Decizia nr. 148/2020 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs împotriva sentinței nr. 3733/2016 a Curții de Apel București

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 14 iulie 2016, sub nr. x/2016, reclamanta Societatea Națională a Sării S.A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a solicitat anularea deciziei nr. 44/16.02.2016 și obligarea pârâtei la soluționarea pe fond a contestației nr. 109.135/15.12.2016 formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/26.11.2015, precum și obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 3733 din 25 noiembrie 2016, Curtea de Apel București a hotărât următoarele: - a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta Societatea Națională a Sării S.A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor; - a anulat decizia nr. 44/16.02.2016 privind soluționarea contestației formulate de reclamantă; - a obligat pârâta să procedeze la soluționarea pe fond a contestației nr. 109.135/15.12.2015 formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/26.11.2015, sub sancțiunea prevăzută de art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004; - a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 100 RON cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând taxă de timbru.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței de fond a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată. În dezvoltarea motivelor de recurs, recurenta-pârâtă susține că sentința atacată a fost pronunțată cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 214 alin. (1) lit. b) din O.G. nr. 92/2003. Astfel cum a arătat recurenta și în fața primei instanțe, prin decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/26.11.2015, emisă în baza constatărilor din raportul de inspecție fiscală nr. x/26.11.2015, organele de inspecție fiscală din cadrul D.G.A.M.C. au stabilit obligații fiscale suplimentare de plată în sarcina S.N.S. S.A. în sumă de 50.119.177 RON, reprezentând: 30.690.354 RON - redevența minieră; 14.858.530 RON - dobânzi aferente redevenței; 4.570.293 RON - penalități aferente redevenței. În perioada supusă controlului (01.01.2010 - 31.12.2013), organele de inspecție fiscală au verificat o serie de licențe de exploatare valabile pentru perioada 1999-2018, deținute de către S.N.S. S.A., respectiv cele menționate în cuprinsul cererii de recurs, având ca bază legală următoarele: Titlul V din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, Legea minelor nr. 85/2003, H.G. nr. 1208/2003 privind Normele pentru aplicarea Legii minelor nr. 85/2003, Ordinul Președintelui A.N.R.M. nr. 198/2009 pentru aprobarea Instrucțiunilor tehnice privind modul de evidență, raportare, calcul și plată a taxei pe activitatea minieră și a redevenței miniere, O.U.G. nr. 101/2007 pentru modificarea și completarea Legii minelor nr. 85/2003 și Legea petrolului nr. 238/2004, Legea nr. 262/2009 privind aprobarea O.U.G. nr. 101/2007. Organele de inspecție fiscală au constatat că S.N.S. S.A. a achitat în perioada verificată, redevența în cuantum de 2% din valoarea producției miniere realizată anual, conform art. 31 alin. (1) din Legea minelor nr. 61/1998, act normativ care a fost abrogat prin art. 69 din Legea minelor nr. 85/2003. Recurenta arată că, începând cu data intrării în vigoare a prevederilor art. I pct. 3 din Legea nr. 262/2009 privind aprobarea O.U.G. nr. 101/2007 pentru modificarea și completarea Legii minelor nr. 85/2003 și a Legii petrolului nr. 238/2004, respectiv 16.07.2009, intimata S.N.S. S.A. avea obligația de a plăti către bugetul de stat o redevență pe unitate de producție în cuantum de 0.80 euro pentru săruri haloide, respectiv de 0,35 euro pentru calcare industriale și de construcții și tufuri industriale, conform prevederilor art. I pct. 3 din respectivul act normativ. Astfel, după data intrării în vigoare a prevederilor Legii nr. 262/2009 privind aprobarea O.U.G. nr. 101/2007 pentru modificarea și completarea Legii minelor nr. 85/2003 și a Legii petrolului nr. 238/2004, Agenția Națională pentru Resurse Minerale a comunicat conducerii S.N.S. S.A., prin adresele nr. x/07.10.2009, nr. y/16.10.2009 și nr. 1508/21.05.2012, modificarea taxelor și redevențelor pentru activități miniere la licențele de exploatare în vigoare și a solicitat asigurarea prezenței reprezentantului legal al S.N.S. S.A la sediul Agenției în vederea semnării actelor adiționale la licențele de exploatare, în condițiile stabilite prin Legea nr. 262/2009. Organele de inspecție fiscală au constatat că, prin "Nota cu privire la implicațiile aplicării redevenței miniere conform O. U. G. nr. 101/2007 aprobată prin Legea nr. 262/2009 la Societatea Națională a Sării S.A." înregistrată sub nr. x/13.10.2009, conducerea executivă a societății a informat Consiliul de Administrație cu privire la faptul că "...față de cele prezentate informăm Consiliul că am înaintat Agenției răspunsul anexat și că am refuzat semnarea actelor adiționale la contractele de licență în condițiile impuse ". Deoarece conducerea executivă a S.N.S. S.A. a refuzat semnarea actelor adiționale la contractele de licență, în condițiile stabilite prin Legea nr. 262/2009 privind aprobarea O.U.G. nr. 101/2007 pentru modificarea și completarea Legii minelor nr. 85/2003 și a Legii petrolului nr. 238/2004, organele de inspecție fiscală au constatat că au fost încălcate prevederile art. 1 pct. 3, art. II și art. III din respectivul act normativ, coroborate cu prevederile lit. C) pct. 6 lit. b) și lit. E) pct. 1 din Instrucțiunile tehnice privind modul de evidență, raportare, calcul și plata taxei pe activitatea minieră și a redevenței miniere aprobate prin Ordinul Președintelui A.N.R.M. nr. 198/2009, cu modificările și completările ulterioare. Astfel, conform prevederilor art. 105 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, organele de inspecție fiscală au procedat la analiza corelată a situațiilor întocmite de societate, a balanțelor de verificare și a ordinelor de plată și au stabilit că S.N.S S.A. trebuia să aplice pe perioada verificată, o redevență pe unitatea de producție mineră în cuantum de 0.80 euro pentru săruri haloide și în cuantum de 0,35 euro pe unitatea de producție minieră pentru calcare și tufuri industriale. Redevența minieră se achită la cursul de schimb oficial RON/euro stabilit în prima zi lucrătoare a lunii octombrie a anului precedent, publicat în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene, conform prevederilor art. 4 din Legea nr. 262/2009 privind aprobarea O.U.G. nr. 101/2007 pentru modificarea și completarea Legii minelor nr. 85/2003 și a Legii petrolului nr. 238/2004. Curtea de Conturi a României a constatat nereguli privind modul de calcul și plată a redevenței miniere pentru sarea extrasă, sare soluție și calcar, fiind încălcate prevederile art. I din O.U.G. nr. 101/2007 pentru modificarea și completarea Legii minelor nr. 85/2003 și a Legii petrolului nr. 238/2004, aprobată prin Legea nr. 262/2009, stabilind că prin neîncheierea de acte adiționale la licențele de exploatare acordate de A.N.R.M: - nu s-a procedat la încadrarea în grupa de substanțe și unitatea de măsură a producției miniere, care trebuia stabilită prin actul adițional încheiat între titular și autoritatea competentă A.N.R.M., în concordanță cu actul de înregistrare a rezervelor, în conformitate cu prevederile art. III din Legea nr. 262/2009 și lit. C) pct. 6 din Anexa la Ordinul Președintelui A.N.R.M. nr. 198/2009; - nu a fost reactualizat modul de calcul a redevenței miniere stabilit în încheierea celor 13 licențe de exploatare (2% din valoarea producției realizate) cu noul mod de calcul a redevenței miniere (echivalent în RON a 0,80 euro pe unitatea de producție minieră pentru săruri haloide și respectiv echivalentul în RON a 0,35 euro pe unitatea de producție minieră, pentru calcar) reglementat la art. I din O.U..G. nr. 101/2007. Consecința acestor constatări, având în vedere și faptul că, în perioada 2010 - 2012, S.N.S. S.A. a calculat redevența minieră prin aplicarea cotei procentuale de 2% la valoarea producției miniere realizate (calculată la un preț la ieșirea din mină, deși conform Ordinului Președintelui A.N.R.M. nr. 110/1998 s-a prevăzut calcularea la prețul de livrare), a fost diminuarea veniturilor cuvenite bugetului de stat cu suma de 26.767.953 RON. Atât obiectul inspecției fiscale, cât și cel al controlului Curții de Conturi a României 1-a reprezentat redevența minieră plătită de S.N.S. S.A. în baza celor 13 licențe de exploatare prezentate la situația de fapt, urmare intrării în vigoare a prevederilor O.U.G. nr. 101/2007 pentru modificarea și completarea Legii minelor nr. 85/2003 și a Legii petrolului nr. 238/2004, aprobată prin Legea nr. 262/2009. Întrucât, debitele din decizia de impunere nr. x/26.11.2015 au fost stabilite urmare analizării modului de calcul a redevenței miniere corespunzătoare licențelor de exploatare deținute de S.N.S. S.A., licențe analizate și de Curtea de Conturi a României, iar actul emis de această instituție face obiectul dosarului nr. x/2013 aflat pe rolul Curții de Apel București, în mod temeinic și legal organul de soluționare a contestației a suspendat emiterea decizei până la pronunțarea, în mod definitiv, a instanței de judecată, în raport de prevederile art. 214 alin. (1) lit. b) din O.G. nr. 92/2003. Nu în ultimul rând, a învederat recurenta că, în dosarul nr. x/2013, Curtea de Apel București, prin sentința civilă nr. 1537/28.04.2017, a respins acțiunea formulată de reclamantă. În concluzie, recurenta consideră că toate aspectele de fapt și de drept dezvoltate prin prezentul recurs, sunt argumente care combat susținerile și constatările cuprinse în sentința nr. 3733/25.11.2016. În ceea ce privește obligarea sa la plata cheltuielilor de judecată, recurenta solicită respingerea acestei cereri ca neîntemeiată, având în vedere aplicarea corectă de către organele fiscale a legislației fiscale, iar, în subsidiar, să se facă aplicabilitatea prevederilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ. în sensul diminuării onorariului solicitate de reclamantă raportat la complexitatea cauzei și a activității depusă în dosar.

Apărările formulate în cauză Intimata-reclamantă Societatea Națională a Sării S.A. a depus întâmpinare, prin care a invocat excepția nulității recursului, iar pe fond a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, apreciind în esență, că instanța de fond a făcut o corectă aplicare a normelor de drept material incidente - dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. De asemenea, a solicitat obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată efectuate în recurs.

Procedura de soluționare a recursului Având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul contenciosului administrativ și fiscal, a fost fixat termen pentru soluționarea recursului de față, la data de 15 ianuarie 2020. II. Soluția instanței de recurs Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că atât excepția nulității cât și recursul sunt nefondate, pentru considerentele expuse în continuare. II.1. În ceea ce privește excepția nulității recursului Analizând cu prioritate, în temeiul art. 248 alin. (1) C. proc. civ., excepția nulității recursului invocată prin întâmpinare de către intimata-reclamantă Societatea Națională a Sării S.A., Înalta Curte apreciază că aceasta este neîntemeiată, având în vedere faptul că, prin cererea de recurs, recurenta-pârâtă a formulat critici care se circumscriu motivului prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., astfel că nu se poate reține lipsa motivelor în sensul prevederilor art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ. II.2. În ceea ce privește fondul recursului Trecând la analiza criticilor din recurs, circumscrise motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că sunt nefondate. Înalta Curte constată că, prin decizia nr. 44/16.02.2016, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, învestită cu soluționarea contestației administrative formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/26.11.2015 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, emisă în baza raportului de inspecție fiscală nr. x/26.11.2015, a decis suspendarea soluționării contestației pentru suma totală de 50.119.177 RON, reprezentând redevență minieră, dobânzi și penalități de întârziere aferente. Pentru măsura dispusă, organul de soluționare a contestației a reținut că, întrucât debitele din decizia de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/26.11.2015, contestată, au fost stabilite urmare analizării modului de calcul a redevenței miniere corespunzătoare licențelor de exploatare deținute de S.N.S. S.A., licențe analizate și de Curtea de Conturi a României, iar actul emis de această instituție face obiectul dosarului nr. x/2013 aflat pe rolul Curții de Apel București, se impune suspendarea emiterii deciziei până la pronunțarea instanței de judecată. Prima instanță a infirmat soluția administrativă dispusă prin decizia contestată în cauză, iar acest punct de vedere este împărtășit de instanța de control judiciar. Recurenta critică hotărârea recurată invocând că, în speță, soluționarea contestației depinde de soluționarea definitivă a acțiunii împotriva constatărilor Curții de Conturi a României, în cadrul dosarului nr. x/2013, soluționat nefavorabil reclamantei S.N.S. S.A., prin sentința civilă nr. 1537/28.04.2017, pronunțată de Curtea de Apel București. Susținerile recurentei-pârâte sunt nefondate. Potrivit dispozițiilor legale prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. b) din O.G. nr. 92/2003, organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când soluționarea acesteia depinde, în tot sau în parte, de existența sau inexistența unui drept care face obiectul unei alte judecăți. În cauza de față, nu sunt îndeplinite cerințele impuse de prevederile art. 214 alin. (1) lit. b) invocate de recurenta-pârâtă în cuprinsul deciziei prin care a fost suspendată soluționarea contestației. Astfel, pentru ca textul de lege menționat să fie incident, este necesar să fie îndeplinite cele două condiții și anume, pe de o parte, soluționarea cauzei să depindă în tot sau în parte de existența sau inexistența unui drept, iar, pe de altă parte, existența sau inexistența dreptului respectiv să facă obiectul unei alte judecăți. Cele două cerințe trebuie întrunite cumulativ, nerespectarea uneia dintre ele făcând ca textul art. 214 alin. (1) lit. b) să nu fie incident. Înalta Curte constată că instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 214 alin. (1) lit. b) Codul de procedură fiscală, în mod corect a reținut că nu este îndeplinită cea de-a doua condiție, întrucât obiectul dosarului nr. x/2013 nu este reprezentat de un drept a cărui existență sau inexistență, odată lămurită, influențează soluția cu privire la contestație. Norma în discuție vizează împrejurarea în care soluția depinde de modul în care este stabilită o împrejurare de fapt, nu de interpretarea unei norme de drept, cum se întâmplă în cauză, din considerentele deciziei atacate, rezultând că împiedicarea soluționării contestației este determinată de modul în care urmează a fi interpretată norma de drept cu privire la calculul redevențelor, într-o cauză în care organele fiscale nu sunt parte, situație care nu se încadrează în ipoteza textului menționat, cum în mod judicios a reținut judecătorul fondului. De vreme ce obiectul contestației împotriva deciziei de impunere vizează cadrul juridic fiscal, iar cel al cererii de chemare în judecată împotriva actelor de control ale Curții de Conturi vizează dispozițiile Legii nr. 94/1992, Înalta Curte constată că nu poate fi reținută ca temeinică opinia organului fiscal în sensul că ultima va avea o înrâurire hotărâtoare asupra primei, deoarece ar însemna că un rezultat nefavorabil pentru S.N.S. S.A. în litigiul împotriva Curții de Conturi ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra organului fiscal chemat să analizeze în mod imparțial și profesionist, pe fond, contestația formulată împotriva raportului și a deciziei de impunere. Analiza pe care instanța de contencios administrativ o efectuează asupra legalității și temeiniciei actelor de control ale Curții de Conturi nu poate influenta analiza pe care Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor o efectuează. Înalta Curte are în vedere și faptul că nașterea obligațiilor fiscale s-a produs în baza unui act juridic de sine stătător, respectiv decizia de impunere fiscală, iar temeiul juridic care supune cenzurii cele două tipuri de acte este unul diferit. Prin urmare, instanța de control judiciar constată că instanța de fond în mod corect a reținut că nu sunt îndeplinite cerințele art. 214 alin. (1)lit. b) Codul de procedură fiscală, în cauză nefiind dovedită legătura dintre cele două litigii. Pentru aceste motive, Înalta Curte constată că sentința atacată, prin care a fost admisă acțiunea formulată de reclamantă și a fost anulată decizia de suspendare a soluționării contestației administrativ-fiscale, este legală, fiind pronunțată cu aplicarea corectă a normelor de drept material incidente, prevăzute de dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. b) din Codul de procedură fiscală. Instanța de control judiciar va respinge, ca neîntemeiate, și criticile formulate de recurenta-pârâtă vizând aplicarea în mod greșit de către prima instanță a dispozițiilor art. 451 și urm. din C. proc. civ. În conformitate cu prevederile legale menționate, la baza obligației de restituire a cheltuielilor de judecată stă culpa procesuală, iar partea din vina căreia s-a purtat procesul trebuie să suporte cheltuielile efectuate, în mod justificat, de către partea care a câștigat procesul. În speță, judecătorul fondului a obligat pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată, reprezentând taxa de timbru, constatând întemeiat că, în raport de soluția dată cererii de chemare în judecată, culpa procesuală aparține pârâtei. Cât privește solicitarea de aplicare a art. 451 alin. (2) C. proc. civ., aceasta nu poate fi primită, neintrând în categoria motivelor de nelegalitate prevăzute de art. 488 C. proc. civ., așa cum s-a statuat prin decizia nr. 3/2020 pronunțată de ÎCCJ în recurs în interesul legii. Pentru considerentele expuse, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge ca nefondate, atât excepția nulității recursului, cât și recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 3733 din 25 noiembrie 2016, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal. De asemenea, Înalta Curte va dispune obligarea recurentei-pârâte ANAF la plata către intimata-reclamantă S.N.S. S.A. a cheltuielilor de judecată în sumă de 3.000 RON, cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ. PENTRU ACESTE MOTIVE,