ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6051/2013

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6051/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin sentința nr. 124

din 27 februarie 2012, Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ

și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC C.S. SRL în contradictoriu

cu pârâta D.G.F.P. Arad, reținând, în esență, următoarele:

Prin acțiunea introductivă

reclamanta a solicitat anularea în parte a raportului de inspecție fiscală din 24

noiembrie 2009, a deciziei de impunere din 24 noiembrie 2009 și a deciziei de soluționare

a contestațiilor din 4 martie 2010 pentru suma totală de 582.110 RON.

În cea ce privește petitul

legat de anularea raportului de inspecție fiscală din 24 noiembrie 2009, Curtea

de apel a reținut că acesta nu are caracterul unui act administrativ fiscal, titlu

de creanță care poate fi contestat, întrucât, potrivit art. 109 alin. (2) C.

proc. fisc., raportul privind rezultatul inspecției fiscale consemnează constatările

inspecției din punct de vedere faptic și legal și stă la baza emiterii deciziei

de imputare, care are caracterul unui titlu de creanță în sensul art. 110 alin.

(3) C. proc. fisc. și care poate forma obiectul acțiunii în contencios administrativ.

Rezultă, astfel că raportul de inspecție fiscală poate forma obiectul cenzurii instanței

de contencios administrativ împreună cu decizia de impunere.

Analizând pe fond pretențiile

reclamatei de anulare a deciziei de impunere, în privința impozitului pe profit

de 78.351 RON și a majorărilor de întârziere aferente de 351.603 RON, instanța a

analizat punctual capetele de cerere, astfel cum acestea au fost analizate în cuprinsul

deciziei de soluționare a contestației din 4 martie 2010 cu referire și la argumentele

expuse de consultantul fiscal desemnat în cauză, după cum urmează:

A) În legătură cu impozitul

pe profit în sumă de 78.351 RON și majorările de întârziere de 351.603 RON.

A.1. Cu privire la sumele

de 6.430 RON (anul 2005) 918 RON (anul 2006), 1.968 RON (anul 2007) și 3.297 RON

(anul 2008), reprezentând cheltuieli de cazare și transport incluse pe costuri,

raportat la pct. 1 , 14, 30 și 43 din raportul de expertiză, se reține că, în fapt,

reclamanta a înregistrat pe cheltuieli deductibile fiscal cheltuieli de cazare și

transport pentru persoane ce nu au calitatea de salariați sau administratori, precum

și cheltuieli de cazare în unități hoteliere din Arad.

În raport cu dispozițiile

art. 21 alin. (2) lit. e) și alin. (3) lit. b) C. fisc., instanța a reținut că prima

condiție pentru a considera deductibile cheltuielile de transport și cazare este

ca acestea să fie efectuate de persoane care au calitatea de salariați sau administratori

ori, nedovedindu-se această calitate, reclamanta nu poate pretinde încadrarea cheltuielilor

de transport prevăzute la alin. (2) lit. e) la cheltuieli pentru marketing și studiul

pieții prevăzute la alin. (2) lit. i). Aceasta deoarece în categoria cheltuielilor

pentru marketing și studiul pieții  la alin. (2) lit. i) nu intră și cheltuielile

de transport pentru administratori sau salariați prevăzute la alin. (2) lit. e),

textul de lege făcând o distincție clară între cele două categorii de cheltuieli.

Cheltuielile de transport puteau fi deduse doar pentru persoanele ce au calitatea

de salariați, iar justificarea lor se realiza prin întocmirea ordinelor de deplasare

cu precizarea scopului și locului unde se deplasează persoanele în discuție.

Instanța a mai reținut

că, în anul 2006, reclamanta a înregistrat ca deductibile cheltuieli de cazare pentru

o firmă parteneră din Italia, contrar dispozițiilor art. 21 alin. (2) lit. e) C.

fisc., precum și cheltuielile de cazare în unități hoteliere din Arad ale administratorului

societății din ale cărui acte rezultă că are domiciliul în localitatea Arad.

A.2. Cu privire la suma

de 5.913 RON, reprezentând „comision de reprezentare” achitat firmei Tehnica din

Italia în anul 2005, pct. A.2. din raportul de inspecție fiscală și pct. 2 din raportul

de expertiză.

În fapt, societatea a

înregistrat în perioada aprilie-decembrie 2005 cheltuieli în sumă de 5.913 RON reprezentând

„comision de reprezentare” achitat firmei SC T. SRL din Italia în baza convenției

încheiate între părți prin care firma din Italia a identificat un colaborator (SC

T.S. SRL, Alba Iulia) care să execute pentru reclamantă manopera pentru încălțăminte,

iar, în funcție de complexitatea articolelor executate și facturate, reclamanta

urma să achite către firma SC T. SRL din Italia un comision de reprezentare.

A reținut instanța că,

pentru a fi considerate cheltuieli deductibile în sensul art. 21 alin. (4) lit.

m) C. fisc., este necesar ca serviciile de management, consultanță, asistență sau

alte prestări de servicii să fie justificată necesitatea prestării acestora în scopul

activităților desfășurate de către contribuabili și să existente contracte încheiate

în acest sens, iar, potrivit pct. 48 din Normele metodologice aprobate prin H.G.

nr. 44/2004, pentru a putea fi deduse aceste cheltuieli trebuie îndeplinite cumulativ

mai multe condiții și anume: serviciile să fie efectiv prestate, să fie efectuate

în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestatorii, termene

de execuție, precizarea serviciilor prestate, precum și tarifele percepute, respectiv

valoarea totală a contractului, defalcarea cheltuielilor urmând a se realiza pe

întreaga perioadă de desfășurare a contractului.

În speță, instanța a reținut

că, între reclamantă și SC T. SRL din Italia s-a încheiat convenția din 30

aprilie 2005, prin care firma parteneră din Italia a găsit ca operator pentru reclamantă

un producător național cu sediul în Alba-Iulia pentru executarea de fețe pentru

încălțăminte, urmând a plăti firmei SC T. SRL un comision de reprezentanță ce va

fi negociat în funcție de complexitatea articolelor efectuate de firma SC T.S.

SRL, Alba-Iulia. Din studiul convenție astfel încheiate, Curtea de apel a reținut

că, deși se precizează serviciul ce urmează a fi prestat, respectiv acela de intermediere

în găsirea unui producător capabil să execute comenzile reclamantei, convenția de

care se prevalează reclamanta nu cuprinde un element esențial și anume tariful perceput,

respectiv valoarea totală a contractului, instanța neputându-și însuși din această

perspectivă argumentația consultantului fiscal conform căreia procentul de comision

se negociază de fiecare dată în funcție de complexitatea lucrărilor, fiind un procent

din valoarea facturii, întrucât părțile trebuiau să cuprindă în convenția de intermediere

cel puțin limitele generale ale acestui comision și chiar dacă acesta este rezultatul

unei negocieri între părți, reclamanta avea obligația de a prezenta orice înscris

din care să rezulte modul de calcul al acestui comision de reprezentare în condițiile

în care serviciul de intermediere a fost prestat încă de la data încheierii convenției

în sensul că partenerul de producție a fost găsit, fiind individualizat în cuprinsul

convenției.

În mod greșit reclamanta

a invocat incidența dispozițiilor art. 21 alin. (2) lit. i) C. fisc. privind cheltuielile

pentru marketing și studiul pieții, întrucât acestea se diferențiază esențial de

cele cuprinse la art. 21 alin. (4) lit. m) din același Cod.

A.3. Cu privire la sumele

de 2.990 RON, 7.446 RON, 6.424 RON, 1.705 RON, 213 RON și respectiv 274 RON, reprezentând

contravaloarea utilităților incluse pe costuri în anii 2005-2009, pct. 3, 15, 31,

44 și 62 din raportul de expertiză.

Instanța a reținut că,

potrivit art. 21 alin. (1) C. fisc., sunt considerate cheltuieli deductibile numai

cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile și, contrar susținerilor

reclamantei, a apreciat că, pentru ca o cheltuială să fie considerată deductibilă

fiscal, trebuie să participe la realizarea unui venit. Or, de vreme ce reclamanta

nu a realizat niciun venit în urma transmiterii cu titlu gratuit a folosinței halei

situată în comuna Livada, cheltuielile legate de această utilizare nu pot fi înregistrate

la cheltuieli deductibile, întrucât nu participă la realizarea unui venit. Se poate

deduce ușor că în cazul în care reclamanta nu ceda folosința spațiului, aceasta

nu ar fi înregistrat niciun consum de apă fapt ce i-ar fi conservat profitul impozabil.

Este opțiunea reclamantei să procedeze la suportarea cheltuielilor cu utilitățile

aferente halei în discuție, dar aceasta nu înseamnă că respectivele cheltuieli pot

fi deductibile în sensul art. 21 alin. (1) C. fisc.

A.4. Cu privire la sumele

reprezentând cheltuieli cu asigurările înregistrate drept cheltuieli deductibile

(pct. 4, 16, 32 și 45 din raportul de expertiză), după cum urmează:

- pentru anul 2005, suma

de 4.236 RON din care 586 RON cheltuieli R.C.A. și C.A.S.C.O. pentru un autoturism

ce nu se află în patrimoniul societății și 3.650 RON cheltuieli cu asigurări de

accidente pentru conducătorii auto și persoane transportate;

- pentru anul 2006, suma

totală de 15.332 RON din care 4.234 RON cheltuieli R.C.A. și C.A.S.C.O. pentru două

autoturisme ce nu se află în patrimoniul societății, 3.052 RON cheltuieli de asigurare

de accidente de persoane de grup pe timpul programului de lucru; 3.640 RON cheltuieli

cu asigurări de accidente pentru conducătorii auto și persoane transportate, 1.406

RON cheltuieli de asigurare pentru furt și tâlhărie pentru activități civile aferente

unui apartament ce nu se află în patrimoniul societății;

- pentru anul 2007, suma

totală de 16.624 RON din care 2.715 RON cheltuieli cu asigurări de viață pentru

181 angajați, 9.909 RON cheltuieli R.C.A. și C.A.S.C.O. pentru două autoturisme

ce nu se află în patrimoniul societății și 4.000 RON cheltuieli cu asigurări de

accidente pentru conducătorii auto și persoane transportate;

- pentru anul 2008, suma

totală de 14.247 RON din care 2.989 RON cheltuieli R.C.A. și C.A.S.C.O. pentru două

autoturisme ce nu se află în patrimoniul societății, 5.792 RON asigurare C.A.S.C.O.

pentru un autoturism ce nu se află în patrimoniul societății ( nr.

înmatriculare AA) cheltuială stornată în ianuarie 2009, 5.123 RON cheltuieli de

asigurare pentru care societatea nu a prezentat polița de asigurare și factură și

343 RON cheltuieli cu asigurările aferente unei facturi emise pentru altă societate,

respectiv SC R.S. SRL.

Instanța a constatat că

reclamanta nu a depus și nu a înțeles să se prevaleze de un contract de comodat,

la care se face referire în raportul de expertiză.

Aceste concluzii sunt

reținute de instanță pentru ambele autoturisme ( nr. înmatriculare AA și BB) cu

atât mai mult cu cât reclamanta nu a prezentat niciun înscris din care să rezulte

că aceste autoturisme au fost folosite în scopul desfășurării activităților societății,

neexistând foi de parcurs sau alte documente justificative.

Referitor la cheltuielile

cu asigurările de accidente pentru conducătorii auto și persoanele transportate,

instanța a reținut că intră sub incidența dispozițiilor art. 21 alin. (2) lit. c)

C. fisc. și ale pct. 26 din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004,

numai cheltuielile reprezentând contribuțiile pentru asigurarea accidentelor de

muncă și boli profesionale efectuate potrivit Legii nr. 346/2002 privind asigurarea

pentru accidente de muncă și boli profesionale. Așadar, de vreme ce în Normele metodologice

de aplicare a C. fisc. se face trimitere expresă la Legea nr. 346/2002, Curtea de

apel a reținut că numai asigurările obligatorii care se datorează prin efectul legii

pentru orice persoană angajată sunt incluse la categoria cheltuielilor deductibile

prevăzute de art. 21 alin. (2) lit. c) C. fisc., neputând fi astfel calificate și

alte categorii de asigurări, precum cele privind persoanele transportate.

Altfel spus, societatea

reclamantă nu datorează și nu plătește contribuție pentru asigurarea de accidente

din activitatea de transport persoane, deoarece această activitate nu reprezintă

obiectul principal de activitate al reclamantei, contribuția datorată în baza Legii

nr. 346/2002 vizând domeniul de activitate al angajatorului, în speță „fabricarea

încălțămintei” activitate pentru care reclamanta plătește contribuția obligatorie

pentru accidente de muncă și boli profesionale.

Nici asigurările de viață

pentru 181 angajați nu pot fi apreciate ca deductibile fiscal în sensul art. 21

alin. (3) lit. c) C. fisc., nefiind vorba despre cheltuieli sociale în înțelesul

legii, întrucât nu se regăsesc în enumerarea textului de lege în care sunt prezentate

clar categoriile de cheltuieli ce pot fi deduse și în care nu sunt incluse cheltuielile

pentru asigurările voluntare de accidente.

În ceea ce privește suma

de 5.123 RON, reprezentând cheltuieli de asigurare pentru care nu există o poliță

de asigurare și nici factură, precum și suma de 343 RON, reprezentând cheltuieli

cu asigurările aferente unei facturi care a fost emisă către un alt beneficiar decât

reclamanta, instanța a observat că expertul caracterizează aceste cheltuieli ca

nedeductibile fiscal, conform mențiunilor cuprinse la pct. 45 din expertiză.

A.5. Cu privire la sumele

de 2.487 RON, 10.710 RON, 7.512 RON, 2.131 RON și 5.980 RON, reprezentând cheltuieli

cu combustibilul, reparații și piesele de schimb incluse pe costuri în anii 2005-2008

(pct. 5, 17, 20, 33, 36 și 46 din raportul de expertiză).

Față de împrejurarea că

reclamanta a înregistrat, drept cheltuieli deductibile, cheltuieli privind combustibilul

și piesele de schimb aferente unor autoturisme care nu se află în patrimoniul societății,

instanța a reținut că:

- în condițiile în care

nu s-a făcut dovada faptului că autoturismul se află în patrimoniul societății și

nu a fost prezentat vreun contract de cedare a folosinței acestui autoturism pentru

realizarea obiectului său de activitate, în mod corect nu poate fi considerată ca

deductibilă cheltuiala privind combustibilul achiziționat pentru acest autoturism.

Pe de altă parte, dacă reclamanta a observat o eroare strecurată în facturile emise

de furnizorul de carburant avea obligația de a realiza demersuri pentru corectarea

acestor erori.

- în privința cheltuielilor

cu reparațiile și piesele de schimb în sumă de 10.710 RON, Curtea de apel a observat

că, deși expertul a stabilit că suma de 8.639 RON reprezintă cheltuieli aferente

autoturismelor cu numerele de înmatriculare AA și BB, considerate deductibile pe

motiv că autoturismele se află în folosința societății în temeiul unor contracte

de comodat valabile, reclamanta nu a depus la dosar contractele de comodat, astfel

că instanța nu își poate însuși concluziile raportului de expertiză. Referitor la

diferența de 2.071 RON, instanța a reținut că aceasta este aferentă unui autovehicul

al cărui număr de înmatriculare nu este precizat, astfel încât nu se poate stabili

dacă se află în proprietatea sau în folosința societății.

În privința cheltuielilor

cu reparațiile și piesele de schimb aferente anului 2007, în sumă de 2.131 RON,

instanța a reținut că această sumă este formată din 2.031 RON cheltuieli cu reparația

autoturismului cu numărul de înmatriculare AA pentru care reclamanta nu a depus

contractul de comodat la care face referire consultantul fiscal, iar suma de 100

RON este aferentă autoturismului, cu privire la care reclamanta nu a depus niciun

fel de documente.

A.6. Cu privire la sumele

de 1.280 RON și 2.054 RON, reprezentând cheltuieli de întreținere și energie electrică

incluse pe costuri în anii 2005-2007, aferente unor apartamente aflate în proprietatea

societății, respectiv unui apartament care nu se află în patrimoniul societății

(pct. 6 și 34 din raportul de expertiză).

Curtea de apel a reținut,

pentru aceleași considerente expuse la pct. 3, că orice cheltuială, pentru a fi

considerată deductibilă, trebuie să participe la realizarea profitului impozabil,

iar, în condițiile în care reclamanta nu a făcut dovada utilizării acestor apartamente

în scopul desfășurării activității pentru care este autorizată (neavând nici sediul

și nici puncte de lucru în apartamentele respective), nu se poate reține incidența

dispozițiilor art. 21 alin. (1) C. fisc. De asemenea, nu se poate reține nici incidența

art. 21 alin. (3) lit. l) C. fisc., referitoare la deductibilitatea limitată a cheltuielilor

pentru funcționarea întreținerea și repararea locuințelor de serviciu, atâta timp

cât nu s-a făcut dovada că aceste apartamente sunt locuințe de serviciu ocupate

de salariați ori de administratorul societății.

A.7. Cu privire la suma

de 3.150 RON, reprezentând cheltuieli înregistrate în anul 2005 în contul „alte

cheltuieli cu servicii executate de terți” Curtea de apel a reținut că reclamanta

nu contestă faptul că a înscris în cont achiziția unei prestări de servicii de la

terți, iar înregistrarea contabilă a fost efectuată în baza unei note contabile

despre care societatea susține că este suficientă în situația în care nu există

document justificativ conform ordinului nr. 1850/2004.

Instanța a constatat că

este necesar a se realiza distincția între operațiunea economico-financiară, ce

constă în prestarea unui serviciu, spre exemplu, și care trebuie consemnată în momentul

efectuării ei într-un document justificativ ce trebuie să conțină elementele prevăzute

în art. 2 din anexa la ordinul nr. 1850/2004 și operațiunea contabilă de înscriere

în evidențele contabile, pentru care nu este necesară întocmirea unui document justificativ,

dar care se realizează în baza unei note contabile.

Conform raportului de

expertiză, operațiunea de prestare de serviciu în folos propriu este o operațiune

economică și nu una contabilă și, în consecință, trebuia întocmit un document justificativ

pentru a se determina cantitativ și valoric serviciul prestat și utilizat, astfel

încât în mod corect organele fiscale au reținut incidența art. 21 alin. (4)

lit. f) C. fisc., conform cărora nu sunt deductibile cheltuielile înregistrate în

contabilitate care nu au la bază un document justificativ potrivit legi prin care

să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune potrivit normelor.

A.8. Cu privire la suma

de 8.593 RON, reprezentând cheltuieli cu chiria înregistrată de două ori în anul

2005 (pct. 8 din raportul de expertiză).

Curtea de apel a constatat

că suma de 8.593 RON, reprezentând contravaloarea facturii de chirie din 30

noiembrie 2005 emisă de SC G.I. SRL, este nedeductibilă de la calculul profitului

impozabil, întrucât, pe de o parte, reclamanta nu a prezentat factura în discuție

pentru a se putea verifica susținerile reclamantei privind facturarea dublă a chiriei,

iar, pe de altă parte, dacă era sesizat un asemenea aspect era necesară emiterea

unei facturi de stornare din partea societății emitente. De asemenea, din evidența

contabilă analizată sistematic de organul de control a rezultat că reclamanta a

înregistrat de două ori contravaloarea chiriei, atât în luna noiembrie, cât și în

luna decembrie, astfel încât suma de 8.593 RON a fost corect stabilită ca nedeductibilă.

A.9. Cu privire la suma

de 2.300 RON, reprezentând contravaloarea serviciilor turistice în anul 2005.

Față de aspectele reținute

de organul fiscal în sensul că reclamanta a înregistrat drept cheltuieli deductibile

contravaloarea unor servicii turistice achiziționate în baza facturii din 28

iunie 2005 emisă de SC S. SRL în care se face referire despre „c/v rest plată pachet

servicii în perioada 19 august-28 august 2005 conform contractului din 28 iunie

2005”, Curtea de apel a reținut următoarele:

- pe de o parte, faptul

că identificarea facturii fiscale prin omisiunea menționării ultimelor două cifre

nu poate constitui un motiv pentru admiterea acțiunii reclamantei în condițiile

în care în anexa nr. III.1 pct. 7 din raportul de inspecție fiscală numărul facturii

a fost înscris corect și complet;

- pe de altă parte, deși

a susținut că este vorba de cheltuieli de transport și cazare efectuate de administratori

și avea obligația de a proba cele afirmate, reclamanta nu a depus nici în fața instanței

și nici în fața organului învestit cu soluționarea contestației documente din care

să rezulte că este vorba despre cheltuieli de deplasare ale administratorului prin

depunerea în acest sens a ordinului de deplasare care este obligatoriu a fi întocmit

într-o atare situație.

Astfel fiind, în mod corect

organul fiscal a apreciat că nu sunt aplicabile prevederile art. 21 alin. (3)

lit. c) C. fisc.

A.10. Cu privire la sumele

de 133 RON, 127 RON, 636 RON și 763 RON, incluse pe costuri în anii 2005, 2007 și

2008 (pct. 10, 35, 38 și 52 din expertiză), reprezentând contravaloarea unui set

lenjerie pat (2005), a unor bijuterii (2007) și hrana pentru câini (2007 și 2008).

Instanța a reținut, pe

de o parte, că reclamanta nu a făcut dovada că a achiziționat setul de pat pentru

una din locuințele de serviciu și nici dovada că a înregistrat în gestiune acest

obiect de inventar, iar, pe de altă parte, dacă s-ar accepta teoria acesteia conform

căreia ar reprezenta o cheltuială de protocol, în urma analizei contabile efectuate

de expertul desemnat în cauză a rezultat că, pentru exercițiul financiar al anului

2005, a fost atinsă limita cheltuielilor de protocol reglementate de art. 21

alin. (3) lit. a) C. fisc., motiv pentru care această cheltuială este nedeductibilă.

Referitor la cheltuiala

privind achiziționarea unor bijuterii, reclamanta nu a făcut dovada susținerii că

acestea au fost acordate salariatelor pentru a se putea reține o eventuală încadrare

a acestor cheltuieli în cheltuielile sociale reglementate de art. 21 alin. (3)

lit. c) C. fisc. Pe de altă parte, reclamanta nu a contestat constatările organelor

fiscale care au reținut că această achiziție s-a realizat pe baza unui bon fiscal

ce avea o valoare mai mare de 100 RON, astfel încât, față de dispozițiile art. 1

alin. (2) lit. d) din ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1714/2005, astfel

cum au fost modificate prin ordinul ministrului finanțelor publice nr. 293/2006,

bonul fiscal cu o asemenea valoare nu reprezintă document justificativ de înregistrare

a cheltuielilor, motiv pentru care devin incidente dispozițiile art. 21 alin. (4)

lit. f) C. fisc., potrivit cărora nu sunt deductibile cheltuielile înregistrate

în contabilitate ce nu au la bază un document justificativ în condițiile legii.

Referitor la cheltuiala

privind achiziționarea de hrană pentru câini, deși reclamanta a pretins că aceasta

este necesară pentru câinele de pază aflat la hala de producție, în mod corect organele

fiscale au reținut că societatea nu a prezentat niciun document cu care să probeze

cele afirmate, iar, pe de altă parte, paza societății este asigurată pe parcursul

a 24 de ore de către salariații cu atribuții în acest sens conform statelor de plată,

aceleași concluzii fiind reținute și de expert care a constatat că petenta nu a

prezentat nicio mențiune pe nici un document despre existența câinelui de pază la

sediul societății, motiv pentru care în mod corect această cheltuială a fost considerată

nedeductibilă.

A.11. Cu privire la sumele

de 376 RON (anul 2005) și 800 RON (anul 2007), înregistrate drept cheltuieli deductibile

la calculul profitului impozabil, (pct. 11 și 39 din raportul de expertiză), reprezentând

contravaloarea unor lucrări cu macaraua în baza a două facturi emise de SC

C.P.S. SRL, Curtea de apel a reținut că, potrivit art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc.,

coroborat cu pct. 48 din normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cheltuielile

cu prestările de servicii sunt deductibile numai dacă contribuabilul poate justifica

necesitatea prestării serviciului în interesul desfășurării activității propriii

și dacă există încheiat un contract între părți, serviciile trebuind să fie efectiv

prestate în baza unui contract care să cuprindă date esențiale privitoare la prestator,

termene de execuție, serviciul prestat și tariful perceput, respectiv valoarea totală

a contractului.

Din analiza celor două

texte de lege nu rezultă a exista vreo diferență între natura serviciilor prestate,

cum ar fi, în cauză, un serviciu temporar de scurtă durată, așa cum susține reclamanta,

neexistând nicio dovadă că asemenea servicii ocazionale ar fi exonerate de la obligativitatea

încheierii de contracte.

A.12. Cu privire la sumele

de 89.913 RON (anul 2005), 630.935 RON (anul 2006) 696.845 RON (anul 2007) și 164.145

RON (anul 2008), reprezentând cheltuieli efectuate cu manopera înscrise în facturile

emise de SC R.S. SRL (pct. 13, 29, 41 și 54 din raportul de expertiză).

Instanța a reținut că

reclamanta are ca obiect de activitate producția de încălțăminte și, ca atare, cheltuiala

cu manopera executată de terți la încălțăminte este o cheltuială efectuată în scopul

obținerii de venituri, ce a avut la bază un contract de prestări servicii încheiat

între cele două societății. Serviciile au fost efectiv prestate pe parcursul anilor

2006-2008, întrucât în final perechile de pantofi pentru care a fost facturată manopera

au intrat efectiv în gestiune, dar, pentru stabilirea deductibilității acestor cheltuieli

cu manopera urmează a se aprecia dacă serviciile cu manopera au fost efectiv prestate

la data la care au fost facturate.

Fiind vorba despre contracte

de prestări servicii în speță sunt incidente dispozițiile art. 21 alin. (4)

lit. m) C. fisc. coroborat cu pct. 48 din normele metodologice aprobate prin H.G.

nr. 44/2004, care impun ca defalcarea cheltuielilor cu prestarea serviciului să

se facă pe durata obiectului contractului. Deducerea fiscală este condiționată de

dovada prestării serviciului, dovadă care nu este furnizată de vreme ce, până la

intrarea efectivă a produselor în gestiune se scurge o lungă perioadă de timp, perioadă

în care serviciile puteau fi prestate. Rezultă astfel că nu pot fi reținute argumentele

reclamantei potrivit cărora livrarea nu era necesară a fi concomitentă cu emiterea

facturii, întrucât în cazul prestărilor de servicii este necesar ca bunurile să

intre în gestiunea beneficiarului în perioada imediat următoare pentru ca factura

de avans astfel emisă să nu afecteze nici cheltuielile și nici profitul impozabil.

Curtea de apel a concluzionat

în sensul că aprecierea organelor fiscale este corectă și legală, întrucât, chiar

dacă există facturi emise de SC R.S. SRL acestea nu pot avea caracter de document

justificativ conform art. 21 alin. (4) lit. f) C. fisc., atâta timp cât textul de

lege solicită a se face dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune,

iar, în fapt, nu există dovada realității efectuării manoperei și intrării în gestiune

a perechilor de pantofi.

Reclamanta nu a putut

dovedi cu documente realitatea cheltuielilor efectuate cu manopera facturate de

SC R.S. SRL în anul 2005 și trimestrul I și II al anului 2006, fiind încălcate astfel

prevederile art. 21 alin. (1) și art. 21 alin. (4) lit. f) C. fisc., astfel încât,

în mod corect și legal, organele de inspecție fiscală au procedat la recalcularea

profitului impozabil pe această perioadă pentru care în perioada trimestrului III

și IV 2006 respectiv anii fiscali 2007 și 2008, pe măsură ce reclamanta a făcut

dovada intrărilor în gestiune a bunurilor pentru care a fost facturată manopera,

organele fiscale să considerate aceste cheltuieli cu manopera ca fiind deductibile

de la calculul profitului impozabil majorând cheltuielile deductibile ale societății

în acest sens.

A.13. Cu privire la suma

de 176.440 RON, reprezentând cheltuieli înregistrate în baza facturilor emise de

firma P.G.G.-T.I. Italia în anul 2006 (pct. 21 din raportul de expertiză).

Curtea de apel a reținut

că, între reclamantă și societatea din Italia, s-a încheiat contractul de transport

de mărfuri din 1 octombrie 2005 privind transportul de marfă în și din Ucraina cu

obligația expeditorului cuprinsă la art. 7 lit. b) de a suporta taxa de staționare

pentru depășirea timpului de staționare acordat. Facturile cuprinzând cheltuielile

de staționare înregistrate de reclamantă drept cheltuieli deductibile, deși au fost

emise în anul 2006, vizează cheltuieli de staționare aferente transporturilor efectuate

în anul 2005, până la data încheierii contractului menționat de reclamantă cu excepția

facturilor X1 și X2. Rezultă așadar că, în fapt, cheltuielile de staționare aferente

serviciilor de transport derulate anterior încheierii contractului nu au avut la

bază un contract scris și, ca atare, societatea nu poate invoca contractul din 1

octombrie 2005 pentru a-și justifica obligația de a suporta cheltuielilor aferente

zilelor de staționare. În condițiile în care reclamanta nu poate face dovada contractului

de transport internațional urmează a se stabili dacă din scrisorile de trăsură ca

și documente de transport anexate facturilor rezultă obligația și nivelul cheltuielilor

aferente transportului printre care și cheltuielile de staționare.

Instanța de fond a constatat,

astfel, că, potrivit Convenției din 19 mai 1956 privind contractul de transport

internațional, proba contractului de transport se face prin scrisoare de trăsură,

care, până la proba contrarie, face dovada condițiilor contractului și a primirii

mărfii de către transportator și care, conform art. 6, trebuie să cuprindă printre

altele mențiunii privind cheltuielile aferente transportului (preț de transport,

cheltuieli accesorii, taxe de vamă și alte cheltuieli survenite de la încheierea

contractului și până la eliberare). Din studiul scrisorilor de trăsură depuse la

dosar nu se regăsesc aceste informații motiv pentru care este pertinentă cererea

organelor fiscale privind depunerea unor documente respectiv a unui contract din

care să rezulte că reclamanta s-a angajat să suporte aceste cheltuieli de staționare,

condițiile și tariful perceput.

Curtea de apel a mai reținut

că, în mod corect, organele fiscale au constatat că numărul de zile de staționare

cuprinse în facturile înregistrate în contabilitatea reclamantei nu corespund cu

informațiile cuprinse în documentele de transport, C.M.R., de cele mai multe ori

perioada derulării transportului fiind mai mică decât numărul de zile de staționare

(spre exemplu factura din 9 mai 2006 vizează 33 de zile de staționare în condițiile

în care transportul a început la 12 mai 2005 iar ultima viză a vămii din Ucraina

este 18 mai 2005; factura din 9 mai 2006 vizează 23 zile de staționare în condițiile

în care documentul de transport s-a întocmit la 21 iunie 2005 iar ultima viză din

Ucraina este 1 iulie 2005, etc.) astfel încât nu se justifică susținerea reclamantei

potrivit căreia zilele de staționare au fost calculate corect, motiv pentru care

nu pot fi însușite concluziile expertului în privința deductibilității parțiale

a acestei cheltuieli și, în consecință, se va considera ca nedeductibilă întreaga

sumă.

Instanța a reținut că

societatea avea dreptul să înregistreze aceste cheltuieli cu prestări servicii în

condițiile în care le-a considerat necesare pentru buna desfășurare a activității,

dar acest aspect nu conduce automat și obligatoriu la calificarea din punct de vedere

fiscal a acestor cheltuieli ca fiind deductibile, ele trebuind a fi justificate

cu documentele prevăzute de art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc.

A.14. Cu privire la suma

de 1.200 RON, înregistrată pe costuri în anul 2006 (pct. 27 din raportul de expertiză),

reprezentând comision pentru vânzarea apartamentului situat în Arad, Str. P., apartament

ce nu se află în patrimoniul reclamantei.

Curtea de apel a reținut

că, de vreme ce nu au fost depuse la dosar contractul de vânzare-cumpărare și extrasul

de carte funciară aferent imobilului în discuție, nu pot fi verificate susținerile

reclamantei privind eroarea cuprinsă în contractul de intermediere din 2006, astfel

încât în mod corect această cheltuială a fost considerată ca nedeductibilă.

A.15. În legătură cu capătul

de cerere privind sumele de 15.304 RON (anul 2006), 14.116 RON (anul 2007) 10.646

RON (anul 2008) și 2.493 RON (anul 2009), reprezentând cheltuieli cu amortizarea

pentru clădiri proprietatea petentei pe care aceasta le-a pus la dispoziția altor

persoane juridice în mod gratuit (pct. 28, 40, 53 și 63 din raportul de expertiză).

Instanța a reținut că

nu sunt aplicabile dispozițiile art. 24 C. fisc., ci dispozițiile art. 21 alin.

(3) lit. i) C. fisc., iar, din interpretarea art. 21 din același Cod, rezultă că

sunt deductibile la determinarea profitului impozabil numai cheltuielile cu amortizarea

dacă este îndeplinită condiția generală de a participa la realizarea de venituri

impozabile. Totodată, conform art. 24 alin. (2) lit. a) C. fisc., invocat de reclamantă,

utilizarea imobilului în scopul producerii de venituri impozabile este o condiție

obligatorie pentru a se putea deduce cheltuielile cu amortizarea.

A.16. Cu privire la sumele

de 2.446 RON (anul 2007) și 3.735 RON (anul 2008), reprezentând contravaloarea cheltuielilor

înscrise în contabilitate pe baza unor facturi prezentate în copie (pct. 37 și 50

din raportul de expertiză).

Instanța a reținut că

aceste cheltuieli nu sunt deductibile fiscal, întrucât, conform art. 21 alin. (4)

lit. f) C. fisc. și art. 27 din ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1850/2004

privind registrele și formulare financiar contabile, pentru a putea fi înregistrate

în contabilitate, operațiunile economico-financiare trebuie justificate cu documente

originale întocmite potrivit normelor cuprinse în ordin, rezultând astfel că o factură

poate avea calitatea de document justificativ dacă este originală.

A.17. Cu privire la sumele

de 2.813 RON și 63 RON, reprezentând contravaloarea cheltuielilor înscrise în facturi

emise pe numele societății SC A.G. SRL, dar înregistrate de reclamantă în contabilitatea

sa în anul 2008 (pct. 47 și 49 din raportul de expertiză).

Curtea de apel a reținut

că, potrivit art. 155 alin. (5) C. fisc., factura cuprinde în mod obligatoriu denumirea/numele,

adresa și codul de înregistrare ale cumpărătorului de bunuri sau servicii. Or, de

vreme ce reclamanta nu figurează în calitate de beneficiar al serviciilor astfel

facturate, aceste facturi nu îndeplinesc condițiile de documente justificative pentru

reclamantă indiferent de raporturile comerciale stabilite cu SC A.G. SRL, în acest

sens fiind și decizia din 15 ianuarie 2007 pronunțată de secțiile unite ale Înaltei

Curți de Casație și Justiție în soluționarea recursului în interesul legii, în care

s-a precizat că, în aplicarea dispozițiilor art. 21 alin. (4) lit. f) C. fisc.,

taxa pe valoare adăugată nu poate fi dedusă și nici nu se poate diminua baza impozabilă

la stabilirea impozitului pe profit în situația în care documentele justificative

prezentate nu conțin sau nu furnizează toate informațiile prevăzute de dispozițiile

legale în vigoare la data efectuării operațiunii pentru care se solicită deducerea

TVA.

A.18. Cu privire la suma

de 932 RON, reprezentând cheltuieli cu prestare de servicii informatice pentru o

societate din Ucraina înregistrată pe costuri în anul 2008 (pct. 48 din raportul

de expertiză).

Instanța a reținut că

această cheltuială nu a fost efectuată în scopul de a concura la realizarea veniturilor

impozabile ale reclamantei, ci, în fapt, ea este de natură a contribui la realizarea

veniturilor impozabile ale societății din Ucraina, motiv pentru care în mod corect

organele fiscale au constatat încălcarea dispozițiilor cuprinse la art. 21

alin. (1) C. fisc.

A.19. Cu privire la veniturile

înregistrate cu întârziere în sumă de 115.984 RON, aferente anului 2007, și 349.292

RON, aferente anului 2008 (pct. 42 și 61 din raportul de expertiză).

Organele fiscale au constatat

că, pentru anul 2007, reclamanta a emis două facturi către firma L.L.C.A. Ucraina

la data de 25 iulie 2007, iar veniturile aferente acestor facturi au fost înregistrate

în luna decembrie 2008. Totodată, în anul 2008, reclamanta a emis două facturi,

în lunile iunie și septembrie, către o firmă din Ungaria, veniturile aferente acestor

facturi fiind înregistrate în luna octombrie 2008. De asemenea, s-a constatat că

societatea a facturat cu întârziere venituri în sumă de 5.688 RON, reprezentând

contravaloarea cheltuielilor cu paza aferente curții comune cu SC K. SRL pentru

anul 2008, venituri înregistrate în trimestrul I 2009.

A reținut Curtea de apel

că organele fiscale au făcut în mod corect aplicarea prevederilor art. 19 alin.

(1) C. fisc. coroborat cu pct. 13 din normele metodologice aprobate prin H.G.

nr. 44/2004 și art. 2 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, conform cărora: profitul

impozabil se calculează ca diferență dintre veniturile realizate din orice sursă

și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri dintr-un an fiscal din

care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile,

iar veniturile sau cheltuielile înregistrate eronat sau omise se corectează prin

ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale căruia îi aparțin; în cazul

în care contribuabilul constată că, după depunerea declarației anuale, un element

de venit sau de cheltuială a fost omis sau înregistrat eronat, este obligat să depună

o declarație rectificativă pentru anul fiscal respectiv, iar, dacă în urma efectuării

acestei corecții, rezultă o sumă suplimentară de plată a impozitului pe profit atunci,

pentru această sumă, se datorează dobânzi și penalități de întârziere conform legislației

fiscale.

Instanța a înlăturat argumentele

reclamantei, în sensul că din legislația fiscală în materie nu rezultă expres că,

în cazul în care factura fiscală privind veniturile nu este consemnată în momentul

emiterii ei în contabilitate, acele venituri se consideră neînregistrate, fiind

deci neimpozabile, iar, dacă suma s-ar considera ca neînregistrată, societatea nu

ar datora impozit pe profit pentru aceasta, reținând că organul fiscal nu a stabilit

că pentru aceste venituri nu s-ar datora impozit, ci, dimpotrivă, a făcut aplicarea

dispozițiilor pct. 13 din normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

În ceea ce privește factura

emisă de SC K. SRL, instanța a reținut că reclamanta avea obligația de a înregistra

aceste venituri în anul 2008, întrucât sunt aferente acestei perioade, iar nu în

ianuarie 2009, așa cum în mod greșit a procedat.

A.20. Cu privire la suma

de 2.580 RON, reprezentând cheltuieli cu asistența pentru centrale telefonice incluse

pe costuri în anul 2008 (pct. 55 din raportul de expertiză), înregistrată drept

cheltuială deductibilă în baza unor facturi emise de o societate din Italia pentru

societățile L.L.C.A. și L.L.C.P.S. din Ucraina, care cuprindeau valoarea totală

a serviciilor de asistență atât pentru centrala telefonică a reclamantei, cât și

pentru centralele telefonice ale societăților din Ucraina

Curtea de apel a reținut

incidența dispozițiilor art. 21 alin. (1) C. fisc. și, de vreme ce cheltuielile

aferente centralelor telefonice ale societăților din Ucraina nu participă la realizarea

veniturilor impozabile ale reclamantei, aceasta nu are drept de deducere. Din această

perspectivă sunt neîntemeiate argumentele reclamantei conform cărora cheltuielile

sunt deductibile, întrucât nu sunt cuprinse la alin. (3) (cheltuielile cu deductibilitatea

limitată) sau alin. (4) (cheltuielile nedeductibile) al art. 21 C. fisc., întrucât

prima condiție pentru deducerea cheltuielilor de la calculul profitului impozabil

este aceea ca ele să participe la realizarea de venituri impozabile pentru societate,

în lipsa îndeplinirii acestei condiții orice cheltuială fiind considerată nedeductibilă.

A.21. Cu privire la sumele

de 30.257 RON și 15.384 RON, reprezentând cheltuieli cu diurna acordate administratorului

societății, și suma de 40.041 RON, reprezentând cheltuieli cu diurna acordate angajatei

L.V., înregistrată pe costuri în anii 2008 și 2009 (pct. 57 și 65 din raportul de

expertiză).

Curtea de apel a reținut

că organele fiscale au stabilit în principal faptul că nu s-a dovedit a fi reală

cheltuială cu indemnizația de deplasare acordată salariatei în condițiile în care

această cheltuială cu diurna trebuia înregistrată în contabilitate în baza unui

document justificativ conform ordinului nr. 1850/2004, iar modelul ordinului de

deplasare și informațiile minime obligatorii pe care trebuie să le cuprindă acest

document cuprind, printre altele, și informații privind ziua, luna, anul și ora

sosirii și plecării în delegație, dată depunerii decontului, semnătura conducătorului

unității, etc.

Întrucât, din analiza

ordinelor de deplasare ale angajatei, s-a constatat că lipsesc în totalitate datele

și orele de plecare și sosire, diferența de primit și semnătura conducătorului unității

de aprobare a cuantumului sumei acordate ca diurnă, Curtea de apel a concluzionat

că aceste ordine de deplasare nu au calitatea unui document justificativ care să

stea la baza unei cheltuieli înregistrate în contabilitate ca deductibilă, fiind

astfel încălcate prevederile art. 21 alin. (4) lit. f) C. fisc.

În privința cheltuielilor

cu diurna acordată administratorului societății, instanța a reținut că dispozițiile

art. 21 alin. (1) lit. b) C. fisc. vizează exclusiv cheltuielile cu indemnizația

de deplasare acordată salariaților. Or, persoana ce îndeplinește funcția de administrator,

neavând calitatea de salariat, nu poate beneficia de indemnizația de deplasare ce

reprezintă, astfel, o cheltuială nedeductibilă.

A.22. Cu privire la sumele

de 16.583 RON (anul 2008) și 4.693 RON (anul 2009), reprezentând cheltuieli aferente

facturilor de transport emise de SC A.G. SRL și SC P.T. SRL (pct. 58 și 64 din raportul

de expertiză).

Organele fiscale au constatat

că: reclamanta a înregistrat în contabilitate cheltuieli de transport reprezentând

contravaloarea facturilor emise de cele două societăți, iar transportul s-a efectuat

pe ruta România-Italia și retur; factura din 2008 este aferentă unei livrări către

o firmă din Ungaria și, de vreme ce condiția de livrare este EXW, cheltuielile de

transport revin acestui beneficiar, iar nu petentei; referitor la celelalte facturi

de transport reclamanta nu a prezentat documente justificative, respectiv scrisoarea

de trăsură și nici facturi de achiziții sau livrări de bunuri care să justifice

efectuarea transportului în interesul său aspect ce rezultă și din nota explicativă

dată de contabilul șef al reclamantei.

În sensul celor constatate

și prin raportul de expertiză, în privința facturii cu condiția de livrare EXW,

Curtea de apel a reținut că aceasta reprezintă condiția de livrare definită conform

regulilor Incoterms ca fiind „franco depozit locul convenit”, ceea ce înseamnă că,

în fapt, suportarea cheltuielilor de transport cade în sarcina beneficiarului, respectiv

în sarcina societății din Ungaria, astfel încât o asemenea cheltuială nu poate fi

considerată ca deductibilă de la calculul profitului impozabil al reclamantei.

În privința facturilor

de transport pentru care nu au fost prezentate documentele C.M.R. și facturile de

achiziții sau livrări pentru a justifica aceste cheltuieli, instanța de fond a reținut

că un serviciu de transport, pentru a fi efectuat în scopul realizării unui venit,

trebuia ca societatea să cumpere sau să vândă marfa transportată, iar, în cazul

în care reclamanta nu poate face o asemenea legătură între facturile de transport

și cele de achiziții, susținerile sale sunt neîntemeiate. Și expertul desemnat în

cauză a constatat că reclamanta nu a depus exemplarul din documentul de transport

internațional privind dovada livrării sau primirii mărfii și niciun alt document

din care să rezulte că transporturile în cauză au fost efectuate în folosul desfășurării

activității, motiv pentru care se va considera cheltuială în discuție ca nedeductibilă.

A.23. Cu privire la suma

de 13.344 RON, reprezentând cheltuieli cu obiectele de inventar (pct. 59 din raportul

de expertiză).

Organul fiscal a reținut

că societatea a înregistrat cheltuieli cu obiectele de inventar în sumă de 79.672

RON, în baza facturii proforme din 2008, emisă de o societate din Ungaria, factură

ce avea înscrisă ca valoare totală suma de 21.431 euro (echivalentul a 79.672 RON),

însă, din adunarea valorică a fiecărui produs înscris în factură, rezultă un total

de 3.571,50 euro (echivalentul a 13.344 RON) și că, în fișa de evidență privind

stocul de obiecte de inventar, apar înscrise distinct produsele a căror valoare

este de 13.344 RON, iar diferența de 66.328 RON este înscrisă ca „alte materiale”.

Față de susținerile reclamantei

în sensul că numai diferența de 66.328 RON este nedeductibilă, întrucât suma de

13.344 RON se regăsește în obiectele de inventar, Curtea de apel a observat că reclamanta

nu face decât să confirme starea de fapt consemnată de organele fiscale, fără a

prezenta însă argumente care să contrazică concluziile acestora în sensul că aceste

înscrieri s-au efectuat în baza unei facturi proforme, care nu îndeplinește condițiile

de deducere reglementate de art. 146 alin. (1) lit. a) coroborat cu art. 155

alin. (5) C. fisc.

A reținut instanța că,

întrucât prin factura proformă nu se transmite dreptul de proprietate asupra bunurilor

în discuție, factura nefiind definitivă, ci fiind întocmită pentru a se aduce la

cunoștința beneficiarului prețul produselor ce urmează să facă obiectul tranzacției

și să servească plății în avans, conform celor menționate și în raportul de expertiză,

factura respectivă nu are caracter definitiv, iar, în speță, bunurile nu trebuiau

înregistrate ca obiecte de inventar pentru că nu fac parte din patrimoniului primitorului,

ci trebuiau înregistrate în contul în afara bilanțului și înscrise pe liste de inventariere

separate, iar, pentru diferența dintre totalul facturii și totalul pozițiilor de

pe factură (66.328 RON), nu există niciun document de proveniență, astfel încât

este evident caracterul nedeductibil al cheltuieli.

A.24. Cu privire la suma

de 20.951 RON, reprezentând cheltuieli cu obiecte de inventar date în folosință

în anul 2009 (pct. 67 din raportul de expertiză).

Starea de fapt reținută

de organele fiscale este în sensul că societatea a înregistrat, în luna ianuarie

2009, cheltuieli cu obiectele de inventar în sumă de 22.037 RON și, întrucât a considerat

că mijloacele fixe a căror valoare rămasă de amortizat este mai mică de 1.800 RON,

se încadrează în categoria mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar ce

pot fi înregistrate integral la cheltuieli deductibile, într-o singură lună, la

valoarea rămasă de amortizat, chiar dacă valoarea lor de intrare este mai mare de

1.800 RON.

Curtea de apel a reținut

că, potrivit art. 1 alin. (2) din H.G. nr. 105/2007, se poate introduce asupra cheltuielilor

cu obiectele de inventar, valoarea rămasă a mijloacelor fixe care la data intrării

în vigoare a H.G. nr. 105/2007 aveau valoarea de intrare mai mică de 1.800 RON și

nu valoarea rămasă mai mică de 1.800 RON.

A.25. Cu privire la suma

de 20.568 RON, reprezentând cheltuieli deductibile cu stocuri lipsă la inventar

în anul 2008 (pct. 60 din raportul de expertiză).

În luna decembrie 2008

societatea a înregistrat cheltuieli cu obiecte de inventar date în folosință în

sumă de 20.568 RON, reprezentând o parte din contravaloarea aparaturii electronice

achiziționate cu factura de la furnizorul M.N. Italia în valoare de 44.367 RON.

În condițiile în care inventarierea faptică a patrimoniului la data de 31

decembrie 2008 nu a fost efectuată pentru toate bunurile din patrimoniu în sensul

că lista de inventariere a obiectelor de inventar în folosință nu a fost întocmită

de comisia de inventariere, organele de control au solicitat identificarea bunurilor

care fac obiectul facturii din 2007, iar, faptic, nu au putut fi identificate decât

o treime din cantitatea de bunuri achiziționate, iar, pentru diferență, s-a constat

că nu există documente de ieșire a acestor bunuri, valoarea bunurilor lipsă la inventar

fiind în sumă de 20.568 RON. Organele fiscale au concluzionat că, în speță, sunt

incidente dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. c) C. fisc., iar, din interpretarea

dispozițiilor cuprinse în ordinele ministrului finanțelor publice nr. 1752/2005

și nr. 1850/2004, rezultă că obiectele de inventar sunt bunuri de natura stocurilor

contrar afirmațiilor reclamantei.

Curtea de apel a constatat

că în mod corect organele de inspecție fiscală au respins la deducere suma de 20.568

RON, reprezentând cheltuiala cu obiecte de inventar date în folosință, pe motiv

că aceste bunuri nu pot fi prezentate faptic, iar, potrivit art. 21 alin. (4)

lit. c) C. fisc., nu sunt deductibile cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor

sau a activelor corporale constate lipsă în gestiune. Deși reclamanta susține că

aceste bunuri nu mai sunt obiecte de inventar deoarece sunt date în consum, conform

celor reținute de expertul fiscal, înregistrarea obiectelor de inventar asupra cheltuielilor

în momentul achiziției nu semnifică scoaterea acestora din patrimoniu, ci faptul

că ele, având o valoare mai mică decât limita impusă pentru mijloacele fixe, nu

se amortizează, deci afectează, ca și cheltuială, un singur exercițiu financiar.

Aceste obiecte de inventar trebuie să se regăsească în listele de inventariere până

când comisia de inventariere constată că din diverse motive acestea nu mai corespund

scopului pentru care au fost achiziționate fiind întocmit un proces-verbal de casare

sau de scoatere din evidență în absența căreia lipsa obiectelor din patrimoniu constituie

lipsă din gestiune.

A.26. Cu privire la suma

de 62.028 RON, reprezentând cheltuieli cu amortizarea calculată pentru lucrări de

investiții efectuate la hala închiriată de la SC G.I. SRL în anul 2009 (pct. 66

din raportul de expertiză).

Față de constatarea în

sensul că societatea a înregistrat cheltuielile respective în luna martie 2009,

în urma faptului că a fost reziliat contractul de închiriere, ca și imobilizare

corporală și a înregistrat la cheltuieli cu amortizarea întreaga sumă fără a întocmi

proces-verbal de recepție a lucrărilor efectuate, fără a întocmi formele de înregistrare,

ca imobilizare corporală, și fără o inventariere pe obiective a mobilizărilor corporale

în curs, organele fiscale au făcut aplicarea dispozițiilor art. 21 alin. (1)

lit. c) C. fisc. coroborat cu pct. 70

2

din normele metodologice aprobate

prin H.G. nr. 44/2004, reținând că reclamanta a dedus eronat cheltuielile cu