ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3739/2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal la 30 ianuarie 2015, reclamanta Societatea A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș și Agenția Națională de Administrare Fiscală, a solicitat:

- anularea în parte a Deciziei nr. 372 din 18 noiembrie 2014, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care a fost soluționată contestația administrativă formulată de reclamantă, înregistrată sub nr. x din 3 iulie 2014;

- anularea în parte a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x din 5 mai 2014, emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x din 5 mai 2014;

- obligarea Direcției Generale de Soluționare a Contestației din cadrul pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală la soluționarea capetelor de cerere II.2 și II.3 din contestația înregistrată sub nr. x 16 iunie 2014, formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x din 5 mai 2014, emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x din 5 mai 2014;

- exonerarea reclamantei de la plata obligațiilor fiscale stabilite cu titlu suplimentar, în cuantum total de 1.043.293 RON, după cum urmează:

(i) suma de 60.800 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 35.294 RON, și suma de 91.200 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 54.000 RON rezultând din facturi de prestări servicii emise de un contribuabil inactiv, Societatea B. SRL;

(ii) suma de 72.877 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 92.254 RON, și suma de 86.543 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 77.702 RON rezultând din facturi de prestări servicii construcții emise de Societatea C. SRL (actual Societatea D. SRL);

(iii) suma de 28.249 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 22.569 RON, și suma de 34.864 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 26.698 RON, rezultând din achiziții efectuate în vederea desfășurării activității economice;

(iv) suma de 14.980 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 15.877 RON, și suma de 4.396 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 4.713 RON, în legătură cu cheltuielile efectuate cu personalul angajat;

(v) suma de 12.812 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 14.394 RON, în legătură cu cheltuielile efectuate cu achiziționarea de materiale de construcții;

(vi) suma de 78.251 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 99.405 RON, în legătură cu cheltuielile efectuate cu achiziția de servicii de la Societatea E. SRL;

(vii) suma de 32.343 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 44.480 RON, în legătură cu cheltuielile efectuate pentru achiziția de mijloace fixe;

(viii) suma de 24.000 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 14.592 RON, în legătură cu cheltuielile efectuate cu achiziția de bunuri de la Societatea E. SRL;

(ix) sumele stabilite cu titlu de obligații fiscale accesorii, nemenționate în cuprinsul actelor administrativ-fiscale, în legătură cu înregistrarea și respectiv stornarea facturii nr. x 31 martie 2009, emisă de Societatea F. SRL

Prin Sentința civilă nr. 183 din 14 iulie 2016, Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal:

(i) a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta Societatea A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș și Agenția Națională de Administrare Fiscală;

(ii) a dispus anularea în parte a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x din 5 mai 2014, emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș - Activitatea de Inspecție Fiscală și a Deciziei de soluționare a contestației nr. 372 din 18 noiembrie 2014, emisă de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, pentru suma de 72.877 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 92.254 RON și suma de 86.543 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, cu accesorii aferente în cuantum de 77.702 RON, rezultând din facturi de prestări servicii construcții emise de Societatea C. SRL (actual Societatea D. SRL), precum și pentru sumele reprezentând impozit pe profit și TVA, cu accesoriile aferente, stabilite de organul fiscal prin raportare la factura nr. x 30 mai 2008, emisă de G., factura nr. x din 3 septembrie 2008, emisă de Societatea H., facturile nr. x 31 ianuarie 2011, nr. x 31 ianuarie 2011, y din 7 martie 2011, nr. x din 9 martie 2011, nr. x din 9 martie 2011, emise de Societatea I. SRL, facturile nr. x 29 martie 2011 și nr. y din 29 martie 2011, emise de Societatea J. SRL.

(iii) a exonerat reclamanta de plata sumelor indicate anterior;

(iv) a menținut în rest dispozițiile actelor administrative contestate;

(v) a respins în rest acțiunea;

(vi) a luat act că nu s-au solicitat cheltuieli de judecată.

Împotriva Sentinței civile nr. 183 din 14 iulie 2016, pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal au declarat recurs atât reclamanta Societatea A. SRL, cât și pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara.

3.1. Recursul declarat de reclamanta Societatea A. SRL a fost întemeiat pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitându-se admiterea recursului, casarea în parte a sentinței atacate și, în rejudecare, admiterea cererii de chemare în judecată și, în consecință:

- anularea, în parte, ca netemeinică și nelegală, a Deciziei nr. 372 din 18 noiembrie 2014, emisă de către Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care a fost soluționată contestația înregistrată la Direcția Regională a Finanțelor Publice Timișoara sub nr. x din 3 iulie 2014,

- anularea în parte, ca netemeinică și nelegală, a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x din 5 mai 2014, emisă de către Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, Activitatea de Inspecție Fiscală, în baza Raportului de Inspecție Fiscală nr. x din 5 mai 2014,

- obligarea intimatei-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la soluționarea capetelor de cerere II.2. și II.3. din Contestația, înregistrată sub nr. x 16 iunie 2014, formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x din 5 mai 2014, emisă de către Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, Activitatea de Inspecție Fiscală, în baza Raportului de Inspecție Fiscală nr. F-TM 246/05.05.

- exonerarea A. SRL de plata obligațiilor fiscale stabilite suplimentar, după cum urmează:

- 60.800 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 35.294 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 91.200 RON TVA stabilită suplimentar, 54.000 RON accesorii aferente TVA, rezultate din prestările de servicii ale Societății B. SRL;

- 28.249 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 22.569 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 34.864 RON TVA stabilită suplimentar, 26.698 RON accesorii aferente TVA, rezultate din achizițiile efectuate în vederea desfășurării activității economice, cu excepția celor consemnate în factura nr. x 30 mai 2008 emisă de G. SRL, factura nr. x din 3 septembrie 2008 emisă de H. SRL, facturile nr. x 31 ianuarie 2011, x 31 ianuarie 2011, nr. x din 7 martie 2011, y din 9 martie 2011 și x din 9 martie 2011 emise de I. SRL și facturile nr. x 29 martie 2011 și y din 29 martie 2011 emise de J. SRL;

- 14.980 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 15.877 RON aferente impozitului pe profit, 4.396 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, 4.713 RON accesorii aferente TVA, rezultate din cheltuielile efectuate cu personalul angajat;

- 12,812 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 14.394 RON accesorii aferente impozitului pe profit, rezultate din cheltuielile efectuate cu achiziționarea de materiale de construcții;

- 78.251 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 99.405 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 24.000 RON TVA, 32.867 RON accesorii aferente TVA, rezultate din cheltuielile efectuate cu achiziția de servicii de la E. SRL;

- 32.343 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 44.480 RON accesorii aferente impozitului pe profit, rezultate din cheltuielile efectuate pentru achiziția de mijloace fixe;

- sumele stabilite cu titlu de obligații fiscale accesorii, nemenționate în cuprinsul actelor administrativ-fiscale, în legătură cu înregistrarea și respectiv stornarea facturii. nr. x 31 martie 2009 emisă de F. SRL și obligarea intimatelor-pârâte la plata cheltuielilor de judecată.

Un prim motiv de casare indicat de către recurenta-reclamantă este cel prevăzut de art. 488 pct. 6 C. proc. civ., arătându-se că hotărârea primei instanțe nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau cuprinde motive contradictorii ori numai străine de natura cauzei.

A susținut recurenta A. că judecătorul fondului, motivând respingerea capetelor de cerere referitoare la anularea în parte a deciziei de soluționare a contestației și obligarea DGSC la soluționarea pe fond a contestației, a arătat că nu poate fi reținut argumentul reclamantei în sensul că suma de 995.865 RON nu face obiectul niciunui dosar penal, deoarece vizează aceleași operațiuni ca cele ce fac obiectul Sesizării penale nr. 2889 din 5 mai 2014, însă, concluzionând astfel, nu a justificat prin niciun argument înlăturarea susținerilor reclamantei referitoare la faptul că suma respectivă este o corecție, realizată în acord cu reglementările contabile.

În opinia recurentei-reclamante, sentința se întemeiază pe constatări incomplete cu privire la situația de fapt, iar argumentele că operațiunile "par" sau "nu par" dintre cele la care se referă actele administrative fiscale contestate creează serioase dubii și nu sunt de natură să justifice soluția respingerii acestui capăt de cerere.

Referitor la considerentele pentru care instanța de fond a decis respingerea capetelor de cerere referitoare la anularea în parte a celor două decizii și exonerarea A. de plata obligațiilor fiscale stabilite cu titlu suplimentar în cuantum total de 1.043.293 RON, au fost formulate următoarele critici:

a) Referitor la prestările de servicii ale Societății B. SRL (60.800 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 35.294 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 91.200 RON TVA stabilită suplimentar, 54.000 RON accesorii aferente TVA), referindu-se la jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene (Cauza C277/14 PPUH Stehcemp), instanța a reținut doar că este competentă să efectueze verificări "dacă reclamanta știa sau ar fi trebuit să știe că livrarea menționată era implicată într-o fraudă privind TVA", însă din sentința recurată nu rezultă că s-a stabilit, în raport cu elemente obiective și fără a se solicita din partea persoanei impozabile verificări a căror sarcină nu îi revine, că A. știa sau ar fi trebuit să știe că B. SRL era inactivă.

b) Referitor la achizițiile efectuate în vederea desfășurării activității economice (28.249 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 22.569 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 34.864 RON TVA stabilită suplimentar, 26.698 RON accesorii aferente TVA), cu excepția celor de la G. SRL, H. SRL, I. SRL și J. SRL, instanța a înlăturat în parte concluziile expertului tehnic judiciar, cu motivarea că nu toate lucrările au fost vizualizate de acesta;

c) Referitor la cheltuielile efectuate cu personalul angajat (14.980 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 15.877 RON aferente impozitului pe profit, 4.396 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, 4.713 RON accesorii aferente TVA), instanța a respins cererea A. cu motivarea că reclamanta a depus numai înscrisurile anexate și raportul de inspecție fiscală, fără a depune și ordine de deplasare, delegații, deconturi de cheltuieli sau contracte aferente, deși ambele expertize judiciare (tehnică și contabilă) susțin realitatea operațiunilor și faptul că documentele depuse dovedesc realitatea acestora;

d) Referitor la cheltuielile efectuate cu achiziționarea de materiale de construcții (12.812 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 14.394 RON accesorii aferente impozitului pe profit), instanța, invocând prevederile art. 21 din Codul fiscal (2003) și pct. 44 din Normele metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, a respins capătul de cerere referitor la aceste obligații fiscale, înlăturând concluzia expertului, cu motivarea că înregistrarea în conturile de cheltuieli a unor sume nu este suficientă pentru ca aceste cheltuieli să fie deductibile la calculul profitului impozabil;

e) Referitor la cheltuielile efectuate cu achiziția de servicii de la E. SRL (78.251 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 99.405 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 24.000 RON TVA, 32.867 RON accesorii aferente TVA) instanța reține că reclamanta a depus doar contractul, facturile, situațiile privind decontările, dar nu a depus documente justificative vizate de dirigintele de șantier, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, ceea ce ar însemna că nu a fost dovedită realitatea operațiunilor, fiind înlăturate concluziile expertizelor judiciare, cea tehnică pentru că "expertul constructor reia susținerile reclamantei, analizând exclusiv documentele pe care aceasta i Ie-a pus la dispoziție și care se regăsesc și la dosar depuse de reclamantă", iar cea contabilă fără nici o motivare.

f) Referitor la cheltuielile efectuate pentru achiziția de mijloace fixe (32.343 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 44.480 RON accesorii aferente impozitului pe profit), instanța a înlăturat, de asemenea, concluziile expertului contabil, fără o motivare corespunzătoare.

g) Referitor la sumele stabilite cu titlu de obligații fiscale accesorii în legătură cu înregistrarea și respectiv stornarea facturii nr. x 31 martie 2009 emisa de F. SRL, instanța a înlăturat concluziile expertizei judiciare contabile fără a motiva corespunzător, mai ales în privința opiniei expertului că accesoriile la impozitul pe profit aferent facturii x 31 martie 2009 se datorează până la data scadenței impozitului pe profit aferent trim. I 2010, deoarece în anul 2009 societatea și-a diminuat impozitul pe profit cu suma de 10.379 RON (172.983 x 16%), iar în ianuarie 2010, prin înregistrarea stornării facturii nr. x 31 martie 2009, societatea a achitat un impozit pe profit mai mare cu 10.379 RON decât cel cuvenit pentru profitul impozabil aferent trim. I 2010.

Consideră recurenta-reclamantă că, în situația în care aceste considerente nu răspund susținerilor pe care le-a formulat în acțiune și sunt în cea mai mare parte contrare concluziilor expertizelor judiciare administrate ca probe, motivarea sentinței nu este corespunzătoare.

Apreciază recurenta-reclamantă că, în măsura în care s-ar fi constatat că nu sunt concludente rapoartele de expertiză tehnică și contabilă, prima instanță avea posibilitatea ca, din oficiu, să dispună experților să lămurească sau să completeze rapoartele, în acord cu prevederile art. 337 din C. proc. civ.

Un al doilea motiv de casare indicat ca temei de drept al recursului declarat de reclamanta A. îl reprezintă dispozițiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., incident în situația în care hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

a) Netemeinicia și nelegalitatea suspendării soluționării contestației pentru suma totală de 3.840.066 RON

Suspendarea soluționării contestației a fost dispusă pentru suma totală de 3.840.066 RON (din care 1.094.436 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 681.908 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 1.354.815 RON taxa pe valoare adăugată stabilită suplimentar și 708.907 RON accesorii aferente taxei pe valoare adăugată).

În opinia recurentei-reclamante, soluția suspendării soluționării contestației a fost dispusă în mod netemeinic și nelegal în ceea ce privește suma de 995.865 RON rezultată din majorarea cheltuielilor, întrucât aceasta sumă nu are nicio legătură cu vreo cauză penală.

Pe de altă parte, prin Sentința nr. 199 din 16 decembrie 2015, pronunțată de Tribunalul Mehedinți în dosarul penal nr. x 2013, a fost admisă în parte acțiunea civilă formulată de partea civilă Statul Român, reprezentat legal de Agenția Națională de Administrare Fiscală, iar A., în calitate de parte responsabilă civilmente, a fost obligată, în solidar cu mai mulți inculpați, la plata sumei de 1.639.729,87 RON, cu titlu de prejudiciu cauzat bugetului de stat, sumă la care se vor adăuga și obligațiile fiscale accesorii, datorate potrivit Codului de procedură fiscală, începând cu data scadenței și până la momentul plății efective.

Susține recurenta A. că, pentru diferența de sumă dintre cea pentru care s-a dispus suspendarea soluționării contestației și cea stabilită prin sentința penală, nu exista nicio împrejurare care să justifice suspendarea soluționării contestației.

Chiar și pentru suma de 1.639.729,87 RON consideră Societatea A. că stabilirea acesteia s-a efectuat fără a fi analizate actele contabile și rapoartele de expertiză efectuate în prezenta cauză, care demonstrează faptul că operațiunile sunt reale.

S-a susținut în recursul reclamantei că între A. și administrația fiscală există un diferend referitor la interpretarea și aplicarea legislației fiscale, iar sesizarea instanțelor penale nu are legătură cu soluționarea contestației împotriva deciziei de impunere.

Astfel, în condițiile în care organele de inspecție fiscală au stabilit deja, pe baza elementelor de fapt, că A. datorează creanța stabilită suplimentar, în mod evident nu există niciun argument pentru care organul de soluționare al contestației ar fi împiedicat să aprecieze legalitatea și temeinicia actelor administrative contestate.

Potrivit dispozițiilor art. 108 din Codul de procedură fiscală (2003), organele fiscale vor sesiza organele de urmărire penală în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecției fiscale și care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni, caz în care procedează la întocmirea unui proces-verbal, fiind incidente dispozițiile art. 104 alin. (3), (4) și (5) din C. proc. fisc. (2003) și ale OPANAF nr. 467/2013, referitoare la suspendarea efectuării inspecției fiscale.

Astfel, arată recurenta-reclamantă că, în măsura în care existența/inexistența obligațiilor fiscale ale societății ar fi depins în mod indisolubil de soluționarea cauzei penale, organele fiscale de inspecție ar fi trebuit să procedeze la suspendarea activității de inspecție până la momentul la care organele penale/instanțele de judecată ar fi elucidat aspectele despre care se afirmă că au o înrâurire hotărâtoare asupra stabilirii situației fiscale reale a societății verificate.

Argumentul organului de soluționare privind prioritatea soluționării laturii penale este infirmat de jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului în această privință, în cauza Lucky Dev c. Suediei și, mai recent, în cauza Lungu și alții c. României.

Prin Hotărârea pronunțată la 21 octombrie 2014, în cauza Lungu și alții c. României, CEDO a reținut existența unei violări a art. 6 paragraful 1 din Convenție în cazul în care o hotărâre a instanței de contencios administrativ, definitivă, este infirmată de o hotărâre ulterioară adoptată de o altă instanță, în baza constatărilor efectuate în cadrul activității de urmărire penală desfășurată în paralel cu litigiul fiscal.

Susține recurenta-reclamantă că, în pofida dispozițiilor codului de procedură fiscală și jurisprudenței CEDO prezentată mai sus, organul de soluționare a contestației a ales să transfere toată responsabilitatea în privința efectuării verificărilor în sarcina organelor penale, organele fiscale nefăcând nimic altceva decât să se dezică de obligațiile care le revin cu ocazia efectuării inspecției fiscale, pe parcursul căreia trebuie să analizeze nu numai conformitatea financiar-fiscală a documentelor întocmite de contribuabil, dar și toate elementele de fapt, operațiunile care fundamentează întocmirea acestor acte.

În consecință, susține recurenta-reclamantă că organul de soluționare a făcut în cauză o greșită aplicare a disp. art. 214 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. (2003).

A mai arătat recurenta A. că este netemeinică și nelegală măsura suspendării soluționării contestației și în privința obligațiilor fiscale suplimentare stabilite în legătură cu tranzacțiile desfășurate de A. cu K. SRL, L. SRL, M. SRL, N. SRL ȘI B. SRL.

În referire la obligațiile suplimentare de plată stabilite în mod nelegal în sarcina A. și pentru care contestația a fost soluționată pe fond în procedura administrativă, susține recurenta-reclamantă că a depus la dosarul instanței de fond un tabel în care a evidențiat denumirea societăților partenere și codul de identificare fiscală al acestora, numerele și data facturilor, sumele facturate cu și fără TVA, cuantumul TVA și cuantumul taxei refuzat la deducere prin actele administrative-fiscale contestate, legătura dintre operațiune și cauzele penale invocate de organele fiscale, explicații privind fiecare tranzacție, învederând, totodată, că rapoartele de expertiză judiciară întocmite în prezenta cauză susțin argumentele expuse de A. în cuprinsul cererii de chemare în judecată.

a) Referitor la prestările de servicii ale B. SRL (60.800 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 35.294 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 91.200 RON TVA stabilită suplimentar, 54.000 RON accesorii aferente TVA), arată recurenta-reclamantă că, la data de 20 iunie 2010, a verificat starea B. SRL pe un site de specialitate, iar în urma verificărilor nu au rezultat indicii care să ridice suspiciuni privind activitatea acestei societăți.

Organele fiscale au refuzat dreptul de deducere, atât în ceea ce privește impozitul pe profit, cât și în ceea ce privește TVA aferent facturilor nr. x 27 august 2010 și y din 30 august 2010 emise de către B. SRL, cu motivarea că facturile au fost emise în luna august 2010, ulterior datei la care prestatorul a fost declarat contribuabil inactiv.

Arată recurenta A. că a pus la dispoziția organelor fiscale, fiind depuse și la dosarul instanței de fond, toate documentele necesare din care să rezulte legitimitatea tranzacțiilor (contracte de subantrepriză, devizele de ofertă întocmite de B. SRL, procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor), însă nu au fost luate în considerație, judecătorul fondului stabilind că, față de considerentele hotărârii CJUE pronunțate în Cauza C-277/14 PPUH Stehcemp, instanța este competentă să efectueze verificări "dacă reclamanta știa sau ar fi trebuit să știe că livrarea menționată era implicată într-o fraudă privind TVA", iar reclamanta era obligată să fi făcut verificări la înregistrarea în contabilitate a facturilor în cauză, situație în care, prin consultarea listei contribuabililor inactivi, ar fi constatat că la poziția 564 se regăsește și B. SRL

Expertiza contabilă judiciară administrată în cauză (obiectivul nr. 11 și răspunsul la obiecțiuni) a relevat că, la data încheierii contractului nr. x din 3 iunie 2010, B. SRL avea cod de înregistrare în scopuri de TVA valid și nu era declarată inactivă, însă la data încheierii contractelor nr. x din 3 august 2010 și nr. y din 3 august 2010, B. SRL nu mai avea cod de înregistrare în scopuri de TVA valid, fiind înscrisă în Registrul contribuabililor inactivi prin O.P.A.N.A.F. nr. 2130 din 2 iulie 2010, iar lista contribuabililor inactivi (828 de contribuabili) a fost afișată pe pagina de internet a MFP - portalul ANAF la 6 iulie 2010.

A. a prezentat echipei de inspecție fiscală contractele de antrepriză și/sau de subantrepriză, serviciile achiziționate au fost incluse în situațiile de lucrări întocmite, la terminarea lucrărilor au fost întocmite procese-verbale de recepție, aceste valori fiind facturate parțial potrivit situațiilor de lucrări întocmite către beneficiari, ceea ce confirmă realizarea lucrărilor (pag. 12/48 din RIF).

În opinia recurentei-reclamante, nici organele fiscale emitente ale actelor administrative fiscale, nici instanța de fond nu au ținut seama de interpretarea pe care a dat-o Curtea de Justiție a Uniunii Europene în Cauza C-277/14 PPUH Stehcemp, prin care s-a stabilit că dreptul de deducere al TVA nu poate fi refuzat numai pentru motivul că factura a fost emisă de un furnizor inactiv/inexistent, statuând în această hotărâre că "dispozițiile celei de a șasea directive 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2002/38/CE a Consiliului din 7 mai 2002, trebuie interpretate în sensul că se opun unei reglementări naționale, precum cea în discuție în litigiul principal, prin care nu i se recunoaște unei persoane impozabile dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată datorate sau achitate pentru bunuri care i-au fost livrate pentru motivele că factura a fost emisă de un operator care trebuie considerat, având în vedere criteriile prevăzute de această reglementare, drept un operator inexistent și că este imposibil să se stabilească identitatea adevăratului furnizor al bunurilor, cu excepția cazului în care se stabilește, în raport cu elemente obiective și fără a se solicita din partea persoanei impozabile verificări a căror sarcină nu îi revine, că această persoană impozabilă știa sau ar fi trebuit să știe că livrarea menționată era implicată într-o fraudă privind taxă pe valoarea adăugată, aspect a cărui verificare este de competența instanței de trimitere."

Nici din decizia de impunere, nici din decizia de soluționare a contestației, nici din sentința recurată nu rezultă că s-a stabilit, în raport cu elemente obiective și fără a se solicita din partea persoanei impozabile verificări a căror sarcină nu îi revine, că A. știa sau ar fi trebuit să știe că B. SRL era inactivă.

b) Referitor la achizițiile efectuate în vederea desfășurării activității economice (28.249 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 22.569 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 34.864 RON TVA stabilită suplimentar, 26.698 RON accesorii aferente TVA), cu excepția celor consemnate în factura nr. x 30 mai 2008 emisă de G. SRL, factura nr. x din 3 septembrie 2008 emisă de H. SRL, facturile nr. x 31 ianuarie 2011, y din 31 ianuarie 2011, z din 7 martie 2011, nr. x din 9 martie 2011 și y din 9 martie 2011 emise de I. SRL și facturile nr. x 29 martie 2011 și y din 29 martie 2011 emise de J. SRL.

A menționat recurenta-reclamantă că organele de inspecție fiscală au reținut că A. a înregistrat în contabilitate un număr de 43 de facturi, reprezentând achiziții de bunuri (diverse materiale de construcție, obiecte sanitare, mobilier ș.a.) pentru care nu ar fi probat că au fost utilizate în scopul operațiunilor taxabile.

Instanța de fond a respins acțiunea în privința acestor facturi (cu excepția celor emise de G. SRL, H. SRL, I. SRL și J. SRL), cu motivarea că acestea fie nu au fost avute în vedere de organul fiscal la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare, fie lucrările nu au fost vizualizate de către expert.

Susține recurenta-reclamantă că, atât organele fiscale, cât și instanța de fond au omis că A. are ca obiect de activitate "construcții", motiv pentru care a arătat că aceste cheltuieli cu diferitele materiale de construcții folosite în activitatea societății sunt eligibile pentru a fi considerate cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit și taxei pe valoarea adăugată.

De altfel, susține recurenta-reclamantă că expertiza contabilă administrată în cauză (obiectivul nr. 13) consideră cheltuielile în sumă de 176.557 RON ca deductibile, la fel ca și TVA în sumă de 37.324,91 RON, pentru că facturile analizate se încadrează în obiectul de activitate al societății și în tipul de lucrări executate de aceasta, facturile au fost puse la dispoziția organelor de control, bunurile achiziționate au fost recepționate, s-au întocmit bonuri de consum, sunt individualizate ca număr și conținut în cuprinsul raportului de inspecție fiscală, fiind astfel deductibile cheltuielile în cauză, atât la calculul impozitului pe profit, cât și al TVA.

c) Referitor la cheltuielile efectuate cu personalul angajat (14.980 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 15.877 RON aferente impozitului pe profit, 4.396 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar, 4.713 RON accesorii aferente TVA), a menționat recurenta A. că, prin actele administrative fiscale contestate, nu s-a acordat deductibilitate cheltuielilor suportate de către contribuabilul verificat pentru cazarea personalului (93.626 RON) în vederea executării mai multor lucrări de construcții contractate, motivat de împrejurarea că nu au fost prezentate "documente că aceste cheltuieli sunt aferente personalului angajat, (...) deconturi de cheltuieli, contracte aferente, etc.".

Instanța de fond, însușindu-și argumentele organelor fiscale, a respins acțiunea în privința acestor obligații fiscale, înlăturând concluziile experților (contabil și tehnic) și motivând, în esență, că înscrisurile depuse, prin ele însele, nu au calitatea de documente justificative și nu fac dovada că respectivele cheltuieli sunt aferente personalului angajat, în lipsa ordinelor de deplasare și a decontului de cheltuieli.

Învederează recurenta-reclamantă că a pus la dispoziția organelor fiscale și a depus la dosarul instanței de fond statele de plată și situații privind cazarea personalului în perioada 2007 - 2009, cu care face dovada că avea personal angajat în vederea executării lucrărilor de construcții respective, iar astfel cum a constatat și expertul contabil desemnat în cauză, în răspunsul la obiectivul nr. 14, pentru executarea unor lucrări din jud. Arad, A. a încheiat contracte de subantrepriză cu firme care dispuneau de muncitori proprii, obligându-se prin contract să îi cazeze (d.ex. O., P.), documentele prezentate de A. fiind suficiente, în opinia recurentei, pentru a demonstra că respectivele cheltuieli au fost efectuate în interesul activității societății, în legătură cu cazarea personalului utilizat la executarea lucrărilor de construcții contractate în județul Arad, fiind deductibile potrivit prevederilor 21 lit. e) din Codul fiscal (2003) și pct. 27 din normele metodologice referitoare la art. 21 lit. e) în vigoare la data efectuării cheltuielilor, întrucât lucrările executate au condus ulterior la obținerea de venituri impozabile și la colectarea de TVA.

d) Referitor la cheltuielile efectuate cu achiziționarea de materiale de construcții (12.812 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 14.394 RON accesorii aferente impozitului pe profit)

Organele fiscale au stabilit obligațiile fiscale sus-menționate în sarcina A., reținând că aceasta ar fi înregistrat suma de 80.073 RON ca și cheltuială deductibilă în anii 2008 și 2009, suma reprezentând achiziții de materiale din anii precedenți de la diferite societăți comerciale, cum ar fi Q. SRL, R. SRL, H. SRL, etc, achiziții consemnate în 35 de facturi fiscale.

Deși în RIF s-a menționat că "situația centralizată a documentelor care au stat la baza celor expuse anterior este prezentată în Anexa nr. 3", nu se pot identifica cele 35 de facturi despre care se face vorbire și nu se pot identifica furnizorii. Această problemă nu a fost clarificată nici în decizia de impunere, nici în decizia de soluționare a contestației, astfel că, în lipsa unei anexe care să indice facturile incriminate și în prezența doar a unei situații centralizatoare care nu permite identificarea facturilor, nu se poate ști care sunt cheltuielile considerate nedeductibile, fiind astfel lipsită recurenta-reclamantă de posibilitatea de a se apăra împotriva acestor simple afirmații.

Instanța de fond, invocând prevederile art. 21 din C. fisc. (2003) și pct. 44 din Normele metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, a respins capătul de cerere referitor la aceste obligații fiscale, înlăturând concluzia expertului, cu motivarea că înregistrarea în conturile de cheltuieli a unor sume nu este suficientă pentru ca aceste cheltuieli să fie deductibile la calculul profitului impozabil, iar reclamanta datorează impozit pe profit și accesoriile aferente calculate de organul fiscal, deoarece nu a depus declarație rectificativă pentru anul fiscal în care au fost emise facturile.

Expertiza contabilă administrată în prezenta cauză (obiectivul nr. 15) a concluzionat că este nulă consecința fiscală a înregistrării în 2008, respectiv 2011 de cheltuieli aferente anilor fiscali precedenți (chiar și în cazul în care nu a fost depusă declarație rectificativă) și că A. nu datorează impozit pe profit în sumă de 12.812 RON și accesoriile aferente în sumă de 14.394 RON, întrucât organul de inspecție fiscală recunoaște că achizițiile reprezintă cheltuieli deductibile și că societatea avea dreptul să rectifice calculul impozitului pe profit dintr-un an anterior, iar prin rectificarea calculului impozitului pe profit în anii anteriori (2007, respectiv 2010), achizițiile efectuate cu aceste facturi ar fi mărit valoarea cheltuielilor înregistrate în evidența contabilă a anilor respectivi, pe cale de consecință s-ar fi diminuat profitul impozabil și, implicit, impozitul pe profit, prin urmare considerându-le nedeductibile în anul 2008, respectiv 2011, consecința fiscală este nulă.

e) Referitor la cheltuielile efectuate cu achiziția de servicii de la E. SRL (78.251 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 99.405 RON accesorii aferente impozitului pe profit, 24.000 RON TVA, 32.867 RON accesorii aferente TVA), consideră recurenta-reclamantă că suma totală de 489.067,23 RON, aferentă celor trei facturi emise de E. SRL, reprezintă cheltuială deductibilă la determinarea impozitului pe profit, întrucât, prin adresa nr. x 24 octombrie 2013 E. SRL a pus la dispoziția organelor fiscale documentele care atestă relația contractuala cu A., iar aceasta din urmă a comunicat organelor fiscale toate documentele solicitate la verificarea încrucișată -facturile fiscale, contractele de lucrări, devizele ofertă, situațiile de lucrări întocmite în vederea decontării respectivelor lucrări și procesele-verbale de recepție.

Din analiza documentelor depuse se poate constata, în opinia recurentei-reclamante, că lucrările nu prezintă un grad ridicat de complexitate și că nu necesită intervenție umană, ele fiind executate mecanizat cu utilaje de construcții pentru realizarea terasamentelor, iar în acest context, nu are relevanță susținerea organelor fiscale că în perioada controlată societatea prestatoare E. SRL avea doar 2 - 3 salariați, serviciile de săpătură fiind realizate numai cu utilaje mecanizate de construcții.

În plus, susține recurenta A. că, prin Adresa nr. x 21 octombrie 2013, a solicitat organelor fiscale să efectueze cercetări la fața locului pentru a stabili realitatea operațiunilor derulate atât cu clienții, cât și cu furnizorii societății, solicitare căreia nu i s-a dat curs.

Consideră recurenta-reclamantă că sunt aplicabile în cauză, datorită identității de situații, argumentele pe care este motivată hotărârea CJUE în cauza C-142/11 Peter David punctul 50, în care Curtea a stabilit că "(...) art. 167, art. 168 lit. (a), art. 178 lit. (a), art. 220 pct. 1 și art. 226 din Directiva 2006/112 trebuie interpretate în sensul că se opun unei practici naționale în temeiul căreia autoritatea fiscală refuză unei persoane impozabile dreptul de a deduce din valoarea TVA pe care îl datorează valoarea taxei datorate sau achitate pentru serviciile care i-au fost furnizate pentru motivul că emitentul facturii aferente acestor servicii sau unul dintre prestatorii săi a săvârșit nereguli, fără ca această autoritate să dovedească, având în vedere elemente obiective, că persoana impozabilă respectivă știa sau ar fi trebuit să știe că operațiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă săvârșită de emitentul menționat sau de un alt operator care intervine în amonte în lanțul de prestații".

Expertiza judiciară contabilă administrată în prezenta cauză (obiectivul nr. 16) a relevat că, în perioada 2007 - 2010, A. a înregistrat în evidența contabilă în contul 628 "cheltuieli cu alte servicii executate de terți", 3 facturi de achiziție prestări servicii în construcții: factura nr. x 16 martie 2007, în sumă de 201.000 RON, factura nr. x 16 martie 2007, în valoare de 120.000 RON și factura nr. x 29 decembrie 2009, în valoare de 168.067 RON plus TVA, iar prestările din facturile nr. x 16 martie 2007 în sumă de 201.000 RON și nr. x 16 martie 2007 în valoare de 120.000 RON sunt dovedite de A. prin contractul de prestării servicii nr. x 26 februarie 2007, situații de lucrări a căror valoare este de 321.000 RON, contractul nr. x 22.02.2005, situațiile de lucrări și procesul-verbal de recepție, astfel că este deductibilă fiscal cheltuiala de 321.000 RON, întrucât se circumscrie prevederilor pct. 48 lit. m) din Normele Metodologice de aplicare a art. 21 alin. (1) din C. fisc. (2003).

În referire la factura nr. x 29 decembrie 2009, susține recurenta-reclamantă că inițial a înregistrat pe cheltuieli întreaga valoare a lucrării executate pentru sine, iar ulterior a recalificat obiectul prestației în imobilizări.

Deși anularea cheltuielii cu valoarea integrală a lucrării este corectă, actele administrative fiscale contestate sunt greșite, deoarece organele fiscale trebuiau să ia în seamă, pentru fiecare an fiscal, valoarea cheltuielii cu amortizarea acelui mijloc fix, ceea ce nu au făcut.

În acest sens, expertiza judiciară contabilă a conchis că A. a înregistrat eronat pe cheltuieli în decembrie 2009 întreaga valoare a lucrării executate, iar în ianuarie 2013 societatea se corectează, stornează suma de 168.067,23 RON de pe cheltuiala pe seama rezultatului reportat și înregistrează corect în evidențele contabile la mijloace fixe, de asemenea înregistrează cheltuiala cu amortizarea pentru perioada 1 ianuarie 2010 - 31 decembrie 2012, în suma de 25.210,08 tot pe seama rezultatului reportat.

Tot expertiza contabilă a stabilit că societatea avea dreptul să înregistreze pe cheltuială amortizarea pentru perioada 2010 - 2012, iar accesoriile să fie calculate până la data corecției, adică 25 aprilie 2013 și nu până la 3 octombrie 2013, ținându-se seama de corecțiile înregistrate în contabilitate, impozitul datorat se diminuează cu 4.033 RON (25210.08 x 16%), iar accesoriile cu 2.570 RON în total 6.603 RON.

În privința TVA refuzată la deducere, pentru că livrarea bunurilor nu ar fi fost efectuată până la încetarea contractului, arară recurenta-reclamantă că a anexat acțiunii introductive documentele ce au stat la baza relației dintre A. și E. SRL - contractul nr. x 29 iulie 2010, actul adițional din 2 august 2010, factura nr. x 29 iulie 2010 precum și extrase din înregistrările contabile privind această operațiune, iar în contractul încheiat între părți este precizat în clar obiectul contractului, achizițiile se încadrează în lucrările executate de reclamantă conform obiectului de activitate, iar prin actul adițional din data de 2 august 2010 se decalează contractul cu 36 de luni, adică 29 iulie 2013, deci în afara perioadei verificate.

Prin urmare, consideră recurenta-reclamantă că i-au fost în mod greșit refuzate de la deducere cheltuielile privind prestările de servicii în sumă de 489.067 RON, iar suma de 216.248 RON (impozit pe profit, TVA și accesorii aferente) i-a fost imputată Societății A. neîntemeiat.

f) Referitor la cheltuielile efectuate pentru achiziția de mijloace fixe (32.343 RON impozit pe profit stabilit suplimentar, 44.480 RON accesorii aferente impozitului pe profit)

Organele fiscale au stabilit în sarcina A. obligațiile fiscale menționate mai sus invocând că în anul 2008 au fost achiziționate în baza a 5 facturi o serie de mijloace fixe, cu o valoare mai mare de 1.500 RON și cu o durată de utilizare ce depășește un an, care au fost înregistrate direct în conturile de cheltuieli. Baza legală invocată de către organele fiscale ca temei în drept al actelor administrative fiscale contestate este art. 21 alin. (1), art. 24 alin. (1), alin. (3) lit. d) și alin. (11) din C. fisc. (2003).

Instanța de fond a reținut că, în speță, sunt incidente prevederile art. 24 din C. fisc. (2003), motiv pentru care a înlăturat concluziile expertului contabil, apreciind că în mod corect organul fiscal a stabilit că, prin deducerea sumei de 202.142 RON, aferentă cheltuielilor cu mijloace fixe, au fost încălcate prevederile art. 24 alin. (1) din cod, precum și că nu pot fi reținute nici susținerile reclamantei cu privire la faptul că mijloacele fixe (containere birou, schelă, sterilizatoare apă, popi metalici) au fost achiziționate în vederea unor lucrări de construcții și au fost incluse în valoarea lucrărilor executate, dreptul de proprietate al acestora fiind transferat, deoarece reclamanta nu ar fi anexat documente justificative privind transferul dreptului de proprietate și realizarea unor venituri impozabile din vânzarea acestora.

Menționează recurenta-reclamantă că în decizia de soluționare a contestației nu sunt enumerate facturile care au fost reconsiderate de către organul de inspecție fiscală, însă consideră contribuabilul verificat că, în speță, este vorba de factura nr. x din 9 ianuarie 2008. prin care a achiziționat containere birou, factura nr. x 21 februarie 2008, prin care a achiziționat containere birou, factura nr. x 30 mai 2008 prin care au fost achiziționate 5 sterilizatoare de apă, precum și factura nr. x 25 octombrie 2008, prin care a fost achiziționată o schelă.

În referire la aceste bunuri, arată A. că ele au fost utilizate în cadrul organizării de șantiere, care constituie un element de calcul din deviz și reprezintă cheltuielile făcute de către constructor cu amenajarea unor locuri de depozitare de materiale, cazare pentru muncitori, etc, iar suma respectivă este recuperată prin factură, devenind și venit. În această situație, containerele fiind cheltuială de organizare de șantier (în locul barăcilor din lemn) cheltuiala se poate deduce și este neutră din punct de vedere fiscal, fiind compensată cu un venit de aceeași sumă.

Consideră recurenta-reclamantă că abordarea în privința modului de deducere a cheltuielilor suportate de către A. cu bunurile în cauză este eronată.

Cu titlu preliminar, menționează societatea litigantă că limita inferioară a valorii de intrare a mijloacelor fixe, prevăzută la art. 3 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, în forma în vigoare la data achiziționării bunurilor menționate mai sus, era în cuantum de 1.800 RON și nu în cuantum de 1.500 RON, așa cum în mod greșit a reținut organul de inspecție fiscală în cuprinsul RIF.

Apoi, în justificarea soluției argumentate de către organele fiscale și de către instanța de fond fiscal, arată recurenta A. că sunt invocate prevederile art. 24 alin. (1) din C. fisc. (2003), fără să se țină seama de ansamblul prevederilor acestui articol care reglementează regimul fiscal al amortizării.

Astfel, din punct de vedere fiscal, un mijloc fix devine amortizabil dacă îndeplinește cumulativ cele trei condiții prevăzute la art. 24 alin. (2) din C. fisc. (2003):

"este deținut și utilizat în producția, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative",

"are o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului",

"are o durată normală de utilizare mai mare de un an".

În condițiile în care bunurile menționate mai sus au fost achiziționate de A. în vederea realizării unor lucrări de construcții și au fost incluse în valoarea lucrărilor executate, dreptul de proprietate asupra acestora a fost transferat.

Pe cale de consecință, susține recurenta-reclamantă că în mod netemeinic organul de inspecție fiscală a considerat că suma de 202.142 RON, reprezentând valoarea de achiziție a unor bunuri utilizate în lucrările de construcție executate de A. nu reprezintă cheltuieli deductibile directe.

Expertiza judiciară contabilă administrată în cauză (obiectivul nr. 17) a relevat că achizițiile au constat în (a) 2 buc. container de birou, factura x din 9 ianuarie 2008, în valoare de 10.991,50 * 2 = 21.983 RON, (b) 6 buc. container de birou, valoare 6 * 11.196,60 RON și 4 buc. cabină poartă, valoare 3.110,16 * 4 = 12.440,64 RON cu factura x 21 februarie 2008, în valoare totală de 79.620,24 RON, (c) 5 buc. sterilizatoare apă, factura nr. x 30 mai 2008, valoare 5 * 3.293 = 16.465 RON, (d) 1 buc. schelă, factura nr. x 25 octombrie 2008, în valoare de 12.269,24 RON, (e) 1500 buc. popi metalici, factura x din 9 mai 2008 în valoare de 71.805 RON + TVA, achiziții ce pot fi incluse în categoria lucrărilor de organizare de șantier, iar în situațiile de lucrări există poziție separată pentru recuperarea acestora, achizițiile individualizate mai sus au tratament fiscal diferit, cele menționate la lit. (a) - (d) se încadrează la mijloace fixe, societatea ar fi trebuit sa le înregistreze ca atare și valoarea lor (130.337,48 RON) să fie recuperată pe seama amortizării, iar cele de la (e) se încadrează la obiecte de inventar, valoarea lor putând fi inclusă pe cheltuieli integral la darea lor în folosință. S-a mai constatat prin raportul de expertiză că organul de inspecție fiscală nu a ținut seama că, în fapt, societatea, prin factura x din 9 mai 2008 în valoare de 71.805 RON + TVA a achiziționat un număr de 1.500 buc "popi metalici" la prețul de 47,87 RON + TVA și nu o singură bucată în valoare de 71.805 RON + TVA și a aplicat eronat prevederile legale când a considerat că cei 1.500 buc "popi metalici" sunt mijloace fixe, "popii metalici" încadrându-se în categoria stocurilor de materiale de natura obiectelor de inventar, însă, deoarece au unele însușiri similare cu mijloacele fixe dar și cu activele circulante, normele contabile prevăd posibilitatea opțiunii în ceea ce privește contabilizarea consumului acestor bunuri, A. alegând să le includă integral pe cheltuieli la darea lor în folosință, procedând corect, astfel că impozitul pe profit în sumă de 11.489 RON și accesoriile în sumă de 15.402 nu se datorează.

g) Referitor la sumele stabilite cu titlu de obligații fiscale accesorii, nemenționate în cuprinsul actelor administrative fiscale, în legătură cu înregistrarea și respectiv stornarea facturii nr. x 31 martie 2009 emisă de F. SRL

Așa cum s-a consemnat în RIF, organele fiscale invocă faptul că a fost înregistrată în contabilitatea A. factura nr. x 31 martie 2009, emisă de F. SRL, în sumă de 172.983 RON, aferentă unor lucrări considerate neefectuate, factură care a fost stornată în luna ianuarie 2010 prin emiterea facturii storno nr. x 31 ianuarie 2010.

Prin urmare, s-a considerat că valoarea acestei facturi, în cuantum de 172.983 RON, reprezintă cheltuială nedeductibilă, iar TVA aferentă, în cuantum de 32.866,93 RON, a fost refuzată de la deducere.

În baza raportului de inspecție, accesoriile aferente sumei de 172.983 RON au fost calculate după cum urmează: accesoriile cu privire la impozitul pe profit aferent sumei de 172.983 RON au fost calculate până la data intrării societății în insolvență (3 octombrie 2012), iar accesoriile cu privire la TVA aferentă sumei de 172.983 RON au fost calculate pe perioada cuprinsă între data emiterii facturii și data stornării acesteia.

A susținut recurenta-reclamantă că baza legală privind modalitatea diferită de calcul a acestor accesorii privind impozitul pe profit și TVA lipsește atât din raportul de inspecție fiscală, cât și din decizia de impunere și decizia de soluționare a contestației.

Potrivit sentinței recurate, nu pot fi reținute susținerile expertului contabil, deoarece accesoriile trebuie calculate diferit, prin raportare la impozitul pe profit, respectiv TVA. În privința accesoriilor aferente impozitului pe profit, sentința e motivată în sensul că impozitul pe profit fiind un impozit final, accesoriile au fost calculate corect de organul fiscal, deoarece respectiva cheltuială nedeductibilă a influențat întreg anul fiscal 2009.

Cu privire la această situație, susține recurenta-reclamantă că, deși este adevărat că stornarea facturii nr. x 31 martie 2009 a afectat cheltuielile aferente anului 2009, având în vedere că situația s-a reglat în anul 2010, în urma stornării, ob