ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 409/2018

Circumstanțele cauzei 1.1. Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată la Tribunalul Timiș la data de 26.09.2014, reclamanta SC A. SRL a chemat în judecată pârâta Primăria comunei Ghioroc prin Primar, pentru ca, prin sentința ce se va pronunța, să se dispună anularea Deciziei de impunere nr. 12/23.07.2014, prin care s-a stabilit, în sarcina reclamantei, obligația de plată a unui debit în cuantum de 1.673.000 RON, cu titlu de taxă pentru eliberare autorizație de foraje și excavări, precum și anularea Deciziei de soluționare a contestației nr. 4809/09.09.2014. Prin precizarea de acțiune formulată pentru termenul din 09.12.2014, reclamanta a solicitat chemarea în judecată și a Comunei Ghioroc, în calitate de pârâtă și a invocat excepția privind lipsa calității de reprezentant al pârâtei Primăria Comunei Ghioroc, în ceea ce privește pe SC B. SRL, ca urmare a nedovedirii acestei calități și a încălcării prevederilor art. 1 alin. (2) din O.U.G. nr. 26/2012 și ale art. 1, 2 și 3 din Legea nr. 514/2003, cu consecința anulării actelor depuse de reprezentanta acesteia la dosarul cauzei. Prin Sentința civilă nr. 4394/09.12.2014 pronunțată în Dosar nr. x/2014, Tribunalul Timiș a declinat competența de soluționare a cauzei în favoarea Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, reținând în esență incidența dispozițiilor art. 10 din Legea nr. 554/2004. Cauza a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, la data de 07.01.2015 sub nr. 6198/30/2014. 1.

Soluția instanței de fond Prin Sentința nr. 130 din 20.05.2015 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, s-a admis excepția lipsei calității de reprezentant a SC B. SRL și s-a constatat că aceasta nu are calitatea de reprezentant al Primăriei și Comunei Ghioroc; a fost admisă acțiunea și au fost anulate Decizia de impunere nr. 12/23.07.2014 și Decizia de soluționare a contestației nr. 4809/09.09.2014. 1.

Cererea de recurs Împotriva acestei sentințe au formulat recurs pârâtele Comuna Ghioroc și Primăria Comunei Ghioroc, prin care au solicitat admiterea recursului, desființarea în integralitate a sentinței atacate și, rejudecând, respingerea acțiunii ca nefondată, cu acordarea cheltuielilor de judecată. 1.3.1. Cu privire la fondul cauzei În motivarea sentinței, instanța de judecată, deși reține punctul de vedere al recurentei în sensul că cele două taxe sunt diferite, una fiind o taxă unică iar cealaltă anuală, astfel cum rezultă din modul de redactare a celor două acte normative care le reglementează (art. 44 din Legea nr. 85/2003 și art. 267 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal), susține faptul că recurenta în mod greșit a impus-o reclamantei, având în vedere că aceasta a achitat la debutul activității sale taxa pentru eliberarea autorizației de foraje sau excavații și apreciind faptul că Primăria Comunei Ghioroc a impus-o greșit și în anii ulteriori. Recurenta a arătat că Primăria Comunei Ghioroc a eliberat o autorizație de construcție pe Legea nr. 50/1991 pentru edificarea unei barăci și a unui cântar pe o parcelă a SC A. SRL Timișoara, pentru care s-a încasat o taxă care nu are nicio legătură cu taxa de excavare prevăzută de Codul fiscal. Se poate vedea că această taxă este calculată în decizia de impunere doar o singură dată pe întreaga perioadă a exploatării balastierei, această taxă având caracter unic. Cu referire la punctul de vedere al Curții de Conturi, se arată că aceasta emite decizii prin care impune obligația de plată a acestei taxe în cazul balastierelor. Se arată că intimata-reclamantă nu a achitat către bugetul local al Primăriei Comunei Ghioroc nicio taxă pentru eliberarea autorizației de foraje sau excavări, nu a solicitat și nu a depus documentele deținute în vederea eliberării autorizației de foraje și excavări, deși aceasta figurează în evidentele contabile cu exploatație de agregate minerale (balastieră). În conformitate cu art. 267 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 republicată privind Codul fiscal, intimata-reclamantă avea obligația impusă de normele legale de solicitare a unei autorizații de foraje și excavări înaintea demarării procedurilor de exploatație. Deși a fost notificată în acest sens de către recurentă prin Notificarea nr. 1015/18.03.2013 și nr. 1864/30.04.2013, reclamanta a refuzat depunerea documentelor solicitate, precum și achitarea taxei, astfel că organul fiscal a avut dreptul constituit de lege la stabilirea din oficiu a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate uzând de prevederile art. 83 alin. (4) din C. proc. fisc. Se mai arată că cererea de eliberare a autorizației de foraje și excavări este un formular tip prevăzut de normele legale, aspect care întărește faptul ca taxa pentru eliberarea autorizației de excavare prevăzută de art. 267 din C. fisc. este diferită față de taxa prevăzută de art. 44 din Legea nr. 85/2003 privind Legea Minelor, întrucât taxa de exploatare se aplică titularilor licențelor/permiselor deja obținute de la consiliul local care sunt obligați la plata către bugetul de stat a unei taxe pentru activitatea de prospecțiune, explorare și exploatare a resurselor minerale, precum și a unei redevențe miniere. Deși instanța a împărtășit acest punct de vedere, respectiv faptul că cele două taxe sunt diferite, una achitându-se la bugetul local, iar cealaltă anual la bugetul de stat, prin sentința recurată a admis acțiunea reclamantei, în contextul în care nu a fost stinsă obligația de plată a taxei pentru eliberarea autorizației de foraje sau excavări. Raportat la nelegalitatea taxei de excavaj, respectiv "taxa pentru eliberarea autorizației de foraje sau excavări necesară studiilor geotehnice, ridicărilor topografice, exploatărilor de carieră, balastierelor, sondelor de gaze și petrol, precum și altor exploatări se calculează înmulțind numărul de metri pătrați de teren afectat de foraj sau excavație cu o valoare stabilită de consiliul local între 0 RON (RON) și 8 RON (RON), inclusiv pentru fiecare metru pătrat afectat", aceasta, fiind stabilită de către consiliul local, se plătește exclusiv la bugetul local și nu la cel de stat. Conform art. 44 din legea nr. 85/2003 privind Legea Minelor, taxa de exploatare se aplică titularilor licențelor/permiselor deja obținute de la consiliul local care "sunt obligați la plata către bugetul de stat a unei taxe pentru activitatea de prospecțiune, explorare și exploatare a resurselor minerale, precum și a unei redevențe miniere." Se percep două taxe diferite de către doua autorități diferite, așa cum sunt reglementate în textul normativ. Conform prevederilor art. 44 alin. (4) din Legea Minelor nr. 85/2003, pentru suprafața perimetrului de exploatare se plătește anual, la bugetul statului, o taxă de 25.000.000 RON/kmp și totodată se achită trimestrial o redevență cuprinsă între 2% și 10% (art. 54 din aceeași lege) din valoarea produsului minier comercializat, în funcție de substanța minerală exploatată. Resursele de substanțe minerale utile fac parte din domeniul public al statului. Prin urmare, taxa pentru obținerea autorizației de foraje și excavații este diferită de taxa anuală de exploatare, acestea având atât temeiuri diferite - prima în C. fisc. , iar a doua în Legea nr. 85/2003 a minelor, modalități diferite de calcul, cât și beneficiari diferiți ai taxelor (bugetul local și respectiv bugetul de stat). Astfel, sentința civilă fiind pronunțată cu aplicarea greșită a legii, instanța a exonerat în mod netemeinic contestatoarea de la obligația de plată către bugetul local a sumei ce face obiectul Deciziei de impunere nr. 12/23.07.2014. Se invocă în acest sens prevederile pct. 134 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc. Or, astfel cum rezultă în mod clar din textul legal, reclamanta avea obligația legală de a solicita și achita la Primăria Comunei Ghioroc autorizația de foraje și excavări conform art. 267 din C. fisc. , obligație pe care nu a stins-o. În privința incidenței în cauză a dispozițiilor art. 44 din Legea nr. 85/2003, acestea nu sunt aplicabile în modul expus de către reclamantă și însușit de către instanța de judecată și nu poate avea ca efect exonerarea de la obligația de plată la bugetul local a acestei taxe. Raportat la susținerile comiterii unui exces de putere de către autoritatea publică, în acest sens s-a pronunțat în numele legii Curtea Constituțională prin Decizia nr. 1425/2011, prin care s-a respins excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 267 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. Din această Decizie trebuie reținut faptul că taxa pentru eliberarea autorizației de foraje și excavări este legală. Având în vedere aceste aspecte, reclamanta era obligată ca înainte de începerea operațiunilor de excavare să depună cererea de eliberare a autorizației de foraje și excavări care are elementele constitutive ale declarației fiscale. Decizia Curții Constituționale are autoritate de lucru judecat, iar conform art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, reclamanta nu și-a depus declarația fiscală deși a fost notificată în acest sens. Cu privire la anularea Deciziei de soluționare a contestației nr. 4809/09.09.2014 pentru considerentele că nu cuprinde motivele de drept și de fapt care au format convingerea organului emitent al actului atacat de a respinge contestația, se redau considerentele din decizia amintită, pentru a se dovedi că aceasta este motivată. 1.3.2. Cu privire la admiterea excepției lipsei calității de reprezentant a SC B. SRL Recurentele au invocat faptul că instanța a făcut aplicarea retroactivă a Deciziei nr. XXII pronunțată la data de 12.06.2006, prin care Înalta Curte de Casație și Justiție a admis Recursul în interesul legii declarat de către Procurorul General al României, și prin care a statuat că cererile de autorizare a constituirii și de înmatriculare a societăților comerciale de consultanță, asistență și reprezentare juridica sunt inadmisibile. La momentul înființării, la data de 13.10.2004, societatea se numea C. SRL. Ulterior, aceasta și-a schimbat denumirea în SC B. SRL, păstrându-și ca unic obiect de activitate, prestarea de servicii juridice, acest aspect fiind consemnat de codul unic de înregistrare al societății precum și de numărul de înregistrare de la ORC, inclusiv de certificatul constatator anexat. Prin urmare, societatea profesionala SC B. SRL s-a înființat la data de 13.10.2004, anterior Deciziei XXII/12.06.2006. Principiul neretroactivității a devenit, prin inserarea în Constituția României din 1991 a art. 15 alin. (2), potrivit căruia "Legea dispune numai pentru viitor, cu excepția legii penale sau contravenționale mai favorabile", un principiu constituțional. Astfel, neretroactivitatea legii, ca principiu constituțional, este obligatorie, pentru toate ramurile de drept, fără excepție, nu numai pentru acelea care îl prevăd explicit. De asemenea, în conformitate cu art. 56 lit. h) din Legea societăților nr. 31/1990, asupra obiectului de activitate al societății, instanța de judecată se poate pronunța doar în măsura în care acesta este ilicit sau contrar ordinii publice. În această ipoteză, societatea este declarată nulă, iar de la data rămânerii definitive a hotărârii de constatare sau declarare a nulității, societatea încetează fără efect retroactiv și intră în lichidare. Raportat la situația acestei societăți, nu se identifică motivele pentru care reprezentarea juridică a persoanelor de drept public este ilicită sau contrară ordinii publice având în vedere faptul că activități similare pot fi exercitate de către un Primar, Președinte al Consiliului Județean, consilier juridic sau avocat. Astfel, printr-un raționament total absurd și fără a avea un temei legal, instanța cenzurează obiectul de activitate sub aspectul reprezentării juridice a unei persoane juridice de drept public. Având în vedere faptul că obiectul de activitate al SC B. SRL, a fost supus controlului legalității la momentul înmatriculării, anterior publicării în Monitorul Oficial a Deciziei nr. XII/2006, asupra legalității și respectării condițiilor cerute pentru constituirea societății pronunțându-se judecătorul delegat, care a constatat îndeplinirea acestor condiții, orice interdicție referitoare la obiectul de activitate al SC B. SRL poate fi dispusă doar cu încălcarea puterii de lucru judecat. Admițând excepția lipsei calității de reprezentant a SC B. SRL cu încălcarea puterii de lucru judecat, instanța a încălcat dreptul la un proces echitabil prevăzut de art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului. Aspectele referitoare la activitățile societăților profesionale cum este SC B. SRL, au făcut obiectul unei alte judecăți, reținându-se cu putere de lucru judecat, prin Sentința civilă nr. 2298/06.11.2008 a Tribunalului Arad, irevocabilă prin Decizia chilă nr. 943/30.06.2009 a Curții de Apel Timișoara că, societățile comerciale în care se încadrează și reprezentanta recurentelor, au fost înființate cu respectarea prevederilor legale în vigoare la acel moment. Așadar, problema legalității obiectului de activitate al SC B. SRL fiind tranșată în mod irevocabil anterior adoptării soluției pe care o critică, o revenire asupra acesteia în cadrul prezentului litigiu se poate face doar cu încălcarea puterii de lucru judecat. Or, SC B. SRL era membră a Colegiului Consilierilor Juridici atunci și acum, Colegiul Consilierilor Juridici fiind parte în procesul amintit. Mai mult, pronunțarea unor decizii contradictorii la nivelul aceleiași instanțe raportat la legalitatea obiectului de activitate al societăților profesionale constituite în temeiul art. 21 din Statutul profesiei de consilier juridic, creează un grav dezechilibru al sistemului judiciar raportat la exercitarea profesiei de consilier juridic. Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție din 2006 a fost adoptată anterior aderării României la UE, ulterior acestui moment, prin Tratatul de aderare a României și Bulgariei la UE s-a recunoscut comercialitatea serviciilor juridice, fiind excluse din această categorie doar activitățile esențialmente civile. Prin Legea nr. 514/2003 privind organizarea și exercitarea profesiei de consilier juridic în România (lege specială - cadru) legiuitorul român a creat o nouă profesie juridică, distinctă, de apărători ai statului, a instituțiilor și ai autorităților publice și ale persoanelor juridice de drept public și privat. Prin normele imperative din acest act normativ, legiuitorul român a impus organizarea acestei profesii sub forma unui corp profesional, autonom, în mod identic corpului de apărători (a drepturilor și libertăților omului) - avocați, conform Legii nr. 51/1995 (republicată, modificată și completată) privind organizarea și exercitarea profesiei de avocat și conform statutului profesiei de avocat. Prin același act normativ legiuitorul român a impus ca exercitarea profesiei de consilier juridic să se facă în principal în mod independent conform legii și statutului profesiei de avocat [art. 10 lit. b)] și în secundar ca salariat (angajat sau numit în funcție - art. 2). Decizia nr. XXII/06 a îngrădit astfel în mod discriminatoriu, în desfiderea art. 6 și 14 din CEDO, exercitarea independentă a profesiei de consilier juridic, care reprezintă regula în temeiul art. 10 lit. b) din Legea nr. 514/2003 și adaugă în mod nepermis la lege. Aceste aspecte sunt incidente însă în cazul societăților profesionale înființate după anul 2006 și nu este incident în cazul societății despre care se face vorbire. Având în vedere dispozițiile art. 84 alin. (1) care prevede ca "persoanele juridice pot fi reprezentate convențional în față instanțelor de judecata numai prin consilier juridic sau avocat, în condițiile legii", considera ca acestea sunt respectate, având în vedere ca societatea profesionala SC B. SRL este alcătuită exclusiv din consilieri juridici. De altfel, în cuprinsul art. 84 alin. (1), nu se regăsește vreo mențiune care sa condiționeze calitatea de reprezentant al persoanei juridice de încadrarea consilierului juridic-în personalul acesteia, deoarece articolul prevede lacunar doua alternative, respectiv juridic sau avocat, fără să facă vreo alta precizare. Se subliniază ideea că SC B. SRL, membra a Colegiului Consilierilor juridici Arad, are ca obiect unic de activitate "activități juridice" clasificate conform codului CAEN 6910 și confirmate la data înființării societății prin pronunțarea de către un judecător delegat a încheierii nr. 9456/13.10.2004. Nerecunoașterea abilitării de reprezentare de către instanța de judecata are drept consecința crearea de prejudicii, în condițiile în care SC B. SRL are angajați consilieri juridici, în vederea efectuării stagiaturii în conformitate cu Legea nr. 514/2003 și cu Statutul profesiei de consilier juridic. În drept, au fost invocate dispozițiile art. 485 și următoarele, coroborate cu art. 412 alin. (1) punctul 6 din Noul C. proc. civ. Cererea de recurs a fost scutită de plata taxei judiciare de timbru în temeiul art. 30 din O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 223 din C. proc. civ., s-a solicitat judecata cauzei în lipsă. 1.

Întâmpinarea Intimata-reclamantă SC A. SRL în insolvență, reprezentată prin administrator special D., sub supravegherea administratorului judiciar E. Filiala Timiș, a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepția nulității recursului, iar în subsidiar, a solicitat respingerea acestuia ca nefondat. În motivarea întâmpinării, se arată următoarele: 1.4.1. În ceea ce privește excepția nulității recursului Intimata a invocat nulitatea recursului, întrucât acesta nu a fost introdus cu respectarea prevederilor art. 84 C. proc. civ., în sensul că recursul nu este redactat de către un consilier juridic. Având în vedere faptul că prin Decizia nr. 462/2013 au fost declarate neconstituționale doar acele prevederi referitoare la redactarea cererii de recurs și a motivelor în cazul persoanelor fizice, în doctrină se specifică faptul că dispozițiile art. 84 alin. (2) C. proc. civ. referitoare la asistarea sau, după caz, reprezentarea persoanelor juridice prin avocat sau consilier juridic la redactarea cererii și a motivelor de recurs, precum și la exercitarea și susținerea recursului nu sunt vizate de decizia de neconstituționalitate, astfel încât reprezentarea în recurs a persoanelor juridice, se poate face exclusiv către avocat sau consilier juridic. Instanța de fond în mod corect a admis excepția privind lipsa calității de reprezentant al pârâtului, motiv pentru care, raportându-se la obligativitatea exercitării căii de atac prin consilier juridic sub sancțiunea nulității, consideră că este important ca recurenta să facă dovada dreptului acestei societăți comerciale de a o reprezenta în fața instanței de judecată și în baza cărui temei de drept. Potrivit art. 1 din Legea nr. 514/2003, consilierul juridic asigură apărarea drepturilor și intereselor legitime ale autorității publice locale în slujba căreia se află, iar potrivit art. 2 din acest act normativ "consilierul juridic poate să fie numit în funcție sau angajat în muncă". De asemenea, art. 3 din Legea nr. 514/2003 prevede următoarele: "(1) Consilierul juridic numit în funcție are statutul funcționarului, potrivit funcției și categoriei acesteia. (2) Consilierul juridic angajat în muncă are statut de salariat". Cu privire la aceste aspecte, în temeiul dispozițiilor art. 1, 2 și 3 din Legea nr. 514/2003, se poate observa că doamna F. sau doamna G. nu dețin calitatea de reprezentant al pârâtei, nefiind numită în funcția publică de consilier juridic și nici angajată a intimatei. Mai mult, aceasta este director general la SC B. SRL și a redactat cererea de recurs în baza Contractului de prestări servicii nr. 4284/13.08.2014, fapt care reiese din cererea de recurs (pag. 1 primul alineat). În mod asemănător, prin contractarea unor astfel de servicii de consultanță juridică încheiate cu o societate cu răspundere limitată în care se găsesc consilieri juridici (și nu avocați), nu au fost respectate prevederile O.U.G. nr. 26/2012 privind unele măsuri de reducere a cheltuielilor publice. Nu în ultimul rând, prin încheierea pronunțată în 24.11.2014 de către Judecătoria Lipova în Dosarul nr. x/2014, dosar care are aceleași părți, prin care, într-o speță asemănătoare, instanța a admis excepția lipsei calității de reprezentant a SC B. SRL. Recurenta susține faptul că prin admiterea excepției lipsei calității, instanța a făcut o aplicare retroactivă a Deciziei Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. XXII/12.06.2006, încălcând principiul neretroactivității legii. Intimata a arătat că în prezenta speță nu se poate vorbi de încălcarea principiului neretroactivității legii atâta timp cât se vorbește de o hotărâre judecătorească care are putere de lucru judecat, și nu de o lege, în speță Deciziei Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. XXII/12.06.2006. Astfel, instanța a motivat soluția în temeiul dispozițiilor art. 1 - 4 din Legea nr. 514/2003, potrivit cărora activitățile juridice pot fi desfășurate de către consilieri juridici, în calitatea lor funcționari sau de angajați, cu contract individual de muncă. În concluzie, intimata a solicitat admiterea excepției privind lipsa calității de reprezentant al pârâtei, ca urmare a nedovedirii acestei calități și a încălcării prevederilor art. 1 alin. (2) din O.U.G. nr. 26/2012 și ale art. 1, 2 și 3 din Legea nr. 514/2003, cu consecința anulării recursului. De asemenea, intimata a invocat nulitatea recursului, întrucât acesta nu se încadrează în motivele limitativ prevăzute de art. 488 C. proc. civ. 1.4.2. Cu privire la legalitatea hotărârii atacate, se arată că instanța de fond a făcut o cercetare completă și corectă a fondului cauzei, apreciind că prin perceperea taxei de excavaj autoritatea a transformat această taxă într-una de exploatare, motiv pentru care se impune respingerea recursului declarat ca fiind neîntemeiat. Astfel instanța, în mod temeinic a apreciat că cele doua taxe sunt diferite, însă pârâtele prin modul de impunere a taxei de excavaj au transformat această taxă în una de exploatare întrucât au impus o taxă anuală de excavaj și au calculat această taxă în raport de toată suprafața exploatată. Potrivit prevederilor legale, taxa de excavaj este o taxă unică care se plătește o singură dată către autoritatea locală, în momentul realizării studiilor, ea fiind calculată înmulțind numărul de metrii pătrați de teren afectat de foraj sau de excavație cu o valoare stabilită de consiliul local. Astfel, în procedura de exploatare a unei zone există două etape: prima etapă este cea de explorare, iar cea de a doua este cea de exploatare. În faza de explorare se efectuează foraje în vederea descoperirii zăcământului care urmează să fie exploatat, iar în această etapă nu este afectată toată suprafața de teren și se plătește o taxă calculată pe metru pătrat, deoarece la început nu se cunoaște dacă există zăcământ; în acesta etapă taxa se instituie doar pentru acele mici suprafețe pe care este necesară efectuarea de foraje și explorări pentru a se verifica dacă există zăcământ. Așa cum a reținut și Curtea de Conturi prin Adresa nr. VI/40520/03.06.2013: "taxa prevăzută de C. fisc. pentru efectuarea de foraje și excavații necesare studiilor geotehnice, trebuie să se aplice doar pentru suprafața afectată de operațiunile respective, care este cu mult mai mică decât suprafața aferentă perimetrului de exploatare. Suprafața de foraj este mai mică, fiind calculată prin însumarea fiecărui punct de foraj și excavare, operațiune prin care se determină calitatea substanței minerale, urmând ca în etapa a doua să se treacă la exploatare." În cea de a doua etapă, cea de exploatare, este exploatat zăcământul găsit și este afectată întreaga suprafață de teren. Astfel, în faza de exploatare nu este relevantă suprafața, ci cantitatea de zăcământ exploatat, pe când în prima etapă este importantă suprafața afectată, având în vedere faptul că în această etapă se fac cercetări în vederea descoperirii zăcământului. În acest moment taxa este reglementată de Legea minelor. Consideră intimata că, în speță, instanța de fond a pronunțat o hotărâre temeinică, taxa fiind stabilită în mod nelegal întrucât: taxa pentru aceste autorizații de foraj ar trebui achitată o singură dată în momentul forării și realizării studiului tehnic; aceasta se determină în urma unei inspecții în cadrul căreia se fac măsurătorile și se determină suprafața care urmează să fie excavată. Or, în cazul său s-a stabilit o astfel de taxă de către autorități cu depășirea atribuțiilor, luând în considerare faptul că nu se cunoaște suprafața afectată de exploatare și având în vedere că a fost stabilită pentru perioada 2010 - 2013. După cum rezultă și din adresa Curții de Conturi cu nr. 40520/03.06.2013, taxa prevăzută de C. fisc. pentru executarea de foraje și excavații necesare studiilor geotehnice trebuie să se aplice doar pentru suprafața afectată de operațiunile respective, care este cu mult mai mică decât suprafața aferentă perimetrului de exploatare (spre ex: taxă studii geotehnice pentru 200 m afectați, în timp ce perimetrul de exploatare este de 30.000 mp). Apreciază intimata că titlul trebuie să fie cert, adică sa aibă o întindere determinată sau determinabilă, iar în cazul de față această condiție nu este îndeplinită. Cu privire la acest aspect, consideră nelegală baza de calcul a acestei taxe și arată ca această taxă nu se calculează asupra întregii suprafețe exploatate, ci doar asupra suprafeței necesare pentru efectuarea excavării. În conformitate cu dispozițiile art. 267 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. și cu dispozițiile art. 134 alin. (4) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a C. fisc. , taxa pentru eliberarea autorizației se calculează pentru fiecare metru pătrat sau fracțiune de metru pătrat afectat, însă pârâta a calculat taxa în mod discreționar. Consideră intimata că emiterea Deciziei de impunere trebuia să se realizeze în temeiul unui raport de inspecție fiscală având în vedere următoarele: această taxă se achită pentru autorizarea execuției de foraje și excavări și nu constituie o taxă pentru suprafața ocupată pentru activitatea de exploatare a resurselor minerale; din actele de executare nu rezultă suprafața pentru care a fost calculată taxa. Neexistând un raport de inspecție fiscală în cadrul căruia să se stabilească suprafața, consideră că suma pretinsă a fost calculată pentru întreaga suprafață pentru care i s-a emis permis de exploatare. Stabilirea din oficiu a taxei nu se poate face decât prin raportare la criteriile legale sub aspectul datei de la care obligația este scadentă și sub aspectul cuantumului sumei datorate, aspecte care nu au fost avute în vedere în momentul emiterii titlului executoriu; din cuprinsul Deciziei de impunere nu rezultă modul concret de calcul al taxei. Practica judiciară în materie a statuat în același sens prin Decizia nr. 653/CA din 03.12.2009 pronunțată de Curtea de Apel Oradea, secția de comercial și de contencios administrativ și fiscal, existentă la dosarul cauzei. Raportat la Decizia Curții Constituționale nr. 1425/2011, se arată că prin Decizia de impunere nr. 12/23.07.2014 s-a stabilit în sarcina sa obligația de plată a autorizației de foraje și excavări pentru anii 2010, 2011, 2012 și 2013, în condițiile în care intimata nu a depus o cerere pentru eliberarea acestui act, întrucât s-a plătit taxa și a depășit faza de autorizare, în prezent aflându-se în faza de exploatare, fază în care este obligată să plătească o taxă similară către Bugetul de stat în temeiul Legii Minelor nr. 85/2003. Nu în ultimul rând, s-a stabilit o astfel de taxă de către autorități cu depășirea atribuțiilor, luând în considerare faptul că nu se cunoaște suprafața afectată de exploatare, având în vedere că, în conformitate cu dispozițiile pct. 134 alin. (4) din H.G. nr. 44/2004 taxa se plătește anticipat și se calculează pentru fiecare metru pătrat sau fracțiune de metru pătrat afectat. Din Decizia nr. 1425/2011 nu reiese faptul că taxa pentru eliberarea autorizației de foraje și excavări este legală, ci pur și simplu reflectă dreptul legiuitorului de a stabili impozitele și taxele datorate bugetului, evident cu respectarea celorlalte prevederi constituționale. Or, în cazul de față, această taxă este nelegală întrucât, în baza Permisului de exploatare emis de Agenția Națională pentru Resurse Minerale, intimata a achitat o taxă pentru activitatea de exploatare a resurselor minerale pentru exploatația din zona respectivă. În aceste condiții, se arată că, excavarea face parte din activitatea de exploatare autorizată anterior, nu se poate pretinde acesteia să plătească o a doua taxă pentru aceeași activitate. Jurisprudența a statuat în legătură cu perceperea taxei, în sensul că: "pentru aceeași activitate de exploatare și pentru aceeași suprafață, nu pot fi percepute două taxe de către două autorități diferite" (Curtea de Apel Oradea, secția de comercial și de contencios administrativ și fiscal, prin Decizia nr. 680/CA din 03.12.2009 și Tribunalul Arad prin Decizia civilă nr. 1568/26.11.2012). Or, intimata a solicitat și a obținut Autorizația de construire prin care au fost autorizate executarea lucrărilor de construire pentru: construcție - extracția și prelucrarea nisipurilor și pietrișurilor. Raportat la decizia de soluționare a Contestației nr. 4809/09.09.2014, se arată că aceasta nu întrunește condițiile prevăzute de art. 211 C. proc. fisc. referitoare la forma și conținutul deciziei de soluționare a contestației. În conformitate cu dispozițiile art. 211 C. proc. fisc. decizia de soluționare a contestației trebuie să cuprindă: preambulul, considerentele și dispozitivul. După cum reiese din cuprinsul Deciziei de soluționare a contestației nr. 4809/09.09.2014, aceasta nu cuprinde considerentele, adică motivele de fapt și de drept care au format convingerea organului emitent al actului atacat de a respinge contestația. Într-adevăr, în cuprinsul acestui act, pârâta face referire la "considerente", dar în cadrul alin. (4) și (5) sintetizează susținerile sale din cadrul contestației, fără a-și motiva propria decizie de respingere. Față de toate aceste aspecte, intimata a apreciat că instanța de fond a făcut o cercetare completă și corectă a fondului cauzei apreciind ca prin perceperea taxei de excavaj autoritatea a transformat această taxă într-una de exploatare, motiv pentru care se impune respingerea recursului declarat ca fiind nefondat. Intimata a solicitat judecarea prezentei cauze și în lipsa de la dezbateri, conform cu dispozițiile art. 223 coroborat cu dispozițiile art. 411 alin. (2) C. proc. civ. 1.

Răspunsul la întâmpinare Recurentele Comuna Ghioroc și Primăria Comunei Ghioroc au formulat răspuns la întâmpinare, prin care au solicitat respingerea excepției nulității recursului și a apărărilor pe fond făcute de intimată. În motivarea răspunsului la întâmpinare, s-au arătat următoarele: Cu privire la invocarea nulității recursului în sensul ca recursul nu este redactat de către un consilier juridic, se arată că nu poate fi incidența în speță, în condițiile în care SC B. SRL a formulat și depus recursul în temeiul Contractului de prestări servicii nr. 4284/13.08.2014, recursul fiind semnat și de către Primar. Mai mult decât atât, prin recursul formulat a atacat totodată și sentința primei instanțe de judecată privind admiterea excepției lipsei calității de reprezentant. Cu privire la justificarea calității de reprezentant a SC B. SRL și la respingerea excepției lipsei calității de reprezentant, recurentele au arătat că își mențin susținerile formulate prin recurs. Cu privire la nulitatea recursului în sensul că acesta nu se încadrează în motivele limitativ prevăzute de art. 488 noul C. proc. civ., a solicitat respingerea excepției, deoarece recursul a fost formulat în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. Cu referire la mențiunile intimatului privind legalitatea și temeinicia hotărârii atacate, au solicitat respingerea acestora și admiterea recursului astfel cum a fost declarat. Primăria Comunei Ghioroc a eliberat o autorizație de construcție pe Legea nr. 50/1991 pentru edificarea unei barăci și a unui cântar pe o parcela a SC A. SRL Timișoara, pentru care s-a încasat o taxă care nu are nicio legătura cu taxa de excavare prevăzută de C. fisc. Se poate vedea că taxa s-a calculat o singura data pe întreaga perioada a exploatării balastierei, această taxă având caracter unic. Cu referire la punctul de vedere al Curții de Conturi, fiind o instituție cu atribuții de control, aceasta emite decizii în care dispune obligația de plata a acestei taxe în cazul balastierelor. Reclamanta nu a achitat către bugetul local al Primăriei Comunei Ghioroc nicio taxă pentru eliberarea autorizației de foraje sau excavări, nu a solicitat și nu a depus documentele deținute în vederea eliberării autorizației de foraje și excavări, deși aceasta figurează în evidențele contabile cu exploatație de agregate minerale (balastieră). 2. Procedura de soluționare a recursurilor 2.1. Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) noul C. proc. civ., a fost analizat în completul filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 27 octombrie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) noul C. proc. civ. Recurentele au formulat punct de vedere cu privire la raport, prin care au arătat că recursul se circumscrie motivului de casare prev. de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. Prin încheierea din 20 septembrie 2017, completul de filtru a respins excepția nulității recursului, invocată de intimata-reclamantă, ca nefondată, cu următoarea motivare: Deliberând asupra excepției nulității recursului pentru neredactarea acestuia de către consilierul juridic al instituției recurente, Înalta Curte a apreciat că aceasta este neîntemeiată, în raport de Decizia Curții Constituționale nr. 485 din 23 iunie 2015, prin care s-a admis excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 13 alin. (2) teza a II-a, art. 84 alin. (2) și art. 486 alin. (3) din C. proc. civ. cu referire la mențiunile care decurg din obligativitatea formulării și susținerii cererii de recurs de către persoanele juridice, prin avocat sau consilier juridic. Totodată, în ceea ce privește excepția nulității recursului, pentru neîncadrarea motivelor de recurs în cazurile limitativ prevăzute de art. 488 C. proc. civ., completul de filtru, având în vedere cerințele privind admisibilitatea în principiu a recursului reglementate la art. 486 - 489 C. proc. civ., limitele verificării în procedura prevăzută de art. 493 C. proc. civ. precum și dispozițiile speciale specifice materiei contenciosului administrativ, respectiv art. 20 și 28 din Legea nr. 554/2004, apreciază netemeinicia acesteia, motivele de casare invocate și dezvoltarea lor încadrându-se în cele prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. Astfel, s-a constatat, în raport de conținutul raportului întocmit în cauză, că cererea de recurs formulate de pârâte îndeplinește condițiile de admisibilitate și pe cale de consecință a declarat recursul ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) noul C. proc. civ., și a fixat termen de judecată pe fond a recursului. 2.2. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului 2.2.1. În ceea ce privește motivul de recurs legat de admiterea excepției lipsei calității de reprezentant a SC B. SRL Înalta Curte va analiza cu prioritate motivul de recurs ce se referă la aspectele procedurale, față de prev. art. 248 din C. proc. civ., aplicabile și în faza procesuală a recursului. Problema de drept ridicată de prezentul recurs pe acest aspect este aceea dacă aplicarea Deciziei XXII/2006 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție în cauza de față duce la o încălcare a principiului neretroactivității legii civile, consacrat constituțional sau la încălcarea altor principii de ordine publică, reglementate de Constituție sau de instrumentele juridice privind consacrarea drepturilor fundamentale ale omului, cum ar fi dreptul la un proces echitabil în valența respectării autorității de lucru judecat. Decizia nr. XXII din 12 iunie 2006 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Secții Unite Astfel, prin decizia menționată, a fost soluționată problema practicii neunitare cu privire la aplicarea dispozițiilor art. 46 alin. (1) din Legea nr. 31/1990 privind societățile comerciale, în cazul cererilor de autorizare a constituirii și de înmatriculare a societăților comerciale având ca obiect de activitate consultanță, asistență și reprezentare juridică. Instanța supremă a statuat că instanțele care au respins asemenea cereri, motivând că, în raport cu dispozițiile art. 3 și 4 din C. com., prin care sunt definite faptele de comerț, activitățile juridice nu constituie acte sau fapte de comerț, sunt cele care au interpretat și aplicat corect dispozițiile legii. Astfel, s-a decis că, în raport cu prevederile art. 46 alin. (1) din Legea nr. 31/1990, republicată, cererile de autorizare a constituirii și de înmatriculare a societăților comerciale de consultanță, asistență și reprezentare juridică sunt inadmisibile. În sprijinul acestei soluții, s-a arătat că profesia de consilier juridic se exercită fie pe baza unui raport de serviciu, în condițiile prevăzute de Legea nr. 188/1999 privind Statutul funcționarilor publici, fie pe baza unui raport juridic de muncă, în urma încheierii unui contract individual de muncă în conformitate cu reglementările din Codul muncii. Or, în raport cu prevederile art. 2 alin. (2) din Legea nr. 188/1999, potrivit cărora "funcționarul public este persoana numită, în condițiile prezentei legi, într-o funcție publică", precum și cu dispozițiile de ansamblu ale acestei legi, exercitarea unei funcții publice este incompatibilă cu deținerea unei alte funcții în cadrul regiilor autonome, societăților comerciale ori al altor unități cu scop lucrativ, cu capital public sau privat. Tot astfel, în conformitate cu prevederile art. 10 și 11 din Legea nr. 514/2003, exercitarea profesiei de consilier juridic nu este compatibilă cu îndeplinirea de atribuții specifice profesiei de avocat, precum și cu constituirea de societăți comerciale de orice fel. Rezultă deci că profesia de consilier juridic, nefiind o profesie liberală, cum este aceea de avocat, nu poate fi exercitată decât în limitele cadrului legal al raportului de serviciu sau al raportului juridic de muncă. Mai mult, profesia de consilier juridic nu este compatibilă cu aceea de comerciant, în sensul prevederilor art. 7 din C. com.. De altfel, activitățile de asistență, consultanță, de reprezentare juridică și de redactare de documente juridice nu fac parte din faptele de comerț enumerate în cadrul punctelor 1 - 20 de la art. 3 din C. com. și nici nu sunt susceptibile de a fi considerate ca având un atare caracter în raport cu prevederile art. 4 din același cod. Este de observat, totodată, că Legea nr. 514/2003 nu conține nicio normă care să îngăduie organizarea și asocierea consilierilor juridici în societăți comerciale având ca obiect desfășurarea de activități juridice de natura celor menționate, singura formă de asociere permisă fiind aceea reglementată prin art. 5, potrivit căruia "consilierii juridici pot constitui asociații profesionale în scopul apărării și promovării intereselor profesionale, în condițiile legii privind asocierea și constituirea persoanelor juridice", această formă de asociere însă putându-se realiza numai cu respectarea dispozițiilor referitoare la asociații și fundații instituite prin Ordonanța Guvernului nr. 26/2000, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 246/2005, cu modificările ulterioare. Ca urmare, prevederea în art. 21 din Statutul profesiei de consilier juridic, adoptat de Congresul Extraordinar al Colegiilor Consilieri Juridici din România din data de 10 martie 2004, potrivit căreia funcționarea persoanei juridice înființate în baza Legii nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, constituită de către unul sau mai mulți consilieri juridici înscriși în Tabloul ținut de colegiile teritoriale, cu caracter de societate profesională, este condiționată de avizul de principiu dat de colegiul teritorial, care trebuie să verifice, între altele, ca "obiectul de activitate să fie unic, respectiv activități juridice (consultanță și reprezentare juridică, exclusiv activități atribute speciale ale altor profesii juridice) cod CAEN 7411", contravine prevederilor limitative din Legea nr. 514/2003, la care s-a făcut referire, precum și dispozițiilor de ansamblu ale Legii nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, potrivit căreia activitățile juridice de consultanță și de reprezentare juridică nu sunt considerate acte sau fapte de comerț. Este adevărat că anumite activități juridice, cum sunt cele de reprezentare juridică, de redactare a unor acte juridice, de formulare de acțiuni, de exercitare și motivare a căilor de atac, pot fi îndeplinite de consilierii juridici, dar astfel de activități le sunt permise a le presta numai în condițiile reglementate prin art. 1 - 4 din Legea nr. 514/2003, adică în calitatea lor de funcționari publici sau de angajați, cu contract individual de muncă, la o persoană juridică de drept public sau privat. De aceea, cât timp prin art. 5, 20 și 21 din Legea nr. 514/2003 este permisă organizarea consilierilor juridici doar în asociații profesionale, cu respectarea legii privind asociațiile și fundațiile, iar textul art. 21 din Statutul consilierilor juridici nu numai că depășește în mod vădit cadrul instituit prin legea în baza căreia a fost adoptat, dar contravine și normelor cu caracter imperativ înscrise în art. 67 - 81 din C. proc. civ., care se referă la modul de reprezentare a părților în instanță și la asistența judiciară, nu se justifică admiterea constituirii, de către consilierii juridici, de societăți comerciale având ca obiect de activitate consultanță, asistență și reprezentare juridică. Aplicabilitatea acestei decizii în cauza de față Înalta Curte constată că respectarea principiului neretroactivității legii civile presupune efectuarea distincției între facta praeterita, facta pendita și facta futura; astfel, trebuie să se țină seama, pe de o parte, de diferitele perioade în care timpul poate fi considerat (trecutul, prezentul și viitorul), iar, pe de alta parte, de elementele prin care o situație juridică poate fi legată de una dintre aceste perioade (fie constituirea, modificarea sau stingerea situației juridice, fie efectele pe care aceasta le produce). O lege ar fi retroactivă dacă ar reglementa fie fapte care, înainte de intrarea ei în vigoare, au dat naștere sau, după caz, au modificat ori au stins o situație juridică, fie efecte pe care acea situație juridică le-a produs înainte de aceeași dată. Prin urmare, ținând cont de principiul neretroactivității, cât și de posibilitatea legiuitorului de a opta între aplicarea imediată a legii noi și ultraactivitatea legii vechi, pot fi deosebite trei categorii de situații juridice: - facta praeterita, adică faptele constitutive, modificatoare sau extinctive de situații juridice, realizate în întregime înainte de intrarea în vigoare a legii noi, cât și efectele produse de acea situație juridică înainte de acest moment. În privința acestora, poate fi aplicată numai legea veche, adică legea în vigoare la data producerii faptei respective ori efectelor ei, deoarece, dacă s-ar aplica o lege ulterioară ar însemna să i se atribuie efect retroactiv; - facta pendentia, adică situațiile juridice în curs de formare, modificare sau stingere la data intrării ei în vigoare; în privința acestora, legiuitorul poate opta între aplicarea legii noi și ultraactivitatea (supraviețuirea) legii vechi; - facta futura, adică situațiile juridice care se vor naște, modifică sau stinge după intrarea în vigoare a legii noi, precum și efectelor viitoare ale situațiilor juridice trecute. În privința acestora, se va aplica legea nouă, afară de cazul în care legiuitorul optează pentru supraviețuirea legii vechi. Pe de altă parte, din punct de vedere al efectelor deciziilor date în recursul în interesul legii, acestea sunt interpretative și considerate ca făcând corp comun cu textul supus interpretării, iar conform prev. art. 329 din vechiul C. proc. civ., "soluțiile se pronunță numai în interesul legii, nu au efect asupra hotărârilor judecătorești examinate și nici cu privire la situația părților din acele procese. Dezlegarea dată problemelor de drept judecate este obligatorie pentru instanțe." Se reține că procesul dedus judecății în cauza de față a fost declanșat la data de 01.10.2014. Or, din punct de vedere al aplicării legii civile în timp a Deciziei nr. XXII/2006 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secțiile unite, prezentul proces reprezenta facta futura. Pe de altă parte, verificarea calității de reprezentant în proces, ca atribuție a instanței de judecată, reprezintă facta pendentia, calitatea de reprezentant trebuind să existe pe toată durata procesului. În concluzie, din această perspectivă, aplicarea deciziei amintite nu numai că nu încalcă principiul neretroactivității, dar este expresia corectei manifestări a acestuia. Astfel, în mod corect a reținut prima instanță faptul că persoanele angajate cu titlu de consilier juridic de către SC B. SRL nu pot reprezenta în instanță autoritățile pârâte, nici aceste persoane și nici societatea comercială menționată neavând calitate de reprezentant. Nu au relevanță niciunul din argumentele invocate de recurente împotriva acestei concluzii, toate aceste argumente tinzând să reitereze opiniile exprimate de practica judiciară anterioară contrară sensului reținut în decizia de unificare. Astfel, împrejurarea verificării societății la momentul înmatriculării, anterior publicării în Monitorul Oficial al Deciziei XII/2006 sau eventualele hotărâri judecătorești care au reținut legalitatea reprezentării în alte dosare nu pot fi considerate argumente în favoarea opiniei exprimate de recurente, cât timp prin decizia amintită, obligatorie potrivit legii în fața tuturor instanțelor judecătorești învestite ulterior cu dezlegarea aceleiași probleme de drept, s-a statuat fără dubiu în sensul că cererile de autorizare a constituirii și de înmatriculare a societăților comerciale de consultanță, asistență și reprezentare juridică sunt inadmisibile. Nu prezintă importanță, din această perspectivă, nici faptul că decizia a fost adoptata anterior aderării României la UE, deoarece aspectele de ordin procesual intern nu fac parte din chestiunile de drept ce sunt supuse armonizării, iar procedura de judecată (ce include și regulile procesuale referitoare la reprezentarea juridică) intră în sfera de reglementare a statului membru, fiind supusă exclusiv principiului echipolenței și echivalenței. În ceea ce privește argumentul că pronunțarea unor decizii contradictorii la nivelul aceleiași instanțe raportat la legalitatea obiectului de activitate al societăților profesionale constituite în temeiul art. 21 din Statutul profesiei de consilier juridic, creează un grav dezechilibru al sistemului judiciar raportat la exercitarea profesiei de consilier juridic, Înalta Curte reține că tocmai respectarea deciziei de unificare a practicii judiciare va asigura unitatea de soluții pe problema de drept menționată anterior. PENTru toate aceste considerente, Înalta Curte constată caracterul nefondat al motivului de recurs referitor la admiterea excepției lipsei calității de reprezentant a SC B. SRL 2.2.2. În ceea ce privește motivele de recurs referitoare la fondul cauzei 2.2.2.1. Prima instanță a reținut că taxa reglementată de prev. art. 267 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 este distinctă de taxa de exploatare prevăzută de art. 44 din Legea minelor nr. 85/2003, prima fiind o taxă unică ce se plătește la bugetul local, iar cea de a doua o taxă anuală, ce se plătește la bugetul de stat. Se rețin opiniile concordante în acest sens ale Curții de Conturi prin adresa nr. VI/40520/03.06.2013) și ale Agenției Naționale pentru Resurse Minerale și Ministerului Finanțelor Publice, în sensul că taxa prevăzută de C. fisc. vizează doar suprafața de teren afectată de efectuarea studiilor geotehnice, care este cu mult mai mică decât suprafața aferentă perimetrului de exploatare. Cu toate acestea, prima instanță constată că reclamanta a achitat la debutul activității taxa (locală) pentru eliberarea autorizației de foraje sau excavări, astfel că în mod greșit autoritatea locală a impus-o reclamantei și în anii ulteriori (2010 - 2013), când reclamanta a trecut la etapa de exploatare și pentru care datorează altă taxă, (taxa pentru activitatea de prospecțiune, explorare și exploatare a resurselor minerale), care constituie atributul altei autorități, centrale. 2.2.2.2. Reclamanta a susținut, similar celor reținute de instanță, că taxa prevăzută de C. fisc. pentru executarea de foraje și excavații necesare studiilor geotehnice trebuie să se aplice doar pentru suprafața afectată de operațiunile respective, care este cu mult mai mică decât suprafața aferentă perimetrului de exploatare, dar că titlul trebuie sa fie cert, adică sa aibă o întindere determinată sau determinabila, condiție ce nu este îndeplinită în cauza de față, deoarece pârâta a calculat taxa în mod discreționar; din actele de executare nu rezulta suprafața pentru care a fost calculată taxa, neexistând un raport de inspecție fiscală în cadrul căruia sa se stabilească suprafața; stabilirea din oficiu a taxei nu se poate face decât prin raportare la criteriile legale sub aspectul datei de la care obligația este scadenta și sub aspectul cuantumului sume