ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6140/2020

Ședința publică din data de 18 noiembrie 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 11.01.2018 pe rolul Curții de Apel București sub nr. dosar x/2018 reclamanta a solicitat: anularea în tot a Deciziei nr. 1228 din 08 noiembrie 2017 privind soluționarea contestației, emisă de către pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Serviciul soluționare contestații împotriva Deciziei de impunere nr. x/29.11.2013, anularea în tot a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice, emisă sub nr. F-IL 181 din 29 noiembrie 2013 de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița, Activitatea de inspecție fiscală, și anume în ceea ce privește suma de 1.983.463 RON, reprezentând impozit pe profit - 774.122 RON, accesorii aferente impozitului pe profit 408.989 RON, TVA - 514.261 RON și accesorii aferente TVA de plată - 286.091 RON, anularea în tot a Raportului de inspecție fiscală, înregistrat sub nr. F-IL 169 din 29 noiembrie 2013 la Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița - Activitatea de inspecție fiscală, exonerarea reclamantei de obligația de plată a sumei de totale de 1.983.463 RON, reprezentând impozit pe profit - 774.122 RON, accesorii aferente impozitului pe profit 408.989 RON, TVA - 514.261 RON și accesorii aferente TVA de plată - 286.091 RON și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința civilă nr. 1432 din 12 aprilie 2019, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. cu pârâții: Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Serviciul Soluționare Contestații, Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană A Finanțelor Publice Ialomița-Activitatea de Inspecție Fiscală.

Totodată, s-au anulat în parte actele administrative fiscale contestate în ceea ce privește impozitul pe profit stabilit suplimentar precum și dobânzile și penalitățile, aferente următoarelor sume:

- 1.768.914 RON reprezentând cheltuieli cu dobânzile bancare;

- 225.166 RON reprezentând cheltuieli cu amortizarea unor mijloace fixe;

- 137.579 RON reprezentând cheltuieli cu comisioanele bancare;

a fost respinsă în rest acțiunea ca neîntemeiată.

De asemenea, s-a admis în parte cererea de obligare a pârâtului la plata cheltuielilor de judecată; a fost obligat pârâtul la plata către reclamant a cheltuielilor de judecată în sumă de 9550 RON formată din: 50 RON taxa de timbru, 1500 RON onorariu expert, 8000 RON onorariu avocat și a fost respinsă cererea pentru diferența solicitată cu titlu de cheltuieli de judecată ca neîntemeiată.

Împotriva sentinței nr. 1432 din 12 aprilie 2018, pronunțată de pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs atât reclamanta A. S.R.L. cât și pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița.

3.1. Recursul declarat de recurenta-reclamantă A. SRL

Recurenta-reclamantă și-a întemeiat calea de atac pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., criticile vizând, în esență, următoarele:

- în ceea ce privește suma de 2.706.641 RON reprezentând cheltuielile cu chiria auto, hotărârea recurată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, instanța de fond preluând susținerile autorității de control din cuprinsul actelor administrative fiscale contestate.

Cu referire la această critică, a arătat că, deși a fost încuviințată efectuarea unei expertize financiar contabile, judecătorul fondului nu s-a pronunțat asupra raportului de expertiză.

- în cuprinsul sentinței recurate nu sunt motivate (i) respingerea argumentelor privind depășirea mandatului dat de Direcția Generală Coordonare Inspecție Fiscală din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală cu prilejul reverificării, (ii) a celor privind lipsa de temei a diferențelor dintre constatările din actele administrative-fiscale întocmite la inspecțiile fiscale totale din anii 2009 si 2011 si cele din RIF si Decizia de impunere, în condițiile în care au fost verificate aceleași operațiuni și aceleași documente și (iii) a celor privind nerespectarea dispozițiilor legale referitoare la procedura de întocmire a actelor inspecției fiscale (art. 5-7, 105 și 49 din Codul de procedură fiscală, referitoare la respectarea principiului legalității la determinarea bazei impozabile și a impozitelor, stabilirea situației fiscale reale și la administrarea probelor). Stabilirea impozitului pe profit si a TVA nu se întemeiază pe situația fiscală reală a contribuabilului, ci pe înregistrarea doar a unei părți a operațiunilor derulate si evidențiate în evidența contabilă a recurentei-reclamante (cheltuielile nedeductibile), fiind nesocotite veniturile pentru care societatea a mai plătit o dată impozit pe profit si TVA.

Pe de altă parte, consideră lipsită de relevanță motivarea că organele de cercetare penală, în dosarul nr. x/20 13 instrumentat de Parchetul de pe lângă Tribunalul Ialomița, ar fi stabilit caracterul fictiv al operațiunilor în discuție și, în consecință, actele administrative-fiscale sunt legale și nu se impune anularea lor. Așa cum rezultă din Ordonanța din 13 martie 2018 a procurorului din cadrul Parchetului de pe lângă Tribunalul Ialomița, în cauza penală s-a stabilit că tranzacțiile ce constituie obiectul sesizării si în legătură cu care s-a dovedit că nu au avut la bază operațiuni comerciale reale (i) au fost facturate si înregistrate în contabilitatea A., ca (ii) nu s-a produs prejudicierea bugetului de stat, iar (iii) TVA colectată este mai mare cu suma de 253.162,14 RON decât TVA deductibilă.

- hotărârea recurată prin care s-a respins solicitarea recurentei-reclamante de anulare a actelor administrativ fiscale în privința cheltuielilor cu chiria utilajelor a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material incidente în cauză.

În opinia recurentei-reclamante, actele administrative-fiscale atacate încalcă dispozițiile art. 43 din Codul de procedură fiscală, lipsind motivarea în fapt și în drept a constatărilor, deoarece impozitul pe profit și TVA stabilite suplimentar ignoră situația fiscală reală, așa cum aceasta rezultă din documentele și explicațiile oferite organelor de inspecție fiscală și cum a fost reținută și cu prilejul inspecțiilor fiscale anterioare sau în Raportul de expertiză contabilă judiciară, nefiind semnalată nici o neregulă, cu prilejul inspecțiilor fiscale totale din anii 2009 și 2011.

De asemenea, actele contestate nesocotesc și dispozițiile art. 5 - 7, art. 12 și art. 105 din Codul de procedură fiscală (2003), în sensul că nu respectă principiul legalității la determinarea bazei impozabile si a impozitelor și, mai ales, nu se întemeiază pe stabilirea situației fiscale reale, ci pe evidențierea doar a unei părți a operațiunilor derulate si evidențiate în evidența contabilă a recurentei-reclamante, în cazul de față nefiind analizată situația de fapt, rezultatele fiscale fiind stabilite exclusiv pe baza informațiilor solicitate de la unul dintre asociații societății, ceea ce contravine prevederilor alin. (2) al art. 49 din Codul de procedură fiscală (2003).

Totodată, recurenta-reclamantă a solicitat să fie avută în vedere întreaga operațiune, în sensul de a fi luate în considerare nu doar cheltuielile considerate nedeductibile și TVA nedeductibilă, ci și veniturile pentru care s-a plătit impozit pe profit și TVA.

În caz contrar, se ajunge la situația unei duble taxări a operațiunii, prin stabilirea impozitului pe profit aferent veniturilor înregistrate concomitent cu majorarea impozitului ca urmare a considerării nedeductibile a cheltuielilor.

- hotărârea recurată a fost dată cu aplicarea greșită a legii în privința constatărilor cu privire la stabilirea TVA suplimentară de plată în cuantum de 514.261 RON, întrucât nu s-a ținut seama de întreaga operațiune, contractul nr. x/30.05.2008 și actele adiționale fiind încheiate cu intenția realizării de operațiuni taxabile.

3.2. Recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - AJFP Ialomița

Criticile recurentei-pârâte au vizat, în esență, următoarele aspecte:

- referitor la cheltuielile cu dobânzile și comisioanele bancare în sumă de 1.906.493 RON calificate de organul de control ca fiind nedeductibile fiscal, în mod greșit instanța de fond a reținut că aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul obținerii de venituri, de vreme ce imobilizările corporale achiziționate cu finanțare obținută în baza unui contract de finanțare nr. x/2.06.2008 încheiat cu Fondul Național de Garantare a Creditelor pentru Întreprinderi Mici și Mijlocii nu a contribuit în niciun fel la realizarea de venituri impozabile, acestea nefiind utilizate de societatea comercială în scop productiv sau ca sediu de afaceri;

- în ceea ce privește cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe în sumă de 225.126 RON recalificate ca nedeductibile fiscal de organul de control, în mod greșit instanța de fond a anulat actele administrative fiscale cu privire la acest cheltuieli, întrucât imobilizările corporale nu au concurat la realizarea de venituri impozabile, contribuabilul nedovedind intenția de a desfășura activități economice prin intermediul bunurilor imobile - teren intravilan, construcții și echipament dotare restaurant - în perioada cuprinsă între data achiziționării - iunie 2008 - și data cedării acestora - martie 2010;

- hotărârea recurată este rezultatul aplicării greșite a dispozițiilor art. 119 și 120 Codul de procedură fiscală, referitor la dobânzile și penalitățile de întârziere, întrucât pentru neachitarea la termenul de scadență a obligațiilor de plată se datorează dobânzi și penalități de întârziere;

- în mod greșit instanța de fond a obligat autoritatea fiscală la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 9.550 RON, de vreme ce cauza nu a fost de o complexitate ridicată, iar cheltuielile de judecată nu trebuie să fie împovărătoare pentru partea care a pierdut procesul, impunându-se diminuarea acestora.

Prin întâmpinarea depusă la dosar la data de 17.12.2019, recurenta-reclamantă A. S.R.L. a invocat, în principal, anularea recursului ca nemotivat și, în subsidiar, respingerea ca nefondat.

În opinia recurentei-reclamante, în recursul declarat de autoritatea fiscală nu se regăsesc critici concrete care să vizeze sentința atacată, ci reprezintă o copie a deciziei de soluționare a contestației administrativ-fiscale, impunându-se admiterea excepției nulității recursului în raport de dispozițiile art. 489 C. proc. civ. cu referire la art. 486 alin. (1) lit. d) și art. 487 alin. (1) C. proc. civ.

Pe fondul cauzei, a arătat că bunurile achiziționate cu suma împrumutată au fost cumpărate în scopul obținerii de venituri, având în vedere planul de afaceri care a stat la baza încheierii contractelor, împrejurare de natură a determina caracterul deductibil al cheltuielilor cu dobânzile și comisioanele bancare, precum și al celor cu amortizarea mijloacelor fixe.

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471

1

și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471

1

și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 18 noiembrie 2019, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 4 noiembrie 2020, în ședință publică, cu citarea părților.

Examinând cu prioritate excepția nulității recursului declarat de recurenta-pârâtă, în raport de dispozițiile art. 248 C. proc. civ., Înalta Curte constată că este nefondată, întrucât criticile recurentei-pârâte pot fi încadrate în motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare și dispozițiilor legale incidente situației de fapt fiscale, Înalta Curte constată că recursul declarat de recurenta-reclamantă este fondat, în parte, iar recursul declarat de recurenta-pârâtă este nefondat, pentru considerentele care vor fi arătate în continuare.

Recurenta-reclamantă a supus controlului de legalitate al instanței de contencios administrativ și fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală, actele administrative fiscale prin care autoritatea fiscală a stabilit în sarcina recurentei-reclamante obligații suplimentare de plată în cuantum de 1.983.463 RON reprezentând:

- impozit pe profit stabilit suplimentar în cuantum de 774.122 RON,

- dobânzi/majorări de întârziere impozit pe profit: 292.871 RON,

- penalități de întârziere impozit pe profit: 116.118 lei·

- TVA: 514.261 RON,

- dobânzi/majorări de întârziere TVA: 209.704 RON

- penalități de întârziere TVA: 76.387 RON.

În esență, verificând activitatea recurentei-reclamante, ca urmare a deciziei de reverificare nr. 403972/29.10.2013, decizie care a vizat perioada ianuarie 2007- martie 2011, organele fiscale au identificat operațiuni al căror tratament fiscal a fost reconsiderat, respectiv:

- cheltuieli cu chiria auto în sumă de 2.706.641 RON, întrucât bunurile închiriate de la S.C. "B." S.R.L. nu au fost utilizate în vederea realizării de venituri;

- cheltuielile cu dobânzile și comisioanele bancare în sumă de 1.906.493 RON, aferente creditului contractat de la F.N.G.C.I.M.M. pentru achiziția activelor în valoare totală de 11.683.490 RON de la furnizorul S.C. "C." S.R.L., întrucât bunurile achiziționate (teren, construcții, echipament dotare restaurant) nu au fost utilizate în vederea realizării de venituri;

- cheltuieli cu amortizarea mijloacelor fixe în sumă de 225.126 RON achiziționate de la S.C. "C." S.R.L., întrucât acestea nu au fost utilizate în vederea realizării de venituri.

De asemenea, nu a fost acordat dreptul de deducere pentru TVA deductibila în suma de 514.261 RON înscrisă în facturile de chirie auto, întrucât bunurile închiriate nu au fost utilizate pentru realizarea de operațiuni taxabile.

Soluționarea contestației administrative formulată de recurenta-reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/29.11.2013 a fost suspendată prin decizia nr. 180 din 10.03.2014 emisă de DGRFP Ploiești, decizie contestată de recurenta-reclamantă în dosarul nr. x/2014 al Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Prin sentința civilă nr. 781 din 19 martie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, dată în dosarul nr. x/2014, s-a hotărât respingerea acțiunii formulate de S.C. "A." S.R.L. în ceea ce privește solicitarea reclamantei de anulare a Deciziei nr. 180/10.03.2014 privind soluționarea contestației fiscale și de obligare a pârâtei D.G.R.F.P. Ploiești la soluționarea pe fond a contestației fiscale formulate împotriva Raportului de inspecție fiscala nr. x/29.11.2013 și a Deciziei de impunere nr. x/29.11.2013.

Împotriva sentinței civile nr. 781 din 19.03.2015 a Curții de Apel București ~ secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, S.C. "A." S.R.L. a declarat recurs.

Prin decizia civilă nr. 2900 din 10 octombrie 2017 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, dată în dosarul nr. x/2014, s-a hotărât admiterea în parte a acțiunii formulate de S.C. "A." S.R.L., în sensul anulării Deciziei nr. 180 din 10.03.2014 emisă de D.G.R.F.P. Ploiești și obligarea organului fiscal la soluționarea pe fond a contestației administrativ - fiscale.

Astfel, organului fiscal competent in soluționarea pe fond a contestației administrativ - fiscale, ținând cont de decizia civilă nr. 2900 din 10 octombrie 2017 a înaltei Curți de Casație si Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, a reanalizat pe fond contestația si a emis Decizia nr. 1228 din 08 noiembrie 2017 supusă controlului de legalitate în prezenta cauză.

În abordarea problematicii cu care a fost investită curtea de apel a anulat în parte actele administrativ fiscale contestate în ceea ce privește impozitul pe profit stabilit suplimentar precum și dobânzile și penalitățile, aferente următoarelor sume: - 1.768.914 RON reprezentând cheltuieli cu dobânzile bancare; - 225.166 RON reprezentând cheltuieli cu amortizarea unor mijloace fixe; - 137.579 RON reprezentând cheltuieli cu comisioanele bancare, respingând în rest acțiunea.

Soluția instanței de fond este însușită doar în parte de instanța de control judiciar, respectiv în ceea ce privește dezlegarea dată criticilor vizând încălcarea normelor procedurale de către organele fiscale și a celor vizând calificarea cheltuielilor cu dobânzile bancare, comisioanele bancare și amortizarea mijloacelor fixe ca fiind cheltuieli deductibile, urmând a fi casată în privința cheltuielilor cu chiria utilajelor, întrucât situația de fapt fiscală cu privire aceste din urmă operațiuni nu a fost pe deplin lămurită.

Răspunzând punctual criticilor formulate în cele două cereri de recurs, Înalta Curte reține următoarele:

6.1. În ceea ce privește recursul declarat de recurenta-reclamantă, Înalta Curte constată că este fondat în limitele și pentru considerentele expuse în continuare.

O primă critică adusă sentinței recurate, încadrată în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. vizează nerespectarea dispozițiilor art. 425 C. proc. civ., de către judecătorul fondului în ceea ce privește soluționarea cererii vizând cheltuielile cu chiria utilajelor, în sensul preluării punctului de vedere al autorității fiscale, fără a răspunde la argumentele recurentei-reclamante, deși acestea erau punctuale, urmărind raționamentul părții adverse.

Potrivit situației de fapt fiscale, recurenta-reclamantă, în calitate de prestator a încheiat două contracte, respectiv:

- cu S.C. B. S.R.L. în calitate de beneficiar contractul nr. x/21.05.2008 având ca obiect executarea de lucrări de amenajare a terenului în suprafață de 49800 mp situat în com. 1 decembrie județul Ilfov, fiind emise facturi în valoare de 6.096.441,53 RON;

- cu S.C. C. S.R.L. în calitate de beneficiar contractul nr. x/02.06.2008 având ca obiect executarea de lucrări de amenajare a terenului în suprafață de 605000 mp situat în com. 1 decembrie județul Ilfov, fiind emise facturi în valoare de 8.534.359,92 RON;

De asemenea, în perioada iunie 2008- decembrie 2009 recurenta- reclamantă, în calitate de beneficiar, a efectuat achiziții de servicii de la S.C. B. S.R.L. constând în închirierea a patru autoutilitare în vederea efectuării de transport de marfă în temeiul contractului de închiriere autoutilitare nr. 415 din 30.05.2008 fiind emise trei facturi în valoare totală de 3.220.901,96 RON.

În raport de elementele de fapt, organele fiscale au stabilit că recurenta-reclamantă a emis facturi de prestări servicii către cele două societăți, înregistrate în evidențele contabile ale societății, respectiv conturile de venituri și TVA colectată, însă, în aceeași perioadă a efectuat la rândul său achiziții de servicii de la societatea B. S.R.L., înregistrând cheltuieli care, în opinia organului fiscal, nu au avut la bază documente justificative și nu au fost efectuate în scopul realizării de venituri.

Este important de reținut că, pe parcursul soluționării contestației administrative, autoritatea fiscală competentă a sesizat Parchetul de pe lângă Tribunalul Ialomița cu privire la caracterul fictiv la operațiunilor în discuție, constituind-u-se dosarul nr. x/2013.

Prin Ordonanța de clasare din 13.03.2018, deși s-a reținut caracterul nereal al operațiunilor derulate cu cele două societăți, în cuprinsul aceleiași ordonanțe se menționează că respectivele operațiuni au fost facturate și înregistrate în contabilitatea recurentei-reclamante, că nu s-a produs prejudicierea bugetului de stat, iar TVA colectată este mai mare cu suma de 253.162,14 RON decât TVA deductibilă.

Este evident că nu pot fi suprapuse cele două planuri penal și fiscal, întrucât neidentificarea elementelor constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală nu atrage automat deductibilitatea cheltuielilor aferente achizițiilor supuse verificării, însă se impune examinarea argumentelor invocate de recurenta-reclamantă pentru a determina în mod corect situația fiscală a contribuabilului, având în vedere și împrejurarea că, în cadrul urmăririi penale, s-a statuat în sens contrar celor reținute de organul de inspecție fiscală sub aspectul prejudicierii bugetului de stat.

De asemenea, deși instanța de fond a încuviințat efectuarea unei expertize financiar-fiscale ale cărei concluzii sunt în sensul că operațiunile economice derulate de către recurenta-reclamantă au fost înscrise în evidențele contabile cu respectarea prevederilor Legii nr. 82/1991 (filele104-145 vol. II dosar fond), în considerentele sentinței recurate nu sunt evaluate aceste constatări ale expertului.

Este adevărat că expertiza fiscală dispusă în cauză are rolul de a oferi instanței o opinie de specialitate asupra documentației financiar- contabile supusă analizei, însă concluziile acesteia pot fi înlăturate doar motivat, prin corelarea acestei probe cu celelalte probe administrate și analiza acesteia prin prisma dispozițiilor legale aplicabile.

Procedând la soluționarea cererii vizând obligațiile suplimentare de plată aferente cheltuielilor cu chiria utilajelor în circumstanțele expuse, prima instanță nu a realizat o analiză completă și obiectivă a situației de fapt fiscale, impunându-se casarea sentinței sub acest aspect și trimiterea cauzei spre o nouă judecată pe fond cu privire la obligațiile suplimentare de plată sus arătate.

Criticile recurentei-reclamante vizând încălcarea de către autoritatea fiscală a normelor de procedură fiscală, în sensul nerespectării obligațiilor de motivare în fapt și în drept a actelor administrative, a procedurii de întocmire a acestora, depășirea limitelor mandatului cu ocazia reverificării, lipsa semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscale sunt nefondate.

Astfel, în acord cu judecătorul fondului, instanța de control judiciar reține că actele administrative fiscale supuse controlului de legalitate, indicate de recurenta-reclamantă ca fiind emise cu încălcarea art. 43 Codul de procedură fiscală 2003, respectiv decizia de impunere nr. x/29.11.2013 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/29.11.2013 răspund exigențelor impuse de dispozițiile legale sub aspectul motivării acestora în fapt și în drept.

Din analiza conținutului celor două acte administrativ fiscale rezultă că sunt prezentate în mod detaliat, pe ani, relațiile comerciale ale reclamantului cu societățile S.C. C. S.R.L., S.C. B. S.R.L., S.C. D. S.R.L., precum și argumentele de fapt și de drept care au determinat soluțiile adoptate în urma controlului atât în privința impozitului pe profit cât și a TVA.

Susținerile recurentei-reclamante în sensul că actele administrativ fiscale ignoră situația de fapt fiscală reală nu se circumscriu criticii vizând nerespectarea cerinței de formă instituită de art. 43 Codul de procedură fiscală ci vizează aspecte ce țin de fondul raportului juridic de drept fiscal.

Nici criticile vizând depășirea limitelor mandatului nu pot fi primite, întrucât, așa cum rezultă din cuprinsul adresei nr. x/2.10.2013 a Direcției Generală Coordonare Inspecție Fiscală din cadrul ANAF, reverificarea nu viza elemente punctuale, ci s-a dispus o reverificare cu privire la întreaga situație de fapt fiscală.

Astfel, din cuprinsul adresei sus menționată, aspectele cu privire la care a fost solicitată reverificarea vizau:

- situația sumelor obținute ca finanțare acordată de FNGCIMM IFN S.A., sume încasate de la alte societăți care au beneficiat de finanțare din partea FNGCIMM IFN S.A., sumelor obținute ca urmare a unor împrumuturi garantate de FNGCIMM IFN S.A.;

- dacă aceste sume au fost înregistrate în mod corect și legal în evidențele contabile;

- situația detaliată a plăților efectuate din sumele încasate care proveneau din finanțări și împrumuturi acordate sau garantate de Fond;

- realitatea și legalitatea operațiunilor pentru care au fost efectuate plățile;

- valoarea de înregistrare a activelor aduse ca garanții în cazul finanțărilor acordate și a împrumuturilor garantate de către Fond;

- relațiile dintre societățile comerciale care au obținut finanțări de la fond și împrumuturi garantate de fond, aceste societăți fiind menționate în cuprinsul anexei (14 societăți, dosar fond).

Așadar, în raport de aspectele ce urmau a fi lămurite cu ocazia reverificării, în mod corect instanța de fond a concluzionat că nu se poate reține depășirea limitelor stabilite prin decizia de reverificare.

În fine, în ceea ce privește nerespectarea procedurii de întocmire și avizare a actelor administrativ fiscale, Înalta Curte reține că judecătorul fondului a aplicat în mod corect dispozițiile art. 43, 46 și 109 Codul de procedură fiscală, actele administrativ fiscale contestate având conținutul reglementat de art. 43, respectiv 109 C. proc. civ.

În ceea ce privește lipsa semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, critică formulată în raport de faptul că ambele acte administrative fiscale sunt semnate atât la rubrica "întocmit", cât și la rubrica "avizat" de către același funcționar public, Înalta Curte reține că, în mod corect instanța de fond a concluzionat că avizarea raportului de inspecție și a deciziei de impunere de către aceeași persoană care a cumulat calitatea de membru al echipei de inspecție și pe cea administrativă de șef al serviciului nu constituie un element intrinsec de legalitate care, în cazul nerespectării, să poată determina nulitatea acestor acte, mai ales în condițiile în care nu a fost invocată și dovedită vreo vătămare.

6.2. Recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice Ploiești Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița este nefondat pentru considerentele arătate în continuare.

Criticile vizând nelegala recunoaștere a caracterului deductibil al cheltuielilor cu amortizarea mijloacelor fixe, dobânzile și comisioanele bancare aferente contractului nr. x/02.06.2008 încheiat cu Fondul Național de Garantare sunt nefondate, întrucât în raport de situația de fapt fiscală imobilizările avute în vedere de organul fiscal, respectiv: teren intravilan, construcții și echipament dotare restaurant au fost achiziționate de la S.C. C. S.R.L. în vederea realizării de operațiuni taxabile.

Conform situației de fapt reținută de organul fiscal, în baza facturilor seria x nr. x din 04.06.2008 și nr. 01057 din 04.06.2008 emise de S.C. C. S.R.L. recurenta-reclamantă a achiziționat bunuri în valoare de 11.683.490 RON constând în teren intravilan, construcții și echipament dotare restaurant fiind încheiat contractual de vânzare-cumpărare nr. x din 04.06.2008, prețul fiind achitat astfel: suma de 2.803.490 RON din fonduri proprii și 8.880.000 RON obținută de la Fondul de Garantare pentru IMM.

În anii 2008 și 2009, recurenta-reclamantă a înregistrat în evidența contabilă cheltuieli cu dobânzi și comisioane bancare în sumă de 1.906.493 RON, aferente creditului obținut, precum și cheltuieli în sumă de 225.126 RON cu amortizarea mijloacelor fixe achiziționate de la S.C. C. S.R.L..

Autoritatea fiscală și-a argumentat soluția administrativă de calificare ca nedeductibile a cheltuielilor sus menționate din perspectiva lipsei intenției recurentei-reclamante de a desfășura o activitate economică, reținându-se că respectivele bunuri nu au fost utilizate în scop productiv sau ca sediu de afaceri și nu au contribuit la realizarea de venituri impozabile.

Contrar susținerilor recurentei-pârâte, Înalta Curte constată că, potrivit raportului de expertiză efectuat în cauză, activele respective au generat venituri impozabile, dovada acestora rezultând din existența contractului de închiriere nr. x/05.06.2008 încheiat între S.C. D. S.R.L. în calitate de chiriaș și reclamant în calitate de proprietar având ca obiect terenul intravilan în suprafață de 3485 mp și construcțiile aflate pe acesta și emiterea facturii nr. x/31.12.2009 în sumă de 1.160.525 RON reprezentând contravaloare chirie.

Așadar, deși nu a desfășurat în mod direct activitate producătoare de venituri impozabile recurenta-reclamantă a înțeles să închirieze bunurile către S.C. D. S.R.L.. realizând în acest mod venituri impozabile.

De asemenea, intenția recurentei-reclamante de a desfășura operațiuni taxabile cu bunurile achiziționate rezultă cu evidență din încheierea contractului de credit nr. x/02.06.2008, bunurile achiziționate cu suma împrumutată fiind cumpărate în scopul obținerii de venituri impozabile, aspect ce rezultă din planul de afaceri care a stat la baza contractului de împrumut.

În acest context factual al cauzei, în mod corect judecătorul fondului a concluzionat că cheltuielile efectuate în scopul achiziționării unor bunuri în scopul obținerii de venituri impozabile primesc aceeași calificare, fiind considerate cheltuieli efectuate în scopul obținerii de venituri.

Aceasta întrucât, potrivit art. 21 alin. (1) Codul fiscal "Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin actele normative în vigoare."

De asemenea, potrivit dispozițiilor art. 24 alin. (2) Codul fiscal:

"(2) Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporală care îndeplinește cumulativ următoarele condiții:

a) este deținut și utilizat în producția, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative;

b) are o valoare fiscală mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului, la data intrării în patrimoniul contribuabilului;

c) are o durată normală de utilizare mai mare de un an."

În raport de dispozițiile legale precitate, în mod corect instanța de fond a statuat că cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile, întrucât bunurile respective au generat venituri, aspect reținut chiar de către organul de control care a menționat în cuprinsul actelor administrativ fiscale emiterea de facturi în legătură cu aceste active, fiind îndeplinită condiția prevăzută de art. 21 alin. (1) Codul fiscal, respectiv obținerea de venituri impozabile.

În privința dobânzilor și penalităților de întârziere, în mod corect judecătorul fondului a dispus anularea acestora, având în vedere principiul de drept "accesorium sequitur principale".

În fine, nici solicitarea vizând reducerea cuantumului cheltuielilor de judecată, conform art. 451 alin. (2) C. proc. civ., nu poate fi primită, întrucât, în raport de culpa părții care se face vinovată de declanșarea demersului judiciar, cererea de obligare a autorității fiscale la plata cheltuielilor de judecată a fost admisă în parte, iar cuantumul onorariului cuvenit avocatului nu are un caracter vădit disproporționat.

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în baza art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 497 C. proc. civ., va admite în parte recursul declarat de recurenta-reclamantă, va casa sentința recurată și va trimite cauza spre o nouă judecată aceleiași instanțe, numai în ceea ce privește obligațiile suplimentare de plată constând în impozit pe profit și taxa pe valoare adăugată aferente cheltuielilor cu chiria utilajelor.

Totodată, găsind nefondate criticile recurentei-pârâte, în baza art. 496 C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 1432 din 12 aprilie 2019, pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința recurată și trimite cauza spre o nouă judecată aceleiași instanțe, numai în ceea ce privește obligațiile suplimentare de plată constând în impozit pe profit și taxa pe valoare adăugată aferente cheltuielilor cu chiria utilajelor.

Respinge excepția nulității recursului formulat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița-Activitatea de Inspecție Fiscală, invocată de recurenta-reclamantă A. S.R.L..

Respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița-Activitatea de inspecție Fiscală împotriva sentinței civile nr. 1432 din 12 aprilie 2019, pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Menține celelalte dispoziții ale sentinței recurate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 18 noiembrie 2020.