ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2292/2021

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată. Prin cererea înregistrată la data de 29 august 2017, pe rolul Curții de Apel București - Veche, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta ADMINISTRAȚIA FONDULUI PENTRU MEDIU, a solicitat anularea Deciziei nr. 18/10.03.2017 emisă de către Administrația Fondului pentru Mediu, a Deciziei de impunere nr. x/06.12.2016, înregistrată sub nr. x/06.12.2016 precum și împotriva Raportului de inspecție fiscală nr. x/06.12.2016, înregistrat sub nr. x/06.12.2016, prin care s-au stabilit în sarcina sa obligații de plată la Fondul pentru mediu, în sumă totală de 1.056.351 RON.

Hotărârea primei instanțe. Prin sentința civilă nr. 1400 din data de 10 aprilie 2019, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis, în parte, acțiunea în contencios administrativ și fiscal formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta ADMINISTRAȚIA FONDULUI PENTRU MEDIU, a anulat parțial Decizia nr. 18/10.03.2017, RIF nr. x/06.12.2016 și Decizia de impunere nr. x/06.12.2016 în ceea ce privește obligațiile fiscale în sumă de 646.381 RON și a respins restul pretențiilor reclamantei.

Cererile de recurs. Împotriva sentinței civile nr. 1400 din data de 10 aprilie 2019 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal au declarat recurs reclamanta A. S.A. și pârâta ADMINISTRAȚIA FONDULUI PENTRU MEDIU. În motivarea recursului său reclamanta a invocat cazurile de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ. În susținerea cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. recurenta-reclamantă a arătat că instanța nu a răspuns criticilor referitoare la nelegalitatea Ordinului 192/2014. Recurenta arată că a contestat, invocând nelegalitatea art. 25 Ordinul 192/2014 și a arătat ca nu poate formula o excepție de nelegalitate (cu anularea prevederilor in cauza) având in vedere ca la data emiterii actelor administrative contestate in acest dosar si a introducerii contestației, prevederile art. 25 ale Ordinului nr. 192/20.02.2014 privind tranzacția cumulativa nu mai erau valabile, fiind modificate de Ordinul nr. 2413/2016 (care nu au mai impus aceleași condiții excesive). A solicitat, însă, ca motivele de nelegalitate să fie reținute ca apărări de fond in admiterea contestației. În opinia recurentei-reclamante condițiile impuse la art. 25 din Metodologia prevăzuta de Ordinul MMGA nr. 192/20.02.2014 incalca principii de drept, precum principiile previzibilității legislației fiscale, ale ierarhiei actelor normative, ale integrării legislației si competentei speciale, precum si a transparentei decizionale in legislația publica, nefiind in concordanta nici cu principiile Directivelor Uniunii Europene. Se susține, în primul rând, că potrivit art. 17 din O.U.G. nr. 196/2005 competenta de legiferare privește doar metodologia de calcul a contribuțiilor si taxelor si nicidecum modalitatea de gestionare a deșeurilor si procedura de indeplinire a obiectivelor anuale de valorificare/reciclare, (aceasta competenta revenind H.G. nr. 621/2005). Conform actelor normative superioare Ordinului MMGA nr. 192/20.02.2014, acte ce au fost emise in scopul transpunerii legislației comunitare privind gestionarea deșeurilor de ambalaje, singura condiție a cărei nerespectare de către agenții economici atrăgea sancțiunea neluării in considerare a deșeurilor de ambalaje gestionate era aceea a inserării in documentele de însoțire a deșeurilor de ambalaje încredințate către colectori/valorificatori a mențiunii " încredințarea se face in scopul îndeplinirii obiectivelor anuale conform H.G. nr. 621/2005" (condiție pe care, societatea a îndeplinit-o așa cum expertiza contabila concluzionează). Se mai afirmă că Ordinul MMGA nr. 192/2014 este nelegal și datorită faptului că încalcă principiul transparenței decizionale în administrația publică, prin nerespectarea prevederilor legii nr. 52/2003. Caracterul excesiv al condițiilor prevăzute la art. 25 al Ordinului 192/2014 ar rezulta si din faptul ca au fost reglementate numai în perioada 22.02.2014 - 29.12.2016, aceste condiții nemaifiind preluate în Ordinul nr. 2413/2016. În ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. recurenta-reclamantă arată că, în opinia sa, chiar si în situația în care prevederile art. 25 din Ordinul 192/2014 ar fi considerate valabile, in mod eronat instanța de fond a respins argumentele societății potrivit cu care si pentru deșeurile de ambalaje încredințate către colectori in perioada 21.02.2014 - 2015 sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 25 din Ordinul nr. 192/20 februarie 2014 putând a fi luate in considerare la îndeplinirea obiectivelor anuale de valorificare. In concordanta cu regula interpretării după voința concordanta a părților, trebuie determinata operațiunea juridica ce reprezintă obiectul contractului, urmând a se tine seama de scopul contractului si de comportamentul părților după încheierea contractului. Or, în opina recurentei-reclamante, deși contractele încheiate cu colectorii S.C. B. S.R.L. si S.C. C. S.R.L. sunt denumite contracte de vanzare-cumparare conform obiectului si scopului contractului cat si comportamentului ulterior al părtilor, rezulta ca obiectul acestora l-a constituit si prestarea de servicii. In consecința, din interpretarea clauzelor contractelor încheiate cu colectorii rezulta ca acestea sunt contracte sinalagmatice, cu obligații reciproce si interdependente pentru ambele parti, după cum urmează: - pentru societatea recurentă: obligațiile de a vinde si de a preda deseurile de ambalaje către colectori; - pentru colectori: obligațiile de a prelua si sorta deseurile de ambalaje si de a asigura valorificarea acestora în scopul indeplinirii obiectivelor anuale de valorificare ce reveneau societății. De asemenea, din analiza comportamentului părtilor ulterior încheierii contractului, rezulta voința colectorilor de a cumpăra deșeuri de ambalaje si de a presta servicii privind acestea in scopul obținerii certificatelor de valorificare finala de la valorificatorii finali. În ceea ce privește prețurile stabilite în contract acestea sunt preturi nete, care au avut in vedere (includ) si recuperarea costurilor pentru sine cuvenite prestatorului/reciclator in respectiva tranzacție, decontarea respectiv plata integrala a acestora fiind o confirmare in acest sens. Tranzacția cumulativa nu este definita in mod expres de facturarea de prestare de servicii. Textul de lege se refera la " Facturarea serviciilor de valorificare " (in întregul lor, si nu a celor de prestări servicii) care trebuia si a fost făcuta in conformitate cu Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal si OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările și completările ulterioare, aspect conform cu realitatea degajata de prevederile celor doua acte normative. Operațiunile au fost recunoscute/înregistrate in contabilitate, in conturile de creanțe si datorii ale fiecărei părți, au fost plătite/achitate și în baza respectivelor facturi s-au înregistrat venituri si cheltuieli. În final se arată că plata unei contribuții către Fondul de Mediu pentru neîndeplinirea obiectivelor anuale reprezintă, în primul rând, o sancțiune pentru operatorul care nu a fost diligent și nu a luat măsuri pentru a asigura gestionarea deșeurilor care sunt generate în activitatea proprie, iar prin demonstrarea reciclării/valorificării acestor deșeuri de ambalaje, scopul final al contribuției stabilite la Fondul pentru Mediu cu privire la deșeurile de ambalaje, și anume protecția mediului prin creșterea cantităților de deșeuri de ambalaje reciclate și reducerea eliminării prin depozitare finala, a fost atins. Iar natura tranzacției de vânzare -cumpărare, prestare serviciu si modalitatea de facturare nu poate fi in măsura a anula rezultatul final impus de legislația de mediu. La rândul său, recurentul-pârât Administrația Fondului pentru Mediu a invocat în cadrul recursului său motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurentul apreciind că instanța fondului face dovada unei interpretări și aplicări eronate a normelor de drept material. Se susține faptul că reclamanta nu îndeplinea condițiile prevăzute de art. 27 din Ordinul 578/2006 întrucât nu a prezentat facturi de prestări de servicii de colectare a deșeurilor de ambalaje efectuate de societățile colectoare, respectiv facturile de vânzare a acestor deșeuri. Recurentul-pârât afirmă că instanța de fond nu a avut în vedere că acestea nu puteau fi luate în calcul la îndeplinirea obiectivelor anuale de valorificare/reciclare întrucât din cuprinsul certificatelor de valorificare intermediară nu reiese clar și fără dubii dacă predarea deșeurilor de ambalaje s-a făcut pentru societatea A. S.R.L. Totodată, instanța de fond nu ar fi avut în vedere că emiterea facturii fiscale este obligatorie, conform legislației fiscale în vigoare. Faptul că este menționată sintagma "după caz" nu înseamnă că există posibilitatea de a accepta sau a exclude o acțiune, ci se referă la acele cazuri în care una dintre părți nu este autorizată să emită documente fiscale. In ceea ce privește contribuțiile pentru uleiuri se afirmă că instanța de fond s-a mulțumit exclusiv să preia concluziile raportului de expertiză, fără să emită considerații proprii, temeinice și legale, care să constituie o motivare a judecătorului. Hotărârea instanței cu privire la contribuția prevăzuta de art. 9 alin. (1) lit. s) din O. U.G. nr. 196/2005 nu cuprinde nici un element care să ilustreze procesele logice de interpretare a legii pe care le presupune aplicare acesteia la situații de fapt concrete. Se reiterează faptul că din solicitările către S.C. D. S.R.L. și controalele încrucișate efectuate de către autoritate nu au rezultat cantități de uleiuri uzate gestionate pentru societatea A. S.A.

Apărările formulate în cauză. Recurentul-pârât a formulat întâmpinare prin care a invocat excepția nulității recursului recurentei-reclamante pentru neîncadrarea criticilor în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.. În subsidiar a solicitat respingerea recursului ca nefondat. De asemenea, recurenta-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului recurentului-pârât ca nefondat, precum și răspuns la întâmpinare prin care solicită respingerea excepției nulității recursului său.

Procedura de soluționare a recursului. Cu privire la examinarea recursului în completul filtru În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluție s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererilor de recurs la data de 11 martie 2021, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția instanței de recurs Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte va respinge recursurile, pentru următoarele considerente: În prealabil, cu privire la nulitatea recursului recurentei-reclamante, Înalta Curte de Casație și Justiție constată că motivele de casare invocate de aceasta se circumscriu cazurilor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ., fiind indicat, de altfel, acest temei de drept în cererea de recurs, motiv pentru care excepția nulității recursului va fi respinsă ca neîntemeiată. În ceea ce privește fondul recursurilor Înalta Curte constată următoarele: Prin Decizia de impunere x/06.12.2016 emisă de pârâta AFM s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare în sumă totală de 1.056.351 de RON, defalcată astfel: - pentru ambalaje bunuri ambalate, conform art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005 privind fondul pentru mediu, pentru perioada 01.01.2011 - 31.12.2015, în sumă de 991.559 RON, din care: i.) 457.751 RON pe perioada 01.01.2011 - 31.12.2013 ii.) 533.808 RON pe perioada 01.01.2014 - 31.12.2015 - pentru uleiuri, conform art. 9 alin. (1) lit. s) din O.U.G. nr. 196/2005 privind fondul pentru mediu, pentru perioada 01.01.2011 - 31.12.2015, în sumă de 64.792 RON. La baza emiterii deciziei de impunere mai sus menționate a stat Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/06.12.2016, prin care s-au reținut următoarele: În perioada 2011-2015, reclamanta a introdus pe piața națională, atât prin achiziții externe de bunuri ambalate, cât și prin livrări în țară de bunuri ambalate, o cantitate totală de 871.608 kg ambalaje, defalcat pe categorii astfel: - 228.269 kg ambalaj hârtie/carton (cutii de diferite dimensiuni) - 21.364 kg ambalaj plastic (folie plastic), - 301.291 kg ambalaj metal (butoaie și chingi) - 320.683 kg ambalaj din lemn (paleți) S-a constatat că predările de deșeuri de ambalaje către societățile partenerii contractuali în vederea valorificării/reciclării nu respectă prevederile art. 27 alin. (4) din Ordinul Ministerului Mediului și Gospodăririi Apelor nr. 578/2006, respectiv ale art. 25 alin. (1) lit. b) din Ordinul Ministerului Mediului și Schimbărilor Climatice nr. 192/2014, reclamanta neprezentând facturi de prestări de servicii de colectare a deșeurilor de ambalaje efectuate de societățile colectoare. S-a considerat că reclamanta nu ar fi prezentat documente justificative contabile și extracontabile pentru justificarea trasabilității deșeurilor de ambalaje proprii, pe tip de material, conform art. 24 alin. (1) lit. e) din Ordinul 578/2006. În perioada 2011-2013, reclamanta a introdus pe piața națională, prin achiziții externe, uleiuri ce fac obiectul H.G. nr. 235/2017 privind gestionarea uleiurilor uzate, în cantitate de 171.845 de litri, cu un obiectiv total de valorificare de 99.900 de litri (40% în 2012, 60% în 2013, respectiv 80% în 2013), iar în perioada 01.01.2014 -31.12.2015 societatea a introdus pe piața națională prin achiziții externe uleiuri industriale de tratament, în cantitate de 237.260 de litri, cu un obiectiv total de valorificare de 237.260 litri (100%). Diferența de plată a fost stabilită de organul fiscal în mare parte urmare a neluării în considerare a valorificării uleiului uzat de către D.. Prin Decizia nr. 18/10.03.2017, a fost respinsă ca neîntemeiată contestația administrativă formulată de reclamantei împotriva susmenționatei decizii de impunere. În ceea ce privește ambalajele de hârtie/carton, plastic, metal și lemn, instanța de fond a reținut în mod corect că se impune o analiză distinctă pentru perioadele 22.03.2011 - 21.02.2014 și, respectiv 22.02.2014-29.12.2015 datorită succesiunii în timp a unor prevederi legale. Pentru perioada 22.03.2011 - 21.02.2014 instanța a reținut în mod corect faptul că incidente erau prevederile art. 27 alin. (4) din Ordinul Ministerului Mediului și Gospodăririi Apelor nr. 578/2006 care aveau următorul conținut: "(1) Operatorii economici responsabili prevăzuți la art. 23 și operatorii economici care colectează deșeuri de ambalaje pentru operatorii economici autorizați potrivit prevederilor art. 16 alin. (2) lit. b) din Hotărârea Guvernului nr. 621/2005, cu modificările și completările ulterioare, sunt obligați să menționeze în contracte și în documentele contabile de însoțire a deșeurilor de ambalaje dacă încredințarea se face în scopul îndeplinirii obiectivelor anuale de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie a deșeurilor de ambalaje. (2) În lipsa mențiunii prevăzute la alin. (1), cantitățile respective nu sunt considerate ca fiind justificate și nu se iau în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor anuale de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie a deșeurilor de ambalaje. (3) Operația de valorificare care se recunoaște este cea desfășurată potrivit autorizației de mediu/autorizației integrate de mediu de către operatorul economic până la care se face dovada trasabilității. (4) Cantitățile de deșeuri de ambalaje menționate la art. 24 alin. (1) lit. c) și d) se iau în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie a deșeurilor de ambalaje numai dacă se regăsesc în facturile de vânzare și, după caz, prestare a serviciului de ridicare a deșeurilor de ambalaje". Instanța de fond a mai reținut, raportându-se la actele depuse la dosar și la concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză că, în privința deșeurilor valorificate în această perioadă de referință, datele înscrise în facturile de vânzare deșeuri de ambalaje (emise către colectorii S.C. B. S.R.L. și S.C. C. SRL), respectiv prestare servicii ridicare deșeuri (în cazul S.C. E. SRL) sunt concordante cu cele înscrise în situațiile întocmite, facturile având mențiunea impusă de prevederile art. 27 din ordin, anume "încredințarea se face în scopul îndeplinirii obiectivelor anuale conform H.G. nr. 621/2005". Recurentul-pârât a criticat această soluție, apreciind, în esență, că pentru luarea în considerare a acestor cantități de deșeuri ar fi trebuit emise și facturi pentru prestare de servicii iar din cuprinsul certificatelor de valorificare intermediară nu reiese clar și fără dubii, dacă predarea deșeurilor de ambalaje s-a făcut pentru societatea A. S.R.L. Aceste susțineri sunt neîntemeiate. Instanța de fond a reținut în mod corect faptul că pentru perioada analizată norma legală nu impunea o obligație de încheiere a două contracte, respectiv un contract de vânzare-cumpărare a ambalajelor (cu facturile aferente) și un contract de prestări servicii de preluare a deșeurilor (cu facturi distincte). O astfel de condiție nu poate fi dedusă doar din conținutul alin. (4) din articolul citat mai sus care vorbea de obligația consemnării cantităților de deșeuri în facturile de vânzare și, după caz, prestare a serviciului de ridicare a deșeurilor de ambalaje întrucât norma menționată nu impunea, în mod explicit, o obligație de a încheia, în toate situațiile, două contracte distincte. Norma juridică trebuie să fie clară și să permită destinatarilor să înțeleagă obligațiile care le incumbă or interpretarea pe care o propune recurentul-pârât ar fi de natură să confere normei juridice un caracter imprevizibil prin deducerea dintr-o formulare care se referă la conținutul unor facturi de vânzare și, după caz, de prestare a serviciului de ridicare a deșeurilor a unor obligații concrete de încheiere, în toate situațiile, a două contracte distincte, unul de vânzare cumpărare și unul de prestări servicii. Cât privește susținerile recurentului-pârât referitoare la conținutul certificatelor de valorificare intermediară Înalta Curte constată că articolul 27 alin. (1) din Ordinul 578/2006 vorbește doar de o obligație de menționare în contracte și în documentele contabile de însoțire a deșeurilor de ambalaje a aspectului dacă încredințarea se face în scopul îndeplinirii obiectivelor anuale de valorificare. Or, cu privire la această obligație instanța de fond a reținut în urma evaluării materialului probator, că aceasta a fost îndeplinită. În ceea ce privește perioada 22.02.2014-29.12.2015, prima instanță a reținut că potrivit art. 25 alin. (1) lit. b) din Ordinul nr. 578/2006, în forma în vigoare în această perioadă ca urmare a modificărilor aduse prin Ordinul 192/2014: "(1) Pentru a fi luate în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie este necesar ca: a) deșeurile de ambalaje prevăzute la art. 24 să fie înregistrate în evidențele contabile în conturi de stocuri distincte, la o valoare contabilă justă, evidența gestiunii deșeurilor de ambalaje făcându-se cu respectarea prevederilor art. 1 din Hotărârea Guvernului nr. 856/2002 privind evidența gestiunii deșeurilor și pentru aprobarea listei cuprinzând deșeurile, inclusiv deșeurile periculoase, cu completările ulterioare; și b) cantitățile de deșeuri de ambalaje menționate la art. 24 lit. c) să facă obiectul unei tranzacții cumulative, respectiv: - tranzacție de vânzare-cumpărare deșeuri de ambalaje de la operatorii economici prevăzuți la art. 24 către operatorul economic valorificator sau operatorul economic care deține o instalație de incinerare cu recuperare de energie; - tranzacție de prestare de servicii de către operatorul economic valorificator sau operatorul economic care deține o instalație de incinerare cu recuperare de energie către operatorii economici prevăzuți la art. 24. Facturarea serviciilor de valorificare deșeuri de ambalaje prestate se face în conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și cu prevederile Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările și completările ulterioare, în baza documentelor care dovedesc valorificarea respectivelor deșeuri de ambalaje pentru operatorii economici prevăzuți la art. 24; c) cantitățile de deșeuri de ambalaje menționate la art. 24 lit. d) să se regăsească în facturi de vânzare; d) pentru deșeurile de ambalaje menționate la art. 24 lit. c) care nu pot face obiectul unei tranzacții de vânzare-cumpărare în lipsa unei cereri de piață, pentru a fi luate în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie, este necesar ca respectivele deșeuri să facă obiectul atât al unei prestări de servicii de preluare a deșeurilor, cât și al unei prestări de servicii de valorificare deșeuri de ambalaje, ambele prestate de către operatorul economic valorificator sau operatorul economic care deține o instalație de incinerare cu recuperare de energie. (2) Operația de valorificare care se recunoaște este cea desfășurată potrivit autorizației de mediu/autorizației integrate de mediu deținute de către operatorul economic până la care se face dovada trasabilității prin înregistrări contabile". În raport de aceste prevederi legale s-a apreciat că încheierea unor contracte și emiterea unor facturi doar pentru vânzarea deșeurilor de ambalaje către S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L. nu este suficientă, ci ar fi fost necesară încheierea, cu aceiași operatori, a unor contracte de prestări servicii de preluare a deșeurilor, facturate în mod corespunzător. Criticile recurentei-reclamante cu privire la această parte a sentinței se referă, pe de o parte, la faptul că instanța de fond nu a analizat motivele de nelegalitate a Ordinului 192/2014 și, pe de altă parte, că obiectul contractelor de vânzare-cumpărare îl constituia și prestarea serviciilor de preluare a deșeurilor astfel încât erau întrunite condițiile impuse de articolul menționat. Înalta Curte constată că aceste critici sunt neîntemeiate, pentru următoarele considerente: În ceea ce privește nelegalitatea Ordinului 192/2014 se constată că recurenta-reclamantă nu a indicat temeiul de drept care ar fi permis instanței de fond să înlăture de la aplicare prevederile unui act normativ al cărui conținut era clar, previzibil. Simplul fapt că respectivul ordin nu mai era în vigoare la data formulării acțiunii nu conferea instanței de contencios administrativ învestită cu soluționarea prezentului litigiu competența de a verifica legalitatea unui astfel de act cu consecința înlăturării lui de la aplicare, în baza unor simple apărări pe fond formulate de una dintre părți. Partea care pretinde că a suferit o vătămare ca urmare a punerii în executare a unui act administrativ cu caracter normativ este îndreptățită să formuleze o acțiune în contencios administrativ pentru anularea actului, în condițiile art. 1 din legea nr. 554/2004, neexistând în această lege niciun impediment legat de faptul că actul normativ a fost, între timp, modificat. Nulitatea actului are efecte retroactive și tinde la înlăturarea consecințelor produse în intervalul de timp în care norma juridică a fost în ființă ceea ce conferă un caracter admisibil unei acțiuni în anulare chiar și după momentul abrogării actului normativ respectiv. În consecință, prima instanță ar fi putut înlătura de la aplicare prevederile art. 25 din Ordinul 572/2006 așa cum a fost modificat prin Ordinul 192/2014 doar în situația anulării articolului menționat printr-o hotărâre judecătorească definitivă. Cât privește respectarea obligațiilor impuse de articolul menționat, Înalta Curte constată că analiza realizată de instanța de fond cu privire la acest aspect este corectă. Spre deosebire de forma anterioară a articolului corespondent, când recurentul-pârât încerca să deducă obligația de încheiere a două contracte distincte din prevederi legale imprecise care se refereau la alte aspecte, în cazul articolului 25 din Ordinul nr. 572/2006 așa cum a fost modificat prin Ordinul 192/2014 norma juridică este clară și impune încheierea a două tranzacții, respectiv o tranzacție de vanzare-cumpărare de deșeuri și o tranzacție de servicii de ridicare a deșeurilor facturate distinct. Or, în speță, recurenta-reclamantă a încheiat cu S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L. doar contract de vânzare-cumpărare nu și contract de prestări servicii, instanța de fond reținând în mod corect că obiectul contractelor îl reprezintă "preluarea de către cumpărător a deșeurilor reciclabile rezultate din procesul de producție" și nu există absolut nicio altă clauză contractuală din care să reiasă altceva sau vreo obligație de prestare a serviciilor, care să fi fost facturată potrivit cerințelor reglementării; toate obligațiile cumpărătorului, statuate în Cap. V al contractului, sunt specifice unei simple vânzări, după cum nici obligațiile asumate în cap. VI. la care face referire reclamanta, privind încărcarea, expedierea și transportul deșeurilor, nu se subsumează unui contract de prestări servicii. Faptul că un contract de vânzare-cumpărare presupune și ridicarea, de către cumpărător a bunurilor achiziționate nu este suficient pentru complinirea acestei condiții și, contrar celor susținute de recurenta-reclamantă, tranzacția cumulativă impune facturarea distinctă a prestării de servicii, așa cum se arată în mod explicit în articolul citat. Recurenta-reclamantă încearcă să opereze o distincție între noțiunea de prestare de servicii și expresia servicii de valorificare susținând că în cuprinsul articolului 25 din Ordinul 578/2006 așa cum a fost modificat prin Ordinul nr. 192/2014 legiuitorul secundar impune facturarea serviciilor de valorificare înțelese ca un întreg care nu se reduce la prestarea de servicii. Or, este evident că, atunci când a vorbit de obligația de facturare a serviciilor de valorificare în articolul menționat, legiuitorul a avut în vedere tocmai prestarea de servicii de către agentul economic valorificator la care s-a referit în cadrul tezei 1 a aceluiași paragraf, sensul celor două sintagme fiind același. Așadar, atât topografia textului cât și sensul termenilor folosiți de legiuitor contrazic punctul de vedere avansat de recurenta-reclamantă. În ceea ce privește contribuția pentru uleiurile uzate, instanța de fond a reținut că raportat la prevederile art. 66 pct. 2 din Ordinul MMAP nr. 578/2006 pentru aprobarea Metodologiei de calcul al contribuțiilor și taxelor datorate la Fondul pentru mediu, redat mai sus, reiese obligația operatorilor economici care introduc pe piața națională astfel de uleiuri de a dovedi realizarea obiectivelor prin documente justificative contabile și extracontabile sau de altă natură, din care să rezulte: a) cantitățile de uleiuri introduse pe piața națională, operatorul economic care colectează uleiurile uzate în numele lor și datele de identificare ale acestuia; b)cantitățile de uleiuri gestionate prin valorificare/eliminare, operațiunea de valorificare/eliminare folosită, operatorul economic care a efectuat operațiunea respectivă și datele de identificare ale acestuia. De asemenea a reținut instanța de fond că din verificările documentelor efectuate de expertul contabil F. reiese că reclamanta a dovedit trasabilitatea deșeurilor de uleiuri uzate, prezentând următoarele înscrisuri: facturi de vânzare uleiuri uzate, formulare de expediție/transport deșeuri periculoase de la reclamantă către colectorul D., anexate facturilor aferente adresa nr. x/08.03.2016 emisă de colectorul D., care confirmă că întreaga cantitate de ulei uzat colectat în perioada 2011-2013 a fost predat în vederea valorificării către operatorii S.C. G. S.R.L., H. S.R.L., S.C. I. S.R.L., S.C. J. S.R.L., adrese emise de valorificatorii finali H. S.R.L., S.C. I. S.R.L., S.C. J. S.R.L. către colectorul D., prin care se confirmă valorificarea cantităților de ulei uzat preluate de la D. și metoda de valorificare folosită. Concluzia instanței de fond a fost în sensul că documentele și informațiile furnizate de raportul de expertiză probează întrunirea cerinței prev. de art. 66 pct. 2 din ordin, putându-se decela cantitățile de uleiuri introduse, operatorul D. cu datele de identificare, cantitățile de uleiuri valorificate, metoda folosită, operatorii care au efectuat-o (lit. d) de mai sus), cu datele lor de identificare. Neluarea în considerarea ca suficiente a documentelor prezentate de reclamantă excedează cerințelor impuse în sarcina acesteia de prevederile Ordinului și H.G., impunând acesteia obligații care, potrivit art. 7 din H.G. nr. 235/2007, incumbă colectorului. Recurentul-pârât a criticat soluția instanței de fond, susținând că instanța de fond s-a mulțumit exclusiv să preia concluziile raportului de expertiză, fără să emită considerații proprii, temeinice și legale, care să constituie o motivare a judecătorului. Hotărârea instanței cu privire la contribuția prevăzuta de art. 9 alin. (1) lit. s) din O. U.G. nr. 196/2005 nu ar cuprinde nici un element care să ilustreze procesele logice de interpretare a legii pe care le presupune aplicare acesteia la situații de fapt concrete. Or, Înalta Curte de Casație și Justiție constată că instanța de fond a prezentat în mod explicit raționamentul său în cuprinsul considerentelor sentinței, indicând norma legală aplicabilă în speță, sensul acesteia în raport cu problema supusă analizei, situația de fapt așa cum rezultă din probatoriu și modalitatea în care norma juridică se aplică situației de fapt menționate. Aspectul că, în ceea ce privește stabilirea situației de fapt, instanța s-a raportat la concluziile expertizei contabile încuviințate în speță, nu contravine normelor procedurale aplicabile întrucât expertiza contabilă constituie o probă în proces așa cum rezultă din prevederile art. 250 din C. proc. civ. Cât privește faptul că din solicitările către S.C. D. S.R.L. și controalele încrucișate efectuate de către autoritatea publică nu au rezultat cantități de uleiuri uzate gestionate pentru societatea A. S.A, instanța de fond a reținut în mod corect faptul că se reproșează societății nerespectarea unor obligații care incumbă colectorului. În concluzie, în condițiile în care, din probatoriul administrat a rezultat că societatea reclamantă a respectat, în ceea ce privește valorificarea uleiurilor uzate, condițiile impuse de art. 66 pct. 2 din Ordinul MMAP nr. 578/2006 soluția instanței de fond de anularea a actelor atacate în privința contribuției la fondul de mediu calculată pentru aceste deșeuri este legală și temeinică. Față de toate aceste considerente, în baza art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge ambele recursuri ca nefondate. PENTRU ACESTE MOTIVE,