evidențelor contabile și al altor documente legale, cu relevanță, bonuri fiscale, evidențiind cheltuieli care nu au o existență reală ori operațiuni fictive.

Pe de altă parte, potrivit prevederilor art. 322 alin. (1) din C. pen., "Falsificarea unui înscris sub semnătură privată prin vreunul dintre modurile prevăzute în art. 320 sau art. 321, dacă făptuitorul folosește înscrisul falsificat ori îl încredințează altei persoane spre folosire, în vederea producerii unei consecințe juridice (...)" constituie infracțiunea de fals în înscrisuri sub semnătură privată.

În cazul acestei infracțiuni, elementul material este constituit din acțiunea făptuitorului de a falsifica un înscris sub semnătură privată prin vreuna din modalitățile prevăzute de art. 320 din C. pen., respectiv prin contrafacerea scrierii ori a subscrierii sau prin alterarea lui în orice mod. De asemenea, acțiunea poate fi, potrivit prevederilor art. 321 din C. pen., aceea de a falsifica un înscris prin atestarea unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului ori prin omisiunea cu știință de a insera unele date sau împrejurări.

În fine, în cazul infracțiunii prevăzute de art. 323 din C. pen., uzul de fals, aceasta constă în "Folosirea unui înscris oficial ori sub semnătură privată, cunoscând că este fals, în vederea producerii unei consecințe juridice (...)".

Elementul material al acestei infracțiuni este reprezentat de acțiunea de folosire a unui înscris oficial sau sub semnătură privată, fals, în condițiile în care făptuitorul cunoaște faptul că acesta este fals, în vederea producerii unei consecințe juridice.

Comparând elementul material al infracțiunii de fals în înscrisuri sub semnătură privată cu cel al infracțiunii de evaziune în forma prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 se observă că acestea sunt similare, în sensul că activitatea desfășurată de făptuitor vizează falsificarea conținutului unor înscrisuri sub semnătură privată prin atestarea unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului, în cazul infracțiunii prevăzute de legea specială, cerința esențială fiind ca înscrisurile asupra cărora se acționează să fie actele contabile sau alte documente legale, facturi ori chitanțe, toate aceste acțiuni urmărind scopul special prevăzut de norma de incriminare, respectiv sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale prin reducerea bazei impozabile.

Activitatea infracțională poate viza doar evidențele contabile, respectiv alte documente legale, care în condițiile în care stau la baza înregistrărilor în contabilitate dobândesc calitatea de document justificativ ori poate viza ambele categorii de înscrisuri.

Similară este situația în cazul în care se realizează comparația între elementul material al infracțiunii de uz de fals și cel al infracțiunii de evaziune în forma prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, făptuitorul alterând conținutul evidențelor fiscale prin înregistrarea unor documente justificative falsificate în prealabil de alte persoane, lucru pe care acesta îl cunoaște, urmărind scopul special prevăzut de norma de incriminare, respectiv sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale prin reducerea bazei impozabile.

În aceste condiții, s-a reținut că activitatea inculpatului A. de evidențiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive, prin inserarea numerelor de autovehicule pe fiecare bon fiscal, prin întocmirea centralizatorului și evidențierea acestora în actele contabile, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale nu poate primi o încadrare juridică dublă, reținându-se doar comiterea infracțiunii de evaziune fiscală, care are caracterul unei forme particulare de fals în înscrisuri sub semnătură privată ori uz de fals, fiind în prezența unei norme speciale care are prioritate de aplicare în raport cu norma generală.

A specificat curtea de apel că aplicarea principiului specialia generalibus derogant se impune în condițiile în care infracțiunea prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale reprezintă o formă particulară a infracțiunilor de fals menționate. Particularitatea acesteia rezidă în faptul că obiectul material al infracțiunii este constituit din documentele legale, înscrisuri care dobândesc în condițiile menționate anterior calitatea de documente justificative, în vreme ce în cazul infracțiunii de fals în înscrisuri sub semnătură privată, obiectul material este unul general, respectiv orice înscris sub semnătură privată. Similară este situația în cazul infracțiunii de uz de fals, în privința căreia obiectul material este, de asemenea, unul general, respectiv înscrisul falsificat în prealabil.

Pe cale de consecință, având în vedere că infracțiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 reprezintă o variantă specială a infracțiunilor de fals în înscrisuri sub semnătură privată și uz de fals, prevăzută într-o normă penală cuprinsă într-o lege specială, s-a notat că încadrarea juridică a acțiunilor inculpatului A. a constat în inserarea în fals, cu pixul, a numerelor de autovehicule, prin întocmirea centralizatoarele și înaintarea lor pentru a fi înregistrate în evidențele contabile, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale, este cea de evaziune fiscală.

Curtea de Apel Cluj a reținut și faptul că instanța de fond a apreciat în mod temeinic și legal că legea penală mai favorabilă în prezenta cauză este vechiul C. pen. (trimițând la analiza exhaustivă a dispozițiilor legale efectuată în cadrul sentinței atacate), dar și că suntem în prezența a 36 de acte materiale raportat la operațiunile lunare de înregistrare în contabilitate pe parcursul a trei ani (2008 - 2010) a valorii cumulate a bonurilor fiscale, centralizate într-un document cumulativ, nefiind efectuate operațiuni de înregistrare pentru fiecare bon fiscal în parte.

Cauza de nepedepsire/reducere a limitelor de pedeapsă reglementată în art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, în forma în vigoare până la data de 1 februarie 2014, privește, în esență, acoperirea integrală a prejudiciului cauzat prin săvârșirea unei infracțiuni de evaziune fiscală, până la momentul procesual stabilit de legiuitor. Aceasta nu se referă la fapta de evaziune fiscală săvârșită, ci privește conduita inculpatului într-un moment ulterior comiterii faptei și atitudinea proprie a acestuia manifestată până la momentul procesual stabilit de legiuitor.

Dispozițiile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 sunt considerate de către instanța de contencios constituțional în cadrul Deciziei nr. 362 din 24 aprilie 2012 ca dispoziții legale care stabilesc un regim sancționator diferit în funcție de atitudinea procesuală concretă a persoanelor cercetate, atitudinea procesuală a făptuitorului constituind o circumstanță personală, iar nu reală. Din considerentele deciziei sus-menționate rezultă că scopul dispozițiilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 este reprezentat de încurajarea comportamentul activ al făptuitorului în sensul diminuării consecințelor faptei săvârșite, instanța de contencios constituțional plasând, în consecință, aceste dispoziții în sfera reglementării circumstanțelor personale.

Aceeași concluzie a fost reiterată prin Decizia nr. 9/2017 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în materie penală care statuează că "acoperirea integrală a prejudiciului până la momentul procesual stabilit de legiuitor nu se referă la fapta de evaziune fiscală, ci privește conduita făptuitorului după momentul comiterii faptei, conturând atitudinea psihică, de căință activă manifestată de făptuitor până la acel moment procesual, conduită în raport cu care se poate aprecia asupra periculozității sale".

Prin urmare, s-a apreciat că faptul că o mare parte din prejudiciul stabilit prin Raportul de Inspecție Fiscală a fost recuperat de S.C. B. S.R.L. constituie primul impediment în reținerea dispozițiilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005.

În continuare s-a reținut și faptul că atitudinea inculpatului din cursul procesului penal și modul de a se raporta la acuzațiile formulate inclusiv în faza de judecată a apelului (potrivit motivelor de apel "Nu are relevanță de unde s-a făcut alimentarea cu combustibil, atâta timp cât consumul a fost corect calculat și nu a fost contestat") a completat argumentele care au condus la concluzia instanței de fond potrivit căreia acoperirea sumelor stabilite cu titlu de prejudiciu de către organele fiscale a fost făcută cu alt scop decât cel prevăzut de art. 10 din Legea nr. 241/2005, situație în care nu a fost reținută această cauză de atenuare a răspunderii penale - aspect împărtășit pe deplin de instanța de control judiciar.

În plus, curtea a amintit faptul că dosarul civil nr. x/2014 al Tribunalului Cluj are ca obiect și contestarea de către S.C. B. S.R.L. a sumei stabilite cu titlu de prejudiciu prin Raportul de inspecție fiscală nr. x din 11.07.2013, ceea ce reprezintă un element în plus în conturarea conduitei inculpatului după săvârșirea infracțiunii.

Având în vedere modalitatea de comitere a infracțiunii, gravitatea acesteia, conduita inculpatului de-a lungul întregului proces penal, curtea a apreciat că pedepsele aplicate de instanța de fond (principală, complementare și accesorii) au fost în mod temeinic individualizate atât cu privire la natura, tipul și durata acestora, neimpunându-se vreo reducere a lor.

Împotriva deciziei penale nr. 1499/A din 28 decembrie 2020 pronunțată în dosarul nr. x/2017 al Curții de Apel Cluj, secția penală și de minori, inculpatul A. a declarat recurs în casație la data de 26.04.2021.

Inculpatul A. prin cererea de recurs în casație formulată a solicitat admiterea recursului formulat, casarea hotărârii atacate și, în rejudecare achitarea în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza I C. proc. pen. .

În concret, inculpatul A. a susținut că în cauză sunt incidente dispozițiile art. 438 alin. (1) pct. 7 C. proc. pen. ("inculpatul a fost condamnat pentru o faptă care nu este prevăzută de legea penală") și pct. 12 " hotărârile sunt supuse casării când s-au aplicat pedepse în alte limite decât cele prevăzute de lege."

În cadrul motivelor de recurs în casație formulate, inculpatul a arătat, în esență, că se impune o soluție de achitare deoarece fapta pentru care a fost condamnat nu este prevăzută de legea penală, întrucât nu sunt îndeplinite condițiile de tipicitate ale infracțiunii de evaziune fiscală, deoarece nu există corespondență între situația de fapt reținută de instanță și norma de incriminare a faptei de care este acuzat. Pe de altă parte prin actul de sesizare a instanței a fost trimis în judecată pentru săvârșirea anumitor elemente materiale, mai exact înregistrarea în contabilitate a 6864 bonuri fiscale, în timp ce prin hotărârea instanței a fost condamnat pentru alte acte materiale, respectiv pentru 36 elemente materiale constând în înregistrarea în contabilitate a centralizatorului lunar.

În susținerea cazului de casare prev. de art. 438 alin. (1) pct. 12 C. proc. pen., inculpatul A. a arătat că instanța de apel nu a ținut cont de cauza de nepedepsire prevăzută de art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, care o obliga să aplice acestuia o sancțiune administrativă în raport de faptul că inculpatul a achitat integral prejudiciul.

Prin încheierea din 30 iunie 2021 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția penală în dosarul nr. x/2017, în baza art. 440 alin. (4) C. proc. pen., s-a admis în principiu, cererea de recurs în casație formulată de inculpatul A. împotriva deciziei penale nr. 1499/A din 28 decembrie 2020, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția penală și de minori în dosarul nr. x/2017.

S-a dispus trimiterea cauzei Completului 8, în compunere de 3 judecători, fiind acordat termen la data de 15 septembrie 2021, ora 09:00, Sala secției Penale, cu citarea inculpatului și înștiințarea avocatului ales al acestuia.

Pentru a dispune astfel, Înalta Curte verificând îndeplinirea condițiilor de admisibilitate a cererii de recurs în casație, a constatat că decizia penală nr. 1499/A din 28 decembrie 2020, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția penală și de minori, recurată în prezenta cauză, face parte din categoria hotărârilor ce pot fi atacate cu recurs în casație și că cererea de recurs în casație a fost formulată în termen de 30 de zile de la data comunicării deciziei instanței de apel, fiind așadar respectate dispozițiile art. 434 - 436 din C. proc. pen.

S-a apreciat că, din examinarea cererii de recurs în casație rezultă îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 437 alin. (1) din C. proc. pen., fiind menționate: numele și prenumele părții care a exercitat recursul în casație, semnătura inculpatului, hotărârea care se atacă, cazul de recurs în casație pe care se întemeiază cererea și motivarea acestuia.

Înalta Curte, constatând că motivele expuse de către inculpatul A. prin cererea de recurs în casație se circumscriu în conținut cazului de recurs în casație invocat, respectiv art. 438 alin. (1) pct. 7 și pct. 12 C. proc. pen., iar cererea de recurs în casație îndeplinește condițiile de formă prevăzute de art. 434 - 438 C. proc. pen., a dispus admiterea acesteia în principiu, în baza art. 440 C. proc. pen.

****

Examinând cauza, în limitele prevăzute de art. 442 alin. (1) și (2) C. proc. pen., Înalta Curte apreciază recursul în casație formulat de recurentul A., ca fiind nefondat, pentru următoarele considerente:

Recursul în casație este o cale extraordinară de atac în anulare, care poate fi exercitată în cazurile limitativ prevăzute de lege, al cărei scop este, astfel cum rezultă din dispozițiile art. 433 C. proc. pen., judecarea conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile.

Potrivit art. 447 C. proc. pen., pe această cale instanța de casație examinează exclusiv legalitatea deciziei recurate. Drept urmare, chestiunile de fapt analizate de instanța de fond și, respectiv, cea de apel, intră în puterea lucrului judecat și excedează cenzurii instanței învestită cu judecarea recursului în casație.

Realizându-se în cadrul strict reglementat de lege, analiza de legalitate a instanței de recurs nu este una exhaustivă, ci limitată la încălcări ale legii apreciate grave de către legiuitor și reglementate ca atare, în mod expres și limitativ, în cuprinsul art. 438 alin. (1) C. proc. pen.

I. În ceea ce privește cazul de casare prevăzut în dispozițiile art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., se arată că acesta este incident dacă inculpatul a fost condamnat pentru o faptă care nu este prevăzută de legea penală, vizând acele situații în care nu se realizează o corespondență deplină între fapta săvârșită și configurarea legală a tipului respectiv de infracțiune, fie din cauza împrejurării că fapta pentru care s-a dispus condamnarea definitivă a inculpatului nu întrunește elementele de tipicitate prevăzute de norma de incriminare, fie a dezincriminării faptei (indiferent dacă vizează reglementarea în ansamblul său sau modificarea unor elemente ale conținutului constitutiv).

Jurisprudența Înaltei Curți a relevat în mod constant că "dispozițiile art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen. nu permit o analiză a conținutului mijloacelor de probă, o nouă apreciere a materialului probator, precum și stabilirea unei situații de fapt pe baza căreia să se concluzioneze că fapta nu este prevăzută de legea penală, examinarea hotărârii făcându-se exclusiv în drept, statuările în fapt neputând fi cenzurate în niciun fel.

Așadar, în temeiul cazului de casare prevăzut în art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., Înalta Curte de Casație și Justiție poate analiza exclusiv dacă faptele, astfel cum au fost reținute prin decizia recurată, corespund tiparului obiectiv de incriminare a faptelor pentru care s-a dispus condamnarea inculpaților, fără posibilitatea de a reaprecia probatoriul administrat sau de a statua asupra situației de fapt reținute.

Evaluând prezenta cale de atac, în aceste coordonate de principiu, Înalta Curte constată că aceste considerații sunt valabile și cu privire la cazul de recurs prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 C. proc. pen., invocat de recurentul inculpat A. ce a susținut că s-a dispus condamnarea sa pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, deși nu sunt întrunite elementele de tipicitate prevăzute de norma de incriminare a faptei de care este acuzat.

În argumentarea incidenței cazului de recurs în casație prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 C. proc. pen., s-a susținut, în esență, că se impune o soluție de achitare deoarece fapta pentru care a fost condamnat nu este prevăzută de legea penală, întrucât nu sunt îndeplinite condițiile de tipicitate ale infracțiunii de evaziune fiscală, deoarece nu există corespondență între situația de fapt reținută de instanță și norma de incriminare a faptei de care este acuzat. Totodată, a susținut faptul că prin actul de sesizare a instanței a fost trimis în judecată pentru săvârșirea anumitor elemente materiale, mai exact înregistrarea în contabilitate a 6864 bonuri fiscale, în timp ce prin hotărârea instanței a fost condamnat pentru alte acte materiale, respectiv pentru 36 elemente materiale constând în înregistrarea în contabilitate a centralizatorului lunar.

Din examinarea actelor dosarului, în limitele procesuale menționate și în raport cu situația de fapt, astfel cum a fost stabilită definitiv de instanța de apel, Înalta Curte de Casație și Justiție constată că elementele de tipicitate obiectivă ale infracțiunii de evaziune fiscală corespund faptei reținute în concret în sarcina recurentului inculpat.

În cauza de față, starea de fapt valorificată prin decizia recurată constă, în esență, în aceea că, recurentul inculpat A., în calitate de administrator al S.C. B. S.R.L, în perioada 05.01.2008 - 31.12.2010 a dispus înregistrarea unui număr de 6864 bonuri fiscale fictive în contabilitatea acestei societăți, reprezentând alimentări de carburanți ale autovehiculelor societății care nu au avut la bază operațiuni reale, faptă care a avut drept consecință fiscală majorarea artificială a cheltuielilor și cauzarea unui prejudiciu, fapte care întrunesc elementele constitutive ale infracțiunii de "evaziune fiscală" în formă continuată prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. 1969.

Din modul de descriere a situației de fapt, astfel cum a fost reținută cu titlu definitiv, rezultă că au fost evidențiate operațiuni fictive, cu finalitatea înregistrării în contabilitate a unor cheltuieli deductibile pentru a diminua baza de impozitare a profitului, cu scopul eludării obligației fiscale stabilite de textul de lege și care, în dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, urmărește asigurarea stabilirii de situații fiscale reale, în măsură să asigure o corectă colectare a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a celorlalte obligații fiscale care revin bugetului statului.

Criticile formulate de recurentul inculpat A., deși au fost circumscrise cazului de casare prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., caz de casare ce vizează lipsa elementelor de tipicitate ale infracțiunii pentru care s-a dispus o soluție de condamnare, sunt întemeiate pe argumente prin care, în realitate, se tinde la o reinterpretare a materialului probator, referitor la contestarea caracterului fictiv al operațiunilor comerciale ce au fost evidențiate în actele contabile ale societăților comerciale anterior menționate.

Susținerile recurentului A. astfel sintetizate antamează aspecte esențialmente de fapt stabilite în hotărârea atacată, referitoare la caracterul fictiv al operațiunilor comerciale ce prin introducerea în evidențele contabile au avut rolul de a majora în mod artificial cheltuielile deductibile și a prejudicia bugetul de stat, or aceste aspecte nu se pot cir