ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4787/2013
ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4787/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție)
Asupra recursului de față;
Din examinarea
lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanțele
cauzei.
Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de
Apel Suceava, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta
SC T. SA în contradictoriu cu A.N.A.F. București – D.G.A.M.C. – A.I.F. a
solicitat să se dispună suspendarea executării Deciziei de impunere emisă de
pârâtă sub nr. F/MC/206 din 24 mai 2012 – până la pronunțarea instanței de
fond.
Reclamanta și-a
motivat acțiunea arătând că prin actele administrative fiscale menționate mai
sus, s-au stabilit obligații fiscale reprezentând TVA suplimentar de plată și
obligații fiscale accesorii în sumă totală de 4.010.275 lei, sumă nedatorată.
Raportat la
prevederile art. 14 din Legea nr. 554/2004, reclamanta a motivat cerința
„cazului bine justificat” arătând că T.V.A. a fost stabilită de organul fiscal
pentru pierderile de energie termică din rețeaua de transport și distribuție,
în contradicție cu faptul că pierderile de energie termică la care s-a aplicat
T.V.A. sunt în realitate „pierderi tehnologice” și nu reprezintă o lipsă în
gestiune.
A mai arătat că organul
fiscal a nesocotit specificitatea serviciului de furnizare de energie termică, extrapolând
nelegal noțiunea de „gestiune bunuri” prevăzută de Legea nr. 22/1969.
A mai specificat că
energia termică nu poate îndeplini atribuțiile unui „bun corporal” din punct de
vedere al gestionării, pentru că producerea – transportul – distribuția
generează o continuă transformare ce se traduce în costuri, reclamanta
facturând consumatorilor finali numai cantitatea de gigacalorii livrată în
punctul de distribuție.
Totodată, a mai
arătat că rețeaua de transport și distribuție a energiei termice aparține
domeniului public, iar posibilitățile și obligația legală de a interveni asupra
stării tehnice a acesteia este numai a proprietarului, respectiv a autorității
publice locale.
Cu referire la
condiția „iminenței producerii unei pagube”, reclamanta a invocat că este
singurul producător și furnizor de energie termică în sistem centralizat din
mun. Suceava, deservind un număr de 22.293 operatori.
A mai arătata că prin
punerea în executare a actelor administrative fiscale sunt afectați în
principal contribuabilii, iar datoriile restante ale reclamantei față de alți
agenți economici se ridică la 8.721.608 lei, plus creditele bancare pe care le
are angajate.
Parata a depus la
dosar întâmpinare prin care a arătat că aspectele relevate de reclamantă nu fac
dovada cerințelor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 care să facă
posibilă măsura suspendării provizorii a efectelor actelor administrative
fiscale criticate.
Hotărârea instanței
de fond.
Prin
Sentința
nr.
269 din 26 septembrie 2012 a Curții de Apel Suceava, secția a II-a civilă, de
contencios administrativ și fiscal, s-a respins ca nefondată acțiunea formulată
de reclamanta SC T. SA, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. București – D.G.A.M.C.
– A.I.F.
Pentru a pronunța
această soluție, instanța de fond a reținut că în perioada 1 ianuarie 2009 – 30
noiembrie 2011 - supusă inspecției fiscale – reclamanta a asigurat producerea,
transportul, distribuția și furnizarea energiei termice în municipiul Suceava
in două unități productive ale societății, respectiv în C.E.T.- ul pe cărbune
și C.E.T.- ul pe hidrocarburi, unități funcționale distincte, utilizând resurse
diferite pentru producerea energiei termice, respectiv cărbunele și gazul
natural.
S-a mai reținut,
conform documentației și informațiilor furnizate de către reprezentanții
societății, că există diferențe cantitative semnificative, exprimate în Gcal
între energia termică produsă și cea facturată consumatorilor finali, o parte
fiind vândută unor consumatori racordați direct la rețeaua de transport.
Organul de control a
constatat că, energia termică produsă și livrată consumatorilor se măsoară,
prin citirea contoarelor, instalate la: gardul centralei – se măsoară
cantitatea de energie termică produsă; la locul de consum, în cazul
consumatorilor racordați direct la rețeaua de transport, se măsoară cantitatea
de energie termică livrată direct din rețeaua de transport; în punctele
termice, unde se măsoară cantitatea de energie termică ce intră în puncte și
care urmează a fi distribuită consumatorilor finali; și la consumatorii finali,
pe baza acestor citiri având loc facturarea consumului.
S-a reținut că pierderile
în rețeaua de distribuție se determină prin diferența dintre cantitatea
înregistrată ca intrată în punctele termice și cantitatea facturată
consumatorilor finali, prin citirea contoarelor acestora.
S-a mai reținut că A.N.R.E.
a stabilit cotele de pierderi tehnologice, respectiv : 14,13% - pentru
pierderile de energie termică în rețelele de transport și 10,6 % - pentru
pierderile de energie în rețelele de distribuție și că nu a avut alte cote de
pierderi tehnologice aprobate de autoritățile administrative teritoriale locale.
Organul de control a
stabilit în sarcina reclamantei o diferență de T.V.A. colectată în sumă de
2.828.634 lei la care s-au calculat dobânzi și penalități de întârziere,
reprezentând T.V.A. corespunzător pierderilor de energie termică.
Curtea de Apel, in
limitele cercetării judecătorești impuse de prevederile art. 14 din Legea nr. 544/2004,
a reținut prevederile art. 125
1
alin. (1) pct. 6 C. fisc. care
stabilesc că livrările de energie sunt definite din punct de vedere fiscal ca fiind
„bunuri”.
În interpretarea art.
128 (7) C. fisc., Curtea a constatat că în materia „pierderilor tehnologice”,
nivelul lor poate fi stabilit fie potrivit legii, fie de persoana impozabilă,
în norma proprie de consum.
În speță, A.N.R.E. –
potrivit Adresei nr. 15622 din 27 august 2007 – a stabilit nivelul pierderilor
de energie termică atât în rețelele de transport – 14,13% cât și în rețelele de
distribuție - 10,6 %.
A constatat
judecătorul fondului că reclamanta s-a încadrat în a doua ipoteză a art. 128 alin.
(7) C. fisc., respectiv, ipoteza în care pierderile tehnologice depășesc
normele de consum fiindu-i aplicabile dispozițiile art. 128 alin. (4) lit. d) C.
fisc., referitoare la livrările de bunuri.
Nu s-a analizat
apărarea reclamantei privind precaritatea rețelelor de transport și
distribuție, care aparțin domeniului public și lipsa implicării autorităților
local, întrucât aceasta impunea o cercetare judecătorească mai amplă, ceea ce
este nepermis în calea procedurală inițiată de reclamantă în raport de
prevederile art. 14 din Legea 554/2004.
In fine, Curtea de
Apel a constatat că nu este îndeplinită cerința privind „cazul bine justificat”
așa încât, a apreciat că este inutilă analiza condiției privind „prevenirea
unei pagube iminente”, cele două cerințe fiind impuse a fi îndeplinite
cumulativ pentru a putea fi dispusă măsura prevăzută de art. 14 din Legea
Contenciosului Administrativ.
II. Recursul
Împotriva acestei
sentințe a formulat recurs reclamanta SC T. SA Suceava, criticând-o pentru
nelegalitate și netemeinicie.
În motivarea cererii
de recurs, recurenta - reclamantă a arătat că instanța de fond s-a limitat a
analiza doar condiția existenței cazului bine justificat, fără a judeca cererea
de suspendare sub aspectul îndeplinirii cumulative a ambelor condiții prevăzute
de lege, respectiv, fără a analiza condiția prevenirii unei pagube iminente,
condiție care ar constitui prin sine însăși un „caz bine justificat”.
S-a mai susținut in
motivele de recurs că taxa pe valoare adăugată a fost stabilită de organul
fiscal pentru pierderile de energie termică din rețeaua de transport și
distribuție in mod eronat, întrucât aceste pierderi sunt pierderi tehnologice
și nu reprezintă o lipsă in gestiune, iar criteriile stabilite de către A.N.R.E.
sunt artificiale.
S-a considerat că in
mod eronat instanța de fond a reluat considerentele organului fiscal, întrucât
nu s-a avut in vedere specificul serviciului de furnizare de energie termică,
pierderile tehnologice neintrând sub incidența art. 128 alin. (4) lit. d) din
Legea nr. 571/2003, privind constatarea lipsei in gestiune.
De asemenea, s-a
arătat că instanța de fond trebuia să aibă in vedere că energia termică, ca
produs de o maximă volatilitate tehnologică, nu este susceptibilă de a fi
încadrată gestionar sau fiscal la bunuri corporale.
Cu privire la cotele
aprobate de către A.N.R.E., invocate de către organul fiscal, s-a arătat că
acestea au relevanță numai in ceea ce privește protecția consumatorului, in
sensul impunerii unei limite in care să fie incluse in factură pierderile
tehnologice. Aceste procente admise pentru pierderi de către A.N.R.E., nu
reprezintă procentul absolut al pierderilor admise, ci doar cel care poate fi
suportat de către consumator, restul fiind suportat de către producător.
În drept, cererea de
recurs se întemeiază pe dispozițiile art. 304 pct. 3,și 9 și art. 304
1
C. proc. civ.
Procedura în
fața instanței de recurs.
Recurenta -
reclamantă a depus practică judiciară în susținerea cererii de recurs.
Intimata - pârâtă a
formulat întâmpinare și a solicitat respingerea recursului ca nefondat,
apreciind că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004.
Considerentele
și soluția instanței de recurs.
Analizând hotărârea
atacată prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte constată că probele
administrate în cauză oferă indicii suficiente de răsturnare a prezumției de
legalitate de care se bucură actul administrativ și fac verosimilă iminența
producerii unei pagube, dificil de reparat, în cazul particular supus
evaluării.
Prin Raportul de
inspecție fiscală nr. F/MC/130 din data de 24 mai 2012 și Decizia de impunere nr.
F/MC/206 din data de 24 mai 2012, emise de A.N.A.F. București – D.G.A.M.C. – A.I.F.
s-au stabilit in sarcina recurentei – reclamante SC T. SA obligații fiscale
suplimentare de plată, reprezentând T.V.A. și obligații fiscale accesorii in
sumă totală de 4.010.275 lei, pentru pierderile de energie termică peste
normele legale.
Înalta Curte reține
ca fiind fondat motivul de recurs privind îndeplinirea cazului bine justificat în
accepțiunea art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004.
În conformitate cu art.
2 lit. t) din Legea nr. 554/2004 – cazul bine justificat – se referă la
împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să
creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ, iar în
acest sens, apreciază Înalta Curte că motivele invocate de către reclamantă
sunt elemente care în mod evident atrag atenția asupra legalității raportului
de inspecție fiscală și care „pot fi pipăite” în cadrul cererii de suspendare.
Deși energia termică
este un bun mobil corporal in accepțiunea art. 125
1
alin. (1) pct. 6
din Legea nr. 571/20013, pierderea de energie termică nu constituie o livrare
de bunuri mobile potrivit art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003
privind Codul fiscal întrucât nu pot fi considerate lipsă in gestiune din punct
de vedere al operațiunilor impozabile.
In ceea ce privește
limita acceptată de 14,13% in rețelele de transport și 10,6% in rețelele de
distribuție, stabilită de A.N.R.D.E., astfel cum rezultă din adresa depusă la
fila 38 din dosarul de fond, in mod greșit Curtea de Apel a reținut că acestea
reprezintă o plafonare a pierderilor tehnologice, in mod absolut, in fapt, reprezentând
pierderi tehnologice avute in vedere de A.N.R.E. la stabilirea prețului local
de referință pentru energia termică produsă, transportată și distribuită
populației de către recurenta – reclamantă.
Astfel, până la acest
plafon acceptat, pierderile de energie termică sunt suportate de către
consumator, fiind incluse in preț, iar peste acest plafon sunt suportate de
către producător.
Instanța de control
judiciar reține că, dat fiind specificul energiei termice, produs de o maximă volatilitate
tehnologică, aceasta nu este susceptibilă a fi încadrată gestionar sau fiscal
la bunuri corporale care pot fi înmagazinate sau stocate, din momentul
producției fiind livrată către consumatorul final, ulterior suferind transformări
din punct de vedere al presiunii și a temperaturii.
De asemenea, la
analizarea condiției cazului bine justificat, Înalta Curte reține că nu există
norme care să reglementeze împrejurarea că pierderile de energie pe rețelele de
distribuție sunt pierderi din gestiune, date fiind și limitările din punct de
vedere tehnic, ceea ce conturează o îndoială serioasă în ceea ce privește
aplicarea art. 128 (7) din H.G. nr. 44/2004 și art. 128 alin. (4) lit. d) din
Legea nr. 571/2003, fiind încălcat principiul certitudinii impunerii.
Din
perspectiva acestor dispoziții legale cât și din probatoriul administrat în
cauză, instanța de fond avea posibilitatea de a constata existența unui „caz
bine justificat” fără a prejudeca fondul cauzei, întrucât din împrejurările mai
sus expuse, rezultă o îndoială puternică asupra prezumției de legalitate a actului
administrativ a cărui suspendare s-a solicitat.
În
ceea ce privește condiția pagubei iminente, astfel cum este aceasta definită de
prevederile art. 2 alin. (1) lit. ș) din lege, ca fiind „prejudiciul material viitor
și previzibil”, asupra căreia instanța de fond nu s-a mai aplecat a o analiza,
in condițiile in care a constatat neîndeplinirea primei condiții cumulative, Înalta
Curte reține că o eventuală executare silită ar crea premisele unei situații
excepționale, cu consecințe sociale grave asupra locuitorilor mun. Suceava,
având in vedere că recurenta – reclamantă este o societate care prestează un
serviciu public de interes economic general, producerea și furnizarea energiei
termice, astfel că cerința impusă de lege este îndeplinită.
Cum celelalte condițiile
legale prevăzute de lege pentru cererea de suspendare sunt întrunite, Înalta
Curte constată că în cauză este incident motivul de recurs prevăzut de dispozițiile
art. 304 pct. 9 C. proc. civ. și în temeiul dispozițiilor art. 312 alin. (1)
și (3) C. proc. civ., coroborat cu dispozițiile art. 20 alin. (1) din
Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, va admite recursul formulat
în cauză și va modifica sentința atacată în sensul că admite cererea de
suspendare a Raportului de inspecție fiscală nr. F/MC/130 din data de 24 mai 2012
și a Deciziei de impunere nr. F/MC/206 din data de 24 mai 2012, emise de A.N.A.F.
București – D.G.A.M.C. – A.I.F., până la pronunțarea instanței de fond.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul
declarat SC T. SA Suceava împotriva Sentinței nr. 269 din 26 septembrie 2012 a
Curții de Apel Suceava, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și
fiscal.
Modifică sentința atacată,
in sensul că admite cererea de suspendare a Raportului de inspecție fiscală nr.
F/MC 130 din data de 24 mai 2012 și a Deciziei de impunere nr. F/MC/206 din
data de 24 mai 2012, emise de A.N.A.F. București – D.G.A.M.C. – A.I.F., până la
pronunțarea instanței de fond.
Irevocabilă.
Pronunțata în
ședința publică din 2 aprilie 2013