ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 64/2021

Ședința publică din data de 14 ianuarie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția

Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Maramureș în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca, în principal, admiterea contestației formulate împotriva Deciziei nr. 3471/04.10.2017 emise de către Direcția Generala de Soluționarea Constestatiilor și obligarea organului fiscal la emiterea unei decizii prin care sa fie soluționată contestația administrativă împotriva deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x din data de 06.04.2017.

În subsidiar, în temeiul art. 279 alin. (1) coroborat cu art. 279 alin. (6) din Legea 207/2015, a solicitat să se constate nulitatea deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare stabilite de inspecția fiscala nr. x/06.04.2017, pentru încălcarea prevederilor art. 46 alin. (2) lit. g) din Legea nr. 207/2015 cu trimitere la art. 49 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 207/2015.

În temeiul art. 352 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 coroborat cu art. 91 alin. (1) și (2) din O.G. nr. 92/2003, a solicitat să se dispună anularea parțială a deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare stabilite de inspecția fiscala cu nr. F-MM 267/06.04.2017, pentru sumele care vizează TVA aferentă operațiunilor comerciale nefacturate inserate la pct. II pag 9 din decizie, pentru anii 2010 si 2011, ca urmare a intervenției prescripției extinctive a dreptului de a stabili obligații fiscal.

În temeiul art. 268 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 și a art. 279 alin. (1) coroborat cu art. 279 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 să se dispună anularea totală a deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare stabilite de inspecția fiscala cu nr. F-MM 267/06.04.2017.

Curtea de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 141 din 18 septembrie 2018, a respins ca nefondat capătul de cerere princiapal și ca premature capetele subsidiare ale cererii de chemare în judecată.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. prin lichidator judiciar B..

În motivarea căii de atac, recurenta-reclmantă a reluat situația de fapt și a susținut, în esență, că prima instanță a omis să pună în discuția părților prematuritarea pretențiilor subsidiare, impunându-se, în opinia părții, soluția de casare a sentinței atacate cu consecința trimiterii cauzei spre rejudecare.

Referitor la soluția dată primului capăt de cerere, recurenta a relaut situația de fapt, cu referire la decizia de impunere contestată, arătând că aceasta vizează mai puncte, la care a făcut trimitere, invocând, față de cele constatate de organul fiscal, dubla impunere, având în vedere și dosarul penal unde este analizată activitatea contabilă și economică a societății recurente pentru acceași perioadă, dar și pentru celelalte trei societăți indicate în cerere, solicitând admiterea acestui capăt de cerere așa cum a fost formulat.

Astfel, sumele în discuție, ce formează obiectul dosarului penal, au fost deja solicitate de organul fiscal, or, respectivele sume, care vizează aceleași operațiuni comerciale, nu pot fi solicitate și prin decizia de impunere, întrucât debitul este unul singur și nu pot exista două titluri executorii pentru acesta.

În consecință, a apreciat că în mod cert este vorba despre o dublă impunere, una care va fî realizată prin sentința penală și una a fost realizată prin decizia de impunere, aspect care se impunea a fi lămurit de către prima instanță, care, în opinia părții, a reținut greșit când a evidentiat faptul că sesizarea penală ar fî vizat și activitatea comercială aferentă partenerului comercial C. S.R.L..

Cu privire la operațiunile comerciale nefacturate de către recurentă, care nu au legătură cu operațiunile celor trei societăți în discuție, a arătat că, de asemenea, a contestat soluția de suspendare și cu privire la acest punct, însă în mod greșit de prima instanță a menținut soluția.

Totodată, a precizat că, prin aceeași decizie de impunere, pe lângă problema juridică aferentă celor trei societăți, au existat așa zise probleme din punct de vedere al respectarii legislației fiscale și față de raporturile juridice dintre recurentă și C., afirmând că pentru aceste ultime două probleme juridice nu a fost sesizată existenta vreunor probleme de natură infracțională, așa încât organul fiscal avea obligația de a dispune în consecință prin decizie, pentru ca recurenta să procedeze la continuarea procedurilor judiciare.

În fine, referitor la art. 281 alin. (7) din Codul de procedură fiscală a arătat că acest text de lege nu este incident în cauză pentru că nu există o decizie, procedura de soluționare a contestației fiind suspendată.

În concluzie, a solicitat admiterea recursului așa cum a fost formulat.

Prin întâmpinprile formulate, intimatele-pârâte Administrația Județeană a Finanțelor Publice Maramureș în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca și Agenția Națională de Administrare Fiscală au solicitat respingerea recursului, ca nefondat, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Maramureș invocând și excepția nulității căii de atac, întrucât acesta nu este motivat nici în drept și nici în fapt.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

În ceea ce privește excepția nulității recursului, invocată prin întâmpinare, se constată că este neîntemeiată, având în vedere că susținerile recurentului pot fi încadrate în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 din C. proc. civ.

Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă și în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

Recurenta-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ cu o cerere vizând anularea Deciziei nr. 3471/04.10.2017 și obligarea organului fiscal la emiterea unei decizii prin care sa fie soluționată contestația administrativă împotriva deciziei de impunere nr. x/06.04.2017, iar în subsidiar să se constate nulitatea acestei din urmă decizii sau anularea totală/partială a acesteia.

Curtea de apel a respins acțiunea formulată de reclamantă, capătul principal de cerere ca nefondat și ca premature capetele subsidiare ale cererii de chemare în judecată.

Soluția Curții de apel este corectă, fiind adoptată și de instanța de control judiciar, în urma propriului demers de aplicare a dispozițiilor legale la situația de fapt.

Instanța de control judiciar constată că nu poate primi criticile recurentei, potrivit cărora prima instanță a omis să pună în discuția părților prematuritarea pretențiilor subsidiare, reținând că judecătorul fondului, cu ocazia dezbaterilor, a pus în discuția părților acțiunea dedusă judecății în ansamblul său.

Or, în cauză, nu se poate reține încălcarea principiilor contradictorialității, dreptului la apărare sau al rolului judecătorului în aflarea adevărului prin faptul că prima instanță a apreciat că respectivele capete de cerere formulate în subsidiar sunt premature, arătând motivele care au condus la această soluție.

De altfel, recurenta nu critică soluția dată capetelor de cerere formulate în subsidiar și nu arată în ce mod o vatămă, apreciind doar că s-a omis punerea acesteia în discuție.

Înalta Curte constată, de asemenea, că nu poate primi nici criticile formulate cu privire la capătul principal de cerere, constând în anularea deciziei emise de organul fiscal și obligarea acestuia la emiterea unei decizii prin care sa fie soluționată contestația administrativă.

Prin Decizia contestată, nr. 3471/04.10.2017, Agenția Națională de Administrare Fiscală a dispus "suspendarea soluționării contestației formulata de A. S.R.L. - in insolventa împotriva deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite in cadrul inspecției fiscale la persoane juridice cu nr. x din data de 06.04,2017 pentru suma de 2.860.540 RON, reprezentând: - 862.428 RON impozit pe profit si 1.998.112 RON TVA ".

Pentru a pronunța această soluție, organul fiscal de soluționare a contestației a apreciat că între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/06.04.2017 în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/06.04.2017 contestată și existența elementelor constitutive ale unei infracțiuni cu privire la mijloacele de probă există o strânsă interdependență, astfel că soluționarea cauzei pe cale administrativă depinde de constatările organelor de urmărire penală.

Din această perspectivă sunt relevante prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în conformitate cu care:

"Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă"

Dispoziția legală relevată constituie o transpunere în cadrul procedurii administrativ fiscale a principiului de drept "penalul ține în loc civilul", fiind firesc, așa cum se susține și în jurisprudența constituțională (Deciziile nr. 1.237/2008, nr. 56/2013 ale Curții Constituționale), ca soluționarea contestației formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluționarea contestației, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

Rezultă astfel că pentru intervenția acestei măsuri procesuale se impun a fi îndeplinite cumulativ, trei condiții:

- organele penale să fie sesizate, în condițiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situația în care în cursul inspecției fiscale s-au descoperit indicii privind săvârșirea unei infracțiuni;

- infracțiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare;

- constatarea infracțiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâ­toare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În cauză, s-a constatat îndeplinirea condițiilor prevăzute de lege, care au justificat, din punct de vedere legal, opțiunea organului fiscal de suspendare a soluționării contestației administrative formulate de societatea reclamantă și înaintarea

Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor a sesizării penale nr. 1423/12.04.2017 împreună cu procesul-verbal nr. x/12.04.2017, în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale unor infracțiuni prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu modificările și completările ulterioare, sesizarea vizând suma totală de 2.860.540 RON.

Înalta Curte reține că adoptarea măsurii analizate este condiționată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a elementelor constitutive ale unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Contrar celor susținute de recurentă, această cerință este îndeplinită.

Astfel, categoria infracțiunilor cu relevanță fiscală este circumstanțiată de prevederile art. 277 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală în sensul că acestea sunt: "infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă."

În acord cu cele reținute de prima instanță, între stabilirea obligațiilor fiscale menționate în decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată și posibilul caracter penal al faptelor în discuție există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă.

În consecință, măsura suspendării contestației administrative a fost luată cu respectarea prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Drept urmare, s-a format Dosarul nr. x/2014 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor și ulterior s-a constituit Dosarul penal nr. x/2016 aflat pe rolul Tribunalului Bihor privind, printre alții, pe administratorul și asociatul unic al S.C. A. S.R.L. - D. și pe această societate, trimiși în judecată pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală.

Totodată, în dosarul penal administratorul societății recurente a făcut dovada achitării unei părți din prejudiciul reținut în sarcina acestuia, nefiind, așadar, contestat debitul pentru care a fost începută urmărirea penală.

Ulterior, se reține că, prin sentința nr. 142 din 13 noiembrie 2018, Tribunalul Bihor, secția penală a condamnat administratorul societății recurente și această societate pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală în formă continuată, acesteia din urmă aplicându-i-se o amendă penală în sumă de 20.000 RON, hotărâre rămasă definitivă în privința acestora, care nu au atacat-o, prin Decizia nr. 313 din 5 iunie 2019 a Curții de Apel Oradea.

Înalta Curte reține, de asemenea, că măsura suspendării soluționării contestației administrative, prevăzută de textul de lege sus-menționat, se impune pentru a se preveni pronunțarea unor hotărâri contradictorii pe aceeași situație juridică.

În acest sens a statuat și Curtea Constituțională, prin Deciziile nr. 449 din 26.10.2004 și nr. 95/2011.

Din această perspectivă sunt relevante și dispozițiile art. 28 alin. (1) din C. proc. pen. în baza cărora hotărârea definitivă a instanței penale are autoritate de lucru judecat în fața instanței civile care judecă acțiunea civilă, cu privire la existența faptei și a persoanei care a săvârșit-o, iar în art. 277 alin. (4) din Codul de procedură fiscală sev prevede că hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor de soluționare competente cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

În același sens fiind și Decizia nr. 401/2016, prin care Curtea Constituțională a apreciat că acest caz de suspendare a procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă se referă la o situație de excepție, aceea în care organul care a efectuat activitatea de control fiscal sesizează organele de urmărire penală în urma depistării indiciilor asupra săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi pronunțată în procedura administrativă și că este firesc ca, în virtutea principiului "penalul ține în loc civilul", procedura administrativă privind soluționarea contestației formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată până la încetarea motivului care a determinat suspendarea.

Așa fiind, contrar susținerilor recurentei, se reține că în mod corect prima instanță a menținut decizia de suspendare a contestației administrative, în condițiile în care sesizarea organului de control, care a constatat indiciile săvârșirii unei infracțiuni ce ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă, se confirmă prin existența dosarului penal sus-menționat și, totodată, a soluției pronunțate în acest dosar.

Prin urmare, toate criticile formulate sunt nefondate, soluția pronunțată de prima instanță reflectă interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte va respinge excepția nulității recursului.

Totodată, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, nefiind identificate motive de reformare a sentinței în limitele art. 488 alin. (1) pct. 5 sau 8 din același cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității recursului, invocată de intimata-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Maramureș.

Respinge recursul, formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin lichidator judiciar B. împotriva sentinței nr. 141 din 18 septembrie 2018 a Curții de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 14 ianuarie 2021.