ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5394/2013

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin Sentința civilă nr. 7558 din 13 decembrie 2011 Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis excepția inadmisibilității invocată de pârâta Administrația Finanțelor Publice sector 4 București prin întâmpinare, a respins cererea de anulare a Raportului de inspecție fiscală din 31 martie 2010 și a Deciziei de impunere din 31 martie 2010 ca inadmisibilă, a admis în parte acțiunea formulată de reclamantul D.V.

în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și Administrația Finanțelor Publice sector 4 București, a anulat Decizia din 1 iunie 2010 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și a obligat pârâta să soluționeze pe fond contestația formulată împotriva Deciziei de impunere emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 4 București.

Pentru a pronunța această soluție, instanța a examinat cu prioritate excepția inadmisibilității invocată de pârâta Administrația Finanțelor Publice sector 4 București, cu privire la cererile de anulare a raportului de inspecție fiscală și a decizie de impunere din 31 martie 2010, Curtea reținând că prin adresa nr. 506726 din 21 noiembrie 2008 înregistrată Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, Garda Financiară - Comisariatul General a sesizat Administrația Finanțelor Publice cu privire la faptul că reclamantul avea obligația să colecteze și să vireze TVA aferentă tranzacțiilor imobiliare derulate, solicitând efectuarea unei inspecții fiscale a contribuabilului persoană fizică D.V., în vederea stabilirii modului de constituire și virare a obligațiilor fiscale la bugetul general consolidat, precizând că în legătură cu aspectele constatate a fost sesizat Parchetul de pe lângă Judecătoria sectorului 4 cu adresa nr. 506726 din 20 noiembrie 2008. Urmare a verificărilor efectuate organele de inspecție fiscală au întocmit raportul de inspecție fiscală din 31 martie 2010 prin care au reținut că în perioada 1 septembrie 2005 - 18 noiembrie 2009 reclamantul a realizat tranzacții constând în operațiuni de vânzări de terenuri și construcții, care reprezintă activități economice desfășurate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate,

respectiv operațiuni impozabile din punct de vedere al taxei pe valoare adăugată, pentru care nu a constituit, declarat și virat TVA, astfel că a stabilit în sarcina acestuia o obligație de plată în sumă totală de 2.165.397 RON, reprezentând TVA de plată în sumă de 885.336 RON și majorări de întârziere aferente TVA în sumă de 1.280.061 RON. În baza acestor constatări a fost emisă decizia de impunere privind TVA și obligații fiscale stabilite de inspecția fiscală la persoane fizice ce realizează venituri impozabile din activități economice nedeclarate organelor fiscale, din 31 martie 2010. Rezultatele inspecției fiscale au fost comunicate Gărzii Financiare - Comisariatul General.

Împotriva deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală reclamantul a formulat contestație administrativă iar prin Decizia din 1 iunie 2010 Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București a dispus suspendarea soluționării contestației până la pronunțarea unei soluții pe latura penală, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea. Analizând dispozițiile legale incidente, respectiv art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, instanța de fond a concluzionat că atâta timp cât nu s-a finalizat procedura de soluționare a contestației de către organul administrativ competent, nu este posibilă analizarea fondului cauzei de către instanța de judecată, respectiv analizarea legalității și temeiniciei deciziei de impunere ce face obiectul contestației și a raportului de inspecție fiscală ce a stat la baza emiterii deciziei/O.G.

nr. 92/2003 condiționând acțiunea în contencios administrativ având ca obiect analizarea legalității unor astfel de acte de emiterea unei decizii în procedura administrativă, care să se pronunțe pe fondul cauzei. Cu privire la capătul 3 al cererii de chemare în judecată, Curtea apreciază că acesta este întemeiat, nefiind îndeplinită cerința prevăzută de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 invocată ca temei de drept al suspendării soluționării contestației administrative.

Din înscrisurile depuse la dosar se reține că nu organele fiscale au sesizat organele penale cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni ci controlul a fost efectuat ca urmare a adresei nr. 56508 din 26 octombrie 2008 emisă de Garda Financiară, autoritate publică ce a sesizat și Parchetul de pe lângă Judecătoria sectorului 4 București cu adresa nr. 506726 din 21 noiembrie 2008. De asemenea, după finalizarea controlului organul fiscal a comunicat Gărzii Financiare - Comisariatul Central actele de control încheiate cu privire la reclamant.

Astfel, este evident că anterior efectuării controlului, Parchetul de pe lângă Judecătoria sectorului 4 București efectua cercetări penale, sesizat fiind de Garda Financiară - Comisariatul General, în cadrul acestor cercetări solicitându-se pârâților verificarea modului de constituire și virare a obligațiilor fiscale la bugetul general consolidat, neputându-se reține că organul de control care a întocmit raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere contestate de reclamant a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni. Pe de altă parte, conform adresei din 9 decembrie 2011 a Parchetului de pe lângă Judecătoria sectorului 4 București Dosarul nr. 11364/P/2008 se află înregistrat la acest parchet și se află în lucru la procuror.

În aceste condiții, având în vedere că, deși înregistrat de 3 ani pe rolul parchetului, față de reclamant nu s-au dispus măsuri de natură a constata caracterul penal al faptelor, ceea ce ar justifica măsura de suspendare dispusă de organul administrativ pentru a acorda prioritate organelor de cercetare penală, Curtea a apreciat că se impune admiterea în parte a acțiunii precizate și anularea Deciziei de soluționare a contestației administrative din 1 iunie 2010, cu obligarea pârâtei să soluționeze pe fond contestația formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 2201449/2010 emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 4 București. Împotriva acestei hotărâri, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, atât reclamantul, cât și autoritățile pârâte, au declarat recurs.

- Prin cererea de recurs formulată de reclamantul D.V. s-a solicitat ca în temeiul art. 304 pct. 7, 8 și 9 C. proc. civ. cu referire la art. 312 alin. (1) teza I C. proc. civ. să se dispună casarea sau modificarea în parte a sentinței, respectiv în partea privitoare la admiterea excepției invocate de pârâta Administrația Finanțelor Publice sector 4 București și la respingerea ca inadmisibilă a acțiunii în anularea raportului de inspecție fiscală din 31 martie 2010 și a Deciziei de impunere din 31 martie 2010. - Recurentul-reclamant a considerat că prima instanță a interpretat și aplicat greșit dispozițiile art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, precum și art. 205 alin. (1) teza a II-a din aceeași ordonanță, având în vedere că cel din urmă text permite celui vătămat să formuleze acțiune în anulare a unui act administrativ fiscal chiar dacă a formulat contestație administrativă.

- Procedând în acest fel, instanța a încălcat reclamantului dreptul la apărare garantat de art. 24 alin. (1) din Constituția României și dreptul la un proces echitabil și într-un termen rezonabil consacrat de art. 6 alin. (1) din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și de art. 1 din Protocolul la această Convenție, în condițiile în care Direcția Generală a Finanțelor Publice București, cu rea-credință și prin abuz a uzat de dispozițiile art. 214 C. proc. fisc. și a suspendat contestația sa împotriva Raportului de inspecție fiscală și a Deciziei de impunere, iar pârâta Administrația Finanțelor Publice sector 4 București a emis titlul executoriu reprezentat de Decizia de impunere din 31 martie 2010, încercând să îl execute silit înainte de soluționarea contestației împotriva celor două acte administrative fiscale.

- Totodată, instanța de fond a încălcat principiul disponibilității prevăzut de art. 129 pct. 6 C. proc. civ., cu atât mai mult cu cât nesoluționarea contestației administrative într-un termen de 2 ani reprezintă un argument solid pentru ca instanța competentă să verifice legătura celor două acte. - Instanța de fond nu a arătat motivele pentru care s-a înlăturat cererea reclamantului și argumentele acestuia în combaterea excepției inadmisibilității, nerespectând astfel dispozițiile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. - S-a reiterat că organul fiscal avea obligația de a soluționa contestația în termen de 45 de zile de la înregistrare [ art. 70 alin. (1) C. proc. civ. ] și că potrivit art. 214 alin. (1) lit. a) din același cod „organul de soluționare competentă poate suspenda prin decizie motivată, soluționarea cauzei”.

- Nelegalitatea soluției de admitere a excepției inadmisibilității rezultă evident din actele dosarului, căci la o simplă lecturare a raportului de inspecție fiscală și a deciziei de impunere, instanța putea observa cu ușurință nelegalitatea și abuzurile din aceste acte administrative în care se face vorbire despre un procedeu de calcul al TVA, iar când se fac calculele reale se aplică, prin înșelăciune, un alt procedeu. - Au fost reluate, în detaliu, toate susținerile făcute în fața instanței de fond referitoare la nelegalitatea raportului de inspecție fiscală și a deciziei de impunere, ca urmare a aplicării de către organul fiscal a art. 127 alin. (1) și (2) C. fisc., în realitate recurentul-reclamant nefiind o persoană impozabilă în sensul legii și neavând deci obligații fiscale.

Recurenta Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București a apreciat hotărârea instanței ca fiind nelegală în parte, fiind dată cu încălcarea greșită a art. 304 pct. 9 C. proc. civ., atunci când a reținut că nu este legală măsura suspendării soluționării contestației până la soluționarea sesizării organelor de urmărire penală. În opinia recurentei interpretarea dată de instanță art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 dovedește un formalism excesiv deoarece singura condiție impusă se referă la existența unei cauze penale, fiind mai puțin important cine este persoana/autoritatea care a declanșat urmărirea penală. Astfel, din adresele depuse la dosarul de fond a rezultat că organele de urmărire penală au fost sesizate cu privire la existența unor indicii de săvârșire a unor infracțiuni în legătură cu faptele de evaziune fiscală săvârșite de reclamant, deci este îndeplinită cerința unei cauze penale în cercetare.

Actele dosarului au demonstrat că între stabilirea obligațiilor bugetare datorate, consemnate în Decizia de impunere privind TVA și alte obligații fiscale stabilite de inspecția fiscală la persoane fizice care realizează venituri impozabile din activități economice nedeclarate organelor fiscale nr. 2201449/2010, contestată de reclamant, și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei dedusă judecății. Concluzia acestei recurente a fost aceea că se impune modificarea sentinței, în sensul respingerii în totalitate a acțiunii ca neîntemeiată și menținerii Deciziei din 1 iunie 2010 cu privire la suspendarea soluționării contestației pentru suma de 885.336 RON reprezentând TVA de plată și 1.280.061 RON majorări de întârziere aferente.

Recurenta Administrația Finanțelor Publice sector 4, prin Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, a invocat ca temei al căii de atac exercitate dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., temei în baza căruia a arătat că se impune modificarea sentinței în sensul respingerii acțiunii ca neîntemeiată. S-a arătat, în detalierea acestui motiv de recurs, că suspendarea procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă, reglementată de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G.

nr. 92/2003, este o situație de excepție și este firesc ca în virtutea principiului „penalul ține în loc civilul”, procedura administrativă privind soluționarea contestației formulate împotriva actelor administrativ fiscale să fie suspendată până la încetarea motivului care a determinat suspendarea; aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluționarea contestației, cu privire la sumele pentru care Statul s-a constituit parte civilă. În plus, s-a arătat că decizia de suspendare este motivată. Examinând cauza din perspectiva obiectului și a normelor legale incidente, a criticilor aduse de recurenți, Înalta Curte reține că recursurile sunt nefondate și le va respinge în consecință pentru cele ce vor fi punctate în continuare: Acțiunea formulată de reclamantul D.V.

a vizat anularea Raportului de inspecție fiscală din 31 martie 2010 întocmit de inspectorii Administrației Finanțelor Publice sector 4 București a Deciziei de impunere din 31 martie 2010 emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 4, precum și a Deciziei din 1 iunie 2010 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București. Prin Decizia de impunere privind TVA și alte obligații fiscale stabilite de inspecția fiscală la persoane fizice care realizează venituri impozabile din activități nedeclarate organelor fiscale din 31 martie 2010, emisă în baza Raportului de inspecție fiscală din 31 martie 2010, s-a stabilit în sarcina reclamantului obligația de plată în sumă totală de 2.165.397 RON, reprezentând TVA în sumă de 885.336 RON și majorări de întârziere aferente în sumă de 1.280.061 RON.

Reclamantul a contestat pe cale administrativă această decizie de impunere, iar Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, competentă să soluționeze, a emis Decizia din 1 iunie 2010 prin care a suspendat soluționarea contestației până la pronunțarea unei soluții pe latura penală, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea în condițiile legii, conform celor reținute prin această decizie. La emiterea deciziei în procedura administrativă de soluționare a contestației, Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București s-a prevalat de dispozițiile art. 214 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc.

fisc., având în vedere că la data de 21 noiembrie 2008 Garda Financiară - Comisariatul General a sesizat Administrația Finanțelor Publice cu privire la faptul că reclamantul avea obligația să colecteze și să vireze TVA aferentă tranzacțiilor imobiliare derulate, solicitând efectuarea unei inspecții fiscale a contribuabilului, în vederea stabilirii modului de constituire și virare a obligațiilor fiscale la bugetul general consolidat, precizându-se că în legătură cu aspectele menționate a fost sesizat Parchetul de pe lângă Judecătoria sectorului 4 București, cu adresa nr. 506726 din 20 noiembrie 2008. În vederea soluționării dosarului penal, Poliția sector 4 - Serviciul de Investigare a Fraudelor a solicitat Administrației Finanțelor Publice să comunice dacă D.V.

a încălcat prevederile C. fisc., constând în neplata TVA ca urmare a vânzării garsonierelor și boxelor ce au compus căminul de nefamiliști cumpărat de acesta de la SC D. SRL Oradea. În urma verificărilor cerute organele de inspecție fiscală au întocmit raportul de inspecție fiscală din 31 martie 2010 prin care au reținut că în perioada 1 septembrie 2005 - 18 noiembrie 2009 reclamantul a realizat tranzacții constând în operațiuni de vânzare de terenuri și construcții, care reprezintă activități economice desfășurate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, respectiv operațiuni impozabile din punct de vedere al TVA, pentru care nu a constituit, declarat și virat TVA, stabilind în sarcina acestuia obligații de plată în sumă totală de 2.165.397 RON (TVA și majorări).

Pe baza acestui raport s-a emis Decizia de impunere din 31 martie 2010, iar rezultatele inspecției fiscale au fost comunicate atât Gărzii Financiare - Comisariatul General, cât și Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București - Poliția sector 4. Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București a reținut că fiind sesizată cu aceeași cauză care face și obiectul cercetării penale, nu se poate învesti cu soluționarea contestației formulate de D.V., până la pronunțarea unei soluții definitive pe latura penală.

Instanța de contencios administrativ și fiscal a Curții de Apel București învestită cu acțiunea în anularea, al cărei obiect a fost enunțat mai înainte, a examinat cu prioritate excepția opusă de pârâta Administrația Finanțelor Publice sector 4 privind inadmisibilitatea capetelor de cerere având ca obiect anularea raportului de inspecție fiscală și a deciziei de impunere, concluzionând că excepția este întemeiată și că pentru acest motiv se impune respingerea, ca inadmisibile, a petitelor în discuție. Instanța de control judiciar constată că dezlegarea dată de prima instanță excepției inadmisibilității este corectă și legală, criticile recurentului-reclamant nefiind întemeiate. În interpretarea normelor care reglementează procedura de soluționare a contestațiilor împotriva actelor administrativ-fiscale, reglementată de art. 205 - 218 din O.G.

nr. 92/2003 privind C. proc. fisc. (în continuare C. proc. fisc.), instanțele au statuat în mod constant că contestația prevăzută de C. proc. fisc. are caracterul unei proceduri administrative obligatorii, cu caracteristica sui generis a atacării în fața instanței de contencios fiscal a răspunsului organului ierarhic superior, iar nu a celui care a emis actul administrativ fiscal de bază.

În speță, procedura prealabilă specială a fost declanșată prin formularea contestației împotriva actului administrativ fiscal reprezentat de decizia de impunere și împotriva raportului de inspecție fiscală care a stat la baza emiterii lui, însă nu a fost finalizată prin emiterea unei decizii de fond a autorității fiscale competente, fiind suspendată soluționarea contestației prin Decizia din 1 iunie 2010 a Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București, astfel că la acest moment instanța nu poate proceda la verificarea legalității și temeiniciei celor două acte emise/întocmite de Administrația Finanțelor Publice sector 4. Numai după ce procedura administrativă va fi epuizată, în măsura în care recurentul-reclamant se va socoti vătămat de decizia Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București toate susținerile/argumentele sale referitoare la nelegalitatea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală vor putea face obiectul unei evaluări a instanței de judecată competente.

Cele expuse demonstrează că prin soluția dată celor două capete de acțiune curtea de apel nu a încălcat principiul disponibilității prevăzut de art. 129 alin. (6) C. proc. civ., judecătorul hotărând numai asupra obiectului cererii deduse judecății dar din perspectiva reglementărilor cuprinse în art. 205 - 218 C. proc. civ. incidente în raport de natura litigiului. Recurentul a mai imputat instanței de fond că a nesocotit dispozițiile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., nemotivându-și hotărârea sub aspectul admiterii excepției inadmisibilității ridicate de pârâta Administrația Finanțelor Publice, lucru care este însă contrazis de considerentele sentinței, considerente rezumate în decizia de față.

Înalta Curte reține ca fiind legală și temeinică soluția primei instanțe de admitere a cererii în anulare a Deciziei din 1 iunie 2010 prin care Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București a suspendat soluționarea contestației formulate de D.V. pentru suma totală de 2.165.397 RON, reprezentând TVA de plată și majorări de întârziere, până la pronunțarea unei soluții pe latura penală. Anulând această decizie, instanța a sancționat autoritatea emitentă pentru greșita aplicare a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din C. proc.

fisc., potrivit cărora: „Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când: a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă.” Deși în cuprinsul Deciziei din 1 iunie 2010 este indicat ca temei juridic al suspendării art. 214 alin. (1) lit. b) din C. proc. fisc. în realitate motivarea în fapt se circumscrie dispoziției de la lit. a) a aceluiași articol, împrejurare asumată de autoritățile recurente ale cărei critici se referă la art. 214 alin. (1) lit. a) din actul normativ și care conduce la concluzia unei greșeli materiale evidente strecurate în cuprinsul deciziei.

Din chiar modul de redactare al textului legal în discuție rezultă clar că măsura suspendării soluționării contestației poate opera numai dacă sesizarea organelor de urmărire penală este făcută de organul care a efectuat activitatea de control. Contrar susținerilor recurentelor-pârâte, instanța nu a dat dovadă de un formalism excesiv în interpretarea art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. civ. ci a ținut seama de voința explicită a legiuitorului, în concret a observat că Garda Financiară - Comisariatul General este autoritatea care a sesizat Parchetul de pe lângă Judecătoria sectorului 4 și care a solicitat, de altfel, și efectuarea unei inspecții fiscale a contribuabilului persoană fizică D.V.

În consecință, în mod corect s-a reținut că nu sunt incidente dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. civ., motiv pentru care a obligat pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București să soluționeze pe fond contestația formulată împotriva Deciziei de impunere din 31 martie 2010 emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 4 București.

S-a considerat relevant pentru pronunțarea acestei soluții și faptul că dosarul penal este înregistrat pe rolul Parchetului de pe lângă Judecătoria sectorului 4 București din anul 2008. Înalta Curte reține că în acest mod s-a oferit în concret reclamantului ocazia de a-și valorifica atât dreptul la un proces echitabil și într-un termen rezonabil,așa cum este acesta consacrat de art. 6 § 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, cât și dreptul de a-și face apărările pe care le apreciază necesare în raport de obligațiile fiscale ce i-au fost stabilite prin decizia de impunere emisă de Administrația Finanțelor Publice sector 4. Având în vedere cele arătate, precum și dispozițiile art. 312 alin. (1) C. proc.

civ. și art. 20 alin. (1) din Legea nr, 554/2004, modificată și completată

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursurile declarate de D.V., de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și de Administrația Finanțelor Publice sector 4 prin Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, împotriva Sentinței civile nr. 7558 din 13 decembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 23 mai 2013. Procesat de GGC - AS