ÎCCJ, Secția penală, Decizia nr. 3167/2013

Asupra recursurilor de față, În baza lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin decizia penală nr. 33 din 7 martie 2013 a Curții de Apel Iași, secția penală și pentru cauze cu minori, au fost respinse ca nefondate apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Iași și de partea civilă A.N.A.F., prin D.G.F.P. Iași împotriva sentinței penale nr. 414 din 18 octombrie 2012 pronunțată de Tribunalul Iași, sentință pe care a menținut-o. A fost obligată partea civilă la cheltuieli judiciare către stat. Pentru a pronunța această hotărâre, Curtea a reținut că prin sentința penală nr. 414 din 18 octombrie 2012 s-au dispus următoarele: „În baza dispozițiilor art. 11 pct. 2 lit. a) C. proc.

pen. raportat la art. 10 lit. b) C. proc. pen. a achitat pe inculpata L.P. trimisă în judecată pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, prevăzută și pedepsită de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. În baza art. 346,alin. (4) C. pen.p a lăsat nesoluționată acțiunea civilă. În baza art. 192 alin. (3) C. proc. pen. cheltuielile judiciare avansate de către stat au fost lăsate în sarcina acestuia, din care suma de 2.500 RON reprezentând onorariu expert contabil G.A.R. se va avansa din fondurile Ministerului de Justiție” Pentru a dispune astfel, prima instanță a reținut următoarea situație de fapt și de drept: Prin rechizitoriul Parchetului de pe lângă Tribunalul Iași, dat în Dosarul nr. 2910/P/2010, a fost trimisă în judecată inculpata L.P.

pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută și pedepsită de art. 9 lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. Prin actul de sesizare a instanței s-a reținut, în esență, faptul că „în perioada aprilie 2009-august 2009, în calitate de administrator al SC L.I. SRL Iași, inculpata L.P. nu a evidențiat operațiunile comerciale constând în achiziții intracomunitare de materiale de construcții,din Bulgaria, sustrăgându-se de la plata a 396.727 RON TVA, prejudiciu cauzat bugetului de stat. În susținerea situației de fapt reținute prin rechizitoriu, în faza de urmărire penală au fost avute în vedere următoarele mijloace de probă: proces-verbal de control încheiat la data de 22 februarie 2010 de Garda Financiară Vrancea, proces-verbal de constatare încheiat la data de 2 septembrie 2009, informații comunicate de Banca R.D.

și Banca C. Iași, documente privind achiziții intracomunitare, adresa D.G.F.P. Iași din 2009, declarații ale inculpatei. În cursul judecății, inculpata, asistată de apărătorul ales și-a exercitat dreptul la tăcere, fiind administrată proba cu expertiza contabilă, solicitată de inculpată. Instanța de fond a reținut următoarea situație de fapt: Inculpata L.P. era administrator al SC L.I. SRL Iași, începând cu anul 2009. În perioada 23 aprilie 2009-1 septembrie 2009 SC L.I. SRL Iași a efectuat un număr de 17 achiziții intracomunitare din Bulgaria în valoare totală de 497.151,58 euro fără TVA, achiziții facturate către SC M.T. SRL Bacău. Ca urmare a acestor tranzacții SC L.I. SRL datora bugetului de stat, potrivit expertizei contabile efectuate în cauză, expertiză necontestată de vreuna dintre părți, TVA în cuantum de 343.146,90 RON.

Totodată, din cuprinsul expertizei contabile și a documentelor contabile (filele 12-29 ale expertizei contabile) vizând SC L.I. SRL a rezultat că, în datele de 26 și 27 octombrie 2009 au fost înregistrate la A.F.P. Iași declarațiile 100, 300 , 394 și 390 pentru întreaga perioada vizând achizițiile intracomunitare. Având în vedere situația de fapt rezultată din coroborarea probelor administrate în cauză, instanța de fond a constatat că urmare a activității de achiziții intracomunitare și valorificare a acestora SC L.I. SRL a înregistrat obligația de plată către stat a TVA, situație evidențiată și în declarațiile 300 decont de taxă pe valoare adăugată. Ori înregistrarea cu întârziere a declarațiilor fiscale și neplata de către societatea comercială administrată de către inculpată a obligațiilor către bugetul de stat nu constituie o faptă prevăzută de legea penală, ci o faptă de natură civilă.

S-a apreciat că în mod greșit a fost reținută situația de fapt în rechizitoriu în sensul omisiunii evidențierii operațiunile comerciale constând în achiziții intracomunitare de materiale de construcții din Bulgaria, câtă vreme potrivit vizei menționată pe declarațiile 100, 300, 394 și 390 de către A.F.P. Iași aceste achiziții intracomunitare fuseseră menționate în documente contabile și înregistrate la datele de 26-27 octombrie 2009. Ori adresa A.F.P. Iași în baza căreia s-a reținut că inculpata nu a înregistrat în contabilitate achizițiile intracomunitare, a fost emisă la data de 7 august 2009, în condițiile în care rechizitoriul a fost emis la 27 februarie 2012, la aproape 3 ani după emiterea acestei adrese și înregistrarea documentelor contabile la A.F.P.

Iași, rezultă o eroare vădită asupra situației de fapt reținute în rechizitoriu. Sarcina administrării probațiunii incumbă organelor de urmărire penală și nu inculpatei care a învederat de altfel acestora că nu se află în posesia documentelor contabile ale societății întrucât, în fapt, nu ea este cea care a realizat achizițiile intracomunitare. În consecință, fapta inculpatei, în calitate de administrator, de a înregistra cu întârziere în documentele contabile achizițiile intracomunitare și de a nu achita datoriile către bugetul de stat în forma TVA-ului nu este prevăzută de legea penală și nu poate atrage răspunderea penală a acesteia, lipsind trăsătura esențială a infracțiunii: prevederea în legea penală, instanța urmând ca, în baza dispozițiilor art. 11 pct. 2 lit. a) C. proc.

pen. raportat la art. 10 lit. b) C. proc. pen. să dispună achitarea inculpatei pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, prevăzută și pedepsită de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. S-a arătat că, în cauză nu se poate vorbi despre lipsa unui element constitutiv al infracțiunii câtă vreme fapta constând în înregistrarea tardivă a achizițiilor intracomunitare și neplata TVA-ului către bugetul de stat nu este prevăzută de legea penală, fiind de natură civilă și antrenând o altă formă a răspunderii decât cea penală. Având în vedere dispozițiile art. 346 alin. (4) C. proc. pen. instanța de fond nu a soluționat acțiunea civilă În baza art. 192 alin. (3) C. proc.

pen. cheltuielile judiciare avansate de către stat au rămas în sarcina acestuia, din care suma de 2.500 RON reprezentând onorariu expert contabil G.A.R. s-au avansat din fondurile Ministerului de Justiție. În termen legal, hotărârea a fost apelată de Parchetul de pe lângă Tribunalul Iași și de partea civilă, A.N.A.F., prin reprezentanții săi legali, fiind criticată pentru nelegalitate și netemeinicie, în principal sub aspectul greșitei achitări a inculpatei, ceea ce a condus la nesoluționarea laturii civile a cauzei și, pe cale de consecință, la neacordarea prejudiciului cauzat bugetului de stat. Parchetul, în apelul său a invocat, în principal, următoarele critici: - hotărârea nu este motivată, instanța limitându-se la a prelua în sinteză concluziile expertului, fără a analiza sau înlătura argumentarea cuprinsă în rechizitoriu în susținerea inculpării, raportat la particularitatea fraudei intracomunitare, astfel cum a fost imputată inculpatei.

A fost ignorat cadrul legal ce reglementează astfel de operațiuni, diferit față de operațiunile de comerț obișnuite realizate de operatorii economici pe teritoriul țării. - instanța și-a însușit raportul de expertiză având anexe formate din documente pe care le considerăm întocmite pro causa, parte dintre acestea neavând relevanță din punct de vedere fiscal. Manifestăm serioase rezerve față de autenticitatea documentelor ce formează anexele la raport, pentru considerente pe care Ie vom dezvolta în conținutul prezentelor motive de apel. S-a mai arătat în motivele de apel depuse în scris la dosar, că din raportul de expertiză reiese că documentele de evidență contabile au fost procurate de expert de la contabilul societății SC L.I.

SRL, pe nume C.D. din București, care ar fi ținut evidența contabilă a societății în perioada 1 aprilie 2009 (anterior datei de înființare a SC L.I. SRL), 31 decembrie 2009 în baza contractului de prestări servicii, conform Legii nr. 82/1991. Acesta ar fi pus la dispoziția expertului, evidența contabilă a societății în format electronic. S-a mai arătat că evidență contabilă în format electronic a fost creată și furnizată de o persoană străină de societate, fără nici o calitate și atribuție în ținerea și organizare a evidenței contabile astfel cum prevăd normele legale în materie, întrucât: - convenția de prestări servicii (anexa 2 A la raport) nu este semnată de reprezentantul legal al SC L.I.

SRL, nu poartă ștampila societății beneficiară a serviciilor, are număr de înregistrare doar Ia prestator, nu și la beneficiar. Apelantul a apreciat că această convenție a fost întocmită în mod fraudulos în cursul procesului penal, sau după luna septembrie 2009, pentru a se da aparență de legitimitate acțiunii de furnizare a unor documente de evidență contabilă întocmite în aceleași condiții, în scopul inducerii în eroare a organelor judiciare. A solicitat a se observa că documentele de evidență contabilă cuprind numai informații legate de tranzacțiile cu societatea din Bulgaria și cu SC M.T. SRL, ceea ce susține concluzia potrivit căreia SC L.I. SRL a fost înființată ca firmă, bidon, tocmai în scopul realizării fraudei intracomunitare.

Partea civilă, în apelul său a preluat, în esență, criticile invocate de procuror, vizând lipsa de motivare a hotărârii apelate și, respectiv, greșita soluționare a laturii civile, urmare a soluției de achitare a inculpatei. Curtea de Apel Iași, secția penală și pentru cauze cu minori, prin decizia penală nr. 33 din 7 martie 2013 a respins ca nefondate apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Iași și de partea civilă A.N.A.F., prin D.G.F.P. Iași împotriva sentinței penale nr. 414 din 18 octombrie 2012 pronunțată de Tribunalul Iași, sentință pe care a menținut-o. A obligat partea civilă la cheltuieli judiciare către stat. Examinând actele și lucrările dosarului prin prisma motivelor de apel invocate, dar și din oficiu, sub toate aspectele de fapt și de drept, în conformitate cu dispozițiile art. 371 C. proc.

pen., Curtea a reținut următoarele: 1. Cu privire la critica privind faptul că hotărârea primei instanțe nu este motivată, Curtea a reținut: Instanța de fond a respectat prevederile art. 356 C. proc. pen., potrivit cărora, expozitivul hotărârii trebuie sa cuprindă: „a) datele privind identitatea părților; b) descrierea faptei ce face obiectul învinuirii, cu arătarea timpului și locului unde a fost săvârșită, precum și încadrarea juridică dată acesteia prin actul de sesizare; c) analiza probelor care au servit ca temei pentru soluționarea laturii penale a cauzei, cât și a celor care au fost înlăturate, motivarea soluției cu privire la latura civilă a cauzei, precum și analiza oricăror elemente de fapt pe care se sprijină soluția dată în cauză.

În caz de condamnare, expunerea trebuie să mai cuprindă fapta sau fiecare faptă reținută de instanță în sarcina inculpatului, forma și gradul de vinovăție, circumstanțele agravante sau atenuante, starea de recidivă, timpul ce se deduce din pedeapsa pronunțată și actele din care rezultă durata acesteia. Dacă instanța reține în sarcina inculpatului numai o parte din faptele ce formează obiectul învinuirii, se va arăta în hotărâre pentru care anume fapte s-a pronunțat condamnarea și pentru care încetarea procesului penal sau achitarea; d) arătarea temeiurilor de drept care justifică soluțiile date în cauză”.

Astfel cum rezultă din dispozitivul sentinței apelate, prima instanță a răspuns, concret și punctual, tuturor exigențelor impuse de prevederile legale menționate, cu privire la descrierea faptelor imputate, a situației de fapt deduse judecății, precum și analiza probelor care au servit ca temei pentru soluționarea laturii penale a cauzei, cât și a celor care au fost înlăturate. Motivarea soluției pronunțate de instanța de judecată constituie o îndatorire care înlătură orice aspect discreționar în realizarea justiției, dând părților din proces posibilitatea să-și formeze convingerea cu privire la legalitatea și temeinicia soluției adoptate, iar instanțelor de control judiciar elementele necesare pentru exercitarea controlului judecătoresc.

În acest sens, instanța de apel a constatat că, motivarea instanței oferă toate elementele necesare în vederea exercitării controlului judecătoresc, faptul că motivarea instanței de fond nu este exhausivă nu poate conduce la concluzia că nu răspunde exigențelor procedurale. Instanța și-a îndeplinit obligația de a-și motiva hotărârea adoptată, obligație consacrată legislativ în dispozițiile textului de lege menționat, și care are în vedere, astfel cum am precizat, stabilirea în considerentele hotărârii a situației de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părților și punctul de vedere al instanței față de fiecare argument relevant, și, nu în ultimul rând raționamentul logico-juridic care a fundamentat soluția adoptată.

Aceste cerințe legale sunt impuse de însăși esența înfăptuirii justiției, iar forța de convingere a unei hotărâri judecătorești rezidă din raționamentul logico-juridic clar explicitat și întemeiat pe considerente de drept. Or, în cauză, hotărârea instanței de fond este în măsură să convingă cu privire la raționamentul juridic adoptat și să ofere posibilitatea cenzurii acestuia raportat probelor administrate. Mai mult decât atât, chiar și în situația în care hotărârea instanței nu este amplu motivată, astfel cum pretind apelanții, instanța de apel are abilitatea procesuală de a suplini motivarea acesteia.

2. Cu privire la critica de netemeinicie sub aspectul greșitei soluții de achitare a inculpatei, Curtea a reținut: Instanța de fond, în baza unui examen temeinic și convingător a material probator administrat în cauză, cu respectarea dispozițiilor legale ce guvernează judecata în primă instanță, a stabilit corect că situația de fapt imputată prin actul de inculpare, constând în aceea în perioada aprilie 2009-august 2009, în calitate de administrator al SC L.I. SRL Iași, inculpata L.P. nu ar fi evidențiat operațiunile comerciale constând în achiziții intracomunitare de materiale de construcții, din Bulgaria, sustrăgându-se de la plata a 396.727 RON TVA, prejudiciu cauzat bugetului de stat, nu este conformă cu realitatea obiectivă, fapta imputată inculpatei și pentru care s-a dispus trimiterea acesteia în judecată nefiind prevăzută de legea penală.

În acest context, Curtea a apreciat ca fiind necesară reluarea, pe scurt, a conținutului concret al infracțiunii reținute în sarcina inculpatei, în justificarea argumentelor expuse cu privire la soluția adoptata, astfel: Prin rechizitoriul Parchetului de pe lângă Tribunalul Iași, dat în Dosarul nr. 2910/P/2010, a fost trimisă în judecată inculpata L.P. pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută și pedepsită de art. 9 lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. În actul de sesizare a instanței s-a reținut faptul că „în perioada aprilie 2009-august 2009, în calitate de administrator al SC L.I. SRL Iași, inculpata L.P. nu a evidențiat operațiunile comerciale constând în achiziții intracomunitare de materiale de construcții din Bulgaria, sustrăgându-se de la plata a 396.727 RON TVA , prejudiciu cauzat bugetului de stat.

Au fost avute în vedere în acest sens următoarele mijloace de proba: proces-verbal de control încheiat la data de 22 februarie 2010 de Garda Financiară Vrancea, proces-verbal de constatare încheiat la data de 2 septembrie 2009, informații comunicate de Banca R.D. și Banca C. Iași, documente privind achiziții intracomunitare, adresa D.G.F.P. Iași din 2009, declarații ale inculpatei. Inculpata L.P. era administrator al SC L.I. SRL Iași, începând cu anul 2009. În perioada aprilie 2009-august 2009, SC L.I.

SRL a efectuat achiziții de materiale de construcții (oțel beton în bare consolidate) în valoare totală de 497.151,58 euro de la SC V. LTD Russe (Bulgaria) în baza a 96 facturi, după cum urmează: - În luna aprilie 2009, au fost efectuate achiziții în valoare totală de 42.198,30 euro - În luna mai 2009, au fost efectuate achiziții în valoare totală de 99.373,28 euro - În luna iunie 2009, au fost efectuate achiziții în valoare totală de 85.180,74 euro - În luna iulie 2009, au fost efectuate achiziții totale în valoare de 157.775,27 euro - În luna august 2009, au fost efectuate achiziții totale în valoare de 112.624 euro Toate achizițiile intracomunitare efectuate au fost valorificate direct SC M.T.

SRL Bacău, reprezentată prin P.R., persoană care în realitate a reprezentat SC L.I. SRL în relația cu furnizorii și cu transportatorii mărfurilor (către care tot el a efectuat plata contravalorii serviciilor aferente) SC M.T. SRL Bacău a dispus plata materialelor de construcții în conturile societății din Iași. La rândul ei, inculpata a ordonat plățile către furnizorul din Bulgaria. Nedeclararea la organele fiscale a operațiunilor comerciale desfășurate și imposibilitatea de a efectua verificarea modului de valorificare a materialelor de construcții către SC L.I. SRL a determinat ca la data de 26 august 2009, Garda Financiară Iași să ceară darea în consemn la frontieră a transporturilor efectuate în beneficiul acestei societăți.

Verificările ulterioare au relevat faptul că în operațiunile comerciale derulate, SC L.I. SRL a avut un singur furnizor, SC V. LTD Bulgaria și un singur beneficiar: SC M.T. SRL Bacău (societățile din România având obiect similar de activitate). Inculpata nu a dat curs solicitării organelor de control de a se prezenta pentru efectuarea verificărilor. Transportatorii, firme din diferite orașe ale României, au intrat în contact doar cu P.R. care a efectuat prin SC M.T. SRL plata serviciilor de transport de la furnizorul străin, în țară. Conform datelor furnizate de autoritățile bulgare, SC L.I. SRL Iași a achiziționat în perioada critică, mărfuri în valoare de 497.151,58 euro, echivalentul a 2.088.036,63 RON.

Contribuabilul bulgar a înregistrat în evidențele contabile și comerciale că livrările au avut loc către SC L.I. SRL Iași și pentru fiecare tranzacție a emis C.M.R.-uri care au stat la baza transporturilor de pe teritoriul Bulgariei către România. În același interval de timp, SC L.I. SRL a vândut mărfurile către SC M.T. SRL Bacău sub prețul de achiziție (în condițiile în care facturile cuprind și TVA în cotă de 19%). Sumele încasate prin conturile bancare de la SC M.T.

SRL Bacău au fost epuizate prin plăți către furnizorul din Bulgaria și prin retrageri în numerar efectuate de învinuită (la ghișeu sau prin card) Prejudiciul cauzat bugetului de stat a fost în sumă de 396.727 RON reprezentând TVA datorat, stabilit la acea dată, în baza controlului efectuat, de către ofițerii Gărzii Financiare, aspecte ce nu au mai fost verificate în cursul urmăririi penale care, astfel cum a reținut și instanța de fond, a fost finalizată la circa 3 ani de la data controlului întreprins și a stabilirii acestui prejudiciu.

În cursul cercetării judecătorești, în exercitarea dreptului la apărare, inculpata a solicitat administrarea mai multor probe, printre care și efectuarea unei expertize contabile, cu obiectivele menționate în încheierea de ședință de la termenul din 21 iunie 2012, când au fost admise probele solicitate de inculpată, dintre care, primordial în ordinea relevanței pentru cauză, obiectivul de a se stabili dacă societatea administrată de către inculpată a înregistrat sau nu în contabilitatea societății operațiunile comerciale efectuate conform facturilor avute în vedere de organele de control și de urmărire penală, respectiv documentele de evidență contabilă legate de tranzacțiile cu societatea din Bulgaria și cu SC M.T.

SRL. în acest sens, având în vedere că aceste documente formează obiectul sesizării organelor de urmărire penală, și, subsecvent, al instanței de judecată prin rechizitoriu, apar lipsite de fundament și de logică susținerile din motivele de apel ale procurorului, în sensul că documentele de evidență cuprind informații numai cu privire la aceste tranzacții ceea ce ar conduce în optica apelantului la lipsa de veridicitate a concluziilor din raportul de expertiză contabilă. Cu privire la acest obiectiv, expertul contabil desemnat în cauză, doctor în economie G.A.R., concluzionează din raportul de expertiză contabilă, că „SC L.I. SRL Iași, a înregistrat în evidența contabilă operațiunile comerciale de achiziții și intracomunitare făcute de la SC V. LTD Russe, Bulgaria în perioada 1 aprilie 2009-31 august 2009, conform celor 96 facturi indicate în rechizitoriu și aflate în dosarul de urmărire penală.

Expertul contabil desemnat a întocmit tabelul nr. 2 în care sunt prezentate cele 96 facturi de achiziții intracomunitare unde sunt înscrise cantitățile achiziționate, valoarea în moneda, Leva, valoarea în euro, data livrării mărfii și mijlocul de transport cu care s-a efectuat transportul, suma plătită către beneficiar, valoarea de intrare a mărfii înregistrată în evidența contabilă, valoarea TVA-ului aferent înscris în evidența contabilă. Valoarea totală a achizițiilor intracomunitare de marfă achitată către SC V. LTD Russe, Bulgaria de către SC L.I. SRL Iași este de 2.091.168,88 RON, echivalent a 497.191,58 euro, în care c/val TVA-ului (colectat/dedus) este de 397.331,37 RON. SC L.I. SRL Iași a înregistrat în evidența contabilă respectiv: - registrul jurnal, jurnalul de cumpărări, anexa la raport.

Declarațiile fiscale conform Legii nr. 571/1993 privind C. fisc. respectiv: - Declarația „100”, obligații la bugetul de stat; - Declarația „300”, privind TVA-ul; - Declarația „390”, privind achizițiile intracomunitare au fost depuse la A.F.P. Iași în perioada 27 octombrie 2009-13 noiembrie 2009, anexa la prezentul raport. Situațiile financiare pentru perioada 1 aprilie 2009-30 septembrie 2009 au fost întocmite și înregistrate în contabilitatea SC L.I. SRL Iași, au fost depuse ulterior la A.F.P. Iași de către expert contabil C.D. în baza contractului de prestări-servicii încheiat cu societatea prin numitul P.R. care era administrator și asociat la SC M.T. SRL Bacău. Expertul contabil C.D. a predat evidența contabilă primară însoțită de copii a evidenței contabile analitică și sintetică ținută în sistem informatic . Expertul contabil desemnat a opinat că: - SC L.I.

SRL Iași a înregistrat în evidența contabilă operațiunile comerciale făcute cu furnizorul SC V. LTD Russe, Bulgaria, conform celor 96 facturi indicate în rechizitoriu și aflate la dosarul de urmărire penală, verificând cu fișele de evidență contabilă pentru perioada 1 aprilie 2009-30 septembrie 2009, pentru care a întocmit tabelul nr. 2 la prezentul raport. Totodată expertul contabil desemnat a verificat înregistrările declarațiilor făcute de societate conform Legii nr. 571/1993 privind C. fisc., depuse ulterior la A.F.P. Iași pentru perioada 1 aprilie 2009-30 septembrie 2009 și situațiile financiare aflate perioadei la 30 iunie 2009 și 31 decembrie 2009. De asemenea, expertul contabil a răspuns și celorlalte două obiective stabilite, concluzionând că urmare a înregistrărilor în evidența contabilă a operațiunilor desfășurate cu furnizorul de mărfuri intracomunitare SC V. LTD, Russe, Bulgaria și clientul SC M.T.

SRL Bacău, SC L.I. SRL Iași are înregistrat un TVA de plata la bugetul de stat la data de 30 septembrie 2009 în suma de 343.46,90 RON, anexa la raport. Expertul contabil desemnat opiniază că SC L.I. SRL Iași datorează către bugetul de stat suma de 343.146,90 RON, reprezentând TVA de plata pentru operațiunile comerciale desfășurate în perioada 1 aprilie 2009-30 septembrie 2009, care au fost înregistrate în evidenta contabila a societății și declarate, depuse ulterior în anul 2009 Ia A.F.P. Iași. Debitul reprezentând TVA de plata la 30 septembrie 2009 înregistrat în evidența contabilă de către SC L.I. SRL Iași pentru operațiunile comerciale desfășurate în perioada 1 aprilie 2009-30 septembrie 2009, este în suma de 343.146,90 RON, anexa la prezentul raport.

Data exigibilității obligației de plată către bugetul de stat era 25 ale lunii următoare înregistrată ca obligație de plată dată de la care expertul contabil desemnat a calculat până la zi accesorii, penalități în suma totala de 381.816,86 RON. Or, inclusiv prin răspunsurile date celorlalte obiective stabilite în cauză, expertul a concluzionat în mod categoric în sensul că prejudiciul cauzat bugetului de stat, în cuantum stabilit, este „urmarea înregistrărilor în evidența contabilă a operațiunilor desfășurate cu furnizorul de mărfuri intracomunitare SC V. LTD Russe, Bulgaria.

Prin Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, la art. 9 alin. (1) din această lege s-a prevăzut că între actele ce constituie infracțiuni de evaziune fiscală sunt și „următoarele fapte săvârșite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale”: „b) omisiunea, în tot sau în parte, a evidențierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operațiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;” Or, în raport de dispozițiile legale menționate, în raport de situația de fapt concretă ce rezultă din actele dosarului și în raport de concluziile expertului contabil, în mod just prima instanța a constatat că, în cauză, fapta pentru care este judecată inculpata nu este prevăzută de legea penală.

Astfel, de esența infracțiunii prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 este ca omisiunea, în tot sau în parte, a evidențierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operațiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate să fie totală, în sensul că, până la momentul efectuării controlului de către organele competente ale statului, acesta fiind momentul epuizării infracțiunii, operațiunile comerciale să nu fi fost evidențiate în contabilitatea societății, iar contribuțiile fiscale aferente acestor operațiuni să nu fi fost calculate.

Deci, de esența infracțiunii de evaziune fiscală este săvârșirea acesteia cu intenție directă calificată prin scop, acela de a prejudicia bugetul general consolidat al statului prin sustragerea de la plata impozitelor și taxelor aferente; scopul nu poate fi considerat ca îndeplinit în situația în care inculpata întârzie înregistrarea documentelor, ceea ce conduce la nașterea obligației de plată atât a taxelor și impozitelor aferente acestor documente, cât și a accesoriilor, respectiv a majorărilor de întârziere.

Or, în cauza dedusă judecății, inculpata a procedat la înregistrarea documentelor justificative care constituie premisa trimiterii în judecată a inculpatei și în baza cărora s-au formulat prezentele acuzații penale, chiar dacă cu depășirea termenului stabilit de normele în materie, respectiv după controlul comisarilor din cadrul Gărzii Financiare și sesizarea A.N.A.F din data de 7 august 2009. Expertiza a relevat faptul că toate operațiunile au fost evidențiate în contabilitate, indicatorii financiari fiind depuși, chiar dacă cu întârziere. Împrejurarea că inculpata nu și-a îndeplinit obligația de plată a taxelor și impozitelor aferente acestor documente, cât și a accesoriilor, respectiv a majorărilor de întârziere, astfel cum au fost calculate de expertul contabil și care nu au fost contestate de nici una din părțile participante la proces, nu califică fapta acesteia drept infracțiunea de evaziune fiscală.

În ceea ce privește susținerile procurorului din motivele de apel, privitoare la caracterul fictiv al convenției dintre societatea administrata de către inculpata și contabilul societății SC L.I. SRL, pe nume C.D. din București, care ar fi ținut evidența contabilă a societății în perioada 1 aprilie 2009, privitoare la faptul ca înregistrarea operațiunilor intracomunitare de către inculpata nu corespunde cerințelor C. fisc., aceasta neîndeplinind în fapt toate obligațiile de raportare prevăzute de art. 153, etc., este evident că acestea nu pot fi primite.

În primul rând aprecierea acestuia că documentele avute în vedere la întocmirea raportului de expertiză sunt pro causa și că nu au relevanță fiscală, sunt aprecieri pur subiective care nu sunt susținute de nici o proba și care nu pot conduce, prin ele însele, la înlăturarea concluziilor științifice ale unei persoane ce deține competențele legale în a se pronunța cu privire la situația economico-financiară a unei persoane juridice, concluzii stabilite pe baza probelor administrate în cauză. Rezervele manifestate de către procuror față de autenticitatea documentelor prezentate sunt, de asemenea, aprecieri subiective, câtă vreme acestea nu sunt susținute nici măcar de un început de dovadă privind caracterul nereal al acestor înscrisuri, or procesul penal este guvernat de principiul aflării adevărului în realizarea căruia organele judiciare au obligația de administra toate probele necesare, și nu supoziții, aprecieri subiective.

Astfel cum instanțele de judecată înlătură susținerile neconfirmate de probe ale uneia din părțile cauzei, tot astfel vor fi înlăturate și susținerile din motivele de apel, acestea reprezentând, în lipsa probelor care să le sprijine, simple susțineri, simple aprecieri subiective. De asemenea, având în vedere susținerile din motivele de apel privitoare la proba cu valoare științifică administrată în cauză, respectiv expertiza contabila, Curtea a făcut următoarele precizări: Potrivit art. 116 C. proc.

pen., „când pentru lămurirea unor fapte sau împrejurări ale cauzei, în vederea aflării adevărului, sunt necesare cunoștințele unui expert, organul de urmărire penală ori instanța de judecată dispune, la cerere sau din oficiu, efectuarea unei expertize.” Prin expertiza contabilă se înțelege misiunea dată unui expert contabil de a controla registrele, conturile și actele justificative ale unui agent economic, cu scopul de a furniza părților interesate datele necesare sau de a procura informațiile interesante pentru a se pronunța, în cunoștință de cauză, asupra unui proces sau a unei contestații de care a fost sesizată . Expertiza contabilă se caracterizează prin următoarele trăsături: - are ca obiect cercetarea unor fapte sau situații de natură economico-financiară, gestionară și patrimonială; - cuprinde în sfera sa de acțiune activitatea economică a unui agent economic pentru problemele și obiectivele stabilite de organul judiciar ori de persoana juridică care o solicită; - cercetează situațiile și împrejurările de fapt pe baza informațiilor furnizate de evidența economică și a suporților ei materiali; - interpretează datele de evidență și formulează opinii cu privire la problemele investigate pe baza legilor și actelor normative care reglementează domeniul de activitate respectiv;

- elaborează concluzii pe baza constatărilor făcute care servesc ca mijloc de probă pentru organul judiciar care a dispus efectuarea expertizei sau ca mijloc de fundamentare a unei decizii de către persoana juridică care a solicitat efectuarea expertizei contabile. După destinația sa, expertiza contabila poate fi:- judiciară, dispusă de organele judiciare pentru soluționarea cauzelor aflate în faza anchetei, cercetare sau judecată: - extrajudiciară, solicitată de persoane fizice sau juridice interesate fără să existe un dosar de anchetă, cercetare sau judecată. Expertiza contabilă judiciară este un mijloc de probă în justiție, o formă de cercetare și lămurire a unor fapte și împrejurări de natură economico-financiară indicate de organele judiciare în scopul soluționării litigiilor între persoane juridice, dintre acestea și persoane fizice, precum și a proceselor penale privind infracțiuni prin care au fost aduse pagube patrimoniului.

Expertiza contabilă poate avea ca obiect fapte , împrejurări sau situații ce apar în activitatea economico-financiară și gestiunea unei unități patrimoniale pentru a căror soluționare este necesar să se apeleze la un expert contabil. Expertiza contabilă poate avea ca obiect de cercetare : - aspecte ale situației economico-financiare a patrimoniului și ale capacitații acestuia de a genera profit, așa cum rezultă din documentele primare și evidența tehnico-operativă și contabilă, cu scopul final de a stabili, în mod științific, corectitudinea sau incorectitudinea administrării patrimoniului, - analiza economico-financiară a activității unei unități patrimoniale cu scopul de a se determina comportamentul conducătorilor și a persoanelor din compartimentele funcționale și de producție, în raport cu atribuțiile lor de serviciu.

Expertiza contabilă în materie penală are loc atunci când justiția ar avea interesul de a verifica gestiunea administratorilor de rea-credință ai unor societăți comerciale. În vederea aflării adevărului, organul de urmărire penală și instanța de judecată au obligația să lămurească cauza sub toate aspectele, pe baza de probe. Proba este orice element de fapt care servește la constatarea existentei sau inexistentei unei infracțiuni, la identificarea persoanei care a săvârșit-o și la cunoașterea împrejurărilor necesare pentru justa soluționare a cauzei. Mijloacele de proba prin care se constata elementele de fapt ce pot servi ca proba sunt: 1) declarațiile: - învinuitului sau inculpatului; - parții vătămate; - parții civile; - parții responsabile civilmente; - martorilor; 2) înscrisurile; 3) înregistrările audio sau video; fotografiile; 4) mijloacele materiale de proba; 5) constatările tehnico-științifice; 6) constatările medico-legale; 7) expertizele.

Expertiza contabilă în cauzele penale este utilizată ca mijloc de probă care servește, alături de alte mijloace de probă, la constatarea existenței sau inexistenței unei infracțiuni, la identificarea persoanei care a săvârșit-o și la cunoașterea împrejurărilor necesare pentru soluționarea cauzei. Toate aceste elemente pot constitui, în funcție de natura și condițiile specifice ale săvârșirii unei infracțiuni, obiective ale expertizei contabile. Expertiza contabilă poate fi dispusă ca probă pentru cunoașterea împrejurărilor necesare pentru soluționarea cauzei penale și în cazul infracțiunilor referitoare la evaziunea fiscală. Aprecierea fiecărei probe se face de organul de urmărire penală și de instanța de judecată potrivit convingerii lor, formate în urma examinării tuturor probelor administrate și conducându-se după conștiința lor.

Având în vedere criticile apelantului, în sensul că instanța de fond și-a însușit raportul de expertiză, Curtea reține că în literatura juridică s-a ridicat problema valorii probatorii a expertizei, având în vedere că în legătură cu aspectul supus expertizării s-a pronunțat un specialist, având cunoștințe ce depășesc pe cele ale organului judiciar. În acest sens, în practica judiciară este unanim admis că instanța poate aprecia și admite concluziile expertizei când ele se impun prin temeiul științific, coroborarea cu celelalte mijloace de probă. Or, în cauză, este mai mult decât evidentă pertinența concluziilor raportului de expertiză contabilă, fundamentate pe probele administrate și pe dispozițiile legale incidente, justețea acestor concluzii impunându-se prin argumentarea științifică care a stat la baza elaborării lucrării întocmite.

În cauză, instanța de fond a procedat, în acord cu dispoziții legale enunțate, coroborând concluziile expertizei cu aspectele relevate de celelalte probe, motivând, astfel, modul de soluționare a cauzei, în întregul sau, privind atât latura penală, cât și cea civilă. Adevărul ce trebuie aflat într-o cauză are un caracter obiectiv, anume concordanța dintre faptele petrecute în realitate și faptele reținute prin hotărâre judecătorească . Cunoașterea faptelor și împrejurărilor cauzei se obține prin probele administrate în cursul procesului penal. Însă, în acest sens, instanța de judecată nu este obligată să administreze probele și mijloacele de probă prevăzute de lege, având facultatea de a alege, dintre toate mijloacele de probă, pe cel mai potrivit pentru împrejurarea pe care o are de dovedit.

Realizarea scopului procesului penal impune autorităților judiciare cunoașterea completă și exactă a faptelor cauzei și a identității făptuitorului. Această obligație incumbă tuturor organelor chemate să conlucreze la realizarea acestui scop: organe de cercetare/urmărire penală, procuror și nu doar instanței de judecată, și, cu atât mai puțin inculpatului/făptuitorului, care, astfel cum este consacrat în prevederile art. 5 C. proc. pen., se bucura de prezumția de nevinovăție. În această ordine de idei, instanța de apel a reținut că, în virtutea obligației enunțate, organele judiciare trebuie să manifeste rol activ. Astfel, procurorul, în virtutea acestui rol, avea posibilitatea de a formula obiecțiuni la raportul de expertiză, de a solicita administrarea de probe în vederea susținerii acuzării pe baza de probe.

Lipsa acestora, conduce, inerent, la concluzia că Ministerul Public și-a însușit concluziile din raportul de expertiză, în lipsa unor obiecțiuni la acestea și în lipsa solicitării administrării de contraprobe. A susține în calea de atac netemeinica opțiunii instanței de fond cu privire la pertinenta rezultatului stabilit de un specialist, ce deține în mod evident cunoștințe de specialitate ce depășesc pe cele ale organului judiciar, în lipsa unor dovezi concrete pe care să se sprijine afirmațiile făcute, încalcă principiile mai sus enunțate privind probațiunea în procesul penal. În concluzie, față de toate cele reținute, rezultă neîndoielnic că instanța de judecată a respectat toate principiile ce reglementează desfășurarea procesului penal, efectuând o cercetare obiectivă și cu respectarea tuturor garanțiilor impuse de lege cu privire la stabilirea tuturor împrejurărilor legate de cauza dedusă judecății.

Principiul rolului activ în desfășurarea procesului penal obligă autoritățile judiciare să administreze probele pe care le cred necesare în afara cererilor formulate de părți, acționând pentru lămurirea cauzei sub toate aspectele, chiar dacă părțile sunt inactive. Dând eficiență dispozițiilor art. 63 alin. (2) C. proc. pen. referitoare la principiul liberei aprecieri a probelor, coroborându-le cu celelalte mijloace de probă administrate a apreciat, în mod just, ca situația de fapt și de drept pe care a reținut-o este constatarea care răspunde în mod obiectiv realității faptice. Sarcina probațiunii (onus probandi) este obligația procesuală ce revine unui participant în procesul penal de a dovedi împrejurările care formează obiectul probațiunii.

Această obligație revine, în principal, celui care afirmă (actori incunbit probatio), adică, în procesul penal, subiecților procesuali care exercită acțiunea penală. Astfel, art. 65 alin. (1) C. proc. pen. prevede ca sarcina administrării probelor revine organului de urmărire penală și instanței de judecată. În cazul în care s-au strâns probe despre existența faptei și a vinovăție, învinuitul sau inculpatul are dreptul sa probeze netemeinicia lor (cel ce invoca o alta împrejurare, este obligat la rândul lui, să o dovedească, „reus în excipiendo fit actor”). În lipsa probelor de vinovăție, învinuitul sau inculpatul nu este obligat să probeze nevinovăția sa [art. 66 alin. (1) C. proc. pen.]. Învinuitului sau inculpatului, precum și celorlalte părți le revine dreptul (nu sarcina) de a dovedi împrejurările pe care le invoca.

În acest sens, art. 67 alin. (1) C. proc. pen. prevede ca, în cursul procesului penal, părțile pot propune probe și cere administrarea lor, deci inclusiv procurorul. Obligația de descoperire și strângere a probelor se realizează, însă, și prin posibilitatea acordată învinuitului sau inculpatului și celorlalte părți, de a propune probe și a cere administrarea lor. În cursul judecății, administrarea probelor se face de către instanța de judecată, în prezența procurorului, a părților și apărătorilor, în condiții de oralitate, publicitate, nemijlocire și contradictorialitate. Cu respectarea principiilor mai sus-menționate, instanța are obligația să verifice toate probele strânse în cursul urmăririi penale, care au constituit temei pentru trimiterea în judecată și, în virtutea rolului ei activ, să dispună, din oficiu, sau la cerere, administrarea oricăror alte probe noi, necesare aflării adevărului.

Legea prevede posibilitatea, pentru procuror și parți, de a propune probe noi, atât înainte de începerea cercetării judecătorești, cât și în cursul desfășurării acesteia (art. 320, art. 331, art. 339 C. proc. pen.), până în momentul epuizării probațiunii. În altă ordine de idei, instanța de apel reține ca actul de sesizare a investit instanța doar cu privire la inculpata L.P. pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 constând în aceea că nu a înregistrat/nu a evidențiat în evidența contabilă operațiunile comerciale constând în achiziții intracomunitare de materiale de construcții din Bulgaria.

Or, câtă vreme s-a constatat în mod indubitabil pe baza expertizei contabile efectuate în cauză și a celorlalte probe administrate care susțin concluziile expertului, că inculpata a procedat la efectuarea acestor înregistrări, chiar dacă cu depășirea termenului prevăzut, este evident că nu pot fi reținute alegațiile apelanților cu privire la neveridicitatea actelor pe baza cărora s-a concluzionat în acest sens, obiectul judecații limitându-se, potrivit art. 317 C. proc. pen., la fapta și persoana arătate în actul de sesizare, și cu privire la care, în mod just, prima instanța a concluzionat că nu este o faptă prevăzută de legea penală. Instanța nu putea extinde obiectul cercetării judecătorești cu privire la alte fapte sau persoane, astfel cum se sugerează în motivele de apel, având în vedere criticile referitoare la aprecierea că documentele avute în vedere la întocmirea raportului de expertiză sunt neconforme.

Mai mult decât atât organul în sarcina căruia cade obligația de probațiune a acuzației ce o incumbă unui inculpat nu a făcut nici o dovada cu privire la caracterul nereal/nelegală al acestor documente. Concluzionând, instanța de apel a constatat că, atât timp cât susținerile, rezervele și aprecierile subiective ale procurorului și, pe cale adiacentă ale părții civile apelante care, așa cum s-a precizat a preluat motivele de apel ale celui dintâi, nu sunt dovedite prin mijloace de proba, câtă vreme concluziile raportului de expertiză contabilă se impune prin justețea argumentelor științifice pe care le conține și care confirmă realitatea faptică obiectivă, acestea sunt nefondate, astfel că nu pot fi primite.

În ceea ce privește criticile aduse laturii civile a cauzei, având în vedere soluția pronunțată în latura penală a cauzei, pe cale de consecință, instanța de fond ținută fiind de prevederile art. 346 alin. (4) C. proc. pen., potrivit cărora „instanța penală nu soluționează acțiunea civilă când pronunță achitarea pentru cazul prevăzut în art. 10 alin. (1) lit. b) ori când pronunță încetarea procesului penal pentru vreunul dintre cazurile prevăzute în art. 10 alin. (1) lit. f) și lit. j), precum și în caz de retragere a plângerii prealabile”, a făcut, în mod corespunzător, aplicarea acestor prevederi, lăsând nesoluționată latura civilă.

Nesoluționarea laturii civile a cauzei nu echivalează cu respingerea pretențiilor civile solicitate de către partea civilă sau cu nerecunoașterea acestora, ci doar faptul că, având în vedere temeiul de drept în baza căruia instanța de fond a pronunțata achitarea inculpatului, nu are abilitatea procesuală de a soluționa acțiunea civilă întrucât prejudiciul nu este urmarea unei fapte prevăzute de legea penală. În consecință, neexistând posibilitatea exercitării acțiunii penale datorită intervenției impedimentului prevăzut în art. 10 lit. b), nici acțiunea civilă nu a putut fi rezolvată, lipsind cadrul legal în acest sens. În acest caz, cel interesat se poate adresa cu acțiune separată în fața instanței civile.

Rezultă deci că partea civilă care se consideră prejudiciată în drepturile sale patrimoniale are deschisă exercitarea acțiunii civile într-un alt cadru procesual. Față de considerentele de fapt și de drept expuse, având în vedere situația de fapt reținută și conținutul concret al infracțiunii deduse judecații în prezenta cauză, instanța de apel a constatat legalitatea și temeinicia hotărârii apelate și, în temeiul dispozițiilor art. 379 pct. 1 lit. b) C. proc. pen., a respins, ca nefondate, apelurile procurorului și al părții civile. Împotriva acestei decizii au formulat recurs Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Iași și de partea civilă A.N.A.F., prin D.G.F.P. Iași. Parchetul a invocat cazul de casare prevăzut de art. 385 9 pct. 17 2 C. proc.

pen., arătând că deși instanța a reținut în mod corect situația de fapt, a dispus în mod greșit achitarea inculpatei. Partea civilă, A.N.A.F., prin D.G.F.P. Iași a criticat faptul că instanța nu a soluționat latura civilă a cauzei pentru că, deși din expertiza contabilă rezultă că inculpata a înregistrat în contabilitate operațiunile comerciale constând în achiziții intracomunitare, inculpata s-a sustras de la plata TVA-ului în sumă de 396.727 RON. Înalta Curte, analizând decizia atacată prin prisma criticilor invocate constată următoarele: Cele două instanțe, cea de fond și cea de apel au reținut în mod corect situația de fapt, însă nu au valorificat-o din punct de vedere juridic în mod corespunzător.

Inculpata L.P. a fost trimisă în judecată pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen., reținându-se că SC L.I. SRL al cărui administrator era, în perioada aprilie 2009-august 2009 a efectuat achiziții de materiale de construcții (oțel-beton în bare consolidate) în valoare totală de 487.151,58 euro de la SC V. LTD Russe (Bulgaria) în baza a 96 de facturi. Aceste achiziții intracomunitare au fost valorificate de SC M.T. SRL Bacău, reprezentată de P.R., persoană care în realitate a reprezentat SC L.I. SRL în relația cu furnizorii și transportatorii mărfurilor, fiind la acea dată concubinul inculpatei.

Inculpata L.P. nu a evidențiat în contabilitate operațiunile comerciale constând în achiziții intracomunitare de materiale de construcții din Bulgaria, sustrăgându-se de la plata sumei de 396.727 RON TVA. Nedeclararea la organele fiscale a operațiunilor comerciale desfășurate și imposibilitatea verificării modului de valorificare a materialelor de construcții a determinat Garda Financiară Iași, la data de 26 august 2009 să ceară darea în consemn la frontieră a transporturilor efectuate în beneficiul acestei societăți. S-a constatat că furnizorul bulgar a înregistrat în evidențele contabile livrările ce au avut loc către SC L.I. SRL, iar aceasta a vândut mărfăruile către SC M.T. SRL Bacău. Sumele încasate prin conturile bancare de la SC M.T.

SRL Bacău au fost epuizate prin plăți către furnizorul din Bulgaria și prin retrageri de numerar efectuate de inculpată. Inculpata a procedat la înregistrarea documentelor justificative după controlul comisarilor din cadrul Gărzii Financiare și sesizarea A.N.A.F. din 7 august 2009. Fapta penală reținută în sarcina inculpatei este art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, „omisiunea în tot sau în parte a evidențierii în actele contabile ori în alte documente legale a operațiunilor efectuate sau a veniturilor realizate”. Cele două instanțe au motivat faptul că inculpata a întârziat doar înregistrarea în documentele contabile a operațiunilor comerciale efectuate, dar expertiza contabilă a demonstrat că există o evidență electronică.

Împrejurarea că inculpata nu și-a îndeplinit obligația de plată a taxelor și impozitelor aferente acestor documente, cât și a accesoriilor, respectiv a majorărilor de întârziere, astfel cum au fost calculate de expertul contabil și care nu au fost contestate de niciuna din părțile participante la proces, nu califică fapta acesteia drept infracțiunea de evaziune fiscală. În mod greșit, au reținut instanțele, a fost constatată situația de fapt în rechizitoriu în sensul omisiunii evidențierii operațiunilor comerciale constând în achiziții intracomunitare de materiale de construcții din Bulgaria, câtă vreme potrivit vizei menționate pe declarațiile 100, 300, 394 și 390 de către A.F.P.

Iași aceste achiziții intracomunitare fuseseră menționate în documente contabile și înregistrate la datele 26-27 octombrie 2009, în condițiile în care rechizitoriul a fost emis la 27 februarie 2012, la aproape 3 ani după emiterea acestei adrese și înregistrarea documentelor contabile la A.F.P. Iași. Înalta Curte constată că cele două instanțe au dat o apreciere greșită în drept situației de fapt reținute. Momentul epuizării infracțiunii nu este cel al întocmirii rechizitoriului, ci cel în care era termenul limită pentru consemnarea în documente a tranzacțiilor. Potrivit dispozițiilor art. 153 1 alin. (1) C. fisc. coroborate cu dispozițiile H.G. nr. 44/2004 privind normele metodologice de aplicare a C. fisc.

și dispozițiile Legii nr. 82/1991, decontul special de TVA trebuia depus până la data de 25 inclusiv a lunii următoare datei la care a luat naștere exigibilitatea taxei, iar declarația recapitulativă trebuia depusă pentru fiecare trimestru pe parcursul căruia au fost efectuate achizițiile până la data de 25 inclusiv a lunii următoare încheierii trimestrului de raportare, iar declarația intrastat până la data de 15 a lunii următoare celei pentru care se efectuează raportarea. Ca urmare infracțiunea reținută se epuiza în septembrie 2009. Simpla omisiune de a întocmi un document justificativ privind o anumită operațiune nu întrunește elementele constitutive ale infracțiunii prevăzute în art. 9 alin. (1) lit. b) decât atunci când subiectul activ avea doar obligația declarării veni