ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5402/2021

Ședința publică din data de 9 noiembrie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, reclamantul A. a solicitat în contradictoriu cu pârâții Direcția de Soluționare a Contestațiilor din cadrul ANAF, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună anularea în parte a deciziei de soluționare a contestațiilor nr. 282/7.06.2018 emisă de către DGSC - ANAF, respectiv în legătură cu soluția de la pct. 1 de respingere ca neîntemeiată a contestației fiscale îndreptată împotriva deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 și a raportului de inspecție fiscală x/31.05.2017; anularea în întregime a deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 și a raportului de inspecție fiscală x/31.05.2017, ambele emise de către AJFP Cluj; suspendarea efectelor deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, emisă de către AJFP Cluj, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004 până la soluționarea în mod definitiv a acțiunii în anulare; obligarea pârâtelor la suportarea în solidar a cheltuielilor de judecată.

1.2. Soluția instanței de fond

Prin sentința civilă nr. 314/2018 din 19 decembrie 2018 Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal a fost admisă în parte acțiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și în consecință s-a dispus anularea parțială a deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, a raportului de inspecție fiscală x/31.05.2017, ambele emise de către pârâta de rândul 2, 3. decizia de soluționare a contestației nr. 282/07.06.2018 emisă de pârâta de rândul 1, respectiv în ceea ce privește suma de 24.894 RON reprezentând CASS aferent anilor 2014, 2015.

Au fost menținute actele administrativ fiscale sus indicate pentru restul sumei contestate, respectiv pentru suma de 1.328.187 RON impozit pe venit și 431.671 reprezentând CASS pe anul 2011, respingând astfel acțiunea pentru aceste sume.

1.3. Recursurile exercitate în cauză

Împotriva sentinței civile nr. 314/2018 din 19 decembrie 2018 a Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal au declarat recurs reclamantul A. și pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj.

1.3.1. Recurentul reclamant A. a criticat pentru nelegalitate sentința recurată și, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea în totalitate a acțiunii introductive.

În motivarea căii de atac exercitate și completate reclamantul a susținut următoarele:

O primă critică adusă hotărârii instanței de fond se referă la încălcarea dreptului reclamantului de acces la dosarul administrativ făcând astfel referire la cauza C-296/2016 Ispas.

Astfel, se susține că dreptul de acces la dosarul administrativ al reclamantului a fost încălcat având în vedere că au fost solicitate de organele fiscale informații de la ANRP - Comisia Centrală pentru Stabilirea Despăgubirilor, care au fundamentat obligațiile fiscale stabilite în sarcina sa, fără a-i fi aduse la cunoștință. Deși aceste argument a fost invocat prin intermediul contestației fiscale și a completării la contestația fiscală, analiza deciziei de soluționare a contestației fiscale relevă faptul că acest argument nu a fost nici măcar formal tratat. Consecința aspectelor menționate este că se impune aplicarea sancțiunii nulității asupra actelor administrativ-fiscale contestate, făcându-se referire în acest sens la un exemplu de jurisprudență a Curții de Apel Cluj Napoca.

În continuare se reiterează criticile referitoare la nelegalitatea comunicării avizului de inspecție fiscală, nelegalitatea întocmirii si comunicării procesului-verbal de începere a inspecției fiscale, ambele cu raportare la prevederile art. 47, 48 și 54 Codul de procedură fiscală, lipsa determinării datei începerii inspecției fiscale, respectiv prescripția dreptului de a stabili creanțe fiscale aferente anilor 2010 si 2011.

În acest sens se susține că instanța de fond a făcut doar o analiză parțială a argumentelor de fapt și de drept. S-a reținut în esență faptul că chiar dacă avizul de inspecție fiscală a fost comunicat nelegal, respectiv procesul-verbal de începere a inspecției fiscale a fost nelegal întocmit și comunicat, aceste aspecte nu pot decât să amâne începerea inspecției fiscale până la data la care, conform termenelor procedurale calculate de instanță, inspecția fiscală ar fi putut să înceapă, respectiv la data de 09.01.2017.

În mod greșit a reținut instanța de fond, faptul că lipsa comunicării în mod valabil a avizului de inspecție fiscală este un motiv de nulitate doar parțial fondat.

Astfel, scrisoarea de comunicare a fost depusă la oficiul poștal în data de 8.11.2016, nu în data de 7.11.2016 cum în mod fals se afirmă în cadrul raportului de inspecție fiscală. Aceasta a fost returnată de către oficiul poștal de abia în data de 6.12.2016.

De vreme ce nu avea confirmarea faptului că modalitatea de comunicare principală nu a avut succes, AJFP Cluj nu avea voie să recurgă la modalitatea de comunicare subsidiară. În acest sens, trebuie remarcat că prin decizia CCR nr. 536/2011, s-a statuat că este interzis organului fiscal să utilizeze procedura de comunicare prin publicitate, atât timp cât nu există certitudinea că modalitățile de comunicare principale nu au reușit. Din această perspectivă sunt incidente prevederile art. 48 și art. 54 CPF, care sancționează prin inopozabilitate și lipsă de efecte juridice actele comunicate cu nerespectarea prev. art. 47 CPF, aspecte care deși au fost invocate nu au fost analizate de instanța de fond.

Avizul de inspecție fiscală necomunicat în mod legal, este inopozabil și lipsit de efecte juridice pentru destinatar. În acesta situație, contribuabilul nu este ținut să dovedească existența unei vătămări și întinderea acesteia, sancțiunea expres prevăzută de legiuitor nefiind astfel condiționată.

În aceste condiții, este evident faptul că termenul prevăzut de art. 122 alin. (2) lit. b), nu a început să curgă față de reclamant.

Recurentul nu a făcut referință la nulitatea avizului de inspecție fiscală, ci a considerat că procedura de inspecție fiscală, este lovită de nulitate, respectiv că actele administrativ fiscale întocmite în baza unei inspecții fiscale nelegal demarate sunt lovite de nulitate, neexistând un alt remediu.

Se remarcă că Anunțul individual privind comunicarea prin publicitate a avizului de inspecție fiscală conține o afirmație evident falsă, în sensul că se atestă de funcționarul public care a întocmit anunțul că s-a procedat la publicarea acestui anunț, întrucât corespondența transmisă nu a fost ridicată, în condițiile în care la data de 28.11.2016 nu avea cunoștință că corespondența s-a întors, întrucât conform probelor de la dosar acesta corespondență a fost returnată doar în data de 06.12.2016.

Procedând de maniera arătată, instanța creează posibilitatea nelegală că dacă termenul de 15 zile prevăzut de lege, după împlinirea căruia se poate începe inspecția fiscală a fost încălcat, pur și simplu acest fapt nu are nicio consecință, singura modificare fiind o amânare a începerii inspecției fiscale până când se poate considera că organul fiscal a respectat termenele.

Se mai pretinde că în mod greșit instanța de fond a apreciat că procedura de publicitate a avizului este legală și că anunțul a fost menținut timp de 60 de zile, până la data de 21.01.2017, fiind în contradicție cu aprecierea că publicarea anunțului în data de 28.11.2016 este nelegală și că, de fapt, termenul de comunicare se decalează.

Luând în considerare susținerea organului fiscal că ar fi publicat în data de 28.11.2016 anunțul privind avizul de inspecție fiscală, termenul de 15 zile, care se calculează pe zile libere conform C. proc. civ., în care avizul se consideră a fi comunicat începe la data de 29.11.2016 și se sfârșește la data de 14.12.2016.

Așadar, procesul-verbal de constatare a datei de începere a inspecției fiscale, nu putea fi întocmit înainte ca avizul de inspecție fiscală să fie legal comunicat prin publicitate iar de la data comunicării prin publicitate să treacă 15 zile [art. 122 lit. b) Codul de procedură fiscală ].

Un alt viciu procedural este reprezentat de faptul că procesul-verbal de constatare a datei de începere a inspecției fiscale din data de 14.12.2016 a fost întocmit în mod nelegal, prematur, și nu a fost comunicat cu respectarea art. 47 CPF înainte de începerea inspecției fiscale. În cadrul procesului-verbal de constatare se arată că inspecția fiscală parțială față de recurent a început în data de 14.12.2016.

Plicul cu care se susține că s-a încercat comunicarea procesului-verbal de constatare a fost depus la oficiul poștal în data de 18.12.2016, fiind returnat în data de 12.01.2017. Așadar abia în data de 12.01.2017 echipa de control putea proceda la comunicarea prin publicitate a procesului-verbal privind data de începere a inspecției fiscale.

Instanța de fond nu s-a pronunțat asupra caracterului prematur al procesului-verbal de începere a inspecției fiscale.

În mod greșit s-a apreciat în cadul hotărârii atacate că inspecția fiscală putea începe după data de 09.01.2017, nefiind necesar a se aștepta în vedere începerii inspecției fiscale și comunicarea acestui proces-verbal. Conform prevederilor art. 123 CPF data inspecției fiscale nu este una posibilă sau prezumtivă, acesta fiind în mod expres determinată fie prin înscrierea în RUC, fie prin întocmirea și comunicarea procesului-verbal de începere a inspecției fiscale.

Procesul-verbal de stabilire a datei de începere a inspecției fiscale este un act preparator, bilateral, care, conform art. 123 CPF, se semnează atât de organul fiscal, cât și de contribuabil. Obligația instituită de art. 123 CPF de acordare de către contribuabil a unui număr de registratură are ca scop certificarea datei la care actul a fost întocmit și comunicat efectiv contribuabilului.

De asemenea, dacă inspecția fiscală nu poate începe în cel mult 5 zile lucrătoare de la data prevăzută în aviz, se impune informarea contribuabilului cu privire la noua dată de începere.

Aceste prevederi, coroborate cu art. 47, 48 și 54 CPF, atestă necesitatea imperativă ca procesul-verbal de stabilire a datei de începere a inspecției fiscale să fie efectiv înmânat contribuabilului, iar în cazul în care acesta nu este găsit, comunicat prin publicitate. În acest caz, în opinia recurentului inspecția poate debuta doar după 15 zile de la comunicarea prin publicitate. Dacă aceste prevederi imperative nu sunt respectate, actul de debut al inspecției fiscale este inopozabil contribuabilului, neproducând efecte juridice.

Un alt aspect vădit nelegal este cel al comunicării procesului-verbal de stabilire a datei începerii inspecției fiscale. Organul fiscal a întocmit acest proces-verbal (necomunicat) la data de 14.12.2016, și 1-a comunicat către reclamant prin poștă, plicul fiind depus doar in data ele 18.12.2016. Comunicarea a fost returnată ca nefiind ridicată, dar în data de 12.01.2017.

Echipa de control mai menționează faptul că în aceeași zi în care a fost întocmit, 14.12.2016, procesul-verbal a fost publicat pe pagina de internet a ANAF și la sediul DGRFP Cluj, conduită nelegală din perspectiva art. 47 alin. (4) CPF.

Inspecția fiscală nu poate începe și nu pot fi emise acte administrativ fiscale (decizie si RIF) în condițiile în care avizul de inspecție fiscală și procesul-verbal de începere a inspecției fiscale sunt inopozabile și lipsite de efecte juridice în ceea ce-l privește pe reclamant.

Referitor la prescripția dreptului de a stabili creanțe fiscale aferente anului 2010 și 2011 în mod greșit instanța de fond a dat eficiență susținerilor intimatelor cu privire la modul de calcul al termenelor de prescripție. Pentru orice creanță fiscală născută in anul 2010 și anul 2011 dreptul de stabilire a acesteia s-a prescris la împlinirea termenului de 5 ani, prevăzut de art. 91 VCF, calculat începând cu 01.01.2011, si împlinit la data de 01.01.2016 pentru creanțele fiscale aferente anului 2010, respectiv 01.01.2012, si împlinit la data de 01.01.2017 pentru creanțele fiscale aferente anului 2011.

Nu este justificat punctul de vedere exprimat în Decizia de soluționare a contestației, și însușit de instanța de fond, privind interpretarea prevederilor art. 23 vechiul CPF, raportat la art. 83 VCF. Indiferent când se declară veniturile obținute, baza de impozitare se constituie în sensul art. 23 vechiul CPF la momentul obținerii veniturilor, nu la momentul declarării acestora.

Inspecția fiscală demarează, fie prin înscrierea în RUC, fie de la data întocmirii și comunicării procesului-verbal de inspecție fiscală, ori în speța prezentă, în actele întocmite de echipa de control în acest sens, nu este menționată în niciun fel data de 09.01.2017, și nici nu există un temei legal să se considere că inspecția ar putea începe de la acesta dată, respectiv că acesta posibilitate de începere a inspecției fiscale, are un efect de întrerupere a termenului de prescripție.

Așadar, întregului raționament al instanței privind calculul termenului de prescripție, respectiv întreruperea acestuia, îi lipsește elementul central, respectiv data începerii inspecției fiscală. În lipsa unei date certe a începerii inspecției fiscale, nu se poate discuta de o întrerupere a termenului de prescripție.

Cu privire la motivul de recurs prevăzut de art. 488 pct. 5 C. proc. civ. se susține că instanța de fond a ignorat cu desăvârșire apărările detaliate și repetate întemeiate pe prevederile art. 48 CPF, cu privire la avizul de inspecție fiscală, fără să justifice de de aceste apărări nu sunt întemeiate, sau de ce ar fi fost înlăturate, încălcând astfel prevederile art. 425 alin. (1) lit. b), cu) privire la o apărare esențială a cauzei sub aspect de procedură fiscală.

De asemenea, instanța a procedat la analizarea susținerilor reclamantului privind procedura, prin prisma prevederilor art. 49 alin. (3) CPF și 174, 175 CPF, fără a le pune în discuția părților, încălcând în mod evident prevederile art. 22 alin. (2) C. proc. civ.

Pe fondul impunerii suplimentare a reclamantului se susține că în mod nelegal instanța de fond a înlăturat argumentul conform căruia domnului A. nu i-ar fi aplicabile dispozițiile cu privire la scutirea veniturilor obținute în baza dispozițiilor Legii nr. 247/2005, fără să acorde importanță și valoare juridică cesiunii de creanță efectuată de reclamant.

Dispozițiile Legii nr. 247/2005 care interzic transmisiunea cu titlu oneros și gratuit au la bază ideea conform căreia acestea nu pot face obiectul unor contracte de vânzare - cumpărare, de schimb, de donație.

În schimb, în ceea ce privește contractul de cesiune de creanță efectele juridice sunt diferite. Astfel, în acest caz nu creanța face obiectul contractului, ci doar se schimbă persoana creditorului, adică a persoanei îndreptățite să primească contravaloarea respectivelor despăgubiri.

Prin urmare, se poate în mod ușor remarca că veniturile obținute de către domnul A. intră sub incidența dispozițiilor speciale ale Legii nr. 247/2005, sens în care acesta trebuia să beneficieze de scutirea de la plata impozitului pe venit din partea organelor fiscale.

Nefondate sunt și aserțiunile instanței de fond referitoare la problema realizării unor venituri de natură comercială de către domnul A..

În acest sens reclamantul pretinde că nu a realizat operațiuni de vânzare -cumpărare, similar operațiunilor de tranzacționare a instrumentelor financiare pe piețele bursiere, pentru a se putea aprecia că acesta ar fi realizat venituri din fapte de comerț.

Activitatea acestuia s-a limitat în mod strict la achiziționarea unui drept de despăgubire, după care s-a așteptat până la momentul la care o autoritate de stat a acordat efectiv despăgubirile în cauză. În aceste condiții, se apreciază că nu se poate considera că reclamantul ar fi realizat activități comerciale.

Instanța de fond face trimitere spre prevederile Codului Comercial (în prezent abrogate), în care sunt definite faptele de comerț. Cesiunea de creanță însă este un act juridic pur civil, element care a rămas în această definire de către toată doctrina de drept civil și de drept comercial sub imperiul vechiul Cod.

Instanța califică veniturile ca fiind comerciale, dar este clar că nu avem un venit efectiv, ci unul potențial. Mai mult, procedurile de restituire în multe situații nu sunt finalizate nici azi. Apoi instanța de fond compară acesta situație cu cea a beneficiarilor legilor reparatorii, și spune că reparația este indicată în titlul de conversie și că valoarea la care se vinde efectiv este diferită.

Însă, ori reclamantul - recurent este considerat comerciant și a obținut un venit cert, ori e beneficiar al legii și nu contează cât obține, veniturile nefiind impozabile. Instanța de fond nu a făcut referire la faptul că Ministerul de Finanțe - prin direcțiile sale a răspuns adreselor Direcției Generale de Soluționare a Contestațiilor și s-a pronunțat că veniturile obținute de domnul A. ar fi trebuit încadrate în categoria Veniturilor din alte surse.

Perfectarea contractelor de cesiune nu se încadrează în aceste cerințe legale. Prin nota explicativă din data de 14.05.2015, reclamantul a explicat că scopul încheierii contractelor de cesiune a fost după cum urmează:

- în cazul Contractului nr. x/23.06.2010, s-a intenționat recuperarea în natură a imobilelor in litigiu - așadar lipsește cu desăvârșire scopul lucrativ, de a obține venituri;

- în cazul Contractului nr. x/2011, s-a intenționat recuperarea unui împrumut acordat domnului B.;

- în cazul contractului nr. x/2011, interesul în încheierea contractului a fost recuperarea unei sume pe care recurentul a împrumutat-o cedenților;

- în cazul contractului nr. x/2011, recurentul A. nu este beneficiarul real al drepturilor care fac obiectul respectivului contract;

Concluzia unanimă care se desprinde din cele prezentate este aceea că reclamantul nu a derulat o activitate continuă, în scopul obținerii de venituri, pentru ca să se considere că acesta a realizat venituri din desfășurarea de activități independente și care implicit intră în sfera impozitării. De altfel, se poate observa ca operațiunile desfășurate de către domnul reclamant nu au avut nicio substanță economică care să fie generatoare de profit, acestea reprezentând o exploatare a patrimoniului personal, conform art. 42 lit. g) din fostul Codul fiscal, prin acoperirea unor împrumuturi acordate cedenților și de a recupera anumite bunuri imobile în natură.

Instanța de fond ignoră cu desăvârșire aspectul că organul de soluționare a contestațiilor a solicitat un punct de vedere cu privire la tratamentul fiscal al veniturilor obținute de către reclamant de la Direcția generală de legislație Codul fiscal și reglementări vamale din cadrul MFP. Răspunsul acestei structuri de specialitate din cadrul MFP a fost că veniturile obținute de către domnul A. sunt venituri din alte surse (art. 78 din fostul Codul fiscal).

Cu toate acestea, Direcția generală de legislație Codul fiscal și reglementări vamale din cadrul MFP propune o soluție ciudată și anume că obiectul impozitării îl reprezintă sumele achitate de către recurent în calitate de cesionar către cedenți.

Punctul de vedere exprimat de către direcția de specialitate din cadrul ANAF confirmă cele susținute de către recurent constant pe parcursul prezentului litigiu fiscal și anume că veniturile obținute de către domnul A., dacă se acceptă ideea că ar fi venituri impozabile, sunt venituri din alte surse (art. 78 din fostul Codul fiscal) în care plătitorul de venit (ANRP) avea obligația calculării, reținerii și virării impozitului la buget, deoarece acesta este un impozit cu regim de reținere la sursă (art. 79 din fostul Codul fiscal).

Totodată, și dacă ar fi să se urmeze până la capăt punctul de vedere exprimat de către direcția de specialitate din cadrul MFP se poate observa că aceasta indică aspectul că se impunea impozitarea sumelor achitate de către reclamant în calitate de cesionar cedenților, sume care sunt semnificativ mult mai mici decât cele primite de de la ANRP.

De asemenea, se precizează că apărările formulate în legătură cu impozitul pe venit, sunt aplicabile și pentru obligațiile fiscale reprezentând contribuție de asigurări sociale de sănătate aferentă anului 2011, având în vedere că și pe acest palier a fost respinsă acțiunea promovată de către reclamant.

1.3.2. Recurentele pârâte Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și Agenția Națională de Administrare Fiscală au criticat pentru nelegalitate sentința recurată și, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., au solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinței recurate în ceea ce privește partea pentru care a fost admisă cererea de chemare în judecată formulată de către reclamant și, în rejudecare, respingerea acțiunii reclamantului, ca neîntemeiată.

În motivarea recursurilor, care în parte au considerente similare, pârâtele au susținut următoarele:

O primă critică se referă la încălcarea dispozițiilor art. 36 C. proc. civ. susținânndu-se că niciunul dintre actele administrative ale căror nulitate s-a solicitat prin acțiunea dedusa judecății, nu a fost emis de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca. Așa fiind, chiar dacă autoritatea fiscală emitentă a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj nu are personalitate juridică, în contextul specificului litigiilor de contencios administrativ, astfel cum este conturat de dispozițiile art. 554

2

004, autoritatea publică emitentă a unui act administrativ poate sta în judecată într-un litigiu cu privire la actul emis în temeiul capacității administrative care îi e recunoscută, chiar dacă nu are personalitate juridică. Prin urmare, întrucât pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca nu este emitentul deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 și a raportul de inspecție fiscală x/31.05.2017 și în plus nu a avut nici competența de a soluționa contestația împotriva acestora, aceasta competență revenind Agenției Naționale de Administrare Fiscala prin Direcția Generală Soluționare Contestații, nu se justifică includerea sa în cadrul procesual dedus judecății.

Soluția primei instanțe este pronunțată cu interpretarea/aplicarea greșită a prevederilor art. 296

21

din Legea nr. 571/2003 reținând ca acestea nu sunt incidente in cauză, fiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. (8) C. proc. civ.

Potrivit dispozițiilor art. 6 alin. (1) din Legea 207/2015:

"(1) Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauza raportat la momentul luării unei decizii."

Mai departe, la art. 7 alin. (3) este reglementată obligația organului fiscal de a determina corect situația fiscala a contribuabilului/plătitorului. Potrivit dispozițiilor art. 1 din Legea nr. 12/1990 republicată, este ilicită săvârșirea de fapte de comerț, fără îndeplinirea condițiilor stabilite prin lege.

Legea nr. 26 din 5 noiembrie 1990 republicată privind registrul comerțului, în vigoare începând cu data de 1 februarie 2014, la alin. (1) art. (1), reglementează obligația persoanei fizice, în speța a reclamantului, ca înainte de a începere activitatea economica, să ceară înmatricularea sau, după caz, înregistrarea în registrul comerțului;

- a persoanei fizice autorizate, a întreprinderii individuale și întreprinderii familiale.

Faptul ca reclamantul nu a respectat obligația de înregistrare, desfășurând activități de comerț prin sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor legale de înregistrare, nu îl face incompatibil cu reglementările cuprinse în art. 296

21

din Legea 571/2003.

De asemenea, interpretarea primei instanțe cu privire la reglementarea în materia înregistrării în scop de T.V.A., în comparație cu reglementarea în materia înregistrării la ORC a activității persoanei fizice, este greșită, fiind fără relevanță în speța.

Înregistrarea în materie de T.V.A. nu are efect constitutiv de drepturi, cum greșit a interpretat instanța, ci caracter declarativ, care confirmă dreptul fiscului de a colecta la buget taxa pe valoare adăugată cu efect retroactiv, de la data împlinirii în fapt a condițiilor de colectare și nu de la data intrării în legalitate, prin înregistrarea în scopuri de T.V.A.

Faptul că nu există reglementată posibilitatea ca organul fiscal să înregistreze din oficiu o persoană ca întreprinzător titular al unei întreprinderi individuale sau ca persoană cu statut de persoană fizică autorizată în condițiile O.U.G. nr. 44/2008, nu împiedica fiscul sa determine corect situația fiscală a contribuabilului/plătitorului, în raport de starea de fapt care rezultă în urma inspecției fiscale.

În condițiile în care contribuabilul a desfășurat în fapt o activitate comercială și acest aspect a fost constatat de către echipa de inspecție fiscală, omisiunea contribuabilului de a-și îndeplini obligațiile legale de înregistrare nu poate conduce la înlăturarea obligației sale de plată. O asemenea interpretare, este discriminatorie la adresa persoanelor care desfășoară activități comerciale cu respectarea obligațiilor de înregistrare.

Aceasta întrucât nu exista reglementată posibilitatea de a desfășura activități comerciale fără înregistrarea activității potrivit dispozițiilor legale.

Așa fiind, în condițiile în care instanța a confirmat caracterul comercial al tranzacțiilor asa cum a fost constatat de echipa de inspecție fiscală, nu este întemeiată înlăturarea obligației de plată pentru suma de 24.894 RON, reprezentând obligații CASS aferente anilor 2014 si 2015, stabilite prin Decizia de impunere x/31.05.2017.

Ca o consecință a celor menționate în precedent se susține că au fost interpretate greșit și dispozițiilor art. 451, 453 și 455 C. proc. civ., care reglementează plata cheltuielilor de judecată în ipoteza admiterii în parte a acțiunii.

Cum acțiunea este neîntemeiată în tot, pârâtele nu datorează reclamantului cheltuieli de judecată.

Se mai critică de pârâta A.J.F.P. Cluj - Napoca și considerentele hotărârii instanței de fond din perspectiva art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., prin aceea că instanța de fond nu și-a respectat obligația de a releva în cadrul hotărârii, motivele de fapt și de drept care i-au format convingerea, precum și motivele pentru care au fost înlăturate cererile si apărările părților pot duce la nulitatea hotărârii, daca se dovedește că s-a adus o vătămare ce nu poate fi înlăturată decât prin anularea acelui act.

În acest sens prima instanță nu a analizat comunicarea validă a avizului de inspecție fiscală și a actelor premergătoare inspecției, raportat la toate motivele invocate de parate adică la buna credință a contribuabilului în relația cu fiscul, așa cum este reglementata alin. (1) al art. 12 din Legea nr. 207/2015.

Acesta, întrucât contribuabilul nu a făcut dovada împrejurărilor care l-au pus în imposibilitate de a primi actele de procedura care i-au fost comunicate de organul fiscal la domiciliu prin posta. Astfel, în mod repetat făcând obișnuința din această atitudine, contribuabilul nu a primit comunicările pe care organul fiscal le-a făcut domiciliul sau, așa cum l-a declarat la evidența populației iar apoi s-a prevalat de lipsa comunicării, în condițiile în care nu a făcut dovada împrejurărilor obiective care l-au împiedicat să primească sub semnătură la domiciliu actele de procedură.

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinările formulate pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și Agenția Națională de Administrare Fiscală au solicitat respingerea recursului reclamantului apreciind în esență că hotărârea instanței de fond în aspectele criticate este legală.

II. Considerentele și soluția Înaltei Curți asupra recursurilor

2.1. Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Critica reclamantului referitoare la încălcarea dreptului de acces la dosarul administrativ este nefondată.

Sub acest aspect, recurentul reclamant plecând de la dezlegările C.J.U.E. din cauza C-296/2016 Ispas pretinde că dreptul său de acces la dosarul administrativ instrumentat de organele fiscale în situația sa a fost încălcat având în vedere că au fost solicitate de organele fiscale informații de la ANRP - Comisia Centrală pentru Stabilirea Despăgubirilor, care au fundamentat obligațiile fiscale stabilite în sarcina sa, fără a-i fi aduse la cunoștință.

În această cauză C.J.U.E a statuat că "Principiul general al dreptului Uniunii al respectării dreptului la apărare trebuie interpretat în sensul că, în cadrul unor proceduri administrative de inspecție și de stabilire a bazei de impunere a taxei pe valoarea adăugată, un particular trebuie să aibă posibilitatea să i se comunice, la cerere, informațiile și documentele care se găsesc în dosarul administrativ și care au fost luate în considerare de autoritatea publică la adoptarea deciziei sale, cu excepția cazului în care obiective de interes general justifică restrângerea accesului la respectivele informații și documente."

Reclamantul, însă, nu a pretins și nici nu a făcut dovada adresării unei cereri organului fiscal pentru comunicarea dosarului administrativ sau a unor elemente probatorii ale acestuia, în legătură cu care organul fiscal să-și fi manifestat opoziția, pentru a fi incidente dispozițiile obligatorii ale deciziei instanței unionale menționate în precedent.

Așa cum în mod just a reținut instanța de fond, reclamantul s-a prevalat pentru prima dată de acest drept prin contestația administrativă, însă numai la nivel declarativ, fără a fi înregistrată vreo manifestare de voință care să ducă la concluzia exercițiului acestui drept.

Sunt nefondate și criticile reclamantului referitoare la comunicarea avizului de inspecție fiscală și a procesului-verbal de constatare.

Sub acest aspect recurentul reclamă inopozabilitatea avizului de inspecție fiscală comunicat prin publicitate cu consecința nulității inspecției fiscale. În egală măsură, se pretinde că nelegalitatea inspecției fiscale este determinată și de necomunicarea legală a procesului-verbal de constatarea a datei de începere a inspecției fiscale.

Potrivit art. 122 raportat la art. 123 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală inspecția fiscală nu poate începe înainte de expirarea termenului de 15 zile de la comunicarea lui contribuabilului sau a termenului special menționat în conținutul acestuia.

Conform art. 123 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală "Data începerii inspecției fiscale este data menționată în registrul unic de control ori de câte ori există obligația ținerii acestuia. În cazul contribuabilului/plătitorului care nu ține sau nu prezintă organului de inspecție fiscală registrul unic de control, această dată se înscrie într-un proces-verbal de constatare. Procesul-verbal se semnează de către organul de inspecție fiscală și contribuabil/plătitor și se înregistrează la registratura contribuabilului/plătitorului ori de câte ori există o astfel de registratură."

Prin urmare, începutul inspecției fiscale este legată în exclusivitate de comunicarea avizului de inspecției fiscală, iar nu a procesului-verbal de constatare, anterior menționat, care nu are decât rolul de a atesta data începerii inspecției în ipoteza nedeținerii de către contribuabil sau a neprezentării organului de inspecție fiscală a registrului unic de control. În această ordine de idei, susținerile recurentului - reclamant legate de nelegalitatea inspecției fiscale sau de începutul derulării acesteia prin raportare la nelegala comunicare a procesului-verbal de constatare a momentului de început a inspecției fiscale sunt nefondate.

În privința comunicării avizului de inspecție fiscală incidente sunt dispozițiile art. 47 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, acesta reprezentând un act emis de organul fiscal în exercitarea atribuțiilor de administrare a impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale, pentru stabilirea unei situații individuale și în scopul de a produce efecte juridice față de cel căruia îi este adresat, în sensul art. 1 alin. (1) pct. 1 și 2 din actul normativ menționat, respectiv în legătură cu declararea, stabilirea, controlul și colectarea creanțelor fiscale.

În acest sens se dispune că actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestora, la domiciliul fiscal, prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, iar în cazul în cazul în care comunicarea de această manieră nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin publicitate.

Prin urmare, se recurge la comunicarea prin publicitate numai în cazul imposibilității comunicării prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire. Or, în cauză, o astfel de imposibilitate nu a fost dovedită. Organul fiscal a comunicat prin scrisoare recomandată avizul de inspecție fiscală reclamantului recurent și deși avizat la domiciliul său fiscal, conform legii, acesta nu s-a prezentat la oficiul poștal pentru ridicarea scrisorii recomanadate cu conținutul menționat și nu a oferit o explicație rezonabilă cu privire la această conduită, aptă de a justifica concluzia imposibilității ridicării corespondenței cu care a fost avizat.

În alte cuvinte, simpla neprezentare pentru ridicarea corespondenței a contribuabilului nu demonstrează imposibilitatea primirii acesteia, respectiv a comunicării ei, care ar determina incidența normei referitoare la comunicarea prin publicitate, astfel că se poate concluziona că avizul de inspecție fiscală a fost legal comunicat prin poștă cel puțin la data ultimei avizări a reclamantului.

Cu toate acestea, este de observat că organul fiscal a procedat la comunicarea avizului de inspecție fiscală prin publicitate la data de 28.11.2016, în condițiile în care corespodența poștală inițială a fost returnată la data de 06.12.2016. Reclamantul pretinde că numai de la momentul returnării corespondenței se putea demara procedura de comunicare prin publicitate, când organul fiscal a avut certitudinea imposibilității comunicării prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire.

Pretenția recurentului este eronată. Recurgerea la procedura de comunicare a actului administrativ fiscal prin publicitate este legată de momentul în care organul fiscal a avut cunoștință de imposibilitatea certă a comunicării prin scrisoare recomandată, iar restituirea corespondenței nu este singura sursă de informare a organului fiscal cu privire la acest aspect. Valoarea probatorie a returnării corespondenței este tocmai de confirmare a faptului că la momentul declanșării procedurii de comunicare a procedurii de comunicare prin publicitate era cert că reclamantul, după mai multe avizări poștale, nu se prezentase la oficiul poștal, din motive care scapă analizei de față, și nu intrase astfel în posesia avizului de inspecție fiscală.

În concluzie, sunt fondate criticile pârâtei Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj la considerentele hotărârii instanței de fond, declanșarea inspecției fiscale la data de 14.12.2016 la expirarea termenului 15 zile prevăzut de art. 122 alin. (2) pct. 2 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală fiind legală.

Sunt parțial fondate criticile reclamantului referitoare la prescripția dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale fără, însă, a prezenta influență asupra soluției instanței de fond.

Conform prevederilor art. 91 alin. (1) și (2) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare coroborat cu dispozițiile art. 123 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, privind Codul de procedură fiscală, dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 5 ani și începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală.

Prin decizia nr. 21/14.09.2020 pronunțată de Înalta Curte de Casație în soluționarea recursului în interesul legii s-a statuat că "În interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 91 alin. (1) și (2), coroborate cu cele ale art. 23 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, termenul de 5 ani de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale reprezentând impozit pe profit și accesorii ale acestora curge de la data de 1 ianuarie a anului următor anului fiscal în care s-a realizat profitul impozabil din care rezultă impozitul pe profit datorat de contribuabil."

Pentru identitate de rațiune dispozițiile de principiu dezlegate prin această decizie sunt valabile și în materia impozitului pe venit. Astfel, contrar aserțiunilor instanței de fond, se reține de instanța de control judiciar că termenul general de prescripție în materie fiscală pentru stabilirea impozitului pe venit curge de la data de 1 ianuarie a anului următor anului fiscal în care s-a realizat venitului care constituie baza de impunere, iar nu anul următor celui în care sunt individualizate creanțele de contribuabil prin declarația fiscală corespunzătoare.

Prin actele administrativ fiscale contestate în prezenta cauză, organele de inspecție fiscală au stabilit un venit net impozabil numai pentru anii 2011, 2014 și 2015, în cuantum total de 8.301.177 RON pentru care au calculat un impozit pe venit net în sumă de 1.328.187 RON și contribuții de asigurări sociale de sănătate în sumă totală de 456.565 RON.

Pentru taxele și impozitele aferente venitului realizat în anul 2011 termenul de prescripție pentru stabilirea lor a început să curgă la data de 1 ianuarie 2012 și s-ar fi împlinit la data de 31.12.2016, astfel că declanșarea inspecției fiscale la data de 14.12.2016 a avut loc înlăuntrul acestui termen pe care l-a întrerupt din curs.

Nu pot fi însușite nici criticile reclamantului referitoare la fondul impunerii sale suplimentare.

Sub acest aspect, este de reținut că organle fiscale în urma inspecției derulate au constatat că în perioada 01.01.2010-31.12.2015 reclamantul a obținut venituri din valorificarea unor drepturi de creanță privind un număr de 16 imobile (apartamente și terenuri) dobândite cu titlu oneros în baza unor contracte de cesiune autentificate la notar.

Astfel, operațiunile efectuate de reclamant, din punct de vedere fiscal, au fost apreciate ca având caracter de continuitate, în derularea operațiunilor analizate reclamantul acționând ca atare, de o manieră independentă și desfășurând astfel activități economice.

În aceasta conjunctură s-a considerat că reclamantul a devenit persoană impozabilă din perspectiva impozitului pe venit, iar acesta a desfășurat fapte de comerț privind valorificarea unor drepturi de creanță achiziționate anterior cu titlu oneros, considerate a fi venituri comerciale din activități independente ce sunt supuse impozitului pe venit, fără a-și îndeplini obligațiile de autorizare, înregistrare, declarare și plată a obligațiilor fiscale.

Instanța de fond a validat prin hotărârea pronunțată concluziile organelor fiscale.

Reclamantul pretinde că instanța de fond nu a analizat și reținut scutirile fiscale ale veniturilor aferente titlurilor de plată obținute de persoanele îndreptățite potrivit Legii nr. 247/2005 prin raportare la efectele contractului de cesiune.

Aceste susțineri sunt nefondate. Prin art. 5 din Tilul VII din Legea nr. 247/2005, în caracterizarea regimului lor juridic, s-a stabilit că drepturile stabilite prin titlurile de despăgubire nu pot fi vândute, cumpărate, date în garanție sau transferate în orice alt mod, cu titlu oneros sau cu titlu gratuit, cu excepția dobândirii acestora ca efect al succesiunii, fiind lovite de nulitate absolută actele de înstrăinare a acestor drepturi, cu excepția transmiterii ca efect al succesiunii. De asemenea, prin lit. b) al normei menționate s-a derogat de la prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în sensul că veniturile aferente titlurilor de plată obținute de persoanele îndreptățite potrivit legii, titularii inițiali aflați în evidența Comisiei Centrale pentru Stabilirea Despăgubirilor, sau moștenitorii legali ai acestora, nu sunt considerate venituri impozabile.

Per a contrario, valorificarea titlurilor de plată obținute de persoanele îndreptățite, care nu sunt titulari inițiali, nu mai sunt considerate venituri neimpozabile, aplicându-li-se regimul fiscal de drept comun. De alfel această concluzie rezultă și din rațiunea legilor de restituire, fiind scutiți de impozitul pe venit doar beneficiarii direcți ai acestor legi reparatorii, rațiunea acestei beneficiu legal fiind aceea ca reparația să fie una deplină și nediminuată prin acest impozit pe venit, așa cum în mod just a reținut instanța de fond, spre realizarea deplină a principiului restitutio in integrum.

Indiferent de efectele sale, evidențiate de recurentul reclamant din perspectiva înlocuirii creditorului din raportul juridic de drept inițial, cesiunea de creanță este o varietate a vânzării, atunci când are caracter oneros, cu o reglementare specială în C. civ., care are ca obiect transmiterea dreptului patrimonial asupra sumei (valorii) arătate în titlul și asupra celorlalte garanții ale dreptului, de la o persoană cedent către cesionar. Urmare a perfectării acestei operațiuni, cesionarul dobândește drepturile pe care le-a avut cedentul, astfel încât debitorul cedat poate să opună cesionarului toate excepțiile pe care le putea invoca față de cedent.

Cesionarea titlului de despăgubire/de plată de la persoana îndreptățită, titular inițial, potrivit legii aplicabile, la o altă persoană nu are ca efect și transmiterea facilităților legal - fiscale recunoscute celor dintâi, astfel că cesionarii nu pot fi caracterizați ca titulari inițiali care să beneficieze de facilitatea fiscală oferită de art. 5 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 247/2005.

Impozitul pe venit datorat de reclamant este, așa cum se pretinde prin cererea de recurs și rezultă și din punctul de vedere al direcției de specialitate din cadrul ANAF, un impozit din alte surse în sensul art. 78 din Legea nr. 572/2003 privind Codul fiscal a cărui percepere se face, conform art. 79 din același act normativ, prin reținere la sursă la momentul plății veniturilor de către plătitorii de venituri.

Debitor fiscal este însă beneficiarul venitului și numai instrumentalizarea plății impozitului este efectuată, în numele debitorului, de plătitorul venitului. Neîndeplinirea acestei obligații de către plătitorul venitului nu este o cauză de exonerare de răspundere fiscală a beneficiarului venitului care rămâne debitor al creanței fiscale care nu a fost stinsă prin modalitatea arătată.

Nefondate sunt și susținerile reclamantului referitoare la problema realizării unor venituri de natură comercială de către domnul A..

Împrejurarea că venitul este realizat din activități comerciale sau de altă natură, nu prezintă relevanță din perspectiva impozitului pe venit.

Identificând, prin dispozițiile art. 41 alin. (1) lit. a) - h) din Codul fiscal principalele categorii de activități economice ori de prestații ce constituie baza impozabilă, legiuitorul a prevăzut, la lit. i) a aceluiași articol, că sunt supuse impozitului pe venit și veniturile din alte surse, definite conform art. 78 din Codul fiscal, indiferent de natura activităților din care rezultă.

Intenția de impozitare a oricărui venit ce nu este exceptat expres de la o astfel de sarcină fiscală rezultă atât din cuprinsul dispozițiilor art. 78 alin. (1) Codul fiscal, unde se arată că în categoria veniturilor din alte surse "se includ, însă nu sunt limitate, următoarele venituri…" dar și din cuprinsul dispozițiilor alin. (2) al aceluiași articol, unde legiuitorul stipulează că "venituri din alte surse sunt orice venituri identificate ca fiind impozabile, care nu se încadrează în categoriile prevăzute la art. 41 lit. a) - h), altele decât veniturile neimpozabile în conformitate cu prezentul titlu, precum și cele enumerate prin normele metodologice elaborate în aplicarea prezentului articol".

Prin urmare, incidența dispozițiilor legale referitoare la impozitul pe venit nu e condiționată de natura activităților din care rezultă, ci de realizarea lui, ceea ce în cauză este incontestabil.

În ceea ce privește criticile reclamantului referitoare la contribuțiile sociale de sănătate, instanța de recurs le apreciază ca nefondate.

Așa cum în mod just a reținut instanța de fond, în privința contribuțiilor aferente anului 2011 reclamantul nu a dezvoltat în cererea introductivă nici un motiv de nelegalitate, astfel că este justificată concluzia instanței de fond care a apreciat că obligația de plată a contribuției de asigurări sociale de sănatate pe anul 2011 se menține în baza acestor texte de lege și a O.U.G. nr. 125/2011, texte de lege aplicate de organele fiscale. De altfel, criticile reclamantului în această privință sunt prin relaționarea lor cu cele referitoare la impozitului pe venit, la care s-a răspuns în cele ce preced și în măsura compatibilității lor sunt valabile și cu privire la contribuția de asigurări sociale aferente anului 2011.

Sunt însă fondate criticile pârâtelor referitoare la contribuția de asigurări de sănătate pentru venitul realizat de reclamant aferent anilor 2014 și 2015.

Prima instanță a invalidat această obligație fiscală motivat de împrejurarea că art. 296

21

din Legea nr. 571/2003, text de lege avut în vedere de organul fiscal, obligația de plată a contribuțiilor de asigurări sociale de sănătate revine persoanelor expres indicate de acest text de lege, categorii în care reclamantul nu se încadrează. S-a omis însă să se observe că potrivit art. 296

27

din Legea nr. 571/2003 contribuția de asigurări sociale de sănătate se datorează și de către persoanele care realizează venituri din alte surse, astfel cum sunt prevăzute la art. 78 din același act normativ, cum sunt cele realizate de reclamant, conform celor reținute în precedent.

În concluzie, reclamantul ca debitor al impozitului pe venit din alte surse datora și contribuția aferentă anilor 2014 și 2015.

Nu în ultimul rând, sunt apreciate ca fondate și criticile pârâtelor referitoare la lipsa de legitimare procesuală pasivă a Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Cluj - Napoca.

Deși în aparență instanța de fond s-ar fi pronunțat numai în contradictoriu cu Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, se observă că în dispozitivul hotărârii atacate se face referire la pârâta de ordin 1, 2 sau 3 care prin corespondență cu preambulul considerentelor se deduce că s-au avut în vedere pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj - Napoca și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Legitimarea procesuală este dată de calitatea de parte în raportul de drept administrativ dedus judecății conform art. 36 C. proc. civ., însă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj - Napoca nu face parte din acest raport, neavând calitatea de emitent a actelor administrativ - fiscale a căror legalitate a fost dedusă judecății în prezenta cauză, consecința fiind că nu are nici legitimare procesuală pasivă în preznta cauză.

Prin urmare, actele administrativ fiscale contestate sunt legale, astfel că hotărârea instanței de fond care le-a invalidat parțial este în această măsură dată cu interpretarea și aplicarea eronată a normelor de drept material aplicabile.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs

Pentru toate considerentele expuse de fapt și de drept expuse, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, art. 488 alin. (1) pct. 8 și art. 496 alin. (1) C. proc. civ. vor fi admise recursurile declarate de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 314 din 19 decembrie 2018 a Curții de Apel Cluj, secția a III-a, contencios administrativ și fiscal, pe care o va casa și rejudecând va fi admisă excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Cluj - Napoca și în consecință va fi respinsă acțiunea reclamantului A. formulată în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind formulată împotriva unei persoane fără legitimare procesuală pasivă. Tototdată, va fi respinsă acțiunea reclamantului A. în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor ca neîntemeiată.

Va fi respins recursul formulat de reclamantul A. împotriva aceleași hotărâri.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 314 din 19 decembrie 2018 a Curții de Apel Cluj, secția a III-a, contencios administrativ și fiscal, pe care o casează și rejudecând:

Admite excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Cluj - Napoca și în consecință respinge acțiunea reclamantului A. formulată în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind formulată împotriva unei persoane fără legitimare procesuală pasivă.

Respinge acțiunea