ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5286/2021

Ședința publică din data de 04 noiembrie 2021

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, la data de 30.03.2016, reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în principal:

- anularea parțială a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x/25.06.2015 și a raportului de inspecție fiscală nr. x/25.06.2015 emise de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecție Fiscală în ceea ce privește:

a) impozitul pe profit stabilit suplimentar aferent:

- cheltuielilor în cuantum de 1.820.375 RON, referitoare la activitatea desfășurată de B. S.A. în baza contractului de asociere în participațiune încheiat cu B. S.A.;

- cheltuielilor în cuantum de 307.026 RON, reprezentând diferențe de curs valutar referitoare la serviciile prestate de Societe C.;

- veniturilor adiționale în cuantum de 207.876 RON, referitoare la vânzările de zahăr către D. S.R.L. și B. S.A.;

- cheltuielilor în cuantum de 18.648.937 RON reprezentând dobânzi și diferențe de curs valutar referitoare la împrumuturile primite de la societăți afiliate;

b) TVA stabilită suplimentar în cuantum de:

- 1.816.909 RON, aferentă facturilor emise de B. S.A. pentru activitățile desfășurate în baza contractului de asociere în participațiune;

- 499.301 RON, aferentă serviciilor prestate de Societe C.;

- 31.093 RON, aferentă serviciilor prestate de E. S.R.L.;

- 49.890 RON, colectată adițional referitor la vânzările de zahăr către D.;

c) Obligațiile fiscale accesorii aferente sumelor contestate menționate anterior la punctul 1 lit. a) și b), precum și în ceea ce privește obligațiile fiscale accesorii aferente:

(i) impozitului pe profit aferent cheltuielilor în cuantum de 2.627.900 RON referitoare la serviciile prestate de Societe C.;

(ii) impozitului pe profit aferent cheltuielilor în cuantum de 153.763 RON referitoare la serviciile prestate de E. SRL

În subsidiar, în cazul respingerii capetelor principale de cerere menționate anterior la punctele 1, 2, 3 și 4, a solicitat obligarea pârâtelor la soluționarea contestației nr. 72958/19.08.2015 formulate împotriva Deciziei de impunere și împotriva Raportului de inspecție fiscală, obligarea la emiterea deciziei de soluționare a contestației, precum și stabilirea unui termen de executare, pentru emiterea deciziei de soluționare a contestației, sub sancțiunea aplicării conducătorului autorității publice a unei amenzi de 20% din salariul minim brut pe economie pe zi de întârziere, cu obligarea pârâtelor, în solidar, la plata cheltuielilor de judecată.

La data de 19.07.2016, reclamanta a formulat cerere adițională prin care a arătat că solicită anularea parțială a Deciziei nr. 1412/197/28.04.2016 emise de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara, alături de celelalte acte administrative, în ceea ce privește:

a) impozitul pe profit stabilit suplimentar aferent:

(i) cheltuielilor în cuantum de 1.820.375 RON, referitoare la activitatea desfășurată de B. S.A. în baza contractului de asociere în participațiune încheiat cu B. S.A.;

(ii) cheltuielilor în cuantum de 307.026 RON, reprezentând diferențe de curs valutar referitoare la serviciile prestate de Societe C.;

(iii) veniturilor adiționale în cuantum de 207.876 RON, referitoare la vânzările de zahăr către D. S.R.L. și B. S.A.;

(iv) cheltuielilor în cuantum de 18.648.937 RON reprezentând dobânzi și diferențe de curs valutar referitoare la împrumuturile primite de la societăți afiliate;

b) TVA stabilită suplimentar în cuantum de:

(i) 1.816.909 RON, aferentă facturilor emise de B. S.A. pentru activitățile desfășurate în baza contractului de asociere în participațiune;

(ii) 499.301 RON, aferentă serviciilor prestate de Societe C.;

(iii) 31.093 RON, aferentă serviciilor prestate de E. S.R.L.;

(iv) 49.890 RON, colectată adițional referitor la vânzările de zahăr către D. S.R.L. și B. S.A.;

c) Obligațiile fiscale accesorii aferente sumelor contestate menționate anterior la lit. a) și b), precum și în ceea ce privește obligațiile fiscale accesorii aferente:

(i) impozitului pe profit aferent cheltuielilor în cuantum de 2.627.900 RON referitoare la serviciile prestate de Societe C.;

(ii) impozitului pe profit aferent cheltuielilor în cuantum de 153.763 RON referitoare la serviciile prestate de E. S.R.L..

2.1. Prin încheierea de ședință din 7 februarie 2017, Curtea a respins excepția inadmisibilității invocată de ANAF-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei ANAF-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

2.2. Prin sentința civilă nr. 3351 din 13 iulie 2018, Curtea a respins excepția prescripției dreptului organelor fiscale de a stabili obligații fiscale principale și accesorii, ca neîntemeiată.

A admis în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A. în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara.

A anulat în parte decizia de soluționare a contestației precum și decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală cu privire la:

- impozitul pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 1.820.375 RON aferente activității desfășurate de B. S.A. în cadrul contractului de asociere în participațiune;

- impozitul pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 307.026 RON reprezentând diferențe de curs valutare referitoare la serviciile prestate de C.;

- impozitul pe profit aferent veniturilor adiționale în cuantum de 207.876 RON referitoare la vânzările de zahăr către D. S.R.L. și S.C. B. S.A.;

- TVA în sumă de 1.816.909 RON aferentă facturilor emise de B. pentru activitățile desfășurate în cadrul asocierii în participațiune;

- TVA în sumă de 499.301 RON aferentă serviciilor prestate de C.;

- TVA în sumă de 49.890 RON colectată adițional pentru vânzările de zahăr către S.C. D. S.R.L. și S.C. B. S.A.;

- accesoriile stabilite pentru sumele reprezentând impozit pe profit și TVA stabilite suplimentar și cu privire la care s-a dispus anularea.

A obligat pârâta la restituirea sumelor de bani reprezentând impozit pe profit și TVA cu privire la care s-a dispus anularea actelor administrativ fiscale și care au fost achitate de reclamant.

A respins acțiunea în rest ca neîntemeiată.

A admis în parte cererea de majorare a onorariului expertului și a dispus majorarea cu suma de 2.000 RON.

A obligat reclamantul la plata către expert a diferenței de onorariu în sumă de 2.000 RON.

A admis în parte cererea de obligare a pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

A obligat pârâtele la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată reprezentate de 50.000 RON onorariu avocat redus, 7.000 RON onorariu expert, 3.500 RON onorariu expert parte și 500 RON taxa judiciară de timbru.

A respins cererea pentru restul cheltuielilor solicitate, ca neîntemeiată.

2.3. La data de 27.09.2019, reclamanta a formulat cerere de completare a hotărârii.

Prin sentința civilă nr. 2484 din 1 noiembrie 2019, Curtea a respins excepția inadmisibilității cererii de completare a hotărârii invocată de pârâta DGAMC.

A admis cererea de completare a hotărârii.

A dispus completarea dispozitivului sentinței civile nr. 3351 din 13 iulie 2018 în sensul admiterii cererii de obligare a pârâtei Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la restituirea sumelor achitate de reclamantă cu titlu de obligații fiscale accesorii stabilite pentru sumele reprezentând impozit pe profit și TVA cu privire la care s-a dispus anularea.

Reclamanta A. S.A. a formulat recurs împotriva încheierii din 7 februarie 2017 și împotriva sentinței nr. 3351 din 13 iulie 2018 ale Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat recurs împotriva sentinței civile nr. 3351 din 13 iulie 2018 și împotriva sentinței nr. 2484 din 1 noiembrie 2019.

Pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara a formulat recurs împotriva sentinței civile nr. 3351 din 13 iulie 2018.

3.1. Recurenta-reclamantă A. S.A. și-a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând:

- admiterea recursului formulat împotriva soluției de respingerea a cererii privind anularea actelor ce fac obiectul cauzei în ceea ce privește impozitul pe profit stabilit suplimentar aferent cheltuielilor în cuantum de 18.648.937 RON, reprezentând dobânzi și diferențe de curs valutar referitoare la împrumuturile primite de la societăți afiliate

- admiterea recursului formulat împotriva soluției de respingere a cererii privind anularea actelor ce fac obiectul cauzei în ceea ce privește TVA stabilită suplimentar în cuantum de 31.093 RON, aferentă serviciilor prestate de E. SRL

- admiterea recursului formulat împotriva soluției de respingere a cererii privind anularea actelor în ceea ce privește accesoriile stabilite pentru impozitul pe profit aferente cheltuielilor în cuantum de 18.648.937 RON (reprezentând dobânzi și diferențe de curs valutar referitoare la împrumuturile primite de la societăți afiliate) și în ceea ce privește accesoriile stabilite pentru TVA în cuantum de 31.093 RON (aferentă serviciilor prestate de E. SRL)

- admiterea recursului formulat împotriva soluției de respingere a cererii privind anularea actelor în ceea ce privește accesoriile aferente impozitului pe profit aferent cheltuielilor în cuantum de 2.627.900 RON (referitoare la serviciile prestate de C. du Marquenterre) și în ceea ce privește accesoriile aferente impozitului pe profit aferent cheltuielilor în cuantum de 153.763 RON (referitoare la serviciile prestate de E. SRL)

- admiterea recursului formulat împotriva soluției de respingere a cererii privind obligarea organelor fiscale la restituirea către A. a sumelor reprezentând impozit pe profit, TVA și accesoriile aferente acestora, cu privire la care nu s-a dispus anularea actelor prin sentința recurată

- admiterea recursului formulat împotriva soluției de respingere a cererii privind obligarea organelor fiscale la restituirea accesoriilor cu privire la care s-a dispus anularea actelor contestate

- admiterea recursului formulat împotriva soluției de respingere a excepției prescripției dreptului organelor fiscale de a stabili obligații fiscale principale și accesorii.

În ceea ce privește încheierea din 7 februarie 2017, recurenta-reclamantă a mai solicitat admiterea recursului formulat împotriva soluției de admitere a excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și, în urma rejudecării, admiterea, în întregime, a cererii de chemare în judecată, astfel cum a fost formulată și modificată prin cererea adițională și respingerea excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF-DGSC.

- În susținerea recursului, recurenta-reclamantă critică, în primul rând, soluția de respingere a cererii privind anularea actelor administrativ-fiscale în ceea ce privește impozitul pe profit stabilit suplimentar aferent cheltuielilor în cuantum de 18.648.937 RON, reprezentând dobânzi și diferențe de curs valutar în legătură cu împrumuturile primite de la societăți afiliate.

Recurenta-reclamantă susține aplicarea greșită a disp. art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aceasta îndeplinind toate condițiile legale pentru a fi considerate deductibile cheltuielile în sumă de 18.648.937 RON, conform disp. art. 23 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Astfel, conform Actului adițional nr. x/22.06.2005, perioada de creditare în legătură cu împrumutul acordat în baza Contractului nr. x-01/20.09.2001 și a actelor adiționale aferente, se prelungește tacit pe perioade succesive de câte un an, cu excepția denunțării în orice moment de către oricare dintre părți prin intermediul unei notificări trimise cu cel puțin o lună înainte.

Împrumuturile contractate de societățile afiliate au fost necesare pentru finanțarea activității curente a societății, în perioada controlată, societatea s-a aflat în imposibilitate de rambursare a împrumutului.

La cererea de chemare în judecată a fost atașată situația fluxurilor de trezorerie din perioada 2007-2011 și o analiză a situației privind fluxul de numerar în situația ipotetică în care societatea nu ar fi efectuat încasări din împrumuturile contractate în perioada controlată, de unde rezultă că, în lipsa acestor trageri, ar fi existat un sold de disponibilități insuficient, chiar negativ, în anumite perioade.

În ceea ce privește destinația sumelor încasate din împrumut, în perioada verificată, aceste sume au fost folosite pentru plata unor datorii curente, respectiv: cheltuieli cu materiile prime, cheltuieli reprezentând consum de gaz metan, energie electrică, taxa de restructurare pentru zahăr, taxa pentru producția de zahăr, alte plăți referitoare la investiții în mijloace fixe.

Din situația privind fluxul de numerar și al soldului împrumuturilor din perioada 01.01.2007 - 20.06.2011, rezultă o diferență negativă între soldul de disponibilități existente la finele fiecărui an și soldul împrumuturilor.

Cu toate că în perioada sus-menționată societatea a înregistrat un sold pozitiv de disponibilități la finele fiecărui an, acesta nu a fost utilizat pentru rambursări de împrumut și/sau plăți de dobândă, deoarece lichiditățile erau necesare pentru continuarea activității economice.

În aceeași perioadă, recurenta-reclamantă a înregistrat venituri din dobânzi la depozitele bancare în sumă de 4.293.581 RON, dar aceste depozite au fost constituite pe termen scurt și au fost necesare pentru existența unor disponibilități în vederea plății în viitor a unor datorii curente.

Veniturile obținute din dobânzi au fost considerate venituri taxabile la calculul impozitului pe profit, în concluzie, se susține că împrumuturile contractate au fost necesare pentru finanțarea activității curente a societății, în timp ce prima instanță nu a analizat în detaliu necesitățile de finanțare și nici nu a avut în vedere circumstanțele economice specifice pieței și industriei în care activează recurenta-reclamantă.

De asemenea, se arată că aceste cheltuieli cu dobânzile și diferențele de curs valutar sunt de natură financiară, nu pot fi alocabile asocierii dintre reclamantă și B. S.A., ce are ca obiect împărțirea cheltuielilor și profitului din activitatea de exploatare.

În plus, acordul de asociere în participațiune a fost încheiat în data de 09.10.2007, iar o parte din tragerile din împrumut s-a realizat la 03.01.2007 și 23.01.2007.

Urmare a controlului încrucișat la B. S.A., realizat în baza Adresei DAMC nr. x/29.01.2014, organele de inspecție fiscală nu au menționat în procesul-verbal încheiat la 09.04.2014 necesitatea repartizării cheltuielilor cu dobânzile și diferențele de curs valutar către B. S.A..

Mai arată recurenta-reclamantă faptul că sunt îndeplinite toate condițiile prevăzute de lege pentru ca sumele contractate de la entitățile afiliate să aibă natura unor împrumuturi și nu a unor aporturi la capitalul social.

Argumente în acest sens sunt cele referitoare la denumirea actului, respectiv "contract/acord de credit" și nu "contract la capital" cu includerea unor informații cu privire la rata de dobândă aplicabilă, modul de calcul, durata împrumutului și data rambursării acestuia; acoperirea perioadei ianuarie 2007 - februarie 2008 prin actul adițional nr. x/22.06.2005.

În cuprinsul contractului nu se menționează că rambursarea împrumutului sau nivelul ratei de dobândă sunt dependente de înregistrarea unui anumit nivel de profitabilitate, care ar reprezenta un indiciu pentru calificarea tranzacției drept aport la capitalul social.

La data acordării împrumuturilor nu exista intenția de a converti sumele împrumutate în capital social, deoarece s-au stabilit termene de rambursare și dreptul creditorului de a-și recupera sumele.

Recurenta-reclamantă a efectuat analiza împrumuturilor pornind de la legislația în materie de prețuri de transfer, potrivit disp. art. 38 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în cazul serviciilor de finanțare între entități afiliate.

Au fost identificate tranzacții comparabile pe piață, desfășurate între persoane independente care să justifice conformitatea condițiilor împrumutului cu principiul valorii de piață și a fost selectată metoda comparării prețurilor prin evaluare externă.

Cu privire la această chestiune, a impozitului suplimentar aferent cheltuielilor în sumă de 18.648.937 RON, recurenta-reclamantă susține și nemotivarea sentinței recurate, prin faptul că instanța de fond, fără a face o minimă analiză proprie, a preluat argumentele expuse de organele fiscale pârâte.

Instanța de fond a ignorat total concluziile raportului de expertiză fiscală judiciară efectuat în dosar, fără să realizeze niciun fel de analiză asupra concludențtei probei administrate.

- A doua critică formulată împotriva soluției de respingere a cererii privind anularea actelor administrativ-fiscale pentru TVA stabilită suplimentar în cuantum de 31.093 RON, aferentă serviciilor prestate de E. S.R.L..

Soluția instanței de fond încalcă prevederile art. 145 coroborate cu art. 146 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în ceea ce privește sfera de aplicare a dreptului de deducere a TVA și condițiile de exercitare a acestui drept.

Instanța de fond a înlăturat dreptul de deducere a TVA pe baza altor prevederi legale, care reglementează impozitul pe profit.

Au fost aplicate greșit disp. art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în ceea ce privește sfera de aplicare a dreptului de deducere a TVA și condițiile de exercitare a acestui drept.

Instanța de fond a înlăturat dreptul de deducere a TVA pe baza altor prevederi legale, care reglementează impozitul pe profit.

Au fost aplicate greșit disp. art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, care vizează deductibilitatea cheltuielilor și nu a TVA, astfel argumentele sunt străine de natura și obiectul cauzei.

Recurenta-reclamantă consideră că îndeplinește toate criteriile prevăzute de lege, respectiv deține facturi ce cuprind toate informațiile arătate la art. 155 din Codul fiscal; achizițiile sunt realizate în scopul efectuării de operațiuni taxabile; este nerelevant că serviciile nu sunt expres menționate în factură, deoarece acestea fac referire la contractul încheiat; de asemenea este irelevant că dl. F. este asociat și administrativ la E. S.R.L., deoarece este asociat minoritar, iar serviciile nu au fost prestate de către acesta; refuzul acordării dreptului de deducere reprezintă o încălcare a principiului neutralității TVA.

Din analiza considerentelor care au stat la baza soluției de respingere a cererii de deducere a TVA în sumă de 31.093 RON, reiese faptul că prima instanță a preluat argumentele expuse de organele fiscale și nu a efectuat o proprie analiză pentru a demonstra care sunt motivele pentru care a respins cererea reclamantei.

- A treia critică privește soluția de respingere a cererii de anulare a actelor administrativ-fiscale în raport de accesoriile stabilite pentru impozitul pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 18.648.937 RON și accesoriile stabilite pentru TVA în sumă de 31.093 RON, din perspectiva aplicării greșite a legii și a nemotivării soluției pentru argumentele deja expuse.

- O altă critică privește respingerea cererii de anulare a actelor administrativ-fiscale care se referă la accesoriile aferente impozitului pe profit pentru cheltuielile în cuantum de 2.627.900 RON, serviciile prestate de Societe C. și la cheltuielile în cuantum de 153.763 RON - serviciile prestate de E. S.R.L..

Recurenta-reclamantă consideră că cererea a fost respinsă fără să existe o motivare în acest sens.

- Recurenta-reclamantă critică și soluția de respingere a cererii privind obligarea organelor fiscale la restituirea sumelor reprezentând impozit pe profit, TVA și accesoriile acestora pentru care nu s-a dispus anularea actelor contestate, hotărârea fiind nemotivată și dată cu aplicarea greșită a legii pentru susținerile deja arătate.

Soluția de respingere a cererii privind obligarea organelor fiscale la restituirea accesoriilor cu privire la care s-a dispus anularea actelor contestate nu cuprinde motivele pe care se întemeiază și cuprinde motive contradictorii.

Critica este formulată în subsidiar, în ipoteza în care se va respinge cererea de completare a dispozitivului sentinței recurate.

Recurenta-reclamantă susține că, deși instanța de fond a anulat și actele referitoare la accesorii, se omite a se trece în dispozitivul sentinței obligarea organelor fiscale să restituie aceste sume.

- O altă critică privește soluția de respingere a excepției prescripției dreptului organelor fiscale de a stabili obligații fiscale principale și accesorii, aceasta fiind pronunțată cu aplicarea greșită a disp. art. 92 alin. (2) lit. b) din O.G. nfr. 92/2003 rep. privind Codul de procedură fiscală.

Inspecția fiscală poate produce efect suspensiv asupra curgerii termenului de prescripție numai pe perioada în care se încadrează în limitele și termenele prevăzute de lege, în speță, inspecția fiscală s-a desfășurat nelegal, prin depășirea termenelor maxime de suspendare și a duratei maxime a inspecției, aceasta reprezentând dovada abuzului de autoritate și a excesului de putere, în sensul disp. art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, modificată și completată.

- O ultimă critică este adusă soluției de admitere a excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, dispusă prin încheierea de ședință din data de 07.02.2017 și susține aplicarea greșită a disp. art. 209 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, art. 13, art. 3

1

, art. 7 pct. 32 din H.G. nr. 520/2013.

În opinia recurentei-reclamante autoritățile fiscale care au emis actele contestate sunt în subordinea ANAF, neavând relevanță delegarea de competență către DGRFP Timișoara.

3.2. Prin recursul formulat împotriva sentinței civile nr. 3351 din 13 iulie 2018, recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea în parte a hotărârii în sensul respingerii în tot a acțiunii, ca neîntemeiate.

- În privința cheltuielilor în sumă de 1.820.375 RON aferente activității desfășurate de B. S.A. în cadrul contractului de asociere în participațiune recurenta-pârâtă susține aplicarea greșită a disp. art. 21 alin. (1) lit. m) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Se arată că, în cadrul derulării contractului privind asocierea în participațiune, reclamanta a înregistrat în contul 628 - "alte cheltuieli servicii terți", cheltuielile aferente facturilor privite de la B. S.A. în corelație cu contul 401 - "Furnizori", pe factură fiind menționate atât elemente de cheltuieli care au fost prevăzute în contractul de asociere (transport, salarii), cât și elemente de cheltuieli care nu au fost prevăzute în contract (amortizare mijloace fixe, piese auto, etc.), facturi achitate de societate prin compensare și plată.

Aceste cheltuieli ar fi trebuit să fie înregistrate prin intermediul contului 458 - "decontări din operații în participație".

Pentru cheltuielile în sumă de 1.163.620 RON, reclamanta avea obligația să prezinte documente justificative pe care asociatul trebuie să le întocmească, precum: pontaje, state de plată, rapoarte de lucru, etc., în sensul stabilirii necesității efectuării lor.

Deoarece obiectul de activitate al asociatului este identic cu cel al societății afiliate (fabricarea zahărului), nu se justifică înregistrarea pe cheltuieli a sumei de 1.163.620 RON, reclamanta având personal de specialitate pe specificul activității desfășurate.

Alte elemente de cheltuieli în sumă de 1.057.226 RON (combustibil, piese auto, impozite, asigurări auto, amortizare mijloace fixe) nu fac obiectul contractului de asociere, fără plată, refacturarea către asociat reprezentând livrare de bunuri sau prestare servicii cu plată.

Pentru că reclamanta era singura în măsură să reprezinte asocierea în raporturile cu terții, deoarece era asociatul titular, avea obligația înregistrării veniturilor și a cheltuielilor în contabilitate, atât pentru sine cât și din asociere, prezentării pontajelor pentru personalul implicat de la societatea B. S.A..

De asemenea, nu s-a făcut dovada că societatea B. S.A. a asigurat depozitarea și paza materiei prime colectate până la momentul preluării de către reclamantă, în timp ce procesul-verbal nr. x/09.04.2014 încheiat de ANAF Tg. Mureș la societatea B. S.A., se referă la cheltuielile cu transportul materiei prime, achiziței de materiale, piese de schimb, combustibil, etc.

- Soluția recurată este eronată și în ceea ce privește impozitul pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 307.026 RON reprezentând diferențe de curs valutar pentru serviciile prestate de C. du Marquenterre, iar instanța de fond nu a avut în vedere că organele fiscale au apreciat că aceste cheltuieli nu au fost utilizate în scopul activității economice.

- Cu privire la impozitul pe profit aferent veniturile achiziționate în cuantum de 207.876 RON, ca urmare a vânzărilor de zahăr către D. S.R.L. și B. S.A., recurenta-pârâtă arată că organele de control au ținut seama de Declarația rectificativă privind impozitul pe profit pentru trimestrul IV/2010, înregistrată la DGAMC cu nr. x/03.06.2011 și prin urmare, nu s-a procedat la evidențierea unui impozit pe profit în cuantum de 33.260 RON.

- Referitor la deducerea TVA în sumă de 1.816.909 RON pentru contractul de asociere în participațiune, se arată că documentele legale care ar justifica deducerea TVA aferentă achiziției de servicii prestate aferente contractului, se regăsesc la societatea B. S.A., fapt care confirmă că reclamanta nu a respectat obligația de înregistrare în contabilitate a veniturilor și cheltuielilor din asociere pe bază de documente justificative care să confirme modul de partajare a beneficiilor și pierderii din asociere.

Procesul-verbal nr. x/09.04.2014 emis de ANAF Tg. Mureș la B. S.A. se referă strict la cheltuielile care au fost prevăzute în contractul de asociere și nu pentru justificarea TVA înscrisă în facturile B. S.A..

- Cu privire la TVA în cuantum de 499.301 RON, aferentă serviciilor prestate de Societe C., nu s-a putut dovedit necesitatea prestării serviciilor, deoarece reclamanta a avut în permanență angajați specializați în domeniul fabricării zahărului.

În plus, cheltuielile în cuantum de 2.627.900 RON, pentru perioada 2007-2010 au fost considerate de către reclamantă nedeductibile.

- Cu privire la TVA în cuantum de 49.890 RON colectată adițional la vânzările de zahăr către D. S.R.L. și B. S.A., în mod eronat a reținut prima instanță că această sumă, stabilită anterior de Garda Financiară Mureș, a fost achitată în anul 2011.

Reclamanta a practicat prețuri la vânzările de zahăr către cele două societăți, sub cele de achiziție, astfel că, în temeiul disp. art. 11 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal s-a procedat la ajustarea veniturilor (baza de impozitare) aferente lunii septembrie 2010, fapt ce a condus la achitarea TVA suplimentară.

Reclamanta nu a declarat în decontul de TVA, la rândul "regularizări" suma stabilită de organele de control în vederea înregistrării în fișa de plătitor, ca fiind obligație de plată, ci numai plata efectivă.

Societatea nu a înregistrat TVA datorată în evidența contabilă în creditul contului 4423 "TVA de plată", ci în creditul contului "TVA neexigibilă".

- Hotărârea instanței de fond este nelegală și în privința obligării recurentei-pârâte la restituirea sumelor de bani achitate de reclamantă cu titlu de impozit pe profit, TVA și accesorii cu privire la care s-a dispus anularea actelor administrative.

Potrivit disp. art. 168 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, coroborate cu disp. OMFP nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal, este reglementată o procedură specială.

Astfel, soluția ce poate fi dispusă de instanța de judecată este aceea de a stabili dacă sumele stabilite prin actele administrative fiscale sunt/nu sunt datorate de către contribuabil.

În caz contrar, organele fiscale sunt ținute de dispoziția hotărârii judecătorești în sensul restituirii sumelor, fiind lipsite de posibilitatea compensării sumelor.

Reclamanta putea, cel mult, să solicite exonerarea de la plata acestor sume și ulterior să efectueze procedura prevăzută de OMFP nr. 1899/2004.

În raport de prevederile legale sus-menționate, recurenta-pârâtă consideră că cererea de restituire a sumelor de bani achitate pentru care s-a dispus anularea actelor administrative fiscale contestate, trebuia respinsă ca inadmisibilă.

- Recurenta-pârâtă invocă nelegalitatea sentinței de fond și din perspectiva aplicării greșite a disp. art. 453 alin. (1) din C. proc. civ., în ceea ce privește obligarea la plata onorariilor experților, a apărătorului ales de reclamantă și la plata taxei judiciare de timbru.

Achitarea onorariilor experților trebuie să rămână în sarcina părții care i-a propus, în timp ce cheltuielile de judecată reprezentând onorariu de avocat în cuantum de 50.000 RON și 500 RON taxă judiciară de timbru, sunt vădit disproporționate cu valoarea, dificultatea litigiului și volumul de muncă depus de avocat.

Cheltuielile de judecată se acordă numai dacă partea a câștigat definitiv procesul, în timp ce contractul de asistență juridică încheiat între reclamantă și apărătorul ales nu este opozabil pârâtei.

Prin recursul vizând sentința civilă nr. 2484 din 1 noiembrie 2019, de admitere a cererii completatoare formulată de reclamantă, recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii în sensul respingerii cererii de completare formulate de reclamanta S.C. A. S.A., ca nefondată.

Recurenta-pârâtă susține interpretarea greșită a disp. art. 444 alin. (1) din C. proc. civ., deoarece instanța de fond nu a omis să se pronunțe asupra celor patru capete ale cererii formulate de reclamantă.

În speță, instanța de fond s-a pronunțat cu privire la restituirea sumelor de bani reprezentând impozit pe profit și TVA pentru care s-a dispus anularea actelor administrativ-fiscale și care au fost achitate de reclamantă.

Sentința de fond este nelegală și din perspectiva dispunerii restituirii sumelor de bani achitate de reclamantă, în raport de disp. art. 168 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală și disp. OMFP nr. 1899/2004 deja invocate în cadrul cererii de recurs formulate împotriva sentinței civile nr. 3351/13.07.2018 pronunțată de prima instanță.

Se arată că normele legale sus-menționate instituie o procedură specială de restituire a unor astfel de sume, iar dispoziția instanței de contencios administrativ constituie o imixtiune în atribuțiile autorității administrative competente.

3.3. Prin recursul său, vizând sentința civilă nr. 3351 din 13 iulie 2018, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii și, rejudecând, respingerea cererii de chemare în judecată, ca nefondată.

În argumentarea recursului, pentru suma de 307.026 RON, reprezentând diferențe de curs valutar aferente serviciilor prestate de Societe C., reclamanta nu a justificat necesitatea prestării serviciilor pe bază de documente întocmite în acest scop.

În urma unui raport de inspecție fiscală întocmit de DGFP Mureș, în anul 2007, pentru perioada 2002 - 2006, cheltuielile în sumă de 2.627.900 RON au fost considerate nedeductibile, iar pentru perioada 2007-2010, din proprie inițiativă, reclamanta a procedat în anul 2010 la corectarea încadrării ca deductibile a cheltuielilor de management, consultanță și asistență tehnică, prin urmare nici cheltuielile cu diferențele de curs valutar nu sunt deductibile, instanța de fond aplicând greșit disp. art. 19 alin. (1) și art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

- Cu privire la veniturile suplimentare în sumă de 207.876 RON pentru vânzările de zahăr către D. S.R.L. și B. S.A., au fost aplicate greșit de către prima instanță dispozițiile art. 19 alin. (1) și (5), art. 11 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și disp. art. 13 din H.G. nr. 44/2004.

Zahărul a fost vândut la prețuri sub cele de achiziție, astfel că s-a procedat la ajustarea veniturilor aferente lunii septembrie 2010.

- Cu privire la cheltuielile în sumă de 1.820.375 RON aferente relației cu B. S.A., societatea nu a prezentat documente certe din care să rezulte necesitatea efectuării cheltuielilor cu serviciile, deoarece obiectul de activitate al celor două societăți este identic, respectiv "fabricarea zahărului", iar reclamanta dispunea de personal de specialitate pe specificul activității desfășurate.

În privința altor elemente de cheltuieli în sumă de 1.057.226 RON, acestea au fost înregistrate în contul "Alte cheltuieli cu serviciile exercitate de terți", care nu fac obiectul contractului de asociere fără plată și anume acela de a atinge obiective comune, deși B. S.A. a acționat în nume propriu față de terți și a refacturat cheltuielile către asociat, fapt ce reprezintă o livrare de bunuri și/sau prestare de servicii cu plată.

Rezultă de aici că asociatul B. S.A. a desfășurat în perioada 2007-2011 și alte activități în afara sferei contractului de asociere în participațiune, concretizate în încheierea unor contracte cu plată.

De asemenea, asociatul B. S.A. nu putea să intre în raporturi directe cu terții, aceasta rămânând în responsabilitatea reclamantei.

- Referitor la TVA în sumă totală dde 2.414.503 RON, instanța de fond a aplicat greșit disp. Cap. X - "Regimul deductibil", art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, deoarece reclamanta a retratat cheltuielile cu serviciile prestate de Societe des Sucreries cu Marquenterre, ca nefiind deductibile fiscal, astfel că acestea nu intră în sfera unei operațiuni taxabile din punct de vedere al TVA, iar pentru suma de 499.301 RON nu s-a acordat drept de deducere.

- Cu privire la TVA colectată aferentă livrărilor de marfă la un preț de piață mai mic decât cel de achiziție, către D. S.R.L. și B. S.A., prin procesul-verbal nr. x/MS/27.04.2011, Garda Financiară Mureș a stabilit că s-au practicat prețuri sub cele de achiziție.

Prin urmare, s-a procedat la utilizarea metodei comparării prețurilor convenite între persoanele afiliate cu prețurile convenite în relațiile cu persoane independente, potrivit prevederilor art. 11 alin. (1) și alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, iar în temeiul art. 137 alin. (1) și art. 140 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, s-a calculat baza de impozitare a TVA.

În mod eronat, TVA nu a fost înregistrată de către reclamantă în contul 4427 - "TVA colectată" și nu a fost declarată în Decontul de TVA, de unde rezultă că nu a fost achitată în plus.

- Cu privire la TVA deductibilă aferentă serviciilor achiziționate în baza contractului de asociere în participațiune, recurenta-pârâtă reiterează criticile privind cheltuielile în cadrul derulării contractului și invocă aplicarea greșită a disp. art. 127 alin. (1) alin. (9) și alin. (10) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum și disp. art. 146 alin. (1) din același act normativ.

Recurenta-pârâtă susține și aplicarea greșită a disp. art. 156 alin. (1) și (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, pct. 5 și pct. 79

1

din H.G. nr. 44/2004, conform cărora dacă ambii asociați acționează în nume propriu față de terți și față de ceilalți membri asociați, fiecare persoană va fi tratată drept o persoană impozabilă separată în conformitate cu prevederile art. 127 alin. (9) din Codul fiscal și tranzacțiile respective se impozitează distinct, potrivit cu regulile stabilite la Titlul VI al Codul fiscal și nu se aplică prevederile alin. (1)-(7).

- Referitor la obligațiile fiscale accesorii aferente impozitului pe profit în legătură cu cheltuielile în sumă de 2.627.900 RON pentru serviciile prestate de Societe des Sucreriers du Marquenterre, societatea reclamantă nu a justificat necesitatea prestării pe baza documentelor întocmite în acest scop, se reiterează motivele de recurs prezentate cu ocazia criticii legate de obligația principală.

Prin întâmpinările formulate, recurenta-reclamantă solicită, în principal, admiterea excepției nulității recursurilor pârâtelor pentru neîncadrarea în motivele de recurs prevăzute de disp. art. 488 C. proc. civ. și, pe fond, respingerea recursurilor.

- Intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală solicită, prin întâmpinare menținerea încheierii de ședință din data de 07.02.2017, prin care s-a admis excepția lipsei calității sale procesuale pasive.

- Prin întâmpinare, pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili solicită respingerea recursului formulat de reclamantă împotriva sentinței civile nr. 3351/2018 și a încheierii din 07.02.2017.

În privința sumei în cuantum de 18.648.937 RON, se arată că prima instanță a arătat, în mod corect că împrumutul a fost convertit în majorarea de capital, fiind aplicabile disp. art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Actele administrativ-fiscale au fost păstrate în mod corect și în privința TVA stabilite suplimentar de 31].093 RON, cheltuielile nefiind destinate realizării de operațiuni taxabile.

Recursul reclamantei în privința obligațiilor fiscale accesorii aferente impozitului pe profit aferent cheltuielilor în cuantum de 2.627.900 RON este lipsit de interes și nefondat, deoarece prima instanță a anulat actele administrativ-fiscale pentru suma de 499.301 RON, cât și în privința accesoriilor și care au fost deja achitate.

Referitor la obligațiile fiscale aferente sumelor contestate, precum și cu privire la accesoriile în cuantum de 153.763 RON, pârâta susține că realitatea operațiunilor este sub semnul întrebării, motiv pentru care nu s-a acordat dreptul de deducere a TVA.

În legătură cu TVA dedusă aferentă serviciilor prestate de entitățile afiliate, se susține faptul că reclamanta nu a justificat cu documente prestarea efectivă a serviciilor.

Soluția primei instanțe în privința prescripției dreptului organelor fiscale de a stabili obligații principale și accesorii aferente anului 2007, 2008, 2009, este corectă, în raport de disp. art. 92 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Pârâta solicită respingerea cererii privind restituirea sumelor de bani achitate de reclamantă cu titlu de impozit pe profit, TVA și accesorii, în raport de disp. art. 168 din Legea nr. 207/2005 privind Codul de procedură fiscală și dispozițiile OMFP nr. 1899/2004.

În privința cererii de restituire a sumelor reprezentând accesorii, pârâta invocă principiul de drept accesorium sequitur principale, iar în legătură cu solicitarea de obligare la cheltuieli de judecată, solicită aplicarea disp. art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor formulate de reclamanta A. S.A. și pârâtele Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara

Reclamanta susține că în cuprinsul recursurilor formulate împotriva sentinței civile nr. 3351/13.07.2018 nu se face referire la nicio concluzie a instanței care să fie criticată din perspectiva aplicării greșite a legii.

Înalta Curte va respinge excepția nulității recursurilor formulate împotriva sentinței civile nr. 3351/2018, observând că, în privința fiecărei sume anulate de prima instanță și contestată prin recursurile declarate, recurentele-pârâte au arătat explicit care anume normă legală de drept material a fost încălcată, putându-se exemplifica prevederile disp. art. 19 alin. (1), art. 21 alin. (1) lit. m), art. 19 alin. (5), art. 11 alin. (1) și (2), art. 7 alin. (1) pct. 5, art. 145 alin. (2) lit. a), art. 137 alin. (1), art. 140 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum și dispoziții din H.G. nr. 44/2004, pentru fiecare dintre acestea expunându-se argumentele pentru care se solicită admiterea căii de atac.

Prin întâmpinarea la cererea de recurs formulată de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței civile nr. 2484/01.11.2019, reclamanta arată că motivele de recurs invocate nu sunt veritabile critici, ci sunt aceleași argumente care au fost expuse în fața instanței de fond.

Analizând conținutul recursului declarat, Înalta Curte observă că recurenta a arătat care anume este norma de drept material aplicată greșit de prima instanță, a dezvoltat critica invocată și a arătat argumentele sale, motiv pentru care excepția nulității recursului va fi respinsă ca nefondată.

Analiza motivelor de casare

- Pentru soluția de respingere a cererii privind anularea actelor administrative fiscale referitoare la impozitul pe profit stabilit suplimentar în sumă de 18.648.0’937 RON, dobânzi și diferențe de curs valutar la împrumuturile primite de la societăți afiliate, recurenta-reclamantă a invocat motivele de nelegalitate întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

Recurenta-reclamantă a invocat nemotivarea hotărârii instanței de fond, prin preluarea argumentelor pârâtelor și neluarea în considerare a concluziilor raportului de expertiză efectuat în dosar.

Casarea hotărârii judecătorești, în ipoteza invocării motivului prevăzut la pct. 6 poate fi dispusă în cazul în care hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină, or, în cazul de față, judecătorul fondului a expus propriile argumente, a indicat normele legale aplicabile și a concluzionat în sensul susținerilor pârâtelor.

O asemenea abordare a primei instanțe nu este supusă criticilor întemeiate pe pct. 6, chiar dacă judecătorul nu a ținut seama de argumentele reclamantei și de părerea expertului.

Prin urmare, motivul de nelegalitate întemeiat pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. va fi respins ca nefondat.

Critica întemeiată pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. este fondată și urmează să fie admisă pentru următoarele considerente:

Potrivit disp. art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, la stabilirea unui impozit sau a unei taxe, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției.

Instanța de fond și organele de inspecție fiscală au considerat că împrumutul contractat de reclamantă de la societăți afiliate nu a fost realizat în condiții similare celor practicate între entitățile independente, la data acordării împrumutului, societățile afiliate aveau intenția de majorare a capitalului social.

Înalta Curte constată că între societățile afiliate s-a încheiat un contract de împrumut nr. x/20.09.2001, ce a fost prelungit prin acte adiționale.

Împrumutul, conform clauzelor contractuale, s-a efectuat pentru finanțarea activității curente a societății reclamante și chiar dacă aceasta dispunea de venituri din sursă proprie, organele fiscale nu au demonstrat că aceste venituri erau suficiente pentru desfășurarea activității.

Din analiza fluxurilor de trezorerie din perioada 2007-2011 și a fluxurilor de numerar din aceeași perioadă, prezentate de reclamantă și necontestate de organele fiscale sau de prima instanță, reiese faptul că societatea nu avea lichidități suficiente, astfel că nu își putea desfășura activitatea curenta și nici nu putea să achite tragerile din împrumuturi.

Se mai reține că societatea, în perioada controlată, a înregistrat venituri din dobânzii la depozite bancare în cuantum de 4.293.581 RON, dar depozitele s-au făcut pe termen scurt, pentru a se asigura existența unor lichidități care să fie folosite la plata unor datorii curente scadente, iar veniturile obținute din dobânzi reprezintă venituri taxabile la calculul impozitului pe profit.

Reiese astfel concluzia că împrumuturile au fost necesare pentru finanțarea activității curente a societății reclamante, prin urmare este eronată susținerea primei instanțe conform căreia, reclamanta dispunea de fonduri suficiente din surse proprii, nefiind necesară capitalizarea dobânzilor.

Înalta Curte reține că în cuprinsul contractului de împrumut nu există clauze referitoare la dependența rambursării împrumutului sau a nivelului ratei de dobândă de înregistrarea unui anumit nivel de profitabilitate.

De asemenea, contractul de împrumut conține clauze referitoare la scadența sumelor puse la dispoziție de părțile afiliate.

Astfel, conform clauzelor contractuale, creditorul va putea cere rambursarea întregii sume sau a unei părți din aceasta prin intermediul unui preaviz de cel puțin 15 zile.

Față de cele arătate, instanța de recurs reține că scopul contractului de împrumut a fost acela de a finanța activitatea curentă și nicidecum de a se converti împrumutul în majorare de capital, operațiune realizată abia în anul 2011 (contractul fiind încheiat în anul 2001), datorită imposibilității restituirii împrumutului.

Se mai reține că din totalul acțiunilor emise, în urma Hotărârii AGEA din 18.05.2011, numai 6.183.266 acțiuni au fost subscrise de G. prin transformarea creanței pe care aceasta o avea asupra societății reclamante și care derivă din contractul de împrumut.

În ceea ce privește obligația reclamantei de a repartiza cheltuieli cu dobânzi și diferențe de curs valutar în cadrul contractului de asociere în participațiune, instanța de recurs consideră că acestea nu au legătură cu obiectul contractului și scopul contractului, asocierea fiind menită să împartă cheltuielile și profitul din activitatea de exploatare.

Se mai reține că este reală susținerea recurentei-reclamante în sensul că asocierea în participațiune a fost perfectată la 09.10.2007, iar tragerile din împrumut în perioada verificată au avut loc cu mult înainte, la începutul anului 2007.

În concluzie, se impune anularea actelor administrativ-fiscale în privința cheltuielilor în sumă de 18.648.937 RON, aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar pentru dobânzi și diferențe de curs valutar la împrumuturile primite de la societățile afiliate, instanța de fond realizând o aplicare greșită a disp. art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

- Cu privire la soluția de respingere a cererii de anulare a actelor administrative contestate în legătură cu TVA stabilită suplimentar în cuantum de 31.093 RON aferentă serviciilor prestate de E. S.R.L., critică întemeiată pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

Recurenta-reclamantă reproșează instanței de fond preluarea argumentelor invocate de organele fiscale și inexistența unei analize proprii, alături de ignorarea concluziilor raportului de expertiză.

Criticile întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. sunt nefondate și urmează să fie respinse, prima instanță, în urma verificării susținerilor ambelor părți și-a însușit punctul de vedere expus de organele fiscale și a îndepărtat concluziile raportului de expertiză.

Cu privire la motivele de nelegalitate întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., se va constata că acestea nu sunt fondate, prima instanță realizând o corectă aplicare a disp. art. 145 și art. 146 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Potrivit disp. art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, pentru deducerea TVA, achizițiile de servicii trebuie să fie realizate în scopul efectuării de operațiuni taxab