ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3837/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Sesizarea instanței de fond

Prin cererea adresată Curții de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu Direcția Generală a Finanțelor Publice Bihor, a solicitat:

- anularea parțială a raportului de inspecție fiscală nr. 387 din 09.04.2012, în ceea ce privește suma de 717.296 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA cu majorările și penalitățile aferente și impozit pe dividende persoane fizice;

- anularea parțială a Deciziei de impunere nr. 496 din 09.04.2012, în ceea ce privește suma de 717.296 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA cu majorările și penalitățile aferente și impozit pe dividende persoane fizice;

- acordarea dreptului de a deduce TVA în sumă de 229.979 RON și exonerarea de plata majorărilor și penalităților de 175.443 RON, acordarea dreptului să deducă cheltuieli deductibile în cuantum de 106.220 RON și exonerarea de plata majorărilor și penalităților de 53.341 RON, acordarea dreptului de deducere impozit pe dividende persoane fizice în sumă de 152.313 RON.

În motivarea cererii s-a arătat că obiectul contestației îl constituie obligațiile fiscale stabilite prin Decizia de impunere nr. F-BH-496 din 09.04.2012, obligații fiscale contestate parțial în valoare totală de 717.296 RON constând în:

- impozit pe profit in suma de 106.220 RON;

- accesorii impozit pe profit in suma de 53.34 RON;

- taxa pe valoarea adăugata lunar în sumă de 229.979 RON;

- accesorii taxa pe valoarea adăugată în sumă de 175.443 RON;

- impozit pe dividende persoane fizice în sumă de 152.313 RON.

În decizia de impunere obligațiile fiscale totale stabilite au fost în suma totală de 966.446 RON:

accesorii impozit pe profit în sumă de 66.901 RON;

debit taxa pe valoarea adăugata lunar în sumă de 344.670 RON;

accesorii taxa pe valoarea adăugata in suma de 268.632 RON;

debit impozit pe dividende persoane fizice în sumă de 152,313 RON.

S-a arătat că S.C. A. S.R.L. a făcut in perioada iulie 2011 - aprilie 2012 obiectul unei inspecții fiscale generale, în urma căreia organele de inspecție fiscala prin Decizia de impunere nr. 496 din 09.04.2012 privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscala, comunicata societății în data de 11.04.2012, au stabilit în sarcina societății următoarele obligații fiscale suplimentare:

impozit pe profit:

debit în sumă de 133.930 RON;

accesorii aferente impozitului pe profit în sumă de 69.901 RON.

Din aceste sume societatea A. contesta 159.561 RON constând în impozit pe profit:

debit in suma de 106.220 RON;

- accesorii aferente impozitului pe profit in suma de 53.341 RON.

Prin precizarea de acțiune reclamanta a solicitat și anularea Deciziei nr. 366 din 20.06.2012 emisă de DGFP Bihor prin care s-a soluționat contestația înregistrată sub nr. 88274/23.05.2012 ca fiind netemeinică și nelegală.

Pârâta DGFP Bihor a formulat întâmpinare și a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată și menținerea actelor administrative fiscale ca temeinice și legale.

Soluția instanței de fond

Prin sentința nr. 16/CA din 2.02.2015 a Curții de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a fost admisă în parte acțiunea precizată formulată de reclamantă.

Au fost anulate în parte Decizia nr. 366 din 20 iunie 2012 de soluționare a contestației administrației fiscale, Decizia de impunere nr. 496 din 9.04.2012 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x din 9 aprilie 2012.

S-a stabilit în sarcina reclamantei obligația de plată la bugetul de stat a sumei totale de 79.677 RON reprezentând impozit pe profit (22.441 RON) și TVA (57.236 RON), la care se vor adăuga majorările de întârziere și dobânzile aferente și a fost obligată reclamanta S.C. A. S.R.L. la plata sumei de 7.800 RON în favoarea consultantului fiscal B., reprezentând diferență onorariu expert.

A fost obligată pârâta DGRFP Cluj la plata sumei de 9.874,3 RON cu titlu de cheltuieli de judecată în favoarea reclamantei, reprezentând onorariu expert fiscal (9870 RON) și taxe judiciare de timbru (4,3 RON).

Pentru a motiva această soluție instanța a reținut că prin Decizia nr. 366 din 20 iunie 2012 emisă de DGFP Bihor a fost respinsă ca neîntemeiată contestația formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. Oradea împotriva Deciziei de impunere nr. 496 din 09.04.2012 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 09.04.2012.

În ceea ce privește impozitul pe profit, s-a reținut că din valoarea totală de 133.930,00 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar de către organele de control, S.C. A. S.R.L. contestă suma de 106.220,00 RON.

Referitor la cheltuielile în valoare totală de 5.718,00 RON privind amortizarea locuinței din str. Louis Pasteur, perioada 01.01.2006 - 31.12.2010 deduse de către societate în procent de 100% și recunoscute de organele de inspecție fiscală în procent de 68%, reclamanta a considerat deductibilă din punct de vedere fiscal întreaga cheltuială privind amortizarea lunară a imobilului situat în str. Louis Pasteur, în baza unei convenții încheiate între S.C. A. S.R.L. și familia C. prin care 32% din suprafața construită reprezintă locuința de serviciu a familiei C.

Legea locuinței nr. 114/1996 actualizată definește locuința de serviciu ca fiind: "Locuință destinată funcționarilor publici, angajaților unor instituții sau agenți economici, acordată în condițiile contractului de muncă, potrivit prevederilor legale." În perioada 01.01.2006 - 23.06.2009 atât domnul D. cât și doamna E. nu au fost salariați sau administratori ai S.C. A. S.R.L. pentru a se justifica dreptul de utilizare a unei părți din imobil ca locuință de serviciu și, de aceea, instanța de fond a considerat că este corectă interpretarea organelor de inspecție fiscală în sensul că, cota de 32% din amortizarea imobilului situat în str. Louis Pasteur este nedeductibilă fiscal, raportat la faptul că imobilul nu a fost declarat ca atare la Oficiul Registrului Comerțului, acordarea unei locuințe de serviciu nu a fost prevăzută în niciun contract de muncă al vreunui salariat, terenul pe care este amplasată locuința nu este proprietatea societății potrivit reglementărilor legale în materie, nu au fost prezentate documente de evidență a populației din care sa reiasă că vreun angajat a avut domiciliul declarat la locația menționata, iar soții F. în favoarea cărora s-a instituit dreptul de folosință a imobilului ca locuință de serviciu conform unei convenții încheiată anterior (15.02.2004) nu au avut calitatea de salariați, societatea având alți administratori până la data de 23.06.2009. Prin urmare valoarea de 5.718,00 RON reprezentând 32% din cheltuielile privind amortizarea imobilului din str. Louis Pasteur pe perioada 01.01.2006 - 31.12.2010 este nedeductibilă fiscal.

Referitor la cheltuielile în valoare totală de 193.192,00 RON privind amortizarea a trei mijloace de transport marfă - cap tractor MAN, precum și cheltuielile în valoare totală de 225.156,00 RON privind cheltuielile cu asigurarea, dobânzi, servicii și penalități la contractul de leasing având ca obiect cele trei mijloace de transport, pe perioada 01.01.2006 - 31.12.2010, s-a reținut că organele de inspecție fiscală au considerat nedeductibile fiscal cheltuielile privind amortizarea celor trei mijloace de transport, justificându-și opinia prin faptul că S.C. A. S.R.L. nu a realizat lunar venituri din transport/chirii în perioada supusă controlului. Totuși în lunile în care au existat venituri din transport marfă au fost recunoscute atât cheltuielile privind amortizarea cât și cheltuielile privind derularea contractului de leasing.

Au fost invocate prevederile art. 21 alin. (1) și art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 și s-a reținut că expertul fiscal a procedat la centralizarea documentelor puse la dispoziție de S.C. A. S.R.L. reprezentând facturi emise pentru servicii de transport. Astfel, în perioada 2006-2010 au fost emise facturi pentru servicii de transport în valoare totală de 273.250,10 RON la care se adaugă TVA în valoare totală de 53.767,51 RON, consultantul fiscal neconstatând existența unui proces-verbal de predare primire a celor trei mijloace de transport în baza contractelor de închiriere nr. x din 03 iunie 2006, nr. 2 din 10 iulie 2006 și nr. 3 din 17 iulie 2006.

S-a precizat că societatea nu a înregistrat în toată această perioadă venituri din închirierea celor trei mijloace de transport, în perioada supusă controlului 2006-2010 S.C. A. S.R.L. nerealizând lunar venituri din transport, expertul fiscal considerând însă că această împrejurare nu dovedește că societatea a achiziționat cu bună credință cele trei mijloace de transport marfă și, de asemenea, că nu este justificată decizia organelor de inspecție fiscală privind nedeductibilitatea cheltuielilor cu amortizarea celor trei mijloace transport marfă - cap tractor MAN și a cheltuielilor ce au decurs din derularea contractului de leasing care a avut ca obiect aceste mijloace de transport.

Această apreciere a expertului fiscal a fost considerată, în opinia instanței, justificată, raportat la dispozițiile art. 19 alin. (1) și (21) alin. (1) din Legea nr. 571/2003, dar și la prevederile art. 25 din Legea nr. 571/2003.

Referitor la cheltuielile privind consumul de combustibil aferent celor trei mijloace de transport marfă în valoare de 127.791,00 RON din care în anul 2007 s-a înregistrat 8.137,00 RON iar în anul 2008 s-a înregistrat 119.654,00 RON, expertul fiscal a reținut că în anul 2007 au fost emise facturi pentru servicii de transport în valoare totală de 100.000,00 RON fără TVA, în anul 2008 au fost emise facturi pentru servicii de transport în valoare totală de 8.506,21 RON fără TVA . Astfel, consultantul fiscal a apreciat că în anul 2008 consumul de combustibil a fost exagerat de mare comparativ cu veniturile din utilizarea celor trei mijloace de transport marfă, prin urmare organele de inspecție fiscală au procedat corect considerând nedeductibil fiscal combustibilul consumat în anul 2008 în valoare de 119.654,00 RON. Pentru anul 2007, însă, pentru că au fost obținute venituri din transport, consumul de combustibil în valoare de 8.137,00 RON este deductibil fiscal, expertul fiscal reținând corect că în Anexa nr. 3 la raportul de inspecție fiscală nu sunt incluse, în situația privind veniturile din transport obținute în perioada 2006 - 2011, veniturile înregistrate în anul 2007 în valoare de 100.000 RON.

Referitor la diferența negativă de 1.982,00 RON dintre prețul vânzării autoturismului Logan și valoarea rămasă neamortizată, s-a constatat că, potrivit art. 24 alin. (15) din C. fisc., câștigurile sau pierderile rezultate din vânzarea mijloacelor fixe se calculează pe baza valorii fiscale a acestora, diminuată cu amortizarea fiscală și că în aplicarea prevederilor art. 24 alin. (15) din Legea nr. 571/2003 a fost emisă Decizia Comisiei Centrale Fiscale nr. 2/2004.

S-a arătat că vânzarea autoturismului la o valoare mai mică decât valoarea rămasă neamortizată este considerată de către organele de inspecție fiscală ca având caracter repetitiv, dar în luna iunie 2007 (în care a avut loc vânzarea autoturismului) societatea a înregistrat venituri din vânzarea mijloacelor fixe în valoarea totală de 98.105,00 RON iar cheltuielile aferente au fost în valoare totală de 71.595,00 RON, așa cum reiese din balanța de verificare la 30.06.2007. Cheltuiala cu vânzarea autoturismului Logan este valoarea rămasă neamortizată, iar aceasta este integral deductibilă fiscal, contrar afirmației organului fiscal în sensul că diferența negativă este o sumă înregistrată nejustificat, fără scop economic, care este considerată ca fiind pusă la dispoziția gratuită a clientului și nedeductibilă fiscal.

În ceea ce privește dobânzile bancare în valoare totală de 83.699,00 RON înregistrate de societate în perioada 01.01.2006 - 31.12.2010 pentru linia de credit contractată de societate în anul 2004 din care o parte s-a utilizat pentru plata parțială a imobilului situat în str. Louis Pasteur, instanța a apreciat, având în vedere concluziile raportului de expertiză fiscală, că organele de inspecție fiscală au considerat în mod eronat destinația sumei de 167.000,00 RON ca fiind pentru plata unui teren în suprafață de 2668 mp, întrucât această achiziție nu este consemnată în contabilitatea societății. În toata perioada supusă controlului nu apare înregistrată în contabilitate achiziția unui teren (cont 2111 "Terenuri") iar aceasta era obligatoriu pentru a justifica băncii care a acordat creditul modul în care au fost folosiți banii. Mai mult, între soții F., în calitate de proprietari ai terenului înscris în CF Oradea în suprafață de 2.668 mp și S.C. A. S.R.L., a fost încheiat în data de 26.05.2000 un contract de comodat cu folosință gratuită a acestui teren pe o perioadă de 20 de ani. Acest contract a stat la baza Convenției încheiate la data de 15.02.2004 între soții F. și S.C. A. S.R.L.

Creditul în valoare de 167.000 RON (din total 600.000 RON) nu a fost contractat pentru achiziția acestui teren - societatea îl utiliza în baza contractului de comodat cu titlu gratuit - ca atare fiind eronat modul de interpretare ca nedeductibile a cheltuielilor cu dobânzile aferente acestui credit. Astfel, potrivit aprecierii corecte a expertului fiscal, din totalul dobânzilor plătite de S.C. A. S.R.L. în perioada 2006 - 2010 în valoare de 320.133,00 RON, 89.637,00 RON sunt cheltuieli deductibile fiscal iar 28.684,00 RON sunt cheltuieli nedeductibile fiscal.

Referitor la cheltuiala de 4.784,00 RON reprezentând combustibil pentru autoturismul x consumat în anul 2007 a fost considerată corectă tratarea lor de către organele de inspecție fiscala ca fiind nedeductibile fiscal. Așa cum reiese și din registrul bunurilor de capital pus la dispoziție de S.C. A. S.R.L., acest autoturism nu face parte din patrimoniul societății, prin urmare costurile cu întreținerea lui sunt nedeductibile fiscal.

Referitor la diferența de amortizare rezultată din stabilirea de către S.C. A. S.R.L. a unei durate de 8 ani pentru mijloacele fixe "Instalație solară-optimizare energetică" și "Sistem de supraveghere-monitorizare video", în condițiile în care organele de inspecție fiscală au stabilit o durată de 10 ani pentru amortizarea acestora, conform Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe aprobat prin H.G. nr. 2139/2004 cele două mijloace fixe au durată de utilizare, pentru amortizare fiscală cuprinsă între 8 și 12 ani. S.C. A. S.R.L. a stabilit în momentul întocmirii contestației o durată de utilizare de 8 ani.

Având în vedere faptul că, inițial, achiziția acestor mijloace fixe a fost înregistrată integral pe cheltuieli, că ambele durate sunt legal stabilite și că nu există o decizie prin care societatea să justifice alegerea unei alte durate, valoarea de 26.764,00 RON reprezentând amortizarea acestor mijloace fixe pe perioada 2006-2010 este deductibilă fiscal.

Referitor la impozitul stabilit suplimentar pentru anul 2009, în valoare de 1.832,00 RON, expertul fiscal a precizat că pentru acest an calculul impozitului era reglementat prin O.U.G. nr. 34/2009 care stabilea impozitul minim forfetar în funcție de veniturile totale obținute în anul precedent. Acest impozit era datorat cu începere de la 01.05.2009.

Astfel, în anul 2008 S.C. A. S.R.L. a realizat venituri totale de 4.545.796 RON și conform grilei din O.U.G. nr. 34/2009 impozitul minim anual era de 11.000,00 RON. Pentru perioada 01.05.2009 - 31.12.2009 impozitul minim datorat se calculează astfel: 11.000:12 luni 8 luni = 7.332,00 RON iar, întrucât S.C. A. S.R.L. a realizat o pierdere fiscală stabilită de organele de inspecție, în valoare de 4.182,00 RON, societatea era obligată la plata impozitului minim de 7.332,00 RON, din care a constituit 5.500,00 RON, astfel că instanța de fond a considerat că organele de inspecție au stabilit corect diferența de impozit minim de 1.832,00 RON datorat pentru anul 2009.

Referitor la TVA stabilită suplimentar de către organele de inspecție fiscală, în valoare de 14.878,00 RON și 60.495,00 RON, ca urmare a utilizării cu titlu de locuință de serviciu a unei cote de 32% din suprafața imobilului situat pe str. Louis Pasteur, s-a apreciat că organele de inspecție fiscală au aplicat prevederile art. 128 alin. (4) din Legea nr. 571/2003.

Societatea A. S.R.L. a dedus TVA în valoare de 14.878,00 RON aferent construcției, respectiv 60.495,00 aferent investițiilor la construcție și amenajare teren, anterior datei de 01.01.2006. Exigibilitatea TVA colectat (stabilit suplimentar) prin aplicarea prevederilor art. 128 alin. (4) intervine anterior datei de 01.06.2006. La data efectuării inspecției fiscale acest TVA datorat suplimentar era, în opinia instanței de fond, prescris conform prevederilor art. 23 și a art. 91 din C. proc. fisc. și că este corectă aprecierea expertului fiscal în sensul că organele de inspecție fiscală au procedat în mod eronat la ajustarea, respectiv colectarea TVA începând cu data de 01.01.2006, deoarece art. 149 din Legea nr. 571/2003, invocat în actul de control, face referire doar la bunurile de capital achiziționate/fabricate/construite/modernizate după data aderării la Uniunea Europeana, adică de la 01.07.2007.

În raport cu prevederile art. 23 din O.G. nr. 92/2003 s-a considerat că pentru obligațiile aferente lunii decembrie 2004 termenul de prescripție începe în 01.01.2005 și se termină în 31.12.2009 (5 ani) iar organul fiscal a calculat termenul de prescripție de la data scadenței obligației de plată și nu de la data constituirii bazei de impunere, respectiv efectuarea achizițiilor.

Referitor la TVA stabilit suplimentar de 377,00 RON reprezentând TVA aplicat asupra diferenței negative de 1.982,00 RON cu care s-a vândut autoturismul Logan, în luna iunie 2007 s-a constatat că organele de inspecție fiscală aplică prevederile art. 11(1) din Legea nr. 571/2003 și prevederile art. 128 alin. (4) .

Au fost invocate prevederile art. 24 alin. (15) din C. fisc., și cele ale Deciziei Comisiei Centrale Fiscale nr. 2/2004 și art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 și s-a spus că deși vânzarea autoturismului la o valoare mai mică decât valoarea rămasă neamortizată a fost considerată de către organele de inspecție fiscală ca având caracter repetitiv, în luna iunie 2007 (în care a avut loc vânzarea autoturismului) societatea a înregistrat venituri din vânzarea mijloacelor fixe în valoarea totală de 98.105,00 RON, iar cheltuielile aferente au fost în valoare totală de 71.595,00 RON, așa cum reiese din balanța de verificare la 30.06.2007.

Drept urmare, în opinia instanței, este corectă aprecierea expertului fiscal în sensul că organele de inspecție fiscală în mod eronat au stabilit TVA suplimentar de 377 RON aplicat la valoarea de 1.982,00 RON cu care s-a vândut autoturismul Logan, sub valoarea rămasă neamortizată.

În ceea ce privește TVA stabilit suplimentar de 96.993,00 RON reprezentând TVA aferent achizițiilor în leasing pentru perioada 2006-2010, s-a reținut că S.C. A. S.R.L. a achiziționat în luna iunie 2006 în regim leasing 3 bucăți cap tractor tip MAN și că organele de inspecție fiscală au admis la deducere TVA aferent ratelor de leasing doar în lunile în care s-au înregistrat venituri din transport.

Expertul fiscal a apreciat ca fiind eronat raționamentul organelor de inspecție fiscală conform căruia s-a admis deducerea TVA la leasing doar în lunile în care s-au înregistrat și venituri din activitatea de transport în raport de art. 25 și art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 .

În perioada 2006 - 2010 S.C. A. S.R.L. a obținut venituri din transport în valoare totală de 273.250,10 RON iar TVA colectat pentru aceste venituri a fost de 53.767,51 RON, fiind corectă, în opinia instanței, având în vedere dispozițiile art. 25 din Legea nr. 571/2003, aprecierea consultantului fiscal în sensul că TVA aferent achiziției în regim leasing a mijloacelor de transport, în valoare de 96.993,00 RON este deductibil chiar dacă nu în fiecare lună au fost înregistrate venituri din activitatea de transport.

Referitor la TVA stabilit suplimentar de 57.760,00 RON aferent achiziționării unei stații mobile și aparaturi medicale, înregistrate în contul 371 "Mărfuri", reclamanta a înaintat organelor de inspecție fiscală documente justificative privind vânzarea aparaturii medicale (factura nr. x din 01.06.2011) respectiv închirierea stației mobile (contract nr. x din 10 octombrie 2011). Deoarece aceste documente au fost emise în afara perioadei supuse controlului (01.01.2006 - 31.05.2006) nu au fost luate în considerare de către organele de inspecție fiscală. Totuși atât în raportul de inspecție fiscală cât și în Decizia nr. 366 din 20 iunie 2012 privind soluționarea contestației se aduce la cunoștința reclamantei posibilitatea de a aplica prevederile art. 148 lit. a) din Legea nr. 571/2003, iar dreptul de deducere se exercită prin decontul de TVA aferent perioadei fiscale în care a intervenit evenimentul care a generat ajustarea - factura de vânzare, contract închiriere. Prin urmare, este justificată aprecierea expertului fiscal în sensul că S.C. A. S.R.L. a avut posibilitatea de a deduce ulterior TVA în valoare de 57.760,00 RON, prin decontul de TVA.

În ceea ce privește impozitul pe dividende, instanța de fond a reținut că organele de inspecție fiscală nu detaliază în raportul de inspecție fiscală modul în care au stabilit formarea bazei de impunere cu impozit pe dividende. Din raportul de inspecție întocmit reiese că beneficiari ai unor cheltuieli interpretate de organele de inspecție ca fiind dividende, sunt soții F., expertul fiscal menționând în raportul de expertiză fiscală că doamna E. devine asociată la S.C. A. S.R.L. începând cu data de 27.04.2010, iar domnul Dragomirescu devine administrator al societății începând cu data de 23.06.2009.

Prin urmare, s-a considerat justificată aprecierea consultantului fiscal în sensul că organele de inspecție nu au procedat corect la impunerea unor dividende acestor persoane pentru operațiuni care au avut loc înainte de a fi asociat/administrator în societate, în raport de art. 7 pct. 12 din Legea nr. 571/2003.

Mai mult, după cum reiese din datele prezentate în anexa nr. 30 la Raportul de inspecție fiscală, organele de inspecție au început să stabilească baza impozabilă din anul 2003, iar la 31.12.2005 au ajuns la un impozit de 129.554 RON. Perioada supusă controlului a fost 01.01.2006 - 31.12.2010, astfel că sumele reprezentând baza impozabilă pentru perioada 2003 - 2005 nu trebuiau luate în calcul de către organele de control.

De asemenea, în raportul de expertiză fiscală se precizează că doamna E. devine asociată la S.C. A. S.R.L. începând cu data de 27.04.2010, iar domnul C. devine administrator al societății începând cu data de 23.06.2009. Din tabelul întocmit de organele de control reprezentând anexa nr. 30 după data de 23.06.2009 o singură cheltuială este considerată dividend iar valoarea acesteia este de 137 RON. Pe de altă parte, se constată includerea în baza impozabilă și a TVA aferent, în condițiile în care acest TVA a fost considerat nedeductibil în cuprinsul Raportului de inspecție fiscală și s-a considerat eronată stabilirea impozitului pe dividende suplimentar în valoare de 152.313 RON.

Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta D.G.F.P. Bihor, (prin reorganizare, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bihor) solicitând admiterea recursului, modificarea în parte a sentinței atacate în sensul respingerii în totalitate a acțiunii formulate, cu consecința menținerii ca temeinice și legale a actelor administrative atacate.

În cadrul motivelor de recurs s-a susținut că hotărârea este nelegală și temeinică în privința:

I. În ceea ce privește impozitul pe profit, instanța a reținut că din impozitul pe profit suplimentar stabilit în sumă de 133.930 RON, reclamanta a contestat impozitul pe profit în sumă de 106.220 RON.

Organul de inspecție fiscală au considerat ca nedeductibile fiscal cheltuielile cu amortizarea, asigurarea și combustibilul aferent achiziției a 3 mijloace de transport marfă cap tractor MAN care au fost utilizate de S.C. A. S.R.L. fără să înregistreze venituri aferente utilizării acestora, astfel cum prevede Legea contabilității:

- 230.584 RON cheltuieli cu amortizarea mijloacelor de transport achiziționate în leasing;

- 249.492 RON cheltuieli cu asigurarea, dobânzi și penalități aferente achiziției în leasing a mijloacelor de transport;

- 156.922 RON cheltuieli privind combustibilul consumat dar pentru care nu au fost înregistrate venituri din transport cu cele trei mijloace de transport.

a) Din aceste cheltuieli totale de 636.998 RON, societatea nu a contestat suma de 90.982 RON (37.392 RON - cheltuieli cu amortizarea mijloacelor de transport aferente anului 2009 + 24.336 RON - cheltuieli cu asigurarea mijloacelor de transport aferente anului 20009 + 29.131 RON - cheltuieli privind consumul de combustibil pentru care nu s-au înregistrat venituri) reprezentând cheltuieli considerate de organele de inspecție nedeductibile fiscal în baza acelorași reglementări legale privind neadmiterea la deducere a cheltuielilor pentru care nu au fost înregistrate venituri impozabile și, deci, se poate concluziona că reclamanta aplică prevederile legale numai parțial, recunoscând numai pentru anumite perioade prevederile legale invocate de organele de inspecție.

S-a spus că amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către utilizator în cadrul leasingului financiar și de către locator în cazul leasingului operațional, cheltuielile fiind deductibile conform art. 24, dar coroborate cu cele ale art. 21 alin. (1) C. fisc., astfel că ar fi fost deductibile aceste cheltuieli numai dacă odată cu realizarea acestora ar fi fost înregistrate în contabilitatea venituri impozabile.

Un alt considerent care a stat la baza admiterii la deducere a acestor cheltuieli de către instanța de fond a fost acela al emiterii în perioada 2006-2010 a unor facturi de prestări servicii transport în valoare de 273.250 RON plus TVA, dar, susține recurenta, nu s-a ținut cont de obiecțiunile la raportul de expertiză potrivit cărora veniturile respective nu sunt reale și corect stabilite de expert.

În anexa 3 a raportului de inspecție au fost cuprinse toate veniturile din transportul de produse petroliere efectuate cu mijloace de transport. În anul 2007 nu au fost cuprinse în anexa 3 operațiunile tocmai pentru faptul că din documentele prezentate, facturi, foi de parcurs, nu a rezultat că nu au fost obținute venituri din transport cu cele trei mijloace de transport, dar sunt înscrise două facturi din 30.11.2007 și 31.12.2007.

Dar, efectuarea transportului cu cele trei mijloace de transport în baza acestor facturi nu poate fi probată pentru că la ambele facturi nu este înscris mijlocul de transport, nu au fost prezentate foi de parcurs, jurnalele de vânzări, fișa contului 704 pentru a se putea verifica dacă facturile nu au fost stornate, iar în contul 624 s-au înregistrat achiziții de servicii de 75.222 RON ceea ce ar dovedi că nu au fost utilizate cele trei mijloace de transport.

Deosebit de important este și faptul că factura din 31.12.2007 este cuprinsă în anexa 17 și apare mențiunea "transport neefectuat, stornat factura nr. x din 03.01.2008".

Instanța de fond a mai reținut că expertul nu a constatat existența unui proces-verbal de primire a celor trei mijloace de transport conform contractelor de închiriere încheiate cu S.C. G. cu nr. 1, 2 și 3/2006, dar recurenta consideră că aceasta nu dovedește că mijloacele de transport nu au fost utilizate de către S.C. A.

De asemenea, instanța de fond nu a reținut conținutul, elementele și obligațiile care decurg din cele trei contracte încheiate cu S.C. G.

În fapt, reclamanta a dedus toate cheltuielile cu achiziția și utilizarea mijloacelor de transport, fără ca aceste elemente de cost să fie recuperate și să aducă un plus de valoare prin emiterea de facturi în baza cărora să se înregistreze venituri din închirieri/utilizarea mijloacelor de transport.

Drept consecință a neemiterii facturilor de venituri din chirii, recurenta a considerat că nu se justifică deducerea la determinarea rezultatului fiscal a cheltuielilor înregistrate de contribuabil cu amortizarea, leasingul, dobânzile în sumă de 480.076/230.548 RON + 249.492 RON) ale mijloacelor de transport achiziționate în leasing și închiriate clientului G. fără a înregistra venituri, astfel cum a considerat și agentul economic pentru cheltuielile similare de aceeași natură, rezultate în baza acelorași contracte în sumă necontestată de 61.728 RON.

b) În ceea ce privește acceptarea de către instanță ca deductibile a cheltuielilor în valoare de 8.137 RON cu combustibilul aferent celor trei mijloace de transport înregistrate pentru anul 2007 din totalul cheltuielilor contribuabilului cu combustibilul aferent celor trei mijloace de transport în sumă de 127.791 RON.

Recurenta a apreciat că reclamanta nu are drept de deducere pentru că pe cele două facturi de transport nu sunt înscrise numele de identificare a niciunuia dintre cele trei mijloace de transport, iar una dintre ele chiar a fost stornată.

c) Referitor la cheltuielile în sumă de 1.982 RON reprezentând diferența dintre prețul de vânzare a autoturismului x și valoarea rămasă nearmonizată, instanța a reținut în baza art. 25 alin. (15) din Legea nr. 571/2003 și pct. 3 din Decizia Comisiei Centrale Fiscale nr. 2/2004 că această cheltuială este deductibilă fiscal, dar instanța nu a avut în vedere că organele fiscale au aplicat art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, iar caracterul economic al unei tranzacții rezultă din modul în care au fost utilizate aceste bunuri pentru a obține venituri impozabile.

Societatea reclamantă nu a respectat aceste prevederi legale realizând vânzări sub valoarea rămasă nearmonizată a bunurilor (pe lângă acest Logan, în același mod a procedat cu mijloacele de transport z și y pentru care nu au fost contestate constatările similare).

d) Referitor la cheltuielile în sumă de 83.699 RON înregistrate de reclamantă în perioada 01.01.2006 - 31.12.2010 pentru linia de credit contractată de societate în anul 2004, instanța a apreciat în baza raportului de expertiză, că organele de inspecție au stabilit eronat destinația sumei de 167.000 RON ca fiind pentru plata unui teren în suprafață de 2.668 m.p., întrucât această achiziție nu este consemnată în contabilitatea societății.

Recurenta a arătat că expertul nu a făcut distincția, din punct de vedere contabil, între achiziția de teren și plata terenului. Faptul că terenul nu a fost înregistrat ca activ în patrimoniul societății se justifică în baza contractului de comodat existent, dar nu are legătură cu faptul că a fost înregistrată o plată din patrimoniul societății pentru plata unui teren pentru că sunt operațiuni distincte care nu sunt dependente una de cealaltă.

În baza legislației în vigoare trebuie analizată natura dobânzilor, pentru ce anume au fost plătite băncii aceste dobânzi, respectiv obiectul creditului și modul de utilizare a bunului pentru care s-a acordat creditul și dreptul de deducere al acestor cheltuieli din profitul impozabil.

Cheltuielile înregistrate cu dobânzile aferente creditului utilizat pentru plățile efectuate în baza antecontractului au fost în sumă de 139.0901 RON.

Potrivit documentelor prezentate, terenul/aria construită aferentă clădirii este de 250,52 m.p. reprezentând 9% din care 8% cu destinația de sediu administrativ și 1% locuințe, din suprafața totală de 2.668 m.p.

Din cheltuielile totale cu dobânzile nedeductibile stabilite de organele de inspecție fiscală în sumă de 127.964 RON, reclamanta a contestat suma de 83.699 RON, diferența în sumă de 44.265 RON reprezentând cheltuieli nedeductibile cu dobânzile plătite pentru plata terenului utilizat în scop personal pentru anul 2009, necontestată.

II. Referitor la taxa pe valoare adăugată, instanța a reținut că din TVA suplimentar stabilită în sumă de 344.670 RON reclamanta a contestat TVA în sumă de 229.979 RON.

a) TVA în sumă de 75.373 RON a fost înlăturată de instanță pentru că a fost dedusă înainte de 01.01.2006, iar organul fiscal nu are dreptul de a stabili obligații fiscale înainte de această perioadă conform art. 23 din O.G. nr. 92/2003.

Recurenta arată că deducerea TVA pentru construcția în cauză și construcția nefinalizată s-a realizat într-adevăr anterior datei de 01.01.2006, dar data primirii acestui imobil la dispoziția gratuită administratorului și soției acestuia nu a fost anterioară acestei date.

Drept consecință, exigibilitatea TVA, adică obligația de a colecta TVA care a fost anterior dedusă, a luat naștere odată cu punerea la dispoziția gratuită a acestui imobil în folosul personal al administratorului și familiei sale, în cazul de față, ulterior datei de 01.01.2006, conform art. 128 alin. (4) C. fisc. și nu se aplică art. 23 și 91 din O.G. nr. 92/2003.

b) TVA suplimentar în sumă de 377 RON aplicată asupra diferenței negative de 1.982 RON cu care s-a vândut autoturismul Logan în luna iunie 2007, instanța a considerat-o deductibilă fiscal, fiind invocată de către expert aplicarea art. 24 alin. (15) din Legea nr. 571/2003.

Recurenta a criticat soluția pentru că se bazează pe prevederile legale invocate la capitolul impozit pe profit fără a lua în considerare prevederile invocate de organele fiscale referitoare la TVA și la retratarea fiscală a operațiunii în baza art. 11 din Legea nr. 571/2003, dat fiind caracterul repetitiv al vânzării mijloacelor de transport sub valoarea rămasă nearmonizată, fără să se justifice cu documente nivelul scăzut al prețului de vânzare.

Organele fiscale au aplicat același tratament fiscal privind TVA aferentă diferenței negative de preț, pentru toate mijloacele de transport care au fost vândute similar, dar a fost contestată numai suma aferentă vânzării Logan.

c) Referitor la TVA în sumă de 96.933 RON aferentă achiziției în leasing a trei mijloace cap tractor tip MAN dedusă în perioada 2006-2010, instanța de fond a anulat această sumă invocând art. 25 din Legea nr. 571/2003, dar recurenta critică soluția pentru că aceste dispoziții se aplică profitului impozabil și nu TVA și nu pot fi avute în vedere la stabilirea tratamentului fiscal al TVA.

Organele fiscal au admis la deducerea TVA aferentă serviciilor de leasing în perioada în care S.C. A. S.R.L. a înregistrat TVA colectată pentru veniturile obținute din utilizarea acestor mijloace de transport conform prevederilor art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003, iar pentru bunurile în care societatea nu a înregistrat operațiuni taxabile conform contractelor și documentelor justificative au aplicat aceleași prevederi, considerând nedeductibilă TVA aferentă tuturor achizițiilor legate de cele trei mijloace de transport la care se adaugă TVA aferentă cheltuielilor cu consumul de motorină și piesele de schimb din aceeași perioadă în valoare de 34.613 RON pentru care societatea nu a înregistrat venituri impozabile și implicit nu a colectat TVA.

III. Impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente

În actele contestate s-a arătat că baza impozabilă a impozitului pe dividende reprezintă tot ceea ce persoana juridică a plătit pentru bunurile și serviciile furnizate în favoarea participantei la procedura juridică, adică d-na E., în folosul personal al acesteia, cât și a soțului său, în calitate de administrator și implicit afiliat al societății.

Din actele depuse la dosar rezultă că organele fiscale au constatat că începând cu 01.01.2006 societatea nu a făcut dovada utilizării în folosul unor operațiuni taxabile, ori în scopuri administrative pentru intabularea suprafeței de teren de 457 m.p., considerând că 32% din construcția edificată și din construcția modernizată a fost pusă în mod gratuit la dispoziția d-nei E. în calitate de administrator, din iunie 2009 și a soțului său ambii afiliați ai S.C. A. S.R.L.

În perioada verificată (01.01.2006 - 31.05.2011) s-a constatat că societatea a înregistrat în evidența contabilă achiziția unor bunuri aferente construcției în cauză, parte dintre acestea fiind puse la dispoziția asociatei E. și a soțului (exemplu: dotări bucătărie, lucrări de amenajare a terenului, construcție piscină, conservare piscină).

De aceea, a fost stabilit un impozit pe dividende în sumă de 152.313 RON în raport de prevederile art. 7 pct. 12 din Legea nr. 571/2003.

Având în vedere calitatea de administrator, persoană fizică și care alături de soțul sa, în calitate de persoană fizică și asociat al societății, a beneficiat de bunuri și servicii plătite de S.C. A. și puse la dispoziția acestora în folos personal, organele de inspecție fiscală au aplicat și prevederile art. 55 alin. (1) și (2) lit. k) din Legea nr. 571/2003 și art. 7 pct. 2.1 din Legea nr. 571/2003.

A fost considerată eronată susținerea expertului conform căreia în baza de impunere au fost introduse cheltuieli din 2003 deoarece la stabilirea bazei impozabile se ia în considerare valoarea bunului la data punerii la dispoziție indiferent când a fost construită sau plătită, astfel cum rezultă din prevederile legale anterior menționate.

S-a precizat că era suficientă invocarea de către organul fiscal a utilizării în scop personal a imobilului și a celorlalte bunuri și servicii de către asociata E. pentru a impune valoarea acestora cu impozitul pe dividende, mai ales că în perioada 2006-2010 societatea a achitat bugetului de stat TVA în sumă de 1.828 RON și impozit pe profit în sumă de 22.957 RON, în condițiile în care obiectul său principal de activitate a fost comerțul cu combustibil, înregistrând conform bilanțurilor contabile o cifră de afaceri, pe aceeași perioadă, în sumă de 16.988.182 RON.

În drept au fost invocate prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., coroborate cu art. 20 din Legea nr. 554/2004.

Soluția instanței de recurs

După examinarea motivelor de recurs, a dispozițiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va admite recursul pentru următoarele considerente:

Prin cererea adresată instanței de fond, reclamanta a solicitat anularea actelor administrative fiscale prin care a fost obligată la plata de obligații fiscale suplimentare dar numai în ceea ce privește suma de 717.296 RON reprezentând impozit pe profit, TVA, cu majorările și penalitățile aferente și impozit pe dividende persoane fizice, deși cuantumul celor cuprinse în decizia de impunere a fost de 966.446 RON.

Instanța de fond a admis în parte acțiunea și a anulat în parte actele administrative fiscale, menținându-le pentru suma totală de 79.677 RON reprezentând impozit pe profit (22.441 RON) și TVA (57.236 RON) la care se adaugă majorările și penalitățile aferente.

Recurenta a criticat soluția instanței de fond, iar criticile sunt fondate.

I. În ceea ce privește impozitul pe profit

a) Deductibilitatea cheltuielilor cu amortizarea, asigurarea și combustibilul unor mijloace de transport achiziționate în leasing

Din suma totală de 636.998 RON stabilită care fiind nedeductibilă de organul de control prin decizia de impunere, societatea reclamantă a contestat suma de 546.106 RON, nefiind contestată suma de 90.892 RON, din care 37.392 RON cheltuieli cu amortizarea mijloacelor de transport pe anul 2009, 24.336 RON - cheltuieli cu asigurarea mijloacelor de transport pe anul 2009 și 29.131 RON cheltuieli privind consumul de combustibil.

Referitor la cheltuielile în valoare de 193.192 RON cu amortizarea mijloacelor de transport, 225.156 RON, cheltuieli cu asigurarea mijloacelor de transport și 127.791 RON cheltuieli privind consumul de combustibil aferent acelorași mijloace de transport marfă

Instanța de fond a dispus anularea actelor contestate în privința primelor două sume și parțial pentru 8.137 RON din ultima sumă, invocând art. 21 alin. (1) și art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, dar și pe cele ale art. 25 din Legea nre. 571/2003.

Potrivit art. 21 alin. (1) din C. fisc.:

"Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile aferente în scopul realizării de venituri impozabile...".

Conform art. 19 alin. (1) din C. fisc.:

"Profitul impozabil se calculează ca diferență dintre veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri...".

Pentru a se putea verifica dacă aceste cheltuieli sunt sau nu deductibile se impune a se preciza faptul că cele 3 mijloace de transport marfă cap tractor tip MAN au fost achiziționate în leasing în ianuarie 2006 și au fost puse la dispoziția gratuită a S.C. G. S.A. în baza contractelor din 3.06.2006, din 10.07.2006 și din 17.07.2006 și trebuia să asigure chiriașului inclusiv combustibilul și reparațiile aferente.

Organele de control fiscal au constatat că în perioada 2006-2010 vizată de control, reclamanta a obținut venituri din transporturi, dar numai o parte din acestea au fost justificate cu documente, respectiv pentru lunile august, septembrie, noiembrie 2006, decembrie 2008, ianuarie-iunie și octombrie 2009 și pentru care cheltuielile au fost considerate deductibile.

În raport de disp.art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, instanța de fond a precizat că nu se specifică nicăieri că veniturile trebuie realizate lunar și a reținut că expertul fiscal a centralizat documentele și s-a constatat că în perioada 2006-2010 au fost emise facturi pentru servicii de transport în valoare totală de 273.250,10 RON la care se adaugă TVA în valoare de 53.767,51 RON.

De aceea, a considerat că sunt deductibile sumele de 193.192 RON cu amortizarea mijloacelor de transport și 225.156 RON cu asigurarea, dobânzile, serviciile și penalitățile la contractul de leasing ce are ca obiect cele trei mijloace de transport, însușindu-și concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

Înainte de a analiza legalitatea unei asemenea soluții se impune a fi făcută precizarea că din totalul sumei de 230.584 RON stabilită de organele fiscale ca fiind cheltuielile nedeductibile cu amortizarea mijloacelor de transport, chiar reclamanta nu a contestat suma de 37.392 RON aferentă cheltuielilor cu amortizarea pe anul 2009, dar a contestat același tip de cheltuială pe ceilalți ani, iar referitor la suma de 249.492 RON, cheltuielile nedeductibile cu asigurarea mijloacelor de transport au fost contestate numai pentru suma de 225.156 RON, mai puțin suma de 24.336 RON cheltuieli cu asigurarea aferentă anului 2009.

Prin urmare, chiar atitudinea reclamantei pare să confirme poziția organelor fiscale pentru că nu se poate justifica de ce pentru anul 2009 a apreciat că se justifică considerarea cheltuielilor nedeductibile a celor făcute cu amortizarea mijloacelor de transport și cu asigurarea, dar este greșită considerarea lor ca nedeductibile pentru ceilalți ani, respectiv 2006, 2007, 2008 și 2010.

Instanța de fond a procedat la anularea actelor fiscale referitor la cheltuielile cu amortizarea și asigurarea, dar fără a se cenzura concluziile expertizei.

Din actele contestate rezultă că cele trei mijloace de transport achiziționate în leasing au ca număr de înmatriculare x; CJ-91-PLM și CJ-92-PLM.

Așa cum chiar art. 21 alin. (1) din C. fisc. prevede, pentru a fi considerată cheltuială deductibilă se impune ca acea cheltuială să fie făcută în scopul realizării de venituri.

Or, din analiza anexei 3 la raportul de expertiză se constată că atunci când au fost efectuate transportul cu unul dintre aceste mijloace de transport (CJ-90-PLM) și au fost prezentate documente (foi de parcurs) organele fiscale au considerat deductibile aceste cheltuieli.

Însă, instanța de fond a considerat deductibile cu amortizarea și asigurarea mijloacelor de transport achiziționate în leasing și în cazul în care transportul a fost efectuat de către terți (având în vedere că în anexa 3 este trecut ca nr. de înmatriculare al autovehiculului pentru mijlocul de transport altul decât cel atribuit autovehiculelor achiziționate în leasing, de exemplu, BH-07-LKB sau BH-80-KPX).

Mai mult, au fost luate în considerare ca cheltuieli deductibile și două facturi emise în anul 2007 (poz. 9 și 10 din Anexa nr. 3) deși pe cele două facturi nu este indicat niciun număr de înmatriculare al autovehiculului care a efectuat acest transport și deci nu se putea verifica dacă transportul a fost efectuat cu un autoturism achiziționat în leasing sau de către un terț.

În aceste condiții, soluția instanței de fond în privința anulării sumei de 193.192 RON reprezentând cheltuieli cu amortizarea mijloacelor de transport și a sumei de 225.156 RON - cheltuieli cu asigurarea mijloacelor de transport, a fost dată cu nerespectarea prevederilor legale.

În ceea ce privește suma de 127.791 RON, reprezentând cheltuieli cu combustibilul aferent acelorași mijloace de transport, instanța de fond a anulat actele contestate numai pentru suma de 8.137 RON aferentă anului 2007.

Această sumă cu combustibilul este aferentă celor două facturi emise în anul 2007 și care sunt înscrise în Anexa 3 la poziția 9 și 10, respectiv factura nr. x din 30.11.2007 în valoare de 59.500 RON și nr. 402 din 31.12.2007 cu aceeași valoare.

Însă, așa cum s-a arătat anterior, nu pot fi considerate deductibile cheltuielile în sumă de 8.137 RON reprezentând cheltuieli cu transportul aferente celor 3 mijloace de transport achiziționate în leasing de reclamantă, în condițiile în care pe aceste facturi nu este înscris mijlocul de transport cu care a fost dusă marfa și nu se poate stabili că transportul a fost făcut cu unul dintre cele achiziționate în leasing și, ulterior, închiriate.

Pentru că reclamanta nu a făcut dovada că cheltuielile de transport au fost făcute cu unul dintre autoturismele achiziționate în leasing și utilizarea celor trei mijloace de transport pentru realizarea de venituri impozabile, soluția instanței de fond a fost dată cu aplicarea greșită a art. 21 alin. (1) din C. fisc.

Și în privința sumelor considerate nedeductibile de organele fiscale reprezentând cheltuieli cu combustibilul consumat pentru cele trei mijloace de transport achiziționate în leasing ar trebui precizată poziția reclamantei care nu a contestat sumele aferente anilor 2009-2010, dar a considerat nelegală considerarea ca nedeductibile a acelorași cheltuieli pe anii 2007-2008, deși organele fiscale au aplicat aceleași dispoziții pentru întreaga perioadă verificată.

Referitor la cheltuielile în sumă de 1.982 RON reprezentând diferența negativă dintre prețul de vânzare a autoturismului Logan și valoarea rămasă neamortizată

Această sumă a fost anulată de instanța de fond în baza art. 24 alin. (15) din Legea nr. 571/2003 și pct. 3 din Decizia nr. 2/2004 a Comisiei Centrale Fiscale.

Potrivit art. 24 alin. (15) din C. fisc.:

"Pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă. Câștigurile sau pierderile rezultate din vânzarea ori din scoaterea din funcțiune a acestor mijloace fixe se calculează pe baza valorii fiscale a acestora, diminuată cu amortizarea fiscală. Pentru mijloacele fixe cu valoarea contabilă evidențiată în sold la data de 31 decembrie 2003, amortizarea se calculează în baza valorii rămase neamortizată, pe durata normală de utilizare rămasă, folosindu-se metodele de amortizare aplicate până la această dată".

Conform art. 3 din Decizia Comisei Fiscale Centrale nr. 2/2009, cheltuielile înregistrate ca urmare a cedării unui mijloc fix amortizabil sau terenurilor, calculate ca diferență între valoarea fiscală de intrare a acestora și amortizarea fiscală sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

Instanța de fond a aplicat aceste dispoziții, dar nu a motivat de ce a înlăturat susținerile organelor de control fiscal ce vizau aplicarea art. 11 alin. (1) C. fisc.

În privința acestei sume, organele de inspecție fiscală au reținut incidența disp.art. 11 alin. (1) C. fisc., care prevăd că:

"La stabilirea unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției".

S-a considerat aplicabil acest text deoarece organele fiscale au constatat că reclamanta a înstrăinat nu numai autoturismul x, ci și autoturismul marca, vânzările având caracter repetitiv, dar a fost contestată numai suma considerată nedeductibilă ca urmare a înstrăinării autoturismului x.

Față de caracterul repetitiv al acestor vânzări de autovehicule sub valoarea rămasă neamortizată a bunurilor, deși pentru aceste bunuri reclamanta a dedus cheltuieli și TVA, se constată că este justificată aplicarea prevederilor art. 11 alin. (1) din C. fisc. pentru că altfel s-ar ajunge la prejudicierea societății, dar și a bugetului de stat și de aceea, actele contestate sunt legale în privința acestei sume, iar soluția instanței de fond este nelegală, fiind dată cu interpretarea greșită a prevederilor legale.

Referitor la cheltuielile în sumă de 83.699 RON înregistrată de societate în perioada 01.01.2006 - 31.12.2010 pentru linia de credit contractată în anul 2004, din care o parte a fost utilizată pentru plata parțială a imobilului din str. Louis Pasteur.

Instanța de fond a considerat că din totalul cheltuielilor cu dobânzile în sumă de 320.133 RON aferente creditului contractat, suma de 89.637 RON reprezintă cheltuieli deductibile fiscal, iar suma de 28.684 RON sunt cheltuieli nedeductibile fiscal.

Pentru a putea stabili legalitatea soluției instanței de fond în privința acestei sume se impune a se constata că reclamanta a contractat un credit în anul 2004 de la H. pentru