ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1815/2021

Ședința publică din data de 23 martie 2021

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată inițial pe rolul Tribunalul Neamț, sub nr. x/2017 din 16.11.2017, reclamanta A. S.R.L. Piatra Neamț - societate în insolvență - prin administratorul statutar B. și administratorul special C., a chemat în judecată Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași în contradictoriu cu care a solicitat anularea Deciziei nr. 5526 din 30.06.2017 prin care pârâta a suspendat soluționarea contestației administrative formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/3.03.2017 și a deciziei nr. 51/23.03.2017.

Modificarea cererii de chemare în judecată

La primul termen de judecată stabilit în data de 22.02.2018, reclamanta a depus o cerere pe care a denumit-o "precizări la acțiune", în sensul că prin contestația formulată a solicitat "în mod expres ca, în ceea ce privește fondul contestației fiscale" să se rețină toată argumentele din contestația administrativă cu privire la fiecare sumă menționată în decizia de impunere.

De asemenea, reclamanta a mai formulat o cerere denumită "precizări la contestația fiscală" prin care și-a modificat obiectul acțiunii, în sensul contestării obligațiilor fiscale în integralitatea lor (1.253.928 RON) și nu doar sume pentru care s-a dispus suspendarea soluționării contestației (992.933 RON).

Totodată a solicitat, reținerea pentru soluționare în fond pentru întreaga sumă menționată în decizia de impunere nr. x/3.03.2017 (746.591 RON) și în decizia nr. 51/23.03.2017 privind obligațiile fiscale accesorii (507.337).

Ca urmare a cererii depuse de reclamantă la termenul din 21.06.2017, instanța a dispus introducerea în cauză în calitate de pârâtă, a Administrației Județene a Finanțelor Publice Neamț.

1.2. Hotărârile pronunțate în cauză

Hotărârea de declinare a competenței pronunțată de Tribunalul Neamț

Prin sentința civilă nr. 380/C din 22.03.2018, Tribunalul Neamț a admis excepția necompetenței sale materiale, și, pe cale de consecință, a declinat competența de soluționare a cuzei, în favoarea Curții de Apel Bacău, reținând dispozițiile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și o valoare a obligațiilor fiscale contestate în sumă de 1.253.928 RON.

Învestită cu soluțioanrea cauzei, Curtea de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 92/2018 din 11 octombrie 2018, a respins, ca neutilă, proba cu expertiză judiciară contabilă.

Totodată, a admis în parte, astfel cum a fost modificată, cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L. Piatra Neamț - societate în insolvență, având desemnat ca administrator judiciar pe D. Piatra Neamț, cu sediul în Piatra Neamț, reprezentată în proces de administratorul statutar B. și de administratorul special E., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași, aceasta din urmă reprezentată prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț și a admis excepția de inadmisibilitate a capătului de cerere privind soluționarea în fond a cauzei în privința obligațiilor fiscale suplimentare pentru care, prin art. 1 al deciziei nr. 5526 din 30.06.2017 a pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași, s-a dispus suspendarea soluționării contestației administrative, respectiv în privința următoarelor sume: 623.217 RON reprezentând impozit pe profit în sumă de 29.278 RON și impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice în sumă de 593.939 RON; 369.716 RON reprezentând dobânzi în sumă de 5.211 RON aferente impozitului pe profit, penalități de întârziere în sumă de 2.465 RON aferente impozitului pe profit, dobânzi în sumă de 272.941 RON aferente impozitului de venituri din dividende și penalități de întârziere în sumă de 89.099 RON aferente impozitului de venituri din dividende și a respins ca inadmisibilă, în privința acestor obligații fiscale suplimentare, cererea de anulare a deciziei de impunere nr. x/3.03.2017 și a deciziei nr. 51/23.03.2017 privind obligațiile fiscale accesorii, ambele emise de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț. De asemenea, a respins, ca nefondat, capătul de cerere privind anularea art. 1 din decizia nr. 5526 din 30.06.2017 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași.

A anulat, în parte, art. 2 din decizia nr. 5526 in 30.06.2017 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și, în parte, decizia de impunere nr. x/3.03.2017 emisă în baza raportului de inspecție fiscală x din 3.03.2017, precum și, în parte, decizia nr. 51/23.03.2017 referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere, aceste trei din urmă acte fiind emise de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț, în privința următoarelor obligații fiscale suplimentare:

- 5.027 RON reprezentând impozitul pe profit aferent unei baze de impozitare suplimentare de 31.419 RON (23.558 RON + 3.311 RON + 4550 RON) stabilită pentru anul 2011, precum și dobânzile și penalitățile de întârziere aferente acestui impozit;

- impozitul pe profit calculat, pentru anul 2012, la bazele de impozitare în sumă de 20.294 RON și respectiv, de 12.688 RON reprezentând venituri stornate de reclamantă către societățile S.C. F. S.A. și S.C. G. S.A., precum și dobânzile și penalitățile de întârziere aferente acestor impozite;

- taxa pe valoare adăugată înscrisă în facturile emise de H. S.A pentru serviciile prestate în anul 2011 și de I. S.R.L. pentru bunurile livrate în anul 2011, precum și dobânzile și penalitățile de întârziere aferente acestor taxe;

- taxa pe valoare adăugată în sumă de 4.873 RON înscrisă în factura nr. x din 25.06.2012 emisă de reclamantă către S.C. F. S.A., precum și dobânzile și penalitățile de întârziere aferente acestei taxe;

- taxa pe valoare adăugată în sumă de 3.045 RON înscrisă în factura nr. x din 29.11.2012 emisă de reclamantă către S.C. G. S.A., precum și dobânzile și penalitățile de întârziere aferente acestei taxe.

A menținut celelalte dispoziții ale actelor fiscale contestate.

1.3. Calea de atac a recursului exercitată în cauză și motivele înfățișate

Împotriva acestei sentințe au promovat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. - prin lichidator judiciar D. Piatra Neamț și pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț, în condițiiile art. 493 C. proc. civ.

Recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. - prin lichidator judiciar D. Piatra Neamț, prin recursul formulat, s-a prevalat de motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ., solicitând casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea în tot a acțiunii în anulare.

Invocând în drept prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurentele-pârâte Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț au solicitat admiterea recursurilor, casarea în parte a sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea în totalitate a acțiunii formulată de reclamantă, ca neîntemeiată.

1.4. Apărările formulate în cauză

Recurentele-pârâte Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț au formulat întâmpinare prin care au solicitat admiterea recursurilor promovate de organele fiscale și respingerea recursului declarat de societatea recurentă, ca nefondat.

Recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț a depus o cerere prin care a învederat instanței faptul că a fost reluată soluționarea contestației formulate de către societatea reclamantă.

În acest sens la data de 23 martie 2021 a depus Decizia nr. 5074/19 martie 20121 emisă de acesta.

Recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. - prin lichidator judiciar D. Piatra Neamț nu a formulat întâmpinare la recursurile formulate de părțile adverse.

1.5. Procedura de soluționare a recursului

Prin rezoluția completului învestit cu soluționarea dosarului din data de 21 ianuarie 2019, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 10 martie 2021, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor

Prin Decizia nr. 5526/30.06.2017 a DRGFP Iași (dos. Tribunalul Neamț nenumerotat) s-a dispus:

"Art. 1 Suspendarea soluționării contestației formulate de S.C. "A. S.R.L., împotriva:

- 29.278 RON - impozit pe profit;

- 593.939 RON - impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice.

- 5.211 iei - dobânzi aferente impozitului pe profit;

- 2.465 RON - penalități de întârziere aferente Impozitului pe profit;

- 272.941 RON - dobânzi aferente impozitului pe venituri din dividende;

- 89.099 RON - penalități de întârziere aferente impozitului pe venituri din dividende.

Soluționarea contestației va fi reluată la data la care contestatoarea sau organul fiscal va sesiza organul de soluționare competent că motivul care a determinat suspendarea a încetat în condițiile legii, în conformitate cu dispozițiile normative precizate în motivarea prezentei decizii.

Art. 2 Respingerea, ca neîntemeiată a contestației formulate de S.C. A. Piatra Neamț, împotriva:

• 95.620 RON - impozit pe profit;

- 20.762 RON - taxa pe valoarea adăugată;

- 6.992 RON - impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice.

- 57.638 RON - dobânzi aferente impozitului pe profit;

- 17.452 iei - penalități de întârziere aferente impozitului pe profit; -10.456 RON - dobânzi aferente taxei pe valoarea adăugată;

- 3.024 RON - penalități de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată;

- 47.997 iei - dobânzi aferente impozitului pe venituri din dividende;

1.049 iei

- penalități de întârziere aferente impozitului pe venituri din dividende.

Art. 3 Respingerea ca nemotivată a contestației formulate de S.C. A. S.R.L Piatra Neamț, împotriva Deciziei nr. 51/23.03.2017 referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere, emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț - Serviciul Evidență Plătitori Persoane Juridice, pentru suma totală de 5 RON, reprezentând:

- 2 RON - dobânzi aferente contribuției de asigurări sociale datorată de angajator;

- 1 leu - penalități de întârziere aferente contribuției de asigurări sociale datorată de angajator;

- 1 leu - dobânzi aferente contribuției pentru asigurări de sănătate datorată de angajator;

- 1 leu - penalități de întârziere aferente contribuției pentru asigurări de sănătate datorată de angajator."

În recursul său, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat

Respingerea excepției inadmisibilitatii a capătului de cerere privind soluționarea in fond a cauzei in privința obligațiilor fiscale suplimentare pentru care, potrivit art. 1 al deciziei 5526 din 30.06.2017 a paratei DGRFP Iași, s-a dispus suspendarea soluționării contestației administrative împotriva următoarelor sume: 623.217 RON reprezentând impozit pe profit in suma de 9.0278 RON si impozit pe dividend in suma de 593.939 RON;369.716 RON reprezentând dobânzi in suma de 5.211 RON aferente impozitului pe profit, penalități de intarziere in suma de 2.465 RON aferente impozitului pe profit, dobânzi in suma de 272.941 RON aferente impozitului de dividende si penalități de intarziere in suma de 89.099 RON aferente impozitului pe dividend; prin urmare, se respinge ca inadmisibila, in privința acestor obligații fiscale suplimentare, cererea de anulare a deciziei de impunere nr. x/3.03.2017 si a deciziei nr. 51/23.03.2017 privind obligațiile fiscal accesorii, ambele emise de parata AJFP Neamț;

- Admiterea capătului de cerere privind anularea art. 1 din decizia nr. 5526 din 30.06.2017 emisa de DGRFP Iași;

- Casarea sentinței atacate si trimiterea cauzei spre rejudecare in vederea completării probatoriului cu expertiza tehnica contabila si fiscala si, in subsidiar, admiterea capătului de cerere privind anularea art. 2 din decizia 5526 din 30.06.2017 emisa de parata DGRFP Iași si decizia de impunere nr. x/23.03.2017 referitoare la următoarele sume:

- Impozitul pe profit calculat la suma 316.139 RON inregistrata la data de 31.01.2012 in debitul contului 6588 prin' creditul contului 461 precum si dobânzile si penalitățile aferente.

- Impozitul pe profit calculate la suma de 172,770 RON contabilizata in debitul contului 401. A2 (72.619 RON), contul 401.11 (96.735 RON) si alte analitice (3.416 RON) precum si dobânzile si penalitățile aferente.

Prin recursul pârâtelor AJFP Neamț în nume propriu și pentru DGRFP Iași, a criticat soluția instanței de fond

- pentru admiterea prescripției dreptului a se impune impozitul pe profit și TVA.

Totodată, s-a arătat că instanța de fond in mod nelegal a stabilit ca intimata -reclamanta nu datorează impozitul pe profit calculat pentru anul 2012, la bazele de impozitare in suma. de 20.294 RON, respectiv 12.688. RON reprezantand venituri stornate de intimata -reclamanta către cele doua societăți de asigurare, precum si accesoriile fiscale aferente reținând in motivarea acestei soluții faptul ca sumele stornate nu reprezintă venituri si prin urmare nu sunt aplicabile prevederile art. 20 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările si completările .ulterioare.

A arătat că instanța de fond a aplicat si interpretat in mod eronat dispozitiile legale incidente, în mod nelegal a hotărât ca intimata-reclamantă are drept de deducere pentru taxa pe valoarea adăugata in suma de 4.873 RON, respectiv 3.045 RON înscrisa in facturile nr. x/25.06.2012 si y/29.11.2012 emise de cele doua .societăți de asigurare, reținând in motivarea, acestei soluții faptul ca pentru prima suma reclamanta putea ajusta baza de impunere potrivit art. 138 lit. c)- text care prevede, cazul in care rabaturile, remizele, risturnele- si celelalte reduceri de preț prevăzute la art. 137 alin. (3) lit. a) sunt acordate după livrarea bunurilor sau. prestarea; serviciilor" iar pentru a doua situație, in temeiul art. 138 lit. d) teza I - text care prevede "cazul refuzurilor totale sau parțiale privind cantitatea, calitatea ori. prețul bunurilor livrate-sau serviciilor prestate".

Analizând recursul reclamantei, Înalta Curte reține următoarele:

În ceea ce privește critica suspendării soluționării contestațiilor împotriva deciziilor de impunere nr. x/31.03.2017 și nr. y/23.03.2017 privind obligațiile fiscale accesorii este de reținut faptul că, după cum rezultă din chiar înscrisurile provenind de la prima pârâtă s-a reluat soluționarea contestației formulate împotriva deciziilor de impunere "ca urmare a soluționării dosarului penal".

Astfel, acest capăt de cererea inițială și de recurs a rămas fără obiect.

Cât privește cererea de casare cu trimitere pentru administrarea probei cu expertiza contabilă, cerere de probatoriu respinsă de către instanța de fond, recurenta, deși sarcina probei îi revenea, nu a vădit necesitatea acestui mijloc de probă în raport de soluția adoptată, raportat la art. 2 din Decizia nr. 5526/30.062012.

Cât privește anularea art. 2 referitor la impozitul pe profit este de reținut că reclamantul nu a făcut critici de nelegalitate a sentinței.

Astfel conform Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și ia care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare."

- art. 20

"(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:

f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au ia bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor;

Art. 6 din Legea contabilității nr. 82/199, republicată, prevede:

"(1) Orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă ia baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

(2) Documentele justificative care stau ta baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz."

Cu privire la suma de 316,139 RON instanța de fond a reținut temeinic ca prin cererea de chemare in judecata, astfel cum a fost modificata, reclamanta nu a formulat critici de nelegalitate ori de netemeinicie. Prin urmare, in lipsa unor astfel de critici si a unor documente justificative, constatarea organelor fiscale privind nedeductibilitatea acestor cheltuieli determinata de aplicarea art. 21 alin. (4) lit,f din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, nu poate fi înlăturata.

Suma de 316.139 RON reprezintă cheltuieli înregistrate la 31.01.2012 în debitul contului 6588 "Alte cheltuieli de exploatare" prin creditul contului 461 "Debitori diverși". La inspecția fiscală, societatea nu a prezentat documente justificative din care să rezulte că aceste cheltuieli sunt deductibile șî sunt aferente veniturilor.

Si in ce privește suma de 172.770 RON, instanța de fond in mod corect si legal a reținut ca reclamanta a invocat dispozițiile art. 19 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, fara insa a aduce alte argumente, ca reglarea unor decontări cu anumiți furnizori nu poate influenta profitul/impozitul pe profit.

Suma de 172.770 RON reprezintă sume contabilizate în debitul contului 401. A2 "S.C. AUSBURG SRL" (72.619 RON), 401.11 "S.C. J." (96.735 RON) și alte analitice (3.416 RON) prin creditul contului 473,.Decontări din operațiuni in curs de clarificare", care în luna mai 2013 s-a închis prin creditul contului 461, Debitori diversi"(sume ridicate din banca și registru de casă nejustificat).

Suma de 172.770 RON a fost înregistrată în perioada octombrie - decembrie 2012 în creditul contului 473.1 "Decontări din operațiuni in curs de decontare" prin debitul contului 401 "Furnizori", iar în luna mai 2013 s-a înregistrat în debitul contului 473.1 suma de 147.000 RON prin creditul contului 461 "Debitori diverși". La data notei contabile soldul contului 461 era de 147.000 RON reprezentând sume ridicate din bancă și casă în perioada 2012 până la 30.05.2013, nejustificate cu documente.

Cât privește recursul pârâtelor

Rezultă că sumele de 5.027 RON reprezentând impozit pe profit pentru anul 2011, precum și dobânzile și penalitățile de întârziere aferente acestuia, precum și TVA înscrisă în facturile H. S.A. și I. S.R.L. pentru serviciul și bunurile livrate în anul 2011, precum și dobânzile și penalitățile de întârziere aferente au fost corect anulate.

Motivarea pârâtelor a fost că respectivele sume, în fapt diminuării (discount-uri) nu au la bază un document justificativ.

Această motivare în mod evident nu poate fi primită, restituirea unei părți dintr-o plată ori în cazul secund diferența neachitată nu se pot constitui în nicio situație într-un venit al reclamantei.

Instanța de fond motivează în mod corect și logic soluția trimițând inclusiv la verificări efectuate la asiguratorii pe care ar fi trebuit să le realizeze organele fiscale.

Apare evidentă interpretarea limitată, chiar necoerentă realizată în acest caz de autorități.

Problema, eventual, s-ar fi pus în situația în care era vorba despre societăți cu care ar fi avut reclamanta relații comerciale, dar și atunci era necesar verificarea încrucișată.

Câtă vreme s-a menținut soluția în ceea ce privește impozitul pe profit nedatorat este evident că aceeași soartă trebuie să aibă și TVA aferent acelorași facturi.

În concluzie în raport de criticile aduse hotărârea instanței de fond apare ca temeinică și legală.

Cum în raport de motivele invocate recursul reclamantei nu se încadrează în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 sau 8 C. proc. civ., iar cel al pârâtelor în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte în temeiul dispozițiilor art. 496 C. proc. civ. urmează să respingă ambele recursuri ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile formulate de reclamanta S.C. A. S.R.L. - prin lichidator judiciar D. Piatra Neamț și de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț împotriva sentinței nr. 92/2018 din 11 octombrie 2018 a Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 23 martie 2021.