ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6104/2020

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată. Prin cererea înregistrată la Tribunalul Vrancea, secția contencios administrativ și fiscal sub nr. x/01.11.2017 reclamanta S.C. A. S.R.L. Focșani a contestat Decizia de soluționare a contestației nr. 494/04.08.2017, Raportul de Inspecție Fiscală nr. F-VN nr. 732/17.07.2013 și Decizia de impunere xnr. 1030 din 17.07.2013 privind obligațiile de plată suplimentare în sumă de 1.437.486 reprezentând TVA-1.189.819 RON și accesorii în sumă de 247.667 RON. În motivarea acțiunii, reclamanta a învederat instanței, în esență, că în urma controlului efectuat de către AJFP Vrancea la sediul S.C. A. S.R.L. a fost emisă Decizia de impunere nr. xnr. 1030 din 17.07.2013. RIF nr. x/17.07.2013. S.C. A. S.R.L. Focșani a formulat contestație împotriva RIF și a Deciziei de impunere, ce a fost înregistrată la D.G.R.F.P. Galați sub nr. x/23.06.2017. AJFP Vrancea a formulat plângere penală împotriva administratorului S.C. A. S.R.L. Focșani, B., având ca obiect evaziune fiscală. Plângerea penală a fost soluționată printr-o ordonanță din data de 21.10.2015 în care la pagina 6, paragr. 2, se menționează faptul că, în lipsa unor elemente justificative de scutire de TVA prevăzute de la art. 10 alin. (1) lit. a)-c) OMFP nr. 2222/22.12.2006, privind instrucțiunile de aplicare a art. 143 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, în sarcina suspectului B. ar putea opera doar o răspundere fiscală. Prin sentința nr. 156/28.02.2018 Tribunalul Vrancea, secția contencios administrativ și fiscal a admis excepția de necompetență materială și a declinat competența în favoarea Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, reținând că nu este competentă în soluționarea cauzei de față întrucât prin Decizia de impunere xnr. 1030 din 17.07.2013 s-au stabilit suplimentar în sarcina reclamantei, obligații fiscale în sumă de 1.437.486 RON, din care 1.189.819 RON reprezentând TVA și 247.667 RON reprezentând accesorii. În cauză, sumele stabilite în sarcina reclamantei cu titlu de Taxă sunt în valoare de peste 1.000.000 RON astfel că, competența în prima instanță revine secției de contencios administrativ a Curții de Apel Galați. La Curtea de Apel Galați cauza a fost înregistrată sub nr. x/07.03.2018.

Hotărârea primei instanțe. Prin sentința civilă nr. 189 din data de 18 decembrie 2018, Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Vrancea, ca fiind nefondată și a obligat reclamanta la plata către Biroul de Expertize Tehnice și Judiciare de pe lângă Tribunalul Galați a sumei de 1600 RON reprezentând diferență onorariu expertiză, cu dare în debit.

Cererea de recurs. Împotriva sentinței civilă nr. 189 din data de 18 decembrie 2018, pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. În dezvoltarea motivelor de recurs, ca o precizare prealabilă, recurenta-reclamantă arată că în dosarul nr. x/2013 aflat pe rolul Parchetului de pe lângă Tribunalul Vrancea s-a dat o ordonanță de clasare cu privire la administratorul SC A. S.R.L., B., cercetată sub aspectul săvârșirii infracțiunii de evaziune fiscală. Împotriva acestei ordonanțe, DGRFP Galați - AFP Vrancea a formulat plângere la Tribunalul Vrancea, iar plângerea a fost respinsă. Cu privire la fodul cauzei, se arată că instanța de fond nu a ținut seama de probele din dosarul cauzei, înlaturându-le fără temei, însă a ținut cont doar de raportul de expertiză întocmit în prezenta cauză de către domnul expert C.. Deși întreaga lucrare este extrem de bine documentată și întocmită într-un mod prefesionist, expertul a înlăturat o serie de documente, pe care recurenta-reclamantă le avea doar în copie mai exact: documentele de transport care atestau că autovehiculele au fost livrate din România în Italia (CMR), deoarece aceste documente au fost prezentate în original parchetului. Astfel acesta deși afirmă că recurenta-reclamantă deține toate documentele justificative achizițiilor intracomunitare și, ca urmare nu datorează bugetului de stat taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor intracomunitare efectuate în perioada 01.08.2011 -30.04.2013, doar pentru că nu avea originalele concluzionează că datorează suma de 1.189.919 RON, cu titlu de TVA. Instanța de fond a preluat această teorie și a apreciat că lipsa în original a acelor documente conduc la respingerea acțiunii. Așadar, doar lipsa exemplarelor originale a acestor CMR-uri fac diferența. Copia acestor CMR-uri se găsește în dosarul penal. Ele au fost luate în considerare atât de Parchet Tribunalul Vrancea cât și de experții care au mai făcut lucrări pe aceiași temă. În, prezent, nu mai deține originalele întrucât, fosta contabilă a societății, care deținea aceste actele societății a fugit din oraș și atât societatea recurentă cât și alte societăți, au rămas fără acte contabile. Acest aspect este de notorietate în Focșani, iar arhiva s-a reconstituit, coform legii, însă nu mai adeține originalele. O parte din acte le-a recuperat, iar o parte nu. Consierul societății - expert D. a arătat în mod corect faptul că sunt întrunite condițiile dispozițiilor art. 143 alin. (2) lit. a) respectiv: "Sunt scutite de taxa următoarele: a) livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru.", aspect dovedit cu următoarele înscrisuri: facturi în original, contracte de vânzare-cumpărare în original, CMR-ul în copie, precum și constatările specialiștilor antifraudă menționate în punctul de vedere exprimat de către Direcția de Combatere a Fraudelor Focșani din data de 15.05.2014 cu privire la răspunsul obiectivelor Raportului de expertiză contabilă judiciară întocmit de către expert E. în cauza ce face obiectul Dosarului penal x/2013 unde se specifică: "toate CMR identificate privind livrările intracomunitare au confirmare de ajungere la destinație prin stampilară, semnare și datare". Răspunsul înregistrat sub nr. x/07.05.2014 transmis de către S.P.C.R.P.G.l.V. Vrancea la solicitarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Vrancea, unde se menționează faptul că niciunul din cele 42 autoturisme, înregistrate de societate ca achiziții din Italia nu a făcut obiectul înmatriculării (chiar provizorii) în România. Pentru a înlătura orice dubiu, a obținut dovada înmatriculării autoturismelor care au făcut obiectul livrărilor intracomunitare, identificate prin serie și număr de sașiu, în Italia, documente pe care le-a depus la dosar și de care instanța nu a ținut cont. Circuitul unei mașini este urmăribil, autoritățile putând în orice moment să identifice atât autoturismul cât și proprietarul acesteia. În final, recurenta-reclamantă consideră că instanța de fond a interpretat într-un mod absolut personal prevederile OMFP nr. 2222/2006, nu a ținut seama nici de Încheierea Tribunalului Vrancea din 01.02.2016 pronunțată în dosarul nr. x/2015, nici de lucrările dosarului. Pentru aceste motive solicită admiterea recursului, iar pe fondul cauzei admiterea acțiunii.

Apărările formulate în cauză. Intimatul-pârât a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat și menținerea sentinței atacate.

Procedura de soluționare a recursului. Cu privire la examinarea recursului în completul filtru În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluție s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererilor de recurs la data de 18 noiembrie 2020, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția instanței de recurs Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate de recurenta-reclamantă, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat și va fi respins. Pentru a ajunge la această soluție instanța de control judiciar constatată că, prin cererea dedusă judecății reclamanta a învestit instanța de contencios administrativ cu o cerere prin care a solicitat anularea Deciziei de soluționare a contestației nr. 494/04.08.2017, Raportului de Inspecție Fiscală nr. F-VN nr. 732/17.07.2013 și Deciziei de impunere xnr. 1030 din 17.07.2013 privind obligațiile de plată suplimentare în sumă de 1.437.486 reprezentând TVA-1.189.819 RON și accesorii în sumă de 247.667 RON. Prima instanță a respins ca nefondată cererea dedusă judecății reținând că, pentru operațiunile de livrare intracomunitară a celor 42 de autoturisme reclamanta a prezentat doar facturi fiscale, apreciate de pârâtă ca insuficiente pentru a acorda scutirea de TVA în baza disp. art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal (Legea nr. 571/2003), fără a prezenta originalul Scrisorii de transport (CMR) care este documentul justificativ care atestă livrarea intracomunitară. Învestită cu soluționarea cererii de recurs, Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă invocă dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., potrivit cărora, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța deși a recurs la textele de lege aplicabile speței, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit. Subsumat acestui motiv de recurs, recurenta-reclamantă arată că în mod greșit prima instanță a înlăturat o serie de documente prezentate în copie și nu a avut în vedere că documentele de transport care atestă că autovehiculele au fost livrate din România în Italia au fost prezentate în original parchetului. De asemenea, prima instanță trebuia să țină cont de faptul că în dosarul nr. x/2013 aflat pe rolul Parchetului de pe lângă Tribunalul Vrancea, având ca obiect infracțiunea de evaziune fiscală, s-a pronunțat o Ordonanță de clasare, iar plângerea formulată de DGRFP Galați - AFP Vrancea a fost respinsă. Acest motiv de recurs este nefondat și va fi respins avându-se în vedere, pe de o parte că dispozițiile legale sus-citate nu permit instanței de recurs o reevaluare a probelor administrate în fața primei instanțe decât în măsura în care aprecierea probelor a fost făcută în așa fel încât a avut ca efect aplicarea greșită sau încălcarea normelor de drept material, iar pe de altă parte că aceste aspecte au fost analizate și de prima instanță. Astfel, în mod corect a reținut instanța de fond că dosarul penal și punctul de vedere al specialiștilor antifraudă cu privire la valoarea probantă a CMR-urilor prezentate în copie de către reclamantă nu au relevanță, atât timp cât organele de cercetare penală au efectuat cercetări cu privire la existența și modul de întocmire a documentelor justificative cerute de dispozițiile procedurale fiscale pentru acordarea scutirii de TVA doar din perspectiva relevanței penale a acestor împrejurări, iar pe de altă parte a reținut că în ordonanța de clasare s-a precizat că "în sarcina suspectului B. ar putea opera doar o răspundere fiscală". Or, în criticile formulate, recurenta-reclamantă nu prezintă argumente concludente din care să rezulte în mod evident existența documentelor de transport a celor 42 de autoturisme, iar faptul că acestea au ajuns la destinaței, precum și dispariția contabilei nu pot înlătura concluziile instanței de fond. În ceea ce privește CMR-urile prezentate de recurenta-reclamantă, atât prima instanță cât și instanța de recurs constată că nu au completate rubricile privind transportatorul (numere de circulație al mijloacelor de transport, datele de identificare ale echipajului care ar fi realizat transportul) și nici rubricile privind documentele care au însoțit transportul, în evidențele contabile neregăsindu-se înregistrate cheltuieli cu prestări servicii de transport, iar aceste aspecte au creat dubii cu privire la tranzitarea României de către cele 42 autoturisme și, implicit, cu privire la realitatea livrărilor intracomunitare. Referitor la ultima critică prin care se invocă interpretarea eronată a dispozițiilor art. 143 alin. (2) lit. a) din din Legea nr. 571/2003 (incidentă în speță, în raport de data efectuării livrărilor intracomunitare), Înalta Curte constată că potrivit acestor dispoziții sunt scutite de taxă livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru. Aceste dispoziții trebuie coroborate cu prevederile art. 10 alin. (1) din O.M.F.P. nr. 2222/22.12.2006, potrivit cărora scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, cu excepțiile de la pct. 1 și 2 ale aceleiași lit. a), se justifică pe baza următoarelor documente: a) factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 155 alin. (19) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru; b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru; c) și după caz, orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare-cumpărare, documentele de asigurare. Înalta Curte reține că, în conformitate cu cele statuate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauza C-108/2017 Entico Baltic UAB, Hotărârea din 20 iunie 2018 "Articolul 143 alin. (1) litera (d) și articolul 143 alin. (2) litera (b) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2009/69/CE a Consiliului din 25 iunie 2009, trebuie să fie interpretate în sensul că se opun ca autoritățile competente ale unui stat membru să refuze scutirea de taxa pe valoarea adăugată la import pentru simplul motiv că, în urma unei schimbări a circumstanțelor care a intervenit ulterior importului, produsele în discuție au fost livrate unei alte persoane impozabile decât cea al cărei număr de identificare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată era indicat în declarația de import, deși importatorul a comunicat toate informațiile referitoare la identitatea noului cumpărător autorităților competente ale statului membru de import, cu condiția să se demonstreze că sunt efectiv întrunite condițiile de fond pentru scutirea livrării intracomunitare subsecvente.(...) Documentele precum scrisorile de expediție întocmite pe baza Convenției referitoare la contractul de transport internațional de mărfuri pe șosele, semnată la Geneva la 19 mai 1956, astfel cum a fost modificată prin Protocolul din 5 iulie 1978, și documentele administrative electronice care însoțesc deplasarea bunurilor în regim suspensiv de accize pot fi luate în considerare pentru a se demonstra că, la momentul importului într-un stat membru, bunurile în discuție sunt destinate să fie expediate sau transportate către un alt stat membru, în sensul articolului 143 alin. (2) litera (c) din Directiva 2006/112, astfel cum a fost modificată, cu condiția ca documentele menționate să fie prezentate la acest moment și să cuprindă toate informațiile necesare. Aceste documente, precum și confirmările electronice ale livrării produselor și raportul de primire întocmit la finalul unei deplasări în regim suspensiv de accize sunt de natură să demonstreze că bunurile menționate sunt efectiv expediate sau transportate către un alt stat membru, în conformitate cu articolul 138 alin. (1) din Directiva 2006/112, astfel cum a fost modificată". Analizând considerentele primei instanțe, Înalta Curte apreciază că aceasta în mod corect a în vedere criteriile jurisprudențiale elaborate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în legătură cu valoarea probatorie a unor documente care pot fi avute în vedere de către instanțele judecătorești pentru a stabili dacă a avut într-adevăr o livrare în care bunurile au fost în mod efectiv expediate sau transportate într-un alt stat membru. Or, în cauza de față, recurenta-reclamantă nu a prezentat documente de asigurare a mărfii transportate și licența transportatorului care să ateste deplasarea autoturismelor din România în Italia, neavând relevanță faptul că autoturismele au ajuns la destinație, iar circuitul unei mașini ar fi urmăribil putându-se indetifica prin serie și număr de șasiu. Prin urmare, Înalta Curte apreciază că susținerile și criticile recurentei-reclamante sunt neîntemeiate și vor fi respinse, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre cu interpretarea corectă a normelor de drept material.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat. PENTRU ACESTE MOTIVE,