ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6149/2020

Ședința publică din data de 18 noiembrie 2020

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.A., prin administrator judiciar, a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (A.N.A.F. - D.G.S.C.), A.N.A.F. - D.G.R.F.P. Timișoara și A.J.F.P. Timiș, anularea în tot a Deciziei de soluționare a contestației nr. 14/26.01.2015 emise de A.N.A.F. - D.G.S.C., prin care s-a respins ca neîntemeiată contestația formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/04.11.2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/04.11.2014, anularea în tot a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/04.11.2014, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/04.11.2014, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații suplimentare de plată, reprezentând:

- TVA aferentă perioadei 01.04.2008 - 30.04.2009, în cuantum de 2.351.187 RON;

- dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA pentru perioada 01.04.2008 - 20.03.2013, în cuantum de 1.157.407 RON;

- penalități de întârziere aferente TVA pentru perioada 01.04.2008 - 20.03.2013, în cuantum de 352.678 RON;

- TVA aferentă perioadei 01.01.2010 - 30.09.2011, în cuantum de 4.142.845 RON;

- dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA pentru perioada 01.01.2010 -10.11.2012, în cuantum de 784.182 RON;

- penalități de întârziere aferente TVA pentru perioada 01.01.2010 - 10.11.2012, în cuantum de 625.386 RON.

Prin sentința civilă nr. 4276 din 10 noiembrie 2017 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a fost admisă în parte acțiunea, au fost anulate toate deciziile atacate în petit, a fost respinsă cererea împotriva raportului de inspecție fiscală, ca inadmisibilă, au fost obligați pârâții să plătească reclamantei 17.150 RON cheltuieli de judecată constând în taxa judiciară de timbru și onorariile expertului contabil.

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond au formulat recurs pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara.

3.1. În motivarea cererii de recurs întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală a prezentat situația de fapt și a arătat că a respectat disp. art. 216 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003. Astfel, pentru clarificarea motivelor pentru care nu a avut loc transferul dreptului de proprietate a aeronavei și dacă serviciile de leasing au fost sau nu prestate s-au solicitat informații și documente suplimentare reprezentanților intimatei, fiind obținută Nota explicativă din 29.10.2014 dată de reprezentantul societății.

Organele de inspecție fiscală au constatat că reclamanta, la data de 06.04.2009, a formulat acțiune împotriva S.C. B. S.A., înregistrată sub nr. x/2009 pe rolul Tribunalului Timiș, prin care a solicitat rezilierea Contractului de leasing financiar nr. x/07.04.2008, precizând că, întrucât nu a pus la dispoziție aeronava și nu și-a exercitat dreptul de folosință a bunului, valoarea ratelor de leasing achitate reprezintă prejudiciu, precum și faptul că sumele achitate apar ca lipsite de cauză, S.C. B. S.A. beneficiind de o finanțare gratuită, fără a transmite drepturile de folosință a aeronavei asumate prin contract.

În reverificare a fost respectată decizia de soluționare a contestației constatându-se, în plus, faptul că Actul adițional nr. x la contractul de leasing financiar elucidează starea juridică și fizică a aeronavei în sensul că, deși reclamanta cunoștea că vânzătorul nu efectuează livrarea, cu bună știință, "se obligă să continue executarea întocmai a contractului de leasing în aceste condiții, fără să mai opună lipsa folosinței aeronavei/lipsa calității de proprietar a S.C. B. S.A. pentru care își asumă integral răspunderea, indiferent de motivele pentru care furnizorul C. SUA nu efectuează livrarea".

A arătat că în mod greșit instanța a reținut că pentru obligațiile fiscale aferente anului 2008 s-a împlinit termenul de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale, acest drept se prescrie în termen de 5 ani, care începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală.

Recurenta a invocat disp. art. 134 alin. (2) și (3) din Legea nr. 571/2003, în vigoare în perioada verificată, art. 156 alin. (2) din aceeași lege, în vigoare în perioada de referință, precizând că pentru TVA aferentă lunii aprilie 2008, obligația declarativă intervine la 25.05.2008, iar termenul de prescripție a dreptului organelor de inspecție fiscală de a stabili obligații suplimentare începe să curgă de la data de 01.01.2009. Din documentele aflate la dosar reiese că reverificarea perioadei 01.04.2008 - 30.04.2009 a început la data de 01.08.2014, potrivit înscrierii inspecției fiscale în Registrul unic de control al contribuabilului, la poziția nr. 39, inspecția fiscală fiind efectuată în termenul de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale.

În ceea ce privește TVA aferentă perioadei 01.04.2008 - 30.04.2009, a menționat că au fost efectuate 4 inspecții fiscale parțiale și 3 acțiuni de reverificare, iar potrivit art. 92 alin. (2) lit. b) din O.G. nr. 92/2003, cu completările și modificările ulterioare, pe perioada cuprinsă între data începerii inspecției fiscale și data emiterii deciziei de impunere ca urmare a efectuării inspecției fiscale, termenul de prescripție se suspendă, astfel încât dreptul organelor de inspecție fiscală de a verifica TVA aferentă anului 2008 nu este prescris. Instanța nu a avut în vedere perioadele de suspendare a termenului de prescripție, deși la dosar au fost depuse înscrisuri din care reiese că prescripția a fost suspendată pe perioada efectuării inspecțiilor fiscale finalizate prin deciziile nr: 260/27.03.2013, 163/05.03.2013, 136/19.03.2014, precum și pe perioada efectuării inspecției fiscale din prezenta cauză.

Recurenta a mai susținut că în mod greșit instanța a reținut deductibilitatea taxei, în condițiile în care transferul proprietății aeronavei nu a avut loc până la momentul inspecției și zborurile aeronavei nu au fost făcute în scopul operațiunilor taxabile. Astfel, intimata, în calitate de utilizator, a achiziționat aeronava D. în baza Contractului de leasing financiar nr. x/07.04.2008, încheiat cu S.C. B. S.A., în calitate de locator, iar potrivit O.G. nr. 51/1997, S.C. B. S.A., în calitate de proprietar, transmite pentru o perioadă determinată, la solicitarea utilizatorului, dreptul de folosință asupra bunului ce face obiectul contractului, contra unei plăți periodice, denumită rată de leasing.

Aeronava a fost achiziționată de S.C. B. S.A. în baza Contractului de vânzare - cumpărare din 07.04.2008 de la C. din Texas, Statele Unite ale Americii, în calitate de vânzător, fiind achitată integral societății vânzătoare. Potrivit Convenției din 23.04.2008, anexă la Contractul de leasing financiar nr. x/07.04.2008, termenul de livrare a aeronavei a fost 15.07.2008, locul de livrare - sediul S.C. E. S.R.L. București ce are ca obiect principal de activitate "Transporturi aeriene de pasageri", însă, până la data inspecției fiscale aeronava nu a fost pusă de la dispoziția reclamantei.

Recurenta a invocat nota explicativă dată de reprezentantul intimatei la 29.10.2014 și a susținut că, în raport cu aceasta și cu faptul că nu au fost prezentate alte documente care să justifice că aeronava a fost utilizată în beneficiul reclamantei, s-a constatat că zborurile efectuate cu aeronava nu s-au realizat în folosul operațiunilor sale taxabile, nefiind înregistrate venituri sau cheltuieli în contabilitate, fapt confirmat și de reprezentantul societății care a precizat că zborurile efectuate cu aeronava în perioada iunie- august 2008 au fost "zboruri private și nu comerciale".

Cu privire la derularea contractului de leasing financiar a invocat nota explicativă a administratorului societății, adresa nr. x/12.10.2012 a Autorității Aeronautice Civile Române, relațiile comunicate de Romatsa RA cu privire la zborurile efectuate de aeronava D. în spațiul aerian român. A menționat că nu pot fi primite aserțiunile instanței de fond precum că deplasarea reprezentanților intimatei la un salon aeronautic ar reprezenta utilizarea aeronavei în scopuri de business și în folosul operațiunilor taxabile. În legătură cu acest zbor intimata nu a prezentat documente (formalități de achiziție, acte de negocieri, etc.) din care să reiasă că deplasarea cu aeronava la Copenhaga a contribuit la "creșterea activității economice". Este evident că zborurile aeronavei nu au dus la creșterea activității economice, în condițiile în care, la scurt timp, intimata a intrat în procedura insolvenței. În acest sens a invocat disp. art. 127 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare.

Situația juridică și faptică a aeronavei reiese și din plângerea formulată de reclamantă la D.N.A., în dosarul nr. x/2010, în vederea recuperării prejudiciului de 12.941.000 USD rezultat din contractul de leasing financiar. Prin acest contract s-a dispus doar dreptul de folosință a bunului, specificând în mod expres că dreptul de proprietate asupra aeronavei aparține locatorului. Mai mult, contractul de vânzare-cumpărare dintre B. S.A. și C. SUA a fost încheiat sub condiție, în sensul că până la momentul ștergerii aeronavei din Registrul SUA dreptul de proprietate asupra aeronavei îl deține C. SUA. În aceste condiții, B. S.A. nu putea transmite către utilizator decât dreptul de folosință a aeronavei și numai pentru zboruri private. Astfel, dreptul de folosință a fost dobândit de reclamantă la momentul semnării contractului de leasing în condițiile îndeplinirii obligațiilor contractuale, posesia efectivă urmând a fi realizată conform Anexei 2 la contractul de vânzare-cumpărare dintre B. S.A. și C. SUA.

Intimata nu a dobândit niciodată dreptul de proprietate, iar în ceea ce privește dreptul de folosință, societatea însăși a declarat că nu a putut intra în posesia efectivă a aeronavei și nu a putut să valorifice drepturile de folosință asupra acesteia. Intimata nu a utilizat aeronava și a achitat ratele de leasing în condițiile în care cunoștea încă din 21.10.2009 că aeronava nu va putea fi pusă la dispoziția sa, iar la finalizarea contractului de leasing aceasta nu putea face obiectul transmiterii dreptului de proprietate. Astfel, derularea serviciului de leasing s-a efectuat fără a avea bunul care a făcut obiectul contractului, simpla facturare a ratelor de leasing nu face dovada serviciului prestat conform art. 129 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003, iar transferul dreptului de a dispune de bun ca și proprietar nu a mai avut loc, conform art. 128 alin. (1) din același act normativ.

Recurenta a arătat că instanța de fond în mod greșit a reținut argumentele expertului judiciar. Invocarea de către acesta a faptului că aeronava reprezintă mijloc fix amortizabil destinat utilizării în folosul operațiunilor taxabile nu este relevantă pentru admiterea dreptului de deducere a TVA aferentă ratelor de leasing, demonstrarea calității de mijloc fix amortizabil fiind utilă în cazul cheltuielilor cu amortizarea aeronavei pentru stabilirea deductibilității acestora la calculul impozitului pe profit, ceea ce nu era cazul în prezenta speță.

În consecință, în mod legal, organele de inspecție fiscală nu au acordat dreptul de deducere pentru TVA în sumă de 6.494.032 RON, înscrisă în facturile emise de locator în baza contractului de leasing financiar, reprezentând avans, rate de leasing, comisioane de gestiune și prime de asigurare din facturile emise de S.C. B. S.A., întrucât aceasta nu a făcut dovada existenței faptice a aeronavei, a utilizării acesteia pe perioada derulării contractului de leasing și, pe cale de consecință, a îndeplinirii cerinței de fond care reglementează însăși existența dreptului de deducere a TVA, respectiv utilizarea în scopul operațiunilor sale taxabile.

Hotărârea este dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material și în ceea ce privește interpretările date expresiilor "destinate utilizării" și "desfășurare de operațiuni taxabile". Astfel, pe de o parte, instanța reține argumente și prevederi legale referitoare la impozitul pe profit, care nu au incidență în privința TVA, iar, pe de altă parte, se referă la intenția intimatei de a închiria aeronava către operatorul E., întrucât avea un astfel de obiect de activitate înscris în evidențele ONRC.

Potrivit convenției încheiate de intimată cu operatorul E., operatorul nu are voie să efectueze alt tip de zbor, în sensul că nu poate să presteze servicii către terțe persoane cu această aeronavă. În aceste condiții, este evidentă interpretarea eronată făcută de instanță atât cu privire la normele de drept material aplicabile, cât și cu privire la probele și situația de fapt, implicit și expertiza (pag. 10 din raportul de expertiză).

Hotărârea este nelegală și cu privire la faptul că s-a reținut efectuarea a 34 de zboruri în beneficiul intimatei, pe perioada 06.06.2008-22.08.2008, în condițiile în care nu se face dovada că acestea au avut legătură cu activitatea sa ori cu operațiunile taxabile ale acesteia.

A fost criticată și soluția de obligare la plata către intimată a sumei de 17.150 RON reprezentând cheltuieli de judecată, solicitând a se avea în vedere atât valoarea pricinii, cât și proporționalitatea onorariului cu volumul de muncă presupus de pregătirea apărării.

3.2. Prin cererea de recurs întemeiată pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pârâta D.G.R.F.P. Timișoara a solicitat casarea sentinței și, în rejudecare, admiterea excepției lipsei calității sale procesuale pasive.

În motivarea cererii de recurs a arătat că în întâmpinarea depusă în nume propriu în dosarul de fond a invocat această excepție, în condițiile în care nu a emis niciun act contestat. Instanța nu a analizat excepția sau acest aspect nu rezultă din hotărârea pronunțată, existând posibilitatea ca ea să fi fost soluționată printr-o încheiere interlocutorie. În situația în care instanța nu s-a pronunțat asupra excepției, solicită instanței de recurs analizarea și admiterea ei, considerentele fiind cele arătate în fața primei instanțe. În acest sens a invocat disp. art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală potrivit cărora legiuitorul a înțeles să confere calitate procesuală pasivă în aceste litigii doar emitentului actului care a pronunțat soluția ca urmare a parcurgerii fazei recursului grațios. Totodată, având în vedere calitatea de act de creanță a deciziei de impunere, acesta este actul asupra validității căruia instanța este chemată să se pronunțe.

Intimata reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat anularea recursului formulat de pârâta D.G.R.F.P. Timișoara având în vedere că motivele invocate nu se încadrează în niciunul dintre motivele de casare prevăzute la art. 488 din C. proc. civ.. A solicitat respingerea recursului ca nefondat precizând că instanța s-a pronunțat asupra excepției, iar susținerile recurentei sunt nefondate câtă vreme aceasta are calitate procesuală pasivă, fiind emitenta deciziei de impunere a cărei anulare s-a solicitat.

Cu privire la recursul pârâtei A.N.A.F. a solicitat, de asemenea, anularea, apreciind că criticile formulate nu se încadrează în motivul prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., invocat de recurentă, și în niciun alt motiv de casare dintre cele prevăzute la acest art. 488.

Pe fondul cauzei a solicitat respingerea recursului ca nefondat, întrucât instanța în mod corect a reținut că recurenta nu a respectat disp. art. 216 alin. (3) din Codul de procedură fiscală. Astfel, invocarea acțiunii în rezilierea contractului de leasing și Actul adițional nr. x la contractul de leasing financiar nu pot fi considerate elemente de natură să facă dovada că recurenta a respectat considerentele deciziei de soluționare a contestației. De asemenea, organul de control a analizat o altă situație, respectiv plasarea operațiunii în afara sferei de aplicare a TVA, considerând că operațiunea aferentă contractului de leasing nu a fost efectiv prestată. Mai mult, așa cum se poate desprinde din întâmpinarea formulată de A.N.A.F. pe fondul cauzei, nu prezintă contraargumente în raport cu apărările reclamantei vizând nerespectarea textului de lege menționat.

A susținut că instanța în mod corect a constatat că pentru obligațiile aferente anului 2008 termenul de prescripție s-a împlinit la data de 31.12.2013, anterior emiterii deciziei de impunere din data de 04.11.2014. Nu există nicio dispoziție legală din care să rezulte că în ipoteza efectuării unei reverificări, ca urmare a desființării unei decizii de impunere, perioadele de suspendare a prescripției aferente inspecțiilor fiscale anterioare se cumulează. Dacă s-ar accepta susținerile recurentei potrivit cărora toate perioadele de suspendare a prescripției se cumulează, ar însemna să dăm o altă interpretare disp. art. 92 alin. (2) lit. b) din O.G. nr. 92/2003, iar termenul de prescripție de 5 ani să se prelungească cu mult peste această dată. Faptul că anterior s-au efectuat mai multe inspecții fiscale nu influențează termenul de prescripție de 5 ani, întrucât s-a efectuat o nouă inspecție fiscală începută la 01.08.2014, ulterior datei de 31.12.2013 la care s-a împlinit termenul de prescripție, fiind finalizată la 04.11.2014.

A susținut că deductibilitatea TVA-ului nu este condiționată de transferul dreptului de proprietate asupra bunului, astfel că instanța de fond în mod corect a reținut că reclamanta are drept de deducere a TVA-ului, condițiile impuse de lege pentru a beneficia de acest drept fiind îndeplinite.

Din probele de la dosar rezultă că în perioada mai- august 2008 aeronava a fost utilizată de societate și s-a aflat pe teritoriul României, aspect confirmat și de SN Aeroportul Internațional București Băneasa Aurel Vlaicu, de S.C. F. S.R.L., de S.C. G., de Romatsa și de SN Aeroportul Internațional Mihail Kogălniceanu Constanța.

Recurenta se află în eroare cu privire la condițiile de deductibilitate a TVA atât timp cât condiționează deductibilitatea TVA de obținerea de profit, care reprezintă o condiție ce reglementează materia impozitului pe profit.

Sunt îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de art. 126 din Codul fiscal, întrucât serviciile, conform contractului de leasing financiar, au fost efectiv prestate, achiziționarea aeronavei s-a efectuat în scopul realizării de operațiuni taxabile și, în consecință, pentru obținerea de venituri impozabile, nepredarea aeronavei la finalizarea leasingului s-a datorat unor motive independente de voința reclamantei, locul prestării este în România, prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă și rezultă din activitățile economice, așa cum sunt definite de lege. Prestarea serviciului de leasing rezultă și din recunoașterea veniturilor obținute, respectiv înregistrarea facturilor aferente contractului de leasing în contabilitatea B. S.A., așa cum rezultă din constatările raportului A.N.A.F. cu ocazia efectuării controlului încrucișat (proces-verbal nr. x/10.11.2009).

Intimata a invocat hotărârile CJUE pronunțate în cauzele reunite C-110/98 până la C-147/98 Gabalfrisa, cauza C-435/05 - Investrand BV împotriva Staatssecretaris van Financien, cauzele conexate C-80/11 și C-142/11 și a susținut că recurenta nu a înțeles să respecte nici normele legale naționale, nici liniile directoare trasate prin deciziile CJUE, respectiv: nu a ținut cont de faptul că documentul justificativ în materia deducerii TVA este factura fiscală; nu a dovedit existența unor nereguli sau a unei fraude (faptul că nu s-a realizat transferul de proprietate asupra bunului în discuție nu poate fi asimilat unei fraude sau nereguli atât timp cât bunul a fost utilizat de societate), așa încât să refuze dreptul de deducere a TVA aferent leasingului.

A mai invocat punctul de vedere al Direcției Legislație în domeniul TVA, exprimat prin adresa nr. x/03.05.2010, potrivit căruia dreptul de deducere rămâne dobândit, chiar dacă activitatea economică în cauză nu a dat naștere la operațiuni taxabile. Relevantă în acest sens este și hotărârea CJUE din cauza Ghent Coal Terminal NV, C-37/1995.

La termenul de judecată din 22.10.2020, reprezentantul intimatei reclamante a precizat că renunță la excepția nulității recursului declarat de D.G.R.F.P. Timișoara.

II. Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție

Examinând, cu prioritate, în raport cu disp. art. 248 alin. (1) din C. proc. civ., excepția nulității recursului formulat de pârâta A.N.A.F., Înalta Curte constată că este neîntemeiată, întrucât criticile invocate de recurentă pot fi circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., care a fost indicat în mod expres în cererea de recurs.

Analizând sentința atacată în raport cu motivele de recurs invocate, cu apărările din întâmpinare și cu dispozițiile legale incidente, instanța de control judiciar constată următoarele:

Reclamanta a încheiat cu finanțatorul S.C. B. S.A. Contractul de leasing financiar nr. x/07.04.2008 având ca obiect aeronava D., pentru o perioadă de utilizare în sistem leasing de 48 luni. Aeronava provenea de la furnizorul C. care a încheiat la data de 13.05.2008 și o convenție de utilizare a aeronavei cu S.C. B. S.A. și S.C. A. S.A., urmată de contractul de închiriere dintre A. S.A. și E. S.R.L. pentru serviciile operaționale asupra aeronavei (piloți, alimentare, service etc). Reclamanta a dedus TVA aferentă ratelor de leasing, comisioanelor de gestiune și primelor de asigurare din facturile emise de S.C. B. S.A. în baza acestui contract.

TVA înscrisă în aceste facturi, de 6.494.032 RON, din care 2.351.187 RON aferentă perioadei 1.04.2008-30.04.2009 și 4.142.845 RON aferentă perioadei 1.01.2010-30.09.2011, a fost evidențiată ca TVA deductibilă în deconturile lunare de TVA emise în perioadele verificate.

Prin Deciziile nr. F-MC 260/27.03.2013 și nr. F-MC 163/5.03.2013, organele de inspecție fiscală din cadrul D.G.A.M.C. au stabilit TVA suplimentară în cuantum total de 6.494.032 RON și accesorii aferente ca urmare a neacceptării la deducere a TVA din facturile emise de S.C. B. S.A..

Prin Decizia nr. 298/4.10.2013, emisă în soluționarea contestațiilor formulate împotriva celor două decizii, s-a dispus desființarea parțială a acestora pentru suma de 9.413.685 RON reprezentând: 6.494.032 RON - TVA; 1.941.589 RON - dobânzi de întârziere aferente TVA; 978.064 RON - penalități de întârziere aferente TVA, urmând ca organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă, să reanalizeze cauza pentru aceleași obligații fiscale și aceeași perioadă și să emită un nou act administrativ fiscal, în funcție de cele reținute în decizia de soluționare.

Organele de inspecție fiscală din cadrul A.J.F.P. Timiș au emis Decizia de impunere nr. x/19.03.2014 prin care au stabilit TVA suplimentară în același cuantum cu cel din actele administrative fiscale desființate, respectiv de 6.494.032 RON și dobânzi de întârziere aferente TVA, în cuantum mai mare decât cuantumul dobânzilor de întârziere stabilite prin Decizia de impunere nr. x/27.03.2013, desființată parțial.

Prin Decizia nr. 165/18.06.2014 emisă de A.N.A.F.-D.G.S.C. a fost desființată acestă decizie de impunere pentru suma de 10.342.404 RON reprezentând: 6.494.032 RON - TVA; 2.870.308 RON - majorări de întârziere aferente TVA; 978.064 RON - penalități de întârziere aferente TVA, urmând ca organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă, să reanalizeze cauza pentru aceleași debite și aceleași perioade și, dacă se impune, să emită un nou act administrativ fiscal, în conformitate cu prevederile actelor normative incidente în materie în perioada supusă inspecției fiscale, cu precizările direcției de specialitate din Ministerul Finanțelor Publice și cu cele reținute în motivarea deciziei de soluționare a contestației.

Urmare reverificării, organele de inspecție fiscală din cadrul A.J.F.P. Timiș au emis Decizia de impunere nr. x/4.11.2014 pentru suma de 9.413.685 RON reprezentând: 6.494.032 RON - TVA; 1.941.598 RON - dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA; 978.064 RON - penalități de întârziere aferente TVA.

Contestația formulată de reclamantă împotriva acestei decizii de impunere a fost respinsă ca neîntemeiată prin Decizia nr. 14/26.01.2015 de către A.N.A.F.-D.G.S.C.

Instanța de fond a admis acțiunea reținând, cu privire la nerespectarea disp. art. 216 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, că organul fiscal nu a avut în vedere strict considerentele Deciziei anterioare de soluționare nr. 165/18.06.2014, prin care s-a dispus reanalizarea situației de fapt cu privire la motivele pentru care nu s-a realizat transferul dreptului de proprietate și clarificări privind formalitățile vamale întocmite la intrarea aeronavei în România.

Sub aspectul prescripției pentru obligațiile fiscale aferente anului 2008, instanța de fond a reținut că termenul de 5 ani a început să curgă de la 01.01.2009 și s-ar fi împlinit la 31.12.2013 dacă nu ar fi în discuție întreruperea prescripției conform art. 92 alin. (1) și (2) din O.G. nr. 92/2003. Prin emiterea deciziei de reverificare nr. x/27.02.2013 nu se întrerupe termenul de prescripție, deoarece contribuabilul nu a realizat acte de recunoaștere a debitului. Activitatea neîntreruptă a organelor fiscale, materializată și prin decizii de reverificare, nu este o cauză de întrerupere sau suspendare, deci prescripția pentru obligațiile fiscale aferente anului 2008 a curs și s-a împlinit la data de 31.12.2013, anterior emiterii deciziei de impunere din 04.11.2014. Reverificarea poate fi solicitată și realizată până la intervenirea prescripției, în același sens este și pct. 102.6 din Normele metodologice, aprobate prin H.G. nr. 1050/2004.

Pe fondul cauzei instanța a reținut că, în speță, contractele de leasing, asigurare, utilizare și lista zborurilor de la Romatsa atestă că avionul a fost utilizat de reclamantă prin serviciile prestate de operatorul E. care deservea aceste avion (pilot, combustibil, zboruri, taxe aeroportuare), a fost asigurat la H. S.A. și folosit de S.C. A. S.A. în activitățile sale corporatiste ce implicau deplasări în țară și străinătate pentru stabilirea și dezvoltarea de contacte de afaceri. O firmă ca reclamanta poate decide să utilizeze o astfel de aeronavă în scopuri administrative, fiind în interesul său să deplaseze partenerii de afaceri străini cu un mijloc de transport de lux care demonstrează aparenta capacitate financiară și permite intrarea în parteneriate lucrative cu diverși investitori. Chiar și un zbor ca participarea reprezentanților S.C. A. S.A. la a 46-a ediție a Salonului Internațional Farnborough Airshow în 14.07.2008 (zbor prin Nuremberg, confirmat de Romatsa) atestă utilizarea aeronavei în scopuri de business, întrucât acest avion nu este unul cargo, de transport marfă, ci unul destinat transporturilor private în condiții premium. Deci nu este obligatoriu ca bunul să fie în proprietatea persoanei impozabile, fiind suficientă utilizarea sa printr-un contract de leasing.

A reținut incidența disp. art. 145 alin. (2) lit. a) Codul fiscal și faptul că achiziția unei aeronave pentru transport privat se face în interesele comerciale ale persoanei impozabile, pentru transportul executivilor săi în locații îndepărtate, pentru a stabili contacte sau a pune în aplicare planuri operaționale ale acestei societăți pe acțiuni; din informațiile mass media, această firmă face parte dintr-un grup ce activează pe mai multe piețe: agricultură, resurse minerale, aviație, construcții, energie etc. O astfel de firmă poate achiziționa o aeronavă pentru nevoile sale comerciale, dar nu în sensul pe care îl indică pârâta, ci pentru transporturi private de persoane fizice în locații cu importanță pentru planurile și operațiunile sale strategice comerciale. De altfel, pârâta nu distinge între tipurile de operațiuni taxabile ce pot fi realizate prin utilizarea acestei aeronave. Art. 145 alin. (2) lit. a) Codul fiscal permite interpretarea reclamantei că este suficientă chiar și intenția societății de a realiza operațiuni taxabile după achiziționarea aeronavei D., întrucât utilizează expresia "destinate utilizării", iar nu utilizarea efectivă, făcând referire la hotărârea CJUE dată în cazul C-435/05-Investrand BV împotriva Staatssecretaris van Financien și la punctul de vedere al Direcției de Legislație în domeniul TVA a Ministerului Finanțelor Publice. Totodată, instanța de fond a reținut în soluționarea cauzei concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

1.1. Referitor la recursul declarat de pârâta D.G.R.F.P. Timișoara se constată că este nefondat, excepția lipsei calității procesuale pasive a acestei pârâte neputând fi reținută prin prisma disp. art. 13 alin. (3) lit. b) din H.G. nr. 520/2013 privind organizarea și funcționarea A.N.A.F., precum și a disp. art. 11 alin. (3) din O.U.G. nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității A.N.A.F., precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative.

1.2. În ceea ce privește recursul declarat de pârâta A.N.A.F. se constată că este fondat, sentința fiind pronunțată cu aplicarea greșită a normelor de drept material, ceea ce atrage incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prima critică formulată vizează reținerea de către prima instanță a încălcării disp. art. 216 din O.G. nr. 92/2003 potrivit cărora prin decizie se poate desființa total sau parțial actul administrativ atacat, situație în care urmează să se încheie un nou act administrativ fiscal care va avea în vedere strict considerentele deciziei de soluționare.

Această critică este fondată întrucât, cu ocazia reverificării, organul fiscal nu a nesocotit și nu a depășit considerentele deciziei de soluționare a contestației prin care s-a dispus reanalizarea cauzei pentru aceleași debite și aceleași perioade.

Este de observat că în sentința recurată instanța se limitează la a afirma că A.N.A.F. nu face aprecieri în întâmpinare cu privire la respectarea disp. art. 216 din O.G. nr. 92/2003 și că organul fiscal nu a avut în vedere strict considerentele deciziei anterioare de soluționare nr. 165/18.06.2014. Instanța nu prezintă însă argumentele pe baza cărora a concluzionat că organul de inspecție fiscală nu a respectat aceste considerente, respectiv nu precizează care sunt verificările și constatările care au depășit ceea ce a dispus organul de soluționare a contestației, de natură să încalce textul de lege sus menționat.

Sub acest aspect, instanța de control judiciar reține că prin Decizia nr. 165/18.06.2014 a fost desființată Decizia de impunere nr. x/19.03.2014, reținându-se următoarele:

- nu reiese cu claritate din ce motive nu a avut loc transferul dreptului de proprietate asupra aeronavei și nici dacă serviciile de leasing au fost sau nu prestate raportat la argumentele contestatoarei privind clauzele contractuale și la constatările organelor de inspecție fiscală;

- un alt aspect neclar este cel referitor la zborurile operate în perioada iunie- august 2008 de aeronava în cauză pe teritoriul României, respectiv nu reiese clar dacă au fost efectuate în scopul operațiunilor taxabile ale S.C. A. S.A.;

- din constatări nu rezultă formalitățile vamale care au fost întocmite la intrarea aeronavei D., ce face obiectul Contractului de leasing financiar nr. x/07.04.2008, în România, și nici formalitățile încheiate la momentul trimiterii aeronavei în SUA pentru certificarea necesară înscrierii în Registrul din România la Autoritatea Aeronautică Civilă Română;

- de asemenea, din constatări nu reiese cu claritate rolul S.C. E. S.R.L., având în vedere referirile la cele două adrese cu privire la această societate, pe de o parte, din perspectiva locului de livrare a aeronavei la sediul S.C. E. S.R.L., iar, pe de altă parte, având în vedere precizările conform cărora toate zborurile cu aeronava au fost facturate de către S.C. E. S.R.L. în baza contractului pe care aceasta îl are încheiat cu Romatsa, iar zborurile au fost operate de S.C. E. S.R.L..

S-a mai reținut în decizie că organele de inspecție fiscală urmează să procedeze la reanalizarea situației de fapt fiscale în funcție de cele precizate în prezenta decizie, să efectueze demersuri pentru clarificarea aspectelor sesizate de direcția de specialitate din Ministerul Finanțelor Publice și, în funcție de rezultatele obținute, să emită, dacă este cazul, un nou act administrativ fiscal pentru aceleași obligații fiscale și pentru aceeași perioadă avută în vedere prin actul administrativ fiscal desființat.

Analizând conținutul raportului de inspecție fiscală întocmit ulterior reverificării, se constată că organul de control s-a conformat dispozițiilor organului de soluționare a contestației administrative.

Astfel, în scopul clarificării motivelor pentru care nu a avut loc transferul dreptului de proprietate a aeronavei și dacă serviciile de leasing au fost sau nu prestate, s-au solicitat informații și documente suplimentare reprezentanților societății - Nota explicativă din 29.10.2014. Organul de control a făcut referire la acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A., înregistrată pe rolul Tribunalului Timiș, prin care a solicitat rezilierea contractului de leasing în discuție, la Actul adițional nr. x/21.10.2009 la acest contract, la plângerea formulată de reclamantă la DNA în dosarul penal nr. x/2010 în vederea recuperării prejudiciului de 12.941.000 USD rezultat din contractul de leasing financiar.

Referitor la clarificarea zborurilor operate în perioada iunie- august 2008 și rolul S.C. E. S.R.L. s-au solicitat societății documente, fiind avute în vedere Nota explicativă din 29.10.2014, dată de reprezentantul societății, precum și Convenția din 13.05.2008 prin care s-a stabilit cadrul de operare a aeronavei.

În privința formalităților vamale ce trebuiau întocmite la intrarea și ieșirea din țară a aeronavei, organul de control a solicitat Direcției Tehnologia Informații, Comunicații și Statistică Vamală din cadrul A.N.A.F. informații referitoare la aceste formalități, răspunsul fiind dat prin adresa nr. x/10.09.2014.

Referitor la tratamentul juridic al tranzacției, organul de control a solicitat un punct de vedere Serviciului Juridic din cadrul D.G.R.F.P. Timișoara privind transferul dreptului de proprietate a aeronavei raportat la clauzele contractului de leasing.

Urmare a analizării tuturor documentelor obținute, organul de control a concluzionat că reclamanta nu îndeplinește condițiile pentru a beneficia de dreptul de deducere a TVA în sumă totală de 6.494.032 RON, față de următoarele considerente: nu se face dovada că serviciul de leasing a fost prestat și nu a avut loc transferul dreptului de a dispune ca și proprietar; nu există formalități vamale privind intrarea aeronavei în România, respectiv nu se cunoaște regimul vamal sub care s-au operat zboruri pe teritoriul țării; societatea nu a avut în folosință, posesie, utilizare sau în proprietate aeronava și nu a înregistrat venituri sau cheltuieli cu întreținerea și funcționarea acesteia.

Intimata reclamantă a susținut în întâmpinare că invocarea acțiunii în rezilierea contractului de leasing și a Actului adițional nr. x la contractul de leasing financiar nu pot fi considerate elemente de natură să facă dovada că recurenta a respectat considerentele deciziei de soluționare a contestației. De asemenea, organul de control a analizat o altă situație, respectiv plasarea operațiunii în afara sferei de aplicare a TVA, considerând că operațiunea aferentă contractului de leasing nu a fost efectiv prestată.

Înalta Curte constată că în Decizia nr. 165/18.06.2014 emisă de A.N.A.F.-D.G.S.C. se menționează că, concluzia de la pagina 8 din raportul de inspecție fiscală nr. x/19.03.2014 potrivit căreia (...) numai deținerea facturii nu este suficientă în exercitarea dreptului de deducere a TVA, atât timp cât operațiunea respectivă nu intră în sfera de aplicare a operațiunilor impozabile (...) nu este în concordanță cu constatările inițiale ale organelor de inspecție fiscală din cuprinsul actelor administrative fiscale desființate, prin care nu s-a pus în discuție faptul că achiziția aeronavei în regim de leasing financiar nu ar intra în sfera de aplicarea a taxei pe valoarea adăugată.

Rezultă, așadar, că plasarea operațiunii în afara sferei de aplicare a TVA a fost analizată de organul fiscal în raportul de inspecție fiscală nr. x/19.03.2014, ce a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/19.03.2014, desființată prin Decizia nr. 165/18.06.2014 emisă de A.N.A.F.-D.G.S.C. Nu este vorba despre o analiză făcută prin raportul de inspecție fiscală nr. x/04.11.2014, în temeiul căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x/04.11.2014 ce formează obiectul prezentei cereri de chemare în judecată, ci despre o constatare a organului de inspecție fiscală, desființată prin Decizia nr. 165/18.06.2014, astfel că nu poate fi reținută susținerea intimatei reclamante.

Totodată, Înalta Curte constată că organul de control a invocat, într-adevăr, și Actul adițional nr. x la contractul de leasing financiar, considerând că acesta elucidează starea juridică și fizică a aeronavei în sensul că, deși S.C. A. S.A. cunoștea că vânzătorul nu efectuează livrarea, cu bună știință, "se obligă să continue executarea întocmai a contractului de leasing în aceste condiții, fără să mai opună lipsa folosinței aeronavei/lipsa calității de proprietară a S.C. B. S.A. pentru care își asumă integral răspunderea indiferent de motivele pentru care furnizorul C. SUA nu efectuează livrarea".

Or, nu se poate considera că referirea la acest act adițional și la acțiunea în rezilierea contractului de leasing formulată de reclamantă reprezintă o depășire a considerentelor deciziei prin care s-a dispus reverificarea, câtă vreme organul fiscal a procedat punctual la clarificarea aspectelor enumerate în Decizia nr. 165/18.06.2014, iar cele două documente au fost menționate ca argument în susținerea concluziilor din raportul de inspecție fiscală, acestea încadrându-se în contextul stabilirii corecte a situației de fapt.

Contrar opiniei intimatei reclamante, cu ocazia reverificării nu a fost analizată o altă situație, ci a fost examinată situația de fapt rezultată din coroborarea documentelor pe care organul fiscal le-a avut la dispoziție, pentru a se stabili dacă reclamanta îndeplinește condițiile pentru a beneficia de dreptul de deducere a TVA în sumă totală de 6.494.032 RON, aferentă ratelor de leasing, comisioanelor de gestiune și primelor de asigurare din facturile emise de S.C. B. S.A. în baza contractului de leasing.

Cea de-a doua critică adusă sentinței se referă la faptul că prima instanță a constatat prescris dreptul organului fiscal de a stabili în sarcina reclamantei obligații fiscale aferente anului 2008. Această critică este fondată, față de următoarele considerente:

Potrivit art. 91 din O.G. nr. 92/2003, "Dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepția cazului în care legea dispune altfel. Termenul de prescripție a dreptului prevăzut la alin. (1) începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală potrivit art. 23, dacă legea nu dispune altfel."

Conform art. 92 alin. (2) lit. b) din același act normativ, "Termenele de prescripție prevăzute la art. 91 se suspendă pe perioada cuprinsă între data începerii inspecției fiscale și data emiterii deciziei de impunere ca urmare a efectuării inspecției fiscale."

Așa cum s-a precizat anterior, A.N.A.F.-D.G.A.M.C. a desființat trei decizii de impunere, respectiv deciziile nr: F-MC 260/27.03.2013, F-MC 163/5.03.2013 și F-TM 136/19.03.2014 dispunând reverificarea pentru aceleași obligații fiscale și aceeași perioadă, urmare reverificărilor succesive ultima decizie de impunere emisă fiind cea care face obiectul prezentei cauze. Înalta Curte constată că desființarea unei decizii de impunere are drept consecință înlăturarea retroactivă a efectelor pe care legea i le recunoaște, exclusiv pentru intervalul cuprins între momentul emiterii acesteia și momentul desființării ei efective. Unul dintre aceste efecte este acela de a marca momentul final al suspendării cursului prescripției, astfel că prin desființarea deciziei de impunere acest efect este înlăturat, rezultând că perioada de suspendare se prelungește până la data emiterii următoarei decizii de impunere, ca urmare a reverificării.

În consecință, în cauză, termenul de prescripție a fost suspendat pe perioada cuprinsă între data începerii primei inspecții fiscale și data emiterii ultimei decizii de impunere, contestată în prezenta cauză, astfel că nu este prescris dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale în sarcina reclamantei pentru anul 2008, în mod eronat stabilind instanța de fond că termenul de prescripție s-a împlinit la data de 31.12.2013, anterior emiterii deciziei de impunere din data de 04.11.2014.

Se constată că instanța de fond nu a avut în vedere disp. art. 92 alin. (2) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 și nici perioadele de suspendare a termenului de prescripție, deși la dosar au fost depuse înscrisuri din care reiese faptul că prescripția a fost suspendată pe perioada efectuării inspecțiilor fiscale finalizate prin deciziile de impunere nr: x, 163/05.03.2013, 136/19.03.2014, precum și pe perioada efectuării inspecției fiscale în urma căreia a fost emisă decizia de impunere atacată în prezenta cauză.

Intimata reclamantă a susținut că inspecția fiscală s-a derulat începând cu data de 01.08.2014, fiind consemnată în Registrul Unic de Control la poziția 39, așa cum este menționată și de organul fiscal în preambulul actului de control (rubrica 6), rezultând fără putință de tăgadă că organul fiscal nu mai avea dreptul de a impune aceste sume societății.

Susținerea nu poate fi reținută în condițiile în care este vorba despre o reverificare efectuată în anul 2014, deciziile de impunere emise anterior ca urmare a inspecției fiscale ce a vizat și anul 2008 fiind desființate de organul de soluționare a contestației, desființare ce înlătură efectul marcării momentului final al suspendării cursului prescripției.

Recurenta a criticat și soluția pronunțată pe fondul cauzei, de anulare a actelor administrative contestate, critică ce se dovedește a fi fondată, în raport cu următoarele argumente:

Organul fiscal a reținut că nu este deductibilă TVA în sumă totală de 6.494.032 RON aferentă ratelor de leasing, comisioanelor de gestiune și primelor de asigurare, întrucât reclamanta nu a făcut dovada că achiziția a fost efectuată în scopul operațiunilor sale taxabile, iar transferul dreptului de a dispune ca și proprietar de bun nu a avut loc.

Actele administrative contestate în prezenta cauză sunt legale prin raportare la următoarele dispoziții legale:

Art. 127 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, stabilesc că "(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități. (2) În sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate."

De asemenea, potrivit art. 145 alin. (2) din același act normativ, "Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni: a) operațiuni taxabile."

Achiziția reprezintă, conform art. 125

1

alin. (1) pct. 1 din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, "bunurile și serviciile obținute sau care urmează a fi obținute de o persoană impozabilă, prin următoarele operațiuni: livrări de bunuri și/sau prestări de servicii, efectuate sau care urmează a fi efectuate de altă persoană către această persoană impozabilă, achiziții intracomunitare și importuri de bunuri."

Art. 146 alin. (1) lit. a) din aceeași lege prevede că "Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, să dețină o factură care să cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5)."

Intimata reclamantă a susținut că achiziția aeronavei s-a realizat în scopul efectuării de operațiuni taxabile, astfel încât intră în sfera de aplicare a dreptului de deducere a TVA, fiind îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de art. 126 din Codul fiscal.

În această privință instanța de fond a reținut că o firmă ca reclamanta poate decide să utilizeze o astfel de aeronavă în scopuri administrative, fiind în interesul său să deplaseze partenerii de afaceri străini cu un mijloc de transport de lux care demonstrează aparenta capacitate financiară și permite intrarea în parteneriate lucrative cu diverși investitori. Chiar și un zbor ca participarea reprezentanților S.C. A. S.A. la a 46-a ediție a Salonului Internațional Farnborough Airshow în 14.07.2008 (zbor prin Nuremberg, confirmat de Romatsa) atestă utilizarea aeronavei în scopuri de business, întrucât acest avion nu este unul cargo, de transport marfă, ci unul destinat transporturilor private în condiții premium. Deci, nu este obligatoriu ca bunul să fie în proprietatea persoanei impozabile, fiind suficientă utilizarea sa printr-un contract de leasing.

Cu privire la incidența disp. art. 145 alin. (2) lit. a) Codul fiscal, a constatat că achiziția unei aeronave pentru transport privat se face în interesele comerciale ale persoanei impozabile, pentru transportul executivilor săi în locații îndepărtate, pentru a stabili contacte sau a pune în aplicare planuri operaționale ale acestei societăți pe acțiuni; această firmă face parte dintr-un grup ce activează pe mai multe piețe: agricultură, resurse minerale, aviație, construcții, energie etc. O astfel de firmă poate achiziționa o aeronavă pentru nevoile sale comerciale pentru transporturi private de persoane fizice în locații cu importanță pentru planurile și operațiunile sale strategice comerciale.

Înalta Curte constată că aceste argumente nu pot fi reținute în soluționarea cauzei, câtă vreme la dosar nu au fost depuse documente din care să rezulte că bunul în discuție a fost destinat utilizării de către reclamantă în folosul operațiunilor sale taxabile.

Referitor la cele 34 de zboruri efectuate în spațiul aerian al României cu aeronava ce face obiectul contractului de leasing financiar, în perioada 6 iunie - 22 august 2008, a fost depusă lista acestora, dar nu rezultă din celelalte înscrisuri existente la dosar că zborurile au fost efectuate în scopul operațiunilor taxabile ale reclamantei.

Instanța a exemplificat cu zborul la a 46-a ediție a Salonului Internațional Farnborough Airshow, în 14.07.2008, care atestă utilizarea aeronavei în scopuri de business, dar nu a indicat documentele din care rezultă că, într-adevăr, acesta a fost scopul utilizării, cum ar fi, de exemplu: înscrisuri privind negocierile purtate la respectivul eveniment pentru stabilirea unor relații comerciale, formalități de achiziție sau alte înscrisuri care să ateste că deplasarea a avut legătură cu activitatea economică a reclamantei și a contribuit la dezvoltarea acestei activități. Prima instanță se referă la folosirea aeronavei pentru transportul executivilor societății în locații îndepărtate, pentru a stabili contacte sau a pune în aplicare planuri operaționale ale acestei societăți, dar nu s-a făcut dovada activităților de stabilire a respectivelor contacte și de punere în aplicare a planurilor operaționale invocate.

Prin urmare, nu poate fi reținută susținerea intimatei reclamante că zborul pe care instanța de fond l-a amintit în considerentele sentinței a avut ca scop promovarea societății în vederea încheierii unor eventuale contracte cu potențiali clienți, deci în vederea obținerii de venituri din activitățile desfășurate. În condițiile în care nu s-a dovedit acest scop al deplasării, respectiv existența demersurilor efectuate pentru încheierea unor contracte cu potențialii clienți, zborul reprezintă o simplă deplasare în străinătate, care nu a fost efectuată în scopul operațiunilor taxabile.

Împrejurarea că Romatsa confirmă existența celor 34 de zboruri nu este de natură să susțină îndeplinirea condiției de fond pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, respectiv utilizarea bunului în folosul operațiunilor taxabile, câtă vreme nu a rezultat că aceste zboruri au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile ale reclamantei.

Pentru argumentarea soluției pronunțate, instanța de fond a reținut concluziile raportului de expertiză fiscală întocmit în cauză potrivit cărora, din conținutul documentelor existente la dosarul cauzei, se poate constata că aeronava D., seria x, a fost achiziționată de reclamantă în scopul desfășurării operațiunilor taxabile, reclamanta având dreptul să deducă integral TVA deductibilă în valoare totală de 5.953.099,23 RON, aferentă ratelor de leasing. Expertul a pre