ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5347/2020

Ședința publică din data de 21 octombrie 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța sub nr. x/2017 reclamanta A. S.R.L., prin lichidator judiciar C.I.I. B., a chemat în judecată pe pârâții A.N.A.F - D.G.R.F.P Galați - A.J.F.P Constanța și D.G.R.F.P Galați - Serviciul de Soluționare Contestații, solicitând instanței ca prin hotărârea ce va pronunța să dispună anularea în parte a Deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii nr. x/13.03.2015 emisă de ANAF - DGFP Galați - AJFP Constanta și a Deciziei de soluționare a contestației nr. 636/12.09.2016 emisă de DGRFF Galați - Serviciul de soluționare contestații, ca fiind nelegale și netemeinice.

Prin sentința civilă nr. 162 din 11 octombrie 2018, pronunțată de Curtea de Apel Constanța, secția contencios administrativ și fiscal s-a admis acțiunea formulată de reclamanta societatea A. S.R.L. prin lichidator judiciar C.I.I. B., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Serviciul de Soluționare Contestații și s-a dispus anularea deciziei nr. 636/12.09.2016, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Serviciul Soluționare Contestații și a deciziei de impunere nr. x/13.03.2015, emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța.

Împotriva sentinței civile nr. 162 din 11 octombrie 2018, pronunțate de Curtea de Apel Constanța, secția contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs pârâtul Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, reprezentată de Administrația Județeană a Fiananțelor Publice Constanța, criticând hotărârea prin prisma motivelor de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Recurentul a solicitat admiterea recursului și casarea a sentinței atacate iar, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată ca neîntemeiată, constatând legalitatea actelor administrative contestate.

Considerentele instanței de fond care au stat la baza sentinței civile nr. 162/CA/11.10.2018 reprezintă o încălcare și o aplicare greșită a normelor de drept material aplicabile spetei.

Astfel, S.C. A. S.R.L. a făcut obiectul unei inspecții fiscale pe linia impozitului pe profit aferent perioadei, 01.01.2010-31.01.2013, TVA aferentă perioadei 04.08.2009-30.09.2013, impozit pe veniturile microîntreprinderilor aferent perioadei 04.08.2009 + 31.12.2009 și 01.02.2013-30.09.2013, control care s-a finalizat cu emiterea Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x/13.03.2015 în cuantum total de 4.056.655 RON, fiind aplicabile:

- prevederile art. 21 alin. (4) lit. f) și m), art. 11 alin. (1), art. 146 alin. (1) lit. a), art. 112A5, art. 145 alin. (1) și (2) lit. a), art. 134 alin. (1), art. 155 din Codul fiscal în vigoare la data efectuării controlului • pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare;

- art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991 a contabilității;

- pct. 2 și 3 din Normele metodologice de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile, aprobate prin Ordinul M.E.F. nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile;

- art. 6, art. 105 alin. (1), art. 119 alin. (1), art, 120 alin. (1) și art, 120A1 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Organele de inspecție fiscală au constatat că reclamanta a înregistrat în evidențele financiare și contabile cheltuielile facturate de diverse societăți, fără a conține elementele principale și fără a rezulta serviciile prestate, fiind încălcate prevederile art. 19 alin. (1) și art. 21 alin. (4) lit. f) și m), art. 155 și 146 din Legea nr. 571/2003 coroborat cu pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 referitoare la justificarea prestării efective a serviciilor.

Potrivit normelor legale enunțate, existența unor documente justificative potrivit legii reprezintă o condiție necesară pentru recunoașterea deductibilității la calcului profitului impozabil privind cheltuielile înregistrate în contabilitate, contribuabilul având obligația să demonstreze îndeplinirea condițiilor indicate.

Potrivit art. 65 alin. (1) din Codul de procedură fiscală în vigoare la data controlului fiscal, contribuabilul avea sarcina probei în dovedirea situației de fapt fiscale, respectiv în dovedirea caracterului deductibil al cheltuielilor cu achizițiile/prestările de servicii înregistrate în evidența contabilă și care au fost emise de doi furnizori (S.C. C. S.R.L. Satu Mare și S.C. D. S.R.L Constanța), care nu au avut un comportament fiscal normal, organul de inspecție neputând stabili realitatea livrărilor acestora, respectiv proveniența bunurilor livrate de aceștia.

In urma verificărilor efectuate a fost întocmit un Proces Verbal in data de 20.07.2012, pentru perioada 01.01.2011-31.12.2011, in care organele de inspecție fiscala au estimat impozit pe profit de plata la bugetul de stat in suma de 9.072.122 RON si TVA de plata la bugetul de stat in suma de 13.607.127 RON, calculate pe baza documentelor puse la dispoziție de organele de cercetare penală.

- societățile comerciale care au avut calitatea de furnizori/prestatori pentru S.C. C. S.R.L. Satu Mare - CUI x nu funcționează la sediul social sau domiciliul fiscal declarat având un comportament de tip fantoma, sustrăgându-se de la efectuarea inspecțiilor fiscale;

- echipa de inspecție fiscala din cadrul AJFP- AIF Satu Mare, a intocmit o plângere penală care a fost înaintată Parchetului de pe lângă Tribunalul Satu Mare.

Astfel, orice contribuabil care optează pentru a considera deductibile anumite cheltuieli trebuie să demonstreze existența documentelor justificative care să facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune a bunurilor, în condițiile în care orice operațiune economico-financiară se consemnează, în momentul efectuării ei, într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

Prin urmare, agentul economic are libertate deplină în a achiziționa și presta orice servicii dacă consideră că sunt oportune la un moment dat, însă, pentru că raportul juridic fiscal este un raport de drept public, el se supune rigorilor reglementărilor citate și, ca urmare, organul fiscal competent are dreptul de a aprecia dacă o anumită cheltuială este deductibilă sau nu.

În mod legal a arătat și organul de soluționare contestației în cuprinsul Deciziei nr. 636/12.09.2016 că facturile de achiziție/servicii înregistrate în evidența contabilă de către reclamantă au fost emise de societăți comerciale "furnizoare" pentru care, in urma controalelor încrucișate, nu s-au confirmat ca și livrări efectuate de cei doi furnizori, astfel încât aceste facturi nu pot constitui documente justificative legale care să dovedească proveniența bunurilor utilizate în activitatea economică a S.C. A. S.R.L.

Astfel, facturile prezentate de reclamantă nu conțin:

- informații cu privire la adresa beneficiarului (stradă, număr), nu au atașate înscrisurile menționate în Contractele încheiate - facturi emise de către S.C. C. S.R.L

- informații cu privire la adresa beneficiarului, nu au semnătură de primire, nu se menționează numărul și data avizelor de însoțire, precum și situațiile de plată - facturi emise de către S.C. D. S.R.L. .

Fiind încălcate prevederile pct. 2 și 3 din Normele metodologice de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile, aprobate prin Ordinul M.E.F. nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile, în vigoare pentru perioada verificată.

Nu sunt susținute legal considerentele instanței de fond potrivit cărora faptul că reclamanta a derulat operațiuni cu societăți declarate inactive, radiate sau ai căror reprezentanți legali se sustrag de la efectuarea verificărilor fiscale nu sunt de natură a afecta caracterul deductibil al cheltuielilor suportate de reclamantă în derularea raporturilor economice cu aceste entități.

Or, răspunderea pentru corecta întocmire a acestor documente justificative este solidară, incluzând atât furnizorul, cât și prestatorul, așa cum se prevede la art. 6 alin. (2) din Legea contabilității nr. 82/1191.

Rezultă așadar că, în cauza de față, facturile emise în relațiile comerciale desfășurate de către reclamantă cu societățile pentru care a înregistrat cheltuieli deductibile nu cuprinde toate elementele prevăzute de art. 155 Codul de procedură fiscală și art. 226 din Directiva 2006/112/CE, respectiv:

- informații cu privire la adresa beneficiarului (stradă, număr), nu au atașate înscrisurile menționate în Contractele încheiate - facturi emise de către S.C. C. S.R.L.

- informații cu privire la adresa beneficiarului, nu au semnătură de primire, nu se menționează numărul și data avizelor de însoțire, precum și situațiile de plată - facturi emise de către S.C. D. S.R.L.

Pe cale de consecință, solicită instanței de control judiciar să rețină faptul că în raport de dispozițiile normative indicate (legislație națională și comunitară), în mod corect s-a reținut prin actele fiscale contestate că nu se poate recunoaște dreptul de deducere având în vedere neîndeplinirea condițiilor de fond și formă, realitatea tranzacțiilor economice neputând fi dovedită, iar legiuitorul condiționează acordarea dreptului de deducere de îndeplinirea condițiilor de fond ce vizează însăși existența dreptului de deducere cât și a condițiilor de formă ce vizează exercitarea dreptului (Decizia nr. 3129/03.10.2017 pronunțată de Î.C.C.J. în dosarul nr. x/2016).

Or, câtă vreme reclamanta nu a făcut dovada realității tranzacțiilor economice taxabile ale societății, în mod greșit instanța de fond a admis acțiunea cu prezentarea trunchiată a jurisprudenței CJ.U.E.

În jurisprudența Î.C.C.J. s-a conturat constant că, pentru a beneficia de deductibilitate, trebuie să fie dovedită realitatea și efectivitatea serviciilor prestate cu documente justificative, iar respectivul serviciu să servească operațiunilor taxabile desfășurate de beneficiarul lor, tinându-se cont totodată de dispozițiile art. 273 din Directiva 2006/11

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, prin care prin care s-a invocat excepția nulității recursului pentru neîncadrarea criticilor în motivele de casare prevăzute de art. 488 C. proc. civ., iar, pe fond, s-a solicitat respingerea recursului, ca nefondat și menținerea sentinței ca fiind temeinică și legală.

Prin răspunsul la întâmpinare s-a solicitat respingerea excepției nulității recursului și a apărărilor formulate de intimată.

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Față de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) și art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispozițiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, precum și pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. și dispozițiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești, prin rezoluția din 10 aprilie 2019 s-a fixat termen de judecată la data de 21 octombrie 2020, în ședință publică, cu citarea părților.

Reclamanta a supus controlului de legalitate efectuat de instanța de contencios administrativ Decizia referitoare la obligațiile de plata accesorii nr. x/13.03.2015 emisă de ANAF - DGFP Galați - AJFP Constanta și a Deciziei de soluționare a contestației nr. 636/12.09.2016 emisă de DGRFF Galați - Serviciul de soluționare contestații, acte emise în urma verificării de către organele fiscale a modului de constituire, declarare și virare a obligațiilor bugetare, respectiv impozitul pe profit și TVA în perioada 02.04.2012-31.08.2015.

Pin Decizia de impunere nr. x/13.03.2015 s-a stabilit în sarcina reclamantei obligația de plată a impozitului pe profit în valoare de 1.055.419 RON și dobânzi/majorări de întârziere, respectiv penalități de întârziere, impozit microîntreprinderi în cuantum de 12.844 RON și accesorii, respectiv TVA în valoare de 1.637.954 RON și obligații fiscale accesorii.

Contestație administrativă formulată de reclamantă împotriva acestei decizii de impunere a fost inițial și parțial suspendată prin decizia nr. 812/17.08.2015, respectiv parțial respinsă (cu privire la suma de 424.037 RON) iar prin decizia nr. 636/12.09.2016, contestația privind restul sumelor stabilite suplimentar de plată a fost respinsă ca neîntemeiată.

În ceea ce privește impozitul pe profit stabilit suplimentar, s-a reținut că societatea a înregistrat în contul 628 "alte cheltuieli cu servicii la terți" cheltuieli facturate de diverse societăți pentru care nu s-au pus la dispoziția organelor de inspecție fiscal documente din care să rezulte serviciile prestate, precum și contravaloarea achizițiilor de produse și servicii aferente facturilor emise de S.C. D. S.R.L. Constanța, S.C. E. S.R.L. Constanța și S.C. C. S.R.L., furnizori cu un comportament fiscal neadecvat, pentru care nu s-a putut stabili realitatea livrărilor acestora.

În ceea ce privește impozitul pe microîntreprinderi, s-a menționat că în perioada verificată (04.08.2009-31.1212.2009) în conformitate cu prevederile art. 107 și art. 112

2

din Codul fiscal, societatea datorează impozit pe veniturile microîntreprinderilor-cota de 3% aplicată asupra veniturilor obținute din orice sursă.

În materie de TVA, s-a reținut că în perioada 04.08.2009-30.09.2013 A. S.R.L. a evidențiat în actele contabile diverse tranzacții efectuate cu societăți ce au comportament fiscal inadecvat, aferente unor tranzacții declarate de contribuabil, pentru care nu s-a putut verifica realitatea și legalitatea operațiunilor, încheiate cu D. S.R.L. Constanța, S.C. E. S.R.L. Constanța și C. S.R.L..

În perioada verificată societatea și-a dedus TVA aferentă achizițiilor unor bunuri și servicii pentru care nu sunt întrunite condițiile de deducere a taxei prevăzute la art. 145 alin. (1)-(2) și art. 146 din legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, respectiv pentru care nu poate face dovada destinației acestor cumpărări în folosul operațiunilor sale taxabile.

Prin Ordonanța din 21 decembrie 2015 emisă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Constanța s-a dispus clasarea cauzei în plângerea formulată de ANAF-AJFP Constanța împotriva reprezentanților A. S.R.L. sub aspectul săvârșirii infracțiunii de evaziune fiscal, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din legea nr. 241/2005, întrucât fapta nu există.

În referatul cu propunere de clasare întocmit de ofițerul de poliție judiciară, s-a apreciat că, având în vedere constatările organelor fiscal, care relevă faptul că toate relațiile comerciale și tranzacțiile verificate s-au materializat în acte de evidență contabilă și raportări către bazele de date ale ANAF ale tuturor societăților în cauză, constatări coroborate cu precizările administratorului A. S.R.L. Constanța și declarațiile martorilor (administratorii S.C. C. S.R.L. Satu Mare, S.C. D. S.R.L. Constanța, S.C. E. S.R.L. Constanța și S.C. F. S.A. Drobeta Turnu Severin), din care reiese faptul că toate relațiile comerciale verificate au fost reale, mărfurile fiind, într-adevăr comercializate iar serviciile prestate, fapta de evaziune fiscală nu există.

Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor formulate prin cererea de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Cu titlu preliminar, Înalta Curte urmează să respingă excepția nulității recursului, constatând că argumentele de ordin critic formulate de către pârâtă prin memoriul de recurs pot fi încadrate în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., urmând să le analizeze prin prisma acestui motiv de nelegalitate.

Examinând criticile formulate, circumscrise motivului de recurs art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că sunt neîntemeiate.

În conformitatea cu constatările primei instanțe, în ceea ce privește relația comercială derulată de reclamantă cu C. S.R.L. în perioada analizată, experții judiciari au constatat că bunurile achiziționate de S.C. A. S.R.L. de la C. S.R.L. au fost utilizate exclusiv în scopul realizării de venituri impozabile, toate bunurile fiind vândute de societate către terți, sens în care s-au înregistrat în evidența contabilă și fiscal venituri impozabile. Astfel, potrivit tabelului din raportul de expertiză, toate cheltuielile înregistrate de A. pe baza documentelor justificative emise de C. S.R.L. reprezintă, în fapt, costul mărfurilor vândute în aceeași perioadă.

Așadar, prima instanță a apreciat în mod corect că este deductibilă la calculul impozitului pe profit cheltuiala cu mărfurile achiziționate de A. S.R.L. de la furnizorul C. S.R.L., întrucât acestea au fost utilizate în scopul activității economice, în condițiile în care achiziția bunurilor de către reclamantă de la C. S.R.L. a fost evidențiată în contabilitatea celor doi parteneri, tranzacțiile au fost raportate de către ambele societăți prin declarația informativă 394, neexistând neconcordanțe, iar G. S.R.L. a prezentat documente justificative atât pentru achiziția, cât și pentru vânzarea bunurilor în discuție.

Concluzia primei instanțe este corectă și în ceea ce privește relația comercială cu D. S.R.L., sens în care aceasta a reținut, în baza constatărilor experților judiciari, că o serie din bunurile achiziționate de reclamantă de la această societate au fost vândute către F. S.A., emițându-se facturi fiscale și înregistrându-se venituri impozabile aferente tranzacțiilor.

Astfel, potrivit stării de fapt stabilite în primă instanță, în perioada mai 2011- iulie 2011 D. S.R.L. a emis facturi către A. S.R.L. în valoare totală de 4.927.681 RON, pentru piese de schimb pentru utilaje și oțel beton în baza contractului nr. x/17.05.2011 și servicii de construcții în baza contractului de execuție lucrări nr. x din 07.03.2011.

Prin contractul de prestări servicii nr. x din 07.03.2011, A. S.R.L. a subcontractat lucrările de construcții montaj, contractate de aceasta cu H. S.R.L.. Potrivit devizului de lucrări subcontractate, valoarea acestora este de 1.989.112,95 RON, executarea acestora fiind confirmată de procesele-verbale de recepție atât de A. S.R.L., în calitate de beneficiar direct, cât și de H. S.R.L., în calitate de beneficiar final. Aceste lucrări au fost apoi facturate către H. S.R.L. iar pentru deducerea acestor cheltuieli, reclamanta a prezentat procesele-verbale de recepție, facturi fiscale emise pentru care s-au înregistrat în evidența contabilă și fiscală venituri impozabile, contracte de prestări servicii.

În concluzie, față de circumstanțele de fapt constatate, având în vedere și faptul că facturile emise de C. S.R.L. și D. S.R.L. au fost achitate de reclamantă, fie prin virament bancar, fie prin compensare cu alte facturi; la datele tranzacțiilor, ambii furnizori erau persoane înregistrate în scopuri de TVA și active din punct de vedere fiscal, Înalta Curte apreciază că prima instanță a reținut în mod corect că valoarea acestor mărfuri și lucrări reprezintă cheltuială deductibilă la calculul impozitului pe profit, în conformitate cu dispozițiile art. 19 și 21 din Legea nr. 571/2003.

De asemenea, reținând existența documentelor care probează livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor menționate în facturile fiscale prezentate de societatea verificată, precum și utilizarea acestora în scopul activităților impozabile derulate de reclamantă, în mod corect s-a reținut că aceasta și-a exercitat dreptul de deducere TVA în perioada de referință cu respectarea dispozițiilor art. 146 din Legea nr. 571/2003. Totodată, reclamanta a înregistrat TVA deductibilă și, în același timp, a colectat TVA din vânzarea bunurilor și serviciilor achiziționate, iar aceste bunuri au fost, de asemenea, vândute mai departe de societatea reclamantă.

În ceea ce privește impozitul pe veniturile microîntreprinderilor aferente perioadei 04.08.2009-31.12.2009 și 01.02.2013-30.09.2013, în perioada 04.08.2009-31.12.2009 societatea a fost plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor, datorând o cotă de 3% aplicată asupra veniturilor din orice sursă. Sub acest aspect, expertul contabil a relevat înregistrarea notei contabile 698-4418 cu suma de 12.844 RON. Conform balanțelor emise pentru perioada februarie 2013- decembrie 2013, societatea nu a avut venituri iar impozitul pe venit pentru perioada 01.02.2013-30.09.2013 a fost zero.

Sunt corecte constatările primei instanțe, în raport de concluziile raportului de expertiză contabilă întocmit în cauză, la datele tranzacțiilor (ambii furnizori C. S.R.L. și D. S.R.L. erau persoane înregistrate în scopuri de TVA și active din punct de vedere fiscal).

În acest context trebuie amintit că, prin Hotărârea din 19 octombrie 2017 pronunțată în cauza S.C. I. S.R.L. împotriva Direcției Regionale a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, Administrației Județene a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud, CJUE a statuat că Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie să fie interpretată în sensul că se opune unei reglementări naționale precum cea în discuție în cauza principală, în temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată este refuzat unei persoane impozabile pentru motivul că operatorul care i-a furnizat o prestare de servicii în schimbul unei facturi pe care figurează separat prețul și taxa pe valoarea adăugată a fost declarat inactiv de administrația fiscală a unui stat membru, această declarare a inactivității fiind publică și accesibilă pe internet oricărei persoane impozabile în acest stat, atunci când acest refuz al dreptului de deducere este sistematic și definitiv, nepermițând să se facă dovada absenței unei fraude sau a unei pierderi de venituri fiscale.

Astfel, Înalta Curte împărtășește concluzia primei instanțe în sensul că greșit au constatat organele fiscale lipsa documentelor justificative pentru operațiunile în discuție, susținerile din cuprinsul deciziei nr. 636/12.09.2016 privind lipsa unor elemente de formă din documente (lipsa tuturor informațiilor privind sediul cumpărătorului, datei livrării, numărului și datei contractelor care au stat la baza tranzacțiilor, tarifele practicate pe fiecare utilaj, timpul și forța de muncă alocate, lipsa certificatului de calitate și a instrucțiunilor de întreținere aferente contractului nr. x/15.06.2011), lipsa avizelor de însoțire a mărfii sau lipsa anumitor informații din contractele prezentate de contribuabil (prețul/tariful stabilit, lipsa unui act adițional sau a unei anexe cu informații clare și precise) neinfirmând aptitudinea înscrisurilor prezentate de societatea verificată de a constitui documente justificative în sensul vizat de legislația fiscală.

Potrivit jurisprudenței constante a CJUE, dreptul de deducere constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA-ului care, în principiu, nu poate fi limitat și se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte (aspect reafirmat în cauza C-183/14, CJUE, Camera a șaptea, hotărârea din 9 iulie 2015, Radu Florin Salomie și J. împotriva Direcției Generale a Finanțelor Publice Cluj, ECLI:EU:C:2015:454, par. 56, în care Curtea a făcut trimitere, în special, la Hotărârea Gabalfrisa și alții, C-110/98-C-147/98, EU:C:2000:145, punctul 43, precum și Hotărârea Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, punctele 30 și 31).

De asemenea, mai sunt relevante statuările Curții (Hotărârea Ecotrade, C-95/07 și C-96/07; EU:C:2008:267 punctul 63, Hotărârea Uszodaepito, C-392/09, EU:C:2010:569, punctul 39, Hotărârea Nidera Handelscompagnie, C-385/09, EU:C:2010:627, punctele 42 și 43, precum și Hotărârea Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, punctul 38) în sensul că principiul fundamental al neutralității TVA-ului impune ca deducerea taxei în amonte să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de persoanele impozabile.

În privința dreptului de deducere, CJUE a stabilit (Hotărârea din 15 iulie 2010, Pannon Gep Centrum, C-368/09, ECLI:EU:C:2010:441, punctul 37): "În această privință, trebuie amintit că dreptul de deducere prevăzut la articolele 167 și următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA-ului și, în principiu, nu poate fi limitat. Acesta se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte (a se vedea printre altele Hotărârea din 6 iulie 1995, BP Soupergaz, C-62/93, Rec., p. I-1883, punctul 18, Hotărârea din 21 martie 2000, Gabalfrisa și alții, C-110/98-C-147/98, Rec., p. I-1577, punctul 43, precum și Hotărârea din 6 iulie 2006, Kittel și Recolta Recycling, C-439/04 și C-440/04, Rec., p. I-6161, punctul 47)."

De asemenea, relevante sunt și statuările din Hotărârea din 21 octombrie 2010, cauza Nidera Handelscompagnie BV C385/09, ECLI:EU:C:2010:627, par. 48:

"Desigur, persoanele impozabile au de asemenea obligația de a declara când încep, când își modifică sau când încetează activitățile, conform măsurilor adoptate în acest scop de statele membre, și aceasta în temeiul articolului 213 din Directiva 2006/112. Cu toate acestea, Curtea s-a pronunțat deja în sensul că o asemenea dispoziție nu permite în niciun caz statelor membre, în cazul neprezentării unei declarații, să reporteze exercitarea dreptului de deducere până la începutul efectiv al realizării obișnuite a operațiunilor taxate sau să priveze persoana impozabilă de exercitarea acestui drept (a se vedea, prin analogie, Hotărârea din 21 martie 2000, Gabalfrisa și alții, C-110/98-C-147/98, Rec., p. I-1577, punctul 51)."

Așa cum în mod corect a reținut prima instanță, în cauză este utilă interpretarea dată de CJUE prevederilor art. 213 și art. 214 din Directiva 2006/112 în cauza C-183/14, CJUE, Camera a șaptea, hotărârea din 9 iulie 2015, Radu Florin Salomie și J. împotriva Direcției Generale a Finanțelor Publice Cluj, ECLI:EU:C:2015:454, par. 60, în care s-a reținut că înregistrarea în scopuri de TVA prevăzută la articolul 214 din Directiva 2006/112, precum și obligația persoanei impozabile de a declara când își începe, când își modifică sau când își încetează activitatea, prevăzută la articolul 213 din această directive nu constituie decât cerințe de formă în scopul controlului, care nu pot pune în discuție în special dreptul de deducere a TVA-ului, în măsura în care sunt îndeplinite condițiile materiale care dau naștere acestui drept.

Sub acest aspect, trebuie avută în vedere și jurisprudența CJUE (Cauzele conexate C-80/11 și C-142/11), care a statuat următoarele:

"1)Articolul 167, articolul 168 lit. a), articolul 178 lit. a), articolul 220 punctul 1 și articolul 226 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretate în sensul că se opune unei practici naționale în temeiul căreia autoritatea fiscală refuză unei persoane impozabile dreptul de a deduce din valoarea taxei pe valoarea adăugată pe care o datorează valoarea taxei datorate sau achitate pentru serviciile care i-au fost furnizate pentru motivul că emitentul facturii aferente acestor servicii sau unul dintre prestatorii săi a săvârșit nereguli, fără ca această autoritate să dovedească, având în vedere elemente obiective, că persoana impozabilă respectivă știa sau ar fi trebuit să știe că operațiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă săvârșită de emitentul menționat sau de un alt operator care intervine în amonte în lanțul de prestații.

2) Articolul 167, articolul 168 lit. a), articolul 178 lit. a), articolul 220 punctul 1 și articolul 226 din Directiva 2006/112/trebuie interpretate în sensul că se opune unei practici naționale în temeiul căreia autoritatea fiscală refuză dreptul deducere pentru motivul că emitentul facturii aferente bunurilor pentru care se solicită exercitarea dreptului de deducere avea calitatea de persoană impozabilă, că dispunea de bunurile în cauză și era în măsură să le livreze și că a îndeplinit obligațiile privind declararea și plata taxei pe valoarea adăugată sau pentru motivul că persoana impozabilă respectivă nu dispune, în plus față de factura menționată, de alte documente de natură să demonstreze că împrejurările menționate sunt întrunite, deși conditiile de fond și de formă prevăzute de directivă pentru exercitarea dreptului de deducere sunt îndeplinite iar persoana impozabilă nu dispunea de indicii care să justifice presupunerea existenței unor nereguli sau a unei fraude în sfera emitentului menționat".

Având în vedere aceste considerente, Înalta Curte apreciază că hotărârea primei instanțe este dată cu corecta aplicare a dispozițiilor de drept fiscal, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nefiind incident în cauză.

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge excepția nulității recursului și va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității recursului.

Respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, reprezentată de Administrația Județeană a Fiananțelor Publice Constanța, împotriva sentinței nr. 162 din 11 octombrie 2018, pronunțate de Curtea de Apel Constanța, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 21 octombrie 2020.