ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5883/2020

Ședința publică din data de 11 noiembrie 2020

Deliberând asupra recursului de față, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Procedura în fața primei instanțe

Prin acțiunea înregistrată la Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2018, astfel cum a fost precizată, reclamanta UTA S.A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă Fiscală și Direcția Regională Antifraudă 5 Deva, a solicitat:

- anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii Nr. x/08.12.2017;

- constatarea nelegalității Procesului-verbal Nr. 2698/13.11.2017 ce a stat la baza emiterii deciziei și, pe cale de consecință, ridicarea măsurilor asigurătorii instituite prin decizie;

- obligarea la plata cheltuielilor de judecată prilejuite de prezentul litigiu.

Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare în cauză, reclamanta formulând răspuns la întâmpinare prin care a invocat excepția lipsei dovezii calității de reprezentant a persoanei care a semnat întâmpinarea.

Prin sentința nr. 81 din 26 aprilie 2018, Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal a respins excepția lipsei dovezii calității de reprezentant invocată de reclamantă.

A admis în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. UTA S.A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscala - Direcția Generală Antifraudă Fiscală și Direcția Regională Antifraudă 5 Deva, în sensul anulării Deciziei de instituire a măsurilor asigurării nr. x/08.12.2017 emisă de Direcția Regională Antifraudă 5 Deva.

A obligat pârâta Direcția Regională Antifraudă 5 Deva la plata către reclamantă a sumei de 1100 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată parțiale.

Împotriva sentinței nr. 81 din 26 aprilie 2018 a declarat recurs pârâta Direcția Regională Antifraudă Fiscală 5 Deva, prin Agenția Națională de Administrare Fiscală, indicându-se ca temei de drept al cererii, dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

II. Analiza cererii de recurs

În motivarea recursului s-a arătat că potrivit legislației incidente, în vigoare la data emiterii actului contestat, acest pericol nu trebuie dovedit prin probe certe, ci este suficient să existe indicii temeinice în acest sens, în contextul factual care rezultă ca urmare al controlului, întrucât neluarea unor măsuri de conservare a patrimoniului prezumtivului debitor, ar putea avea drept consecință imposibilitatea sau îngreunarea încasării creanței bugetare.

Referitor la condiția existenței pericolului de sustragere de la plata creanței, legislația în domeniu și practica judiciară subliniază faptul că măsura asiguratorie este una temporară, prin care nu se execută, ci doar se indisponibilizează bunurile debitorului, chiar și înainte de emiterea titlului de creanță.

În concluzie, în ceea ce privește faptul că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nu este motivată și lipsa indiciilor sau a pericolului ca debitorul să se sustragă, ori să își risipească patrimoniul, s-a menționat că inspectorii antifrauda au motivat corespunzător decizia.

De altfel și instanța de fond a reținut că pentru dispunerea de măsuri asigurătorii trebuie să existe indicii, doar că greșit a limitat sfera acestora la ascundere, sustragere și risipire în condițiile în care, odată produse aceste acțiuni, s-ar lipsi de eficiență măsurile asigurătorii care au simplul rol de conservare a bunurilor si disponibilităților bănești ale societăților în vederea recuperării prejudiciului identificat.

Indiciile organului fiscal în sensul motivării conforme ar fi:

- facturarea succesivă a unor bunuri și servicii pentru beneficiarii finali, înstrăinarea unor terenuri prin încheierea unor acte juridice fără respectarea legislației fiscale, simularea efectuării unor operațiuni comerciale prin emiterea și înregistrarea unor facturi de avans în baza promisiunilor de vânzare cumpărare, care ulterior sunt reziliate, simularea efectuării de creditare societate urmată de emiterea și înregistrarea unor facturi de penalități care, uneori, depășesc valoarea așa-zisului credit) efectuate de către societățile care fac parte din grup în raport cu diferite entități (parte din ele cu un comportament fiscal inadecvat), conturându-se suspiciunea rezonabilă că, prin derularea acestora, au fost sustrase de la plată impozite și taxe în cuantum de 2.388.938 RON și că anumite sume de bani au fost deturnate de la un circuit economic de normalitate.

- au fost efectuate verificări financiar - contabile încrucișate la toate societățile afiliate, respectiv la antreprenorii generali, fiind constatat faptul că societățile implicate emit facturi în cerc, unele în raport cu celelalte, în baza unor situații create artificial, la nici una dintre societățile verificate nefiind depistate/puse la dispoziție documente financiar -contabile emise cu respectarea dispozițiilor legale, astfel încât, în nicio situație, trasabilitatea bunurilor și serviciilor facturate nu poate fi dovedită în condițiile legii, iar in final, valoarea reală a bunurilor imobiliare care există fizic nu poate fi reconstituită.

- din analiza documentelor financiar contabile înregistrate de către antreprenorii generali nu pot fi reconstituite valorile reale ale lucrărilor facturate de către subcontractori și nici identitatea reală a acestora, iar valorile facturilor emise de către antreprenorii generali către beneficiarii finali nu pot fi recompuse prin analiza comparată a intrărilor cu ieșirile.

- societățile de construcții sunt fie societăți constituite de către muncitori de pe șantier - la solicitarea antreprenorului general, fie societăți constituite succesiv, de către o persoană fizică loială grupului, situație în care, după o perioadă de timp, societatea se radiază, iar evidența financiar- contabilă dispare sau este distrusă.

- facturile nu au anexate situații de lucrări, devize și/sau alte documente care să confirme că acel executant ar fi realizat lucrările cuprinse în facturile înregistrate

- pentru facturile emise/înregistrate nu au putut fi puse la dispoziție devize, situații de lucrări și/sau orice alte documente din care să rezulte că prestarea de servicii a avut loc în realitate și/sau că lucrările efectiv realizate, existente fizic, au fost efectuate de furnizorii analizați anterior, rezultând că facturile emise/înregistrate în aceste relații nu respectă dispozițiile imperative și condițiile cumulativ impuse de art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare privind Codul fiscal coroborat cu pct. 48 din normele de aplicare aferente.

S-a procedat la analizarea conținutului economic al operațiunilor cuprinse în facturile înregistrate de UTA S.A. în raport cu furnizorii analizați în cuprinsul procesului-verbal, constatându-se faptul că principalele caracteristici ale acestor operațiuni sunt:

- tranzacția sau seria de tranzacții conduc la obținerea de avantaje fiscale/financiare semnificative pentru societatea UTA S.A.;

- societatea UTA S.A. nu poate justifica prestarea efectivă a serviciilor prin; alte documente justificative legale;

- din analiza situațiilor/anexelor facturilor prezentate de UTA S.A. nu reies informații cu privire la momentul efectuării prestării față de cel al facturării;

- facturile emise sunt documente care justifică scriptic desfășurarea unor operațiuni economice între UTA S.A. și furnizorii analizați, fără să se dovedească și realitatea faptică a efectuării acestora și care să fie acceptată de către organul de control;

- serviciile descrise nu sunt clare, astfel nu se poate stabili cuantumul real al volumului de prestări de servicii și intermediere practicat, structura elementelor de cost și valoarea acestora, nivelul valoric raportat la timpul efectiv consumat, concluzionându-se că facturile au fost întocmite cu totul arbitrar, în funcție de necesitățile UTA S.A.;

- nu rezultă că serviciile sunt destinate operațiunilor taxabile ale UTA S.A. și nu se dovedește că acestea au fost utile și necesare, având în vedere faptul că UTA S.A. a prezentat și alte contracte de prestări servicii încheiate cu terți, aferente aceleiași perioade și având obiect identic sau, cel puțin, asemănător.

S-a mai criticat greșita obligare la plata cheltuielilor de judecată, pretinzându-se că în conformitate cu jurisprudența CEDO partea care a câștigat procesul nu va putea obține rambursarea acestor cheltuieli decât în măsura în care se constată realitatea, necesitatea și caracterul lor rezonabil.

Potrivit prevederilor art. 451 alin. (2) și (3) din C. proc. civ. instanța poate, chiar și din oficiu, să reducă motivat partea din cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocaților, plata expeditor judiciari, atunci când acesta este vădit disproporționat în raport cu valoarea sau complexitatea cauzei ori cu activitatea desfășurată de avocat ținând seama și de circumstanțele cauzei. De altfel, potrivit art. 452 - Dovada cheltuielilor de judecată- din actul normativ sus - menționat, partea care pretinde cheltuieli de judecată trebuie să facă, în condițiile legii, dovada existentei si întinderii lor, cel mai târziu la data închiderii dezbaterilor asupra fondului cauzei.

Or, față de cuantumul cheltuielilor de judecată acordate (cuantum extrem de ridicat) se solicită și verificarea realității, necesității și caracterului rezonabil al cheltuielilor de judecată solicitate.

Prioritar, instanța de recurs trebuie să se pronunțe asupra excepțiilor invocate prin întâmpinarea intimatei, în raport cu prevederile art. 248 C. proc. civ.

- Excepția lipsei calității procesuale active a Agenției Naționale de Administrare Fiscală (ANAF)

În principal este de remarcat faptul că ANAF nu a formulat cererea de recurs în nume propriu, ci în reprezentarea Direcției Regionale Antifraudă Fiscală 5 Deva, structura deconcentrată în teritoriu care a emis actul administrativ contestat în cauză.

În conformitate cu art. 9 alin. (1) din actul normativ ce reglementează organizarea si funcționarea instituției, respectiv Hotărârea Guvernului nr. 520/2013, ANAF este formată din aparat propriu și structuri subordonate, iar potrivit art. 15 din același act normativ, în cadrul Agenției se organizează și funcționează Direcția generală antifraudă fiscală, structură fără personalitate juridică, cu atribuții de prevenire, descoperire și combatere a actelor și faptelor de evaziune fiscală și fraudă fiscală și vamală.

În cadrul Direcției generale antifraudă fiscală funcționează direcții regionale antifraudă fiscală, cu sediul în municipiile prevăzute în anexa nr. 2 a H.G. nr. 520/2013.

Personalul Direcției generale antifraudă fiscală este împuternicit să efectueze control pe teritoriul național.

Este de menționat, de asemenea, că înseși atribuțiile în domeniul prevenirii, descoperirii și combaterii evaziunii fiscale și a fraudei fiscale și vamale sunt reglementate în art. 7 lit. D) din H.G. nr. 520/2013 în sarcina Agenției, care le exercită prin direcția de specialitate prevăzută la art. 15.

În acest context, chiar dacă Direcția generală antifraudă fiscală și direcțiile regionale au capacitatea administrativă în virtutea căreia își exercită atribuțiile, emit acte administrative și ar putea sta în procesele de contencios administrativ, personalitate juridica și capacitate procesuală are Agenția Națională de Administrare Fiscală în ansamblul său, iar nu fiecare direcție de specialitate în parte.

Astfel că reprezentarea fiind unalegală, nu se impune un mandat convențional de reprezentare, despre care face vorbire partea.

Referirea făcută în întâmpinare la practica unor instanțelor nu poate fi primită, nefiind susținută de jurisprudență care să facă dovada susținerilor părții. Astfel, decizia nr. 2775/2017 a Curții de Apel Cluj, pronunțată într-o contestație în anulare, nu conține motivarea soluției, iar din conținutul deciziilor nr. 2298/2017, pronunțată de Curtea de Apel Alba, și nr. 6277/2017, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, reiese că în spețele respective căile de atac au fost exercitate în nume propriu de autorități fiscale care nu aveau calitatea de parte în procesele de fond.

Or, după cum s-a menționat în debutul motivării, în cauza de față ANAF nu a formulat recursul în nume propriu.

- Excepția lipsei calității de reprezentant a semnatarului cererii de recurs

Recursul apare semnat de directorul Direcției Generale Juridice din cadrul ANAF, A., persoană care la fond a semnat întâmpinarea și în raport cu care s-a invocat aceeași excepție a lipsei dovezii calității ca reprezentant.

Instanța de fond a respins motivat această excepție (pag. 21 din sentință), astfel că, nefiind contestată de către intimată prin căile de atac prevăzute de lege, această soluție se impune cu putere de lucru judecat pentru orice act de procedură semnat de către persoana respectivă în litigiul de față, iar excepția nu poate fi reiterată, cu aceleași argumente, în recursul părții adverse.

- Excepția nulității recursului pentru nemotivare, întemeiată pe dispozițiile art. 489 alin. (2) C. proc. civ. nu este dată, recurenta indicând expres dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. și formulând critici de nelegalitate subsumate acestui motiv de casare, chiar dacă a afirmat că hotărârea este netemeinică și nelegală.

Pe fondul cererii de recurs, critica ANAF a constat în aceea că pericolul la care se referă dispozițiile art. 213 Codul de procedură fiscală nu trebuie să fie unul concret și obiectiv și nu trebuie dovedit prin probe certe, ci este suficient să existe indicii temeinice în acest sens.

O asemenea abordare nu poate fi primită, fiind nu doar contrară dispozițiilor legale care fac vorbire despre "cazuri excepționale", ci și logicii formale. Astfel, potrivit art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală măsurile asigurătorii se dispun în cazuri excepționale, respectiv în situația în care există pericolul ca debitorul să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

A indisponibiliza un bun, o proprietate trebuie să presupună o acțiune sau cel puțin o intenție a părții de a-l înstrăina, a-l ipoteca sau gaja, să existe indicii în acest sens, nefiind suficiente referirile la înseși operațiunile care ar fi generat prejudiciul reținut de autoritatea fiscală.

Mai mult, față de momentul actual prezintă relevanță și Decizia Curții Constituționale nr. 581/1.10.2019 care a declarat neconstituționale dispozițiile art. 213 alin. (8) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, astfel că prelungirea sine die a măsurilor asiguratorii nu este posibilă.

De altfel, recurenta nu a făcut dovada concluziilor altor verificări efectuate în intervalul dintre pronunțarea instanței de fond până la prezenta decizie.

Cât privește cheltuielile de judecată acordate de către instanța de fond, critica apare ca fără conținut și argumentată doar formal prin raportarea la prevederile art. 451-453 C. proc. civ., câtă vreme instanța de fond a motivat în fapt și în drept soluția și a menționat acordarea parțială a onorariului de avocat, singurul care poate fi redus.

Cum în raport cu motivele invocate nu se poate reține că sentința este pronunțată cu încălcarea normelor de drept material, conform prevederilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 496 C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.

În temeiul dispozițiilor art. 453 C. proc. civ., recurenta, ca parte căzută în pretenții, va fi obligată la plata către intimată a cheltuielilor de judecată în recurs.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția lipsei calității procesuale active a recurentei Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Respinge excepția lipsei calității de reprezentant a semnatarului cererii de recurs.

Respinge excepția nulității recursului pentru nemotivare.

Respinge recursul formulat de pârâta Direcția Regională Antifraudă Fiscală 5 Deva - prin Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței nr. 81 din 26 aprilie 2018 a Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă la plata către intimata-reclamantă UTA S.A. a sumei de 3279 RON, reprezentând cheltuieli de judecată.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 11 noiembrie 2020.