ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 708/2017

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată inițial pe rolul Tribunalului Arad, secția contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/108/2012 din 13 septembrie 2012, reclamantul A. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Arad - Activitatea de Inspecție Fiscală anularea Deciziei de impunere nr. x din 26 martie 2012 și a Deciziei de impunere nr. y din 26 martie 2012, precum și a Raportului de inspecție fiscală nr. z din 26 martie 2012 care a stat la baza emiterii deciziilor de impunere contestate. Prin întâmpinarea formulată în cauză, pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad a invocat excepția de necompetență materială a instanței în soluționarea litigiului, cu motivarea că actele administrative ce se solicitau a fi anulate se referă la sume de peste 500.000 lei, decizia de impunere nr. x din 26 martie 2012 fiind emisă pentru suma de 34.404 lei, iar decizia de impunere nr. y din 26 martie 2012 pentru suma de 680.305 lei. Prin Sentința civilă nr. 4557 din 1 noiembrie 2012 pronunțată de Tribunalul Arad, secția contencios administrativ și fiscal, a fost admisă excepția de necompetență materială a instanței invocată de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad și declinată competența de soluționare a cauzei în favoarea Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, avându-se în vedere criteriul valoric și dispozițiile art. 10 alin. (1) din Legea contenciosul administrativ nr. 554/2004. După declinare, cauza a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, la data de 21 ianuarie 2013.

Hotărârea pronunțată în primul ciclu procesual Prin Sentința nr. 42 din 17 februarie 2014 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, a fost admisă acțiunea reclamantului A. formulată în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Arad - Activitatea de Inspecție Fiscală, astfel cum a fost restrânsă prin precizarea făcută la 9 mai 2013, dispunându-se anularea în parte a Deciziei de soluționare a contestației administrative nr. 1310 din 16 octombrie 2012 emisă de pârâtă cu privire la pct. 1 și pct. 3 din respectiva Decizie, referitoare la suma de 680.305 lei, reprezentând obligații fiscale suplimentare impuse reclamantului, cu titlu de impozit pe venit și accesorii aferente pe anul 2007, cât și anularea Deciziei de impunere nr. y din 26 martie 2012 emisă pentru respectiva sumă, precum și anularea în parte a Raportului de inspecție fiscală nr. z din 26 martie 2012, în ceea ce privește constatările referitoare la suma mai sus menționată. A fost obligată pârâta la plata către reclamant a sumei de 6.600 lei, cheltuieli de judecată, constând în onorariu de expert. Hotărârea pronunțată în cauză a fost atacată cu recurs de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad. Prin Decizia nr. 1480 din 31 martie 2015 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, în dosarul nr. x/108/2012, a fost admis recursul declarat în cauză, casată Sentința nr. 42 din 17 februarie 2014 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal și trimisă cauza spre rejudecare aceleiași instanțe. În esență, soluția pronunțată în cauză s-a întemeiat pe constatarea că prima instanță procedase la examinarea legalității actelor administrative contestate fără să solicite autorității pârâte depunerea integrală a documentației care a stat la baza emiterii actelor, conform art. 13 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu referire expresă la procesul-verbal nr. 117 din 24 februarie 2012 întocmit de Activitatea de inspecție fiscală Bistrița-Năsăud și adresa fără număr și fără dată emisă de SC B. SRL, înscrisuri de care pârâta se prevalase în proces și pe care prima instanța le apreciase ca nerelevante. Respectivele înscrisuri făceau, în opinia pârâtei, dovada comunicării către reclamant a valorii investițiilor finalizate de către chiriaș în luna septembrie 2007, investiții reprezentând temeiul impozitării suplimentare a reclamantului. S-a arătat de către instanța de control judiciar că, în condițiile în care reclamantul susținuse constant că nu îi fuseseră comunicate niciodată investițiile realizate de SC B. SRL și că nu își exprimase acordul pentru realizarea acestora, în timp ce, pârâta susținuse că Adresa fără număr și fără dată emisă de SC B. SRL, prezentată în procedura administrativă de soluționare a contestației, avea înscrisă semnătura reclamantului și mențiunea acordului, primei instanțe îi revenea obligația ca, pentru justa soluționare a cauzei, să solicite depunerea integrală a documentației care a stat la baza emiterii actelor administrative contestate. Referitor la stabilirea bazei de impunere, s-a constatat că prima instanță reținuse imposibilitatea stabilirii exacte în proces a valorii investițiilor date fiind neconcordanțele existente între valorile reținute de organul fiscal, cele menționate în adresele emise de SC B. SRL și cele identificate prin expertizele de specialitate efectuate în cauză. Cu toate acestea, s-a constatat că prima instanță procedase la soluționarea pricinii și anulase actele administrativ-fiscale în limitele indicate de reclamant prin precizarea de acțiune, deși avea obligația de a decide argumentat care era valoarea investițiilor ce trebuie inclusă în baza de impunere și care era cuantumul obligațiilor fiscale principale și accesorii aferente veniturilor realizate de reclamant pe anul 2007, dar și obligația de a oferi un răspuns specific și explicit la toate motivele de nelegalitate invocate de reclamant și, în egală măsură, apărărilor de care se prevalase autoritatea pârâtă, astfel încât, motivarea hotărârii să justifice în mod logic și convingător soluția prezentată în dispozitiv și să facă posibilă exercitarea controlului judiciar.

Hotărârea pronunțată în fond după casare 3.1 Motivele invocate în cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A. S-a arătat de către reclamant că inspecția fiscală efectuată în cauză a avut ca obiect verificarea investițiilor efectuate de către SC B. SRL în spațiul pe care i l-a închiriat acesteia, în baza contractului de închiriere din 16 februarie 2007. Pe baza procesului-verbal de control nr. x din 4 noiembrie 2011 întocmit de Activitatea de Inspecție Fiscală Bistrița-Năsăud s-au comunicat valorile investiției și plățile efectuate de SC B. SRL, ceea ce a determinat stabilirea unor obligații fiscale suplimentare în sarcina reclamantului, pe temeiul dispozițiilor art. 62 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. S-a arătat că, în considerarea textului de lege mai sus enunțat, obligațiile de plată suplimentare au fost calculate prin aplicarea unei deduceri forfetare de 25% asupra venitului brut realizat, rezultând un venit impozabil în valoare de 2.455.198 lei și un impozit pe venit în procent de 16%, de 392.831 lei. Pentru această sumă, s-a emis de către pârâtă Decizia de impunere nr. y din 26 martie 2012, la care s-au calculat și accesorii, de asemenea, contestate, pe calea prezentei acțiuni în anulare. Totodată, pentru anul 2008, s-au constatat plăți în plus efectuate reclamantului de către locatarul SC B. SRL, în considerarea cărora s-a calculat un impozit suplimentar de 19.798 lei. Pentru această sumă, s-a emis de către pârâtă Decizia de impunere nr. x din 26 martie 2012, la care s-au calculat și accesorii, de asemenea, contestate, pe calea prezentei acțiuni în anulare. Referitor la Decizia de impunere nr. y din 26 martie 2012 privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantului ca urmare a investițiilor efectuate la imobilul închiriat de către chiriaș, s-a arătat că, în mod eronat, se reținuse că acestea ar fi fost efectuate în contul chiriei, având în vedere, pe de o parte, valoarea exagerată a investiției, valoare care permitea practic construirea unui nou imobil, iar, pe de altă parte, felul lucrărilor executate, lucrări care nu erau prevăzute de lege, în sarcina proprietarului imobilului. S-a arătat de către reclamant că locatarul nu efectuase lucrări în legătură cu structura de rezistență a imobilului, acoperiș, rețele de apă, canal, energie electrică, pentru a-i putea fi puse în sarcină, ci, exclusiv, lucrări de amenajare și mobilare a spațiului închiriat, într-un mod care să îi permită desfășurarea activității, asemenea cheltuieli fiind în sarcina chiriașului. În ceea ce privește Decizia de impunere nr. z din 26 martie 2012 privind obligații fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantului ca urmare a unor plăți efectuate în plus de către locatar, s-a arătat că sumele datorate cu titlu de chirie începând cu data de 1 august 2008 se cuveneau beneficiarilor C. și D., potrivit contractului încheiat în acest sens la data de 31 iulie 2008, și, chiar dacă chiria s-a încasat în continuare de către reclamant, aceasta s-a făcut în numele celor 2 beneficiari, care au și primit respectivele sume de bani, o simplă verificare la organul fiscal competent demonstrând declararea veniturilor realizate de acești beneficiari și plata impozitelor aferente. Ulterior, la termenul din 9 mai 2013, după înregistrarea cauzei pe rolul Curții de Apel Timișoara, subsecvent declinării competenței dispusă de instanța Tribunalului Arad, reclamantul și-a precizat acțiunea introductivă de instanță, în sensul că, luând act de emiterea Deciziei nr. 1310 din 16 octombrie 2012 a Direcției Generale a Finanțelor Publice Arad, dată în contestația administrativă formulată împotriva celor 2 decizii de impunere și a raportului de inspecție fiscală care a stat la baza emiterii acestora, a solicitat numai anularea Deciziei de impunere nr. y din 26 martie 2012 (referitoare la impozitul suplimentar calculat pentru investiția efectuată de chiriaș), cealaltă decizie de impunere, cu nr. x din 26 martie 2012 (referitoare la plăți efectuate în plus de chiriaș pentru anul 2008) fiind desființată în procedura administrativă prealabilă, cât și anularea celorlalte acte administrative în legătură cu Decizia de impunere nr. y din 26 martie 2012, și anume pct. 1 și pct. 2 din Decizia de soluționare a contestației administrative nr. 1310 din 16 octombrie 2012 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad. 3.2. Apărările formulate de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Arad - Activitatea de Inspecție Fiscală Prin notele scrise depuse pentru termenul din 7 martie 2013, pârâta a invocat prioritar excepția de inadmisibilitate a acțiunii exercitată în mod direct împotriva actelor administrative primare, în lipsa contestării Deciziei nr. 1310 din 16 octombrie 2012, prin care se soluționase contestația administrativă și care era supusă cenzurii instanței competente, conform art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. Excepția de inadmisibilitate a fost invocată și pentru petitul privind anularea Raportului de inspecție fiscală care a stat la baza deciziei de impunere contestată, susținându-se că doar decizia de impunere constituie titlu de creanță care produce efecte juridice față de contribuabil și, ca atare, susceptibil de a fi atacat cu contestație, potrivit art. 41 și art. 205 și urm. C. proc. fisc. Pe fondul cauzei, s-a solicitat respingerea acțiunii în anularea actelor administrative contestate, ca neîntemeiată, pentru motivele indicate în contestația administrativă. 3.3. Soluția și considerentele instanței de rejudecare Prin Sentința civilă nr. 277 din 1 noiembrie 2016 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, în dosarul nr. x/108/2012*, cauză soluționată în fond după casarea cu trimitere spre rejudecare dispusă prin Decizia nr. 1480 din 31 martie 2015 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, s-a dispus: Respingerea excepției de inadmisibilitate a acțiunii invocate de pârâtă. Admiterea în parte a acțiunii formulate și precizate de reclamantul A. (în prezent decedat) cu succesori: E., F., G. și H. în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Timișoara - Activitatea de Inspecție Fiscală Arad, și, în consecință, s-a dispus: Anularea parțială a Deciziei de soluționare a contestației administrative nr. 1310 din 16 octombrie 2012, a Deciziei de impunere nr. y din 26 martie 2012 și a Raportului de inspecție fiscală nr. z din 26 martie 2012, în limita sumei care excede diferenței de impozit pe venit net anual aferent unui venit brut de 1.195.170 lei, cu accesoriile aferente. Au fost menținute în rest dispozițiile actelor contestate. Au fost obligații succesorii reclamantului decedat la plata către expertul contabil I. a diferenței onorariului diminuat de expert în cuantum de 2.840 lei. Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de rejudecare, având în vedere și dispozițiile art. 315 C. proc. civ., referitoare la caracterul obligatoriu al deciziei de casare, pe baza probelor administrate în cauză, a reținut următoarele: Cu privire la excepția de inadmisibilitate a acțiunii invocată de pârâtă, s-a constatat că aceasta era neîntemeiată, având în vedere că, prin precizarea de acțiune din 9 mai 2013, reclamantul solicitase și anularea Deciziei nr. 1310 din 16 octombrie 2012, act administrativ care nu era emis la data sesizării instanței de judecată, iar acțiunea în contencios administrativ a fost limitată la petitul care nu primise o soluționare favorabilă în cadrul procedurii administrative derulate la nivelul organului emitent. De asemenea, excepția de inadmisibilitate invocată de pârâtă a fost constatată ca neîntemeiată și sub aspectul privind imposibilitatea de contestare a raportului de inspecție fiscală, având în vedere dispozițiile art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, care acordă instanței de contencios administrativ competența de a verifica legalitatea operațiunilor administrative care au stat la baza emiterii actului administrativ contestat. Pe fondul cauzei, s-a reținut că Decizia de impunere nr. y din 26 martie 2012, a cărei nelegalitate era invocată în cauză, fusese emisă pentru obligații fiscale stabilite pentru anul 2007, în legătură cu contractul de închiriere nr. 1 din 16 februarie 2007, încheiat între reclamantul A., în calitate de locator, și SC B. SRL, în calitate de locatar, având ca obiect imobilul situat în oraș Arad. În cadrul procedurii de control fiscal, organele de inspecție din cadrul Activității de Inspecție Fiscală Arad au solicitat Direcției Generale a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud efectuarea unui control încrucișat la SC B. SRL, în vederea verificării documentelor și operațiunilor impozabile ale contribuabilului, în corelație cu cele ale reclamantului A.. Prin procesul-verbal din 4 noiembrie 2011, Direcția Generală a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud a comunicat autorității pârâte că valoarea investițiilor efectuate de către SC B. SRL, în calitate de locatar al imobilului situat în oraș Arad, era în sumă de 3.273.598 lei, reprezentate de executarea următoarelor lucrări: pardoseli, placaje piatră, platforme betonate, confecții metalice, pereți, tavan, cortină, tâmplărie, izolații, tencuieli, instalație electrică, instalație sanitară, instalații climatizare, împrejmuiri, borduri, pavaje. Ca urmare, în aplicarea dispozițiilor art. 62 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, organele de inspecție fiscală au emis Decizia de impunere nr. y din 26 martie 2012, prin care s-a stabilit în sarcina reclamantului o diferență de impozit suplimentar pe venitul datorat pe anul 2007, în sumă de 392.831 lei, decurgând exclusiv din valoarea constatată a investiției efectuate la imobilul închiriat. Pentru impozitul pe venitul stabilit suplimentar au fost calculate accesorii, conform art. 119 și art. 120 din O.G. nr. 92/2003, republicată, privind C. proc. fisc., cu modificările și completările ulterioare, în sumă totală de 287.474 lei, până la data de 26 martie 2012. Prin Decizia nr. 1310 din 16 octombrie 2012, autoritatea de soluționare a contestației administrative și-a însușit constatările inspecției fiscale, în ceea ce privește lucrările de investiții efectuate de chiriaș la imobilul proprietatea reclamantului, precum și cu privire la valoarea acestora, în cuantum de 3.273.598 lei, comunicată de organele de inspecție fiscală din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud. Valoarea investiției efectuate pentru amenajarea spațiului închiriat în baza contractului de închiriere mai sus menționat, s-a considerat că a fost adusă la cunoștința reclamantului, în scris, prin comunicarea de către SC B. SRL a unei adrese fără număr și fără dată, în care cuantumul lucrărilor era menționat ca fiind de peste 1.000.000 euro. Ca temei de drept au fost menționate clauzele de la pct. 8 și pct. 9 din contractul de închiriere, conform cărora, investițiile enumerate la pct. 8 din contract efectuate de chiriaș, precum și orice alte investiții efectuate de acesta, rămân câștigate proprietarului, înțelegere cu privire la care s-a arătat că avea putere de lege între părțile contractante, conform art. 969 C. civ. Ca urmare, s-a considerat că investițiile efectuate de chiriaș, așa cum au fost ele cuantificate, trebuie luate în considerare la stabilirea venitului brut realizat de către reclamant, conform art. 62 din C. fisc. și a normelor metodologice în materie, reclamantul obținând venituri proprii pentru care datorează impozit pe venit, potrivit legii. Pe baza celor arătate și a motivelor indicate în cererea de chemare în judecată, astfel cum a fost precizată, s-a reținut că ceea ce contestă reclamantul este modul în care organele fiscale au clasificat și diferențiat investițiile efectuate de chiriaș, în raport cu natura lor, conform art. 62 C. fisc. și art. 135 1 H.G. nr. 44/2004, cu consecința creșterii venitului brut și denaturarea realității operațiunii economice, precum și faptul de a i se fi comunicat vreodată cuantumul investițiilor efectuate pentru a le și putea verifica, susținându-se că organele fiscale nu au justificat în fapt natura și cuantumul acestora, deși, i se ceruse expres să facă dovada că locatarul ar fi comunicat reclamantului valoarea investiției efectuate, ceea ce nu s-a întâmplat nici după reluarea judecății în fond, după casare. De asemenea, s-a reținut că reclamantul invocase caracterul nelegal al investiției efectuate, fără autorizație de construcție și aprobările necesare, imobilul fiind clasat ca monument istoric. Având în vedere înscrisurile depuse în probațiune și concluziile rapoartelor de expertiză tehnică judiciară și contabilă efectuate în cauză, judecătorul primei instanțe a reținut că SC B. SRL, în calitate de locatar al imobilului închiriat de la reclamant, a efectuat o serie de lucrări de investiții, a căror valoare, stabilită pe baza raportului de expertiză întocmit de expertul fiscal, înregistrată în contabilitatea SC B. SRL, conform recepției din luna septembrie 2007 și a facturilor emise de către prestatorul de servicii, era în cuantum de 2.106.559,75 lei, inferioară valorii de 3.273.598 lei, stabilită de organele fiscale, cu precizarea că, pentru o diferență de 20.962,89 lei din totalul sumei de 2.106.559,75 lei, expertiza nu identificase în contabilitate situații de lucrări sau alte documente justificative. Din concluziile raportului de expertiză tehnică construcții efectuat în cauză, în primul ciclu procesual, rezulta că societatea locatară prezentase 7 devize ofertă din lunile mai - iunie 2007 privind lucrările efectuate, în valoare totală de 2.085.596,86 lei, sumă considerată de expertul fiscal ca reprezentând valoarea investiției, conform documentelor justificative prezentate. În cadrul respectivelor devize de lucrări, expertul în specialitatea construcții a identificat o serie de lucrări care nu aveau valoare de investiție în construcții și care nu au putut fi identificate la fața locului, în sumă totală de 890.427 lei, motiv pentru care numai diferența, în sumă de 1.195.170 lei, a fost reținută ca valoare efectivă a investițiilor realizate de către chiriaș. Cu referire la aceste lucrări, în valoare totală de 1.195.170 lei, expertiza a constatat că erau lucrări de reparații capitale și de recompartimentare din pereți ușori, constând în lucrări de instalații electrice, lucrări de instalații sanitare, lucrări de instalații de încălzire, placaje cu gresie și faianță, confecționare și montare confecții metalice, demolare diferire elemente de construcții, lucrări de amenajare a terasei exterioare, placaje cu piatră, izolații polistiren și vată minerală. După prezentarea dispozițiilor legale relevante cauzei, în forma în vigoare la momentul emiterii actelor administrative contestate, cu referire la art. 62 alin. (1) teza I C. fisc., art. 135 și art. 135 1 din H.G. nr. 44/2004, precum și a clauzelor înscrise la pct. 8 și pct. 9 din contractul de închiriere încheiat de reclamant, prima instanță a constatat că lucrările efectuate la imobil de către chiriaș aveau natura unor investiții care dau dreptul la impunere din partea organului fiscal, valoarea acestora fiind de 1.195.170 lei, așa cum se stabilise prin raportul de expertiză tehnică construcții. Au fost înlăturate susținerile reclamantului în sensul că dispozițiile art. 135 1 din H.G. nr. 44/2004 nu arată în ce constă investiția la imobilul închiriat efectuată de către locatar, în timp ce, dispozițiile art. 136 din H.G. nr. 44/2004 menționează în mod expres care sunt cheltuielile referitoare la întreținerea și repararea locuinței închiriate, prevăzute în sarcina proprietarului, rezultând că orice alte investiții, în afara celor enumerate la art. 136 din Norme, cad în sarcina chiriașului, și nu reprezintă un venit brut al proprietarului, în sensul art. 62 alin. (1) C. fisc. S-a arătat de către instanță că dispozițiile art. 135 1 din H.G. nr. 44/2004 se referă la investiții în general privind bunurile imobile ale proprietarului, efectuate de cealaltă parte contractantă și care reprezintă venit brut în sensul art. 62 alin. (1) C. fisc., în timp ce, cheltuielile referitoare la întreținerea și repararea locuinței închiriate, menționate în art. 136 din H.G. nr. 44/2004, reprezintă cheltuieli necesare și utile care cad în sarcina proprietarului, neavând natura unor investiții care sporesc valoarea imobilului încât să constituie cheltuieli care majorează venitul brut al proprietarului, conform art. 62 alin. (1) C. fisc. Or, în speță, lucrările reținute de expertiza construcții aveau natura unor investiții la imobilul reclamantului, încadrându-se în prevederile contractuale, conform cărora, amenajările imobilului enumerate la pct. 8 din contractul de închiriere și care constituie obligații speciale în sarcina chiriașului, rămân câștigate proprietarului. În ceea ce privește susținerea reclamantului în sensul că nu i-a fost comunicată existența și valoarea investiției de către locatar și nici nu i s-a cerut aprobarea pentru efectuarea ei, prima instanță a luat notă că, deși s-a solicitat autorității pârâte să depună integral documentația care a stat la baza emiterii actelor administrative contestate, inclusiv cele indicate expres de instanța de casare în primul ciclu procesual, aceasta nu a depus decât înscrisurile atașate la dosar, învederând că nu deține alte înscrisuri suplimentare care să nu fi fost puse la dispoziția instanței. Pe baza înscrisurilor depuse în probațiune, înainte de pronunțarea deciziei de casare, cât și ulterior, cu ocazia rejudecării cauzei, s-a constatat că nu se făcuse dovada faptului că SC B. SRL ar fi comunicat reclamantului valoarea investiției efectuate la imobil. Cu toate acestea, instanța a apreciat că acest fapt nu atrage concluzia că nu se impunea majorarea venitului net realizat de reclamant cu valoarea investiției efectuate de către chiriaș, prevederile art. 62 alin. (1) C. fisc., necondiționând aplicarea acestora de faptul comunicării sau nu a valorii investiției efectuate la imobil. Sub acest aspect, s-a arătat că, deși, la pct. 135 din H.G. nr. 44/2004, se prevede obligația comunicării investiției din partea persoanei care a procedat la efectuarea acesteia, în termen de 30 zile de la finalizarea lucrărilor, în lipsa unei dispoziții exprese care să sancționeze omisiunea de comunicare cu neluarea în seamă a valorii investiției la majorarea venitului brut al proprietarului, nu se poate da o interpretare în acest sens, întrucât, s-ar adăuga la lege. Pe de altă parte, s-a reținut că, la data de 22 iulie 2008, s-a încheiat un antecontract de vânzare-cumpărare de către reclamant, act autentificat sub nr. x din 22 iulie 2008, urmat de vânzarea imobilului la data de 8 aprilie 2009, conform contractului de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. x din 8 aprilie 2009, ceea ce prezumă că, cel puțin de la data încheierii antecontractului de vânzare-cumpărare, reclamantul a avut cunoștință despre efectuarea investițiilor la imobil. Nici faptul că investiția nu s-a efectuat în condiții de legalitate, câtă vreme, imobilul închiriat era clasat ca monument istoric și orice investiție presupunea existența avizului și a autorizației de construcție prevăzute de art. 22 din Legea nr. 422/2011 privind protejarea monumentelor istorice, nu a fost considerată ca o împrejurare cu relevanță în cauză, sub aspectul majorării venitului brut cu valoarea investițiilor efectuate, având eventuală importanță în raporturile dintre reclamant și chiriaș. În raport de cele arătate, prima instanță a constatat că investițiile efectuate la imobil, în valoare de 1.195.170 lei, reprezintă venit brut în sensul art. 62 alin. (1) C. fisc. și că respectiva valoare urmează a fi avută în vedere pentru stabilirea impozitului pe venit suplimentar, fiind legale accesoriile aferente acestui debit, calculate până la data de 26 martie 2012, conform art. 119 și art. 120 C. proc. fisc. În consecință, acțiunea reclamantului, prin succesorii săi legali, a fost admisă în parte, în limita celor arătate. Au fost obligați succesorii reclamantului la plata către expertul contabil I. a sumei de 2.840 lei, cu titlu de diferență onorariu expert diminuat. A fost obligată pârâta la plata către succesorii reclamantului a sumei de 4.500 lei, cheltuieli parțiale de judecată, reprezentate de onorarii expert și taxă judiciară timbru.

Calea de atac exercitată Împotriva acestei sentințe, în termen legal, au declarat recurs succesorii reclamantului, E., F., G. și H., precum și pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad, recursuri întemeiate pe cazul de casare prevăzut art. 304 pct. 9 C. proc. civ. Prin recursul formulat de reclamanți, nelegalitatea hotărârii primei instanțe a fost invocată în raport de greșita considerare că, în speță, lucrările efectuate la imobilul închiriat constituie o investiție care se include în venitul brut realizat din cedarea folosinței bunurilor din patrimoniul personal, în sensul art. 62 alin. (1) din C. fisc. Sub acest aspect, s-a arătat că textul de lege enunțat stabilește în mod clar că venitul brut se majorează numai cu valoarea acelor investiții care reprezintă cheltuieli prevăzute de lege în sarcina proprietarului imobilului și numai dacă acestea sunt efectuate de cealaltă parte contractantă. De asemenea, s-a arătat că prin Normele metodologice de punere în aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, au fost stabilite regulile de determinare a venitului brut obținut din cedarea folosinței bunurilor, la art. 136 din norme, menționându-se expres care sunt acele cheltuieli prevăzute în sarcina proprietarului referitoare la întreținerea și repararea locuinței închiriate, rezultând astfel că numai efectuarea unor asemenea cheltuieli de către locatar constituie investiție în sensul art. 62 alin. (1) C. fisc. Or, în speță, lucrările la imobil nu aveau natura unor cheltuieli prevăzute de lege în sarcina proprietarului, care să conducă astfel la majorarea venitului brut impozabil, ca urmare a efectuării lor de către locatar. Distinct de acest aspect, hotărârea primei instanțe a fost criticată și pentru greșita considerare că lucrările executate de SC B. SRL justificau valabil majorarea venitului brut impozabil al proprietarului, în condițiile în care, din probele administrate în proces, rezulta că respectivul locatar nu deținea documente justificative pentru lucrările efectuate, nefiind emisă autorizație de construcție din partea Primăriei Arad și nici aviz pentru lucrări de amenajare a imobilului de către Direcția de Cultură Arad (imobilul fiind clasat ca monument istoric), dar nici situații de lucrări întocmite și proces-verbal de recepție finală la terminarea lucrărilor. S-a arătat că, în aceste condiții, nu se putea reține existența unei investiții în patrimoniul proprietarului, organele abilitate ale statului fiind în drept să solicite revenirea la situația anterioară, prin demolarea construcțiilor ilegal efectuate la imobil. În plus, s-a arătat că efectuarea respectivei investiții nu i-a fost comunicată proprietarului de către chiriaș, pentru a putea le putea verifica, după cum, nici nu i-a fost cerut acordul în vederea executării lor. În consecință, s-a solicitat admiterea recursului, modificarea hotărârii atacate și, în rejudecare, desființarea integrală a actelor administrative contestate. Prin recursul pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad, hotărârea pronunțată în cauză a fost criticată sub aspectul greșitei diminuări a venitului brut suplimentar realizat în baza investiției efectuate la imobilul închiriat, susținându-se că, judecătorul primei instanțe își însușise fără rezerve concluziile exprimate prin rapoartele de expertiză tehnică judiciară și contabilă efectuate în proces, deși, alte aspecte semnalate prin intermediul înscrisurilor depuse la dosar, demonstrează că organul fiscal stabilise corect valoarea investiției efectuate în caz. S-a arătat astfel că suma de 1.195.170 lei, indicată de expert ca reprezentând valoarea lucrărilor executate la imobilul închiriat, nu poate fi reținută ca o concluzie cu valoare de certitudine, având în vedere că, în chiar cuprinsul răspunsului la obiectivele raportului, se menționează că formularea concluziilor se făcuse pe baza informațiilor și a lucrărilor la care expertul a avut acces. Cu referire la lucrările efectuate în interiorul construcției ..., s-a arătat că expertul nu le identificase personal, neavând acces în interiorul clădirii, fiindu-i prezentate doar fotografii ale imobilului, realizate la data efectuării unor reparații, înainte de închirierea lui către SC B. SRL S-a arătat că, dimpotrivă, în actele de control întocmite de Activitatea de Inspecție Fiscală Bistrița Năsăud se face referire la declarația pe proprie răspundere a administratorului legal al SC B. SRL, persoană care, sub sancțiunea prevăzută de art. 292 C. pen. 1968, răspunde de realitatea și legalitatea documentelor și a informațiilor furnizate organului fiscal în cadrul controlului încrucișat efectuat. Au fost menționate în acest sens procesele-verbale de control din 4 noiembrie 2011 și din 4 februarie 2012, acte care consemnează lucrările efectuate la imobilul închiriat, a căror finalizare s-a comunicat că a avut loc în luna septembrie 2007, conform adresei din 18 ianuarie 2012 emisă de SC B. SRL S-a susținut că valoarea totală a investiției efectuate la imobilul proprietarului era cea menționată în actele administrative contestate, nicidecum cea reținută prin hotărârea primei instanțe, înregistrările efectuate în evidența contabilă a locatarului fiind confirmate de Direcția Generală a Finanțelor Publice Bistrița Năsăud, specificându-se și faptul că investițiile au fost înregistrate în contabilitatea firmei pe parcursul efectuării acestora. Despre investițiile efectuate și valoarea acestora, de peste 1.000.000 euro, ar fi fost încunoștințat proprietarului imobilului, cu adresa emisă de SC B. SRL, sub semnătura lui J., administratorul asociat al societății, adresă ce a fost depusă în fotocopie la dosarul contestației administrative purtând și semnătura lui A. și răspunsul D.. Ca urmare, s-a arătat că, în mod nejustificat și fără nicio bază legală, prin expertiza fiscală efectuată în cauză s-a stabilit că valoarea investițiilor efectuate era de 2.085.596,86 lei, consultantul fiscal luând în considerare afirmațiile directorului economic al SC B. SRL, K., în sensul că nu mai poate identifica în arhiva societății procesul-verbal de recepție al lucrărilor, iar în ceea ce privește situațiile de lucrări, nu acestea ar fi fost avute în vedere la înregistrarea în contabilitate a lucrărilor, ci, devizele ofertă de lucrări. Or, în condițiile în care respectiva persoană nu deținuse calitatea de reprezentant legal al firmei, calitate pe care nu o deține nici în prezent, declarația acesteia nu putea fi opusă celor formulate de reprezentanții legali ai SC B. SRL, având în vedere lipsa documentelor justificative care să infirme declarațiile reprezentanților legali. S-a mai arătat și că, în concepția legii, procesul-verbal de recepție a lucrării și situațiile de lucrări reprezintă înscrisuri prevăzute în justificarea prestării efective a serviciilor, iar, în speță, starea de fapt și mijloacele de probă confirmă și justifică executarea lor efectivă. În consecință, s-a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a hotărârii atacate și, în rejudecare, respingerea în totalitate a cererii de chemare în judecată.

Considerentele Înaltei Curți de Casație și Justiție asupra recursurilor. Examinând hotărârea atacată în raport de criticile formulate și cazurile de casare invocate, cât și din oficiu, sub toate aspectele cauzei, conform art. 304 1 C. proc. civ., după reevaluarea probatoriului administrat și a cadrului normativ aplicabil, Înalta Curte de Casație și Justiție constată că ambele recursuri sunt nefondate. Prin actele administrative fiscale ce formează obiectul analizei în cauză, autorului recurenților-reclamanți, A., în prezent decedat, i-au fost impuse obligații suplimentare de plată constând în impozit pe venit în cuantum de 392.831 lei, majorări de întârziere în cuantum de 228.549 și penalități de întârziere de 58.925 lei, calculate până la data de 26 martie 2012, ca urmare a recalculării venitului net datorat pentru veniturile proprii obținute din cedarea folosinței bunurilor pentru anul 2007, cu referire la imobilul situat în Arad închiriat către SC B. SRL, în baza contractului de închiriere din 16 februarie 2007. În concret, impozitul suplimentar stabilit în sarcina autorului recurenților-reclamanți prin Decizia de impunere nr. y din 26 martie 2012 emisă de autoritatea pârâtă s-a raportat la valoarea investiției efectuate de către SC B. SRL la imobilul închiriat și, pe temeiul acestui fapt, s-a reținut aplicabilitatea în cauză a prevederilor art. 62 alin. (1) din C. fisc. Principala critică formulată în recursul reclamanților se referă la greșita interpretare și aplicare în caz a textului de lege enunțat prin raportare la felul cheltuielilor executate la imobil, susținându-se, în esență, că numai acele cheltuieli care sunt prevăzute de lege în sarcina proprietarului imobilului determină o majorare a venitului impozabil atunci când ele sunt efectuate de cealaltă parte contractantă. Sub acest aspect, au fost invocate normele administrative de aplicare a prevederii legale în discuție, susținându-se că judecătorul primei instanțe nu ar fi făcut o interpretare corectă a dispozițiilor art. 135 1 și ale art. 136 din Normele metodologice de punere în aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, considerând că toate investițiile, altele decât cele reprezentând cheltuieli referitoare la întreținerea și repararea locuinței închiriate, intră în venitul brut impozabil, dacă sunt efectuate de cealaltă parte contractantă. Apreciind asupra criticii formulate, Înalta Curte constată că aceasta nu este fondată. Potrivit art. 62 alin. (1) din C. fisc., aplicabil în perioada supusă inspecției fiscale, "Venitul brut din cedarea folosinței bunurilor din patrimoniul personal, altele decât veniturile din arendarea bunurilor agricole, reprezintă totalitate sumelor de bani și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură stabilite potrivit contractului încheiat între părți, pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul încasării acestora. Venitul brut se majorează cu valoarea cheltuielilor ce cad, conform dispozițiilor legale, în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau altui deținător legal, dacă sunt efectuate de cealaltă parte contractantă". În continuare, la art. 135 din Normele metodologice de punere în aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, în forma în vigoare în perioada de referință, se arăta că, "în vederea determinării venitului brut, la sumele reprezentând chiria sau arenda în bani și/sau la echivalentul în lei al veniturilor în natură, se adaugă dacă este cazul, și valoarea cheltuielilor ce sunt, conform dispozițiilor legale sau înțelegerii contractuale, în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau altui deținător legal, dar sunt efectuate de cealaltă parte contractantă". Mai departe, art. 135 1 din aceleași norme metodologice prevedea că "reprezintă venit brut și valoarea investițiilor la bunurile mobile și imobile ale proprietarului, uzufructuarului sau altui deținător legal, care fac obiectul unor contracte de cedare a folosinței bunurilor, inclusiv al contractelor de comodat, și care sunt efectuate de cealaltă parte contractantă. În fine, la art. 136 din normele metodologice, au fost exemplificate cheltuielile referitoare la întreținerea și repararea locuinței închiriate, a căror obligație de efectuare, conform legislației în materie, cade în sarcina proprietarului. Din analiza coroborată a acestor dispoziții legale rezultă că majorarea venitului din cedarea folosinței bunurilor a fost prevăzut de legiuitor pentru toate situațiile în care proprietarul înregistrează un venit suplimentar chiriei obținute din imobilul închiriat, venit ce poate rezulta, fie din neefectuarea cheltuielilor prevăzute de lege în sarcina sa, în legătură cu întreținerea și repararea locuinței închiriate, cazul efectuării lor de către chiriaș (scutirea de efectuarea unei cheltuieli semnificând obținerea unui venit pentru proprietar), fie din realizarea unei investiții la imobil, consimțită de proprietar și efectuată de către chiriaș, ceea ce aduce un spor de valoare imobilului, un avantaj de care beneficiază proprietarul, deci, un câștig, înțeles ca un venit pentru proprietar. Formularea clară și precis determinată a normelor administrative de aplicare a prevederilor art. 62 alin. (1) din C. fisc., detaliate la pct. 135 - 136, care, stabilind regulile de determinare a venitului brut, se referă in terminis la valoarea cheltuielilor ce sunt, conform dispozițiilor legale sau înțelegerii contractuale, în sarcina proprietarului, dar sunt efectuate de cealaltă parte contractantă, cât și la valoarea investițiilor la bunurile imobile ale proprietarului care formează obiectul unor contracte de cedare a folosinței bunurilor și care sunt efectuate de cealaltă parte contractantă, justifică interpretarea mai largă. Având în vedere considerațiile formulate, precum și faptul că, în materia fiscalizării, regula este aceea a impozitării veniturilor obținute din activitățile reglementate (activitățile exceptate de la impozitare fiind anume prevăzute de lege), dispozițiile art. 62 alin. (1) din C. fisc. trebuie interpretate în sensul că în înțelesul noțiunii de valoare a cheltuielilor care determină majorarea venitului brut obținut din cedarea folosinței bunurilor este inclusă și valoarea unei investiții la imobil, consimțită de proprietar și efectuată de către chiriaș. Cu aceste precizări, Înalta Curte constată neîntemeiată critica recurenților-reclamanți formulată din perspectiva greșitei interpretări a dispozițiilor art. 62 alin. (1) din C. fisc. De asemenea, Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o corectă aplicare a legii și în ceea ce privește stabilirea bazei de impunere suplimentară, determinând, pe baza unei evaluări complete și coroborate a probelor administrate în cauză, valoarea investiției efectuate la imobilul închiriat. Așa cum rezultă din actele administrative supuse controlului judiciar, obligațiile fiscale suplimentare stabilite în sarcina autorului recurenților-reclamanți au fost reținute în considerarea investițiilor efectuate la imobilul închiriat de către locatarul SC B. SRL Prin motivele de recurs ale recurenților-reclamanți s-a susținut că lucrările efectuate la imobil nu au constituit decât lucrări de amenajare și de mobilare a spațiului închiriat într-un mod care să îi permită chiriașului desfășurarea propriei activități, asemenea cheltuieli nefiind prevăzute de lege în sarcina proprietarului. Contrar susținerilor formulate, Înalta Curte constată că lucrările executate la imobilul proprietarului, individualizate ca atare prin raportul de expertiză tehnică construcții întocmit în cauză, constituie în realitate lucrări care, fie au contribuit la reconstrucția proprietății, îmbunătățind și prelungind durata de viață a acesteia, fie au adus un plus de valoare imobilului. Însă, această diferențiere nu prezintă importanță deosebită în analiza efectuată, întrucât, oricare dintre cele 2 categorii de lucrări se reține că au fost executate în cauză, lucrări referitoare la întreținerea și repararea locuinței închiriate sau lucrări care contribuie la sporirea valorii economice a imobilului, determină majorarea bazei de impozitare, fie sub forma neefectuării lor de către proprietar, fie sub forma realizării unei investiții la imobil, consimțită de proprietar și efectuată de către chiriaș. În acest sens, relevante sunt prevederile de la pct. 8 și pct. 9 din contractul de închiriere din 16 februarie 2007 care consemnează înțelegerea părților în ceea ce privește obligațiile chiriașului în legătură cu amenajarea imobilului și suportarea cheltuielilor cu efectuarea lor, dar mai ales drepturile proprietarului asupra lucrărilor realizate la imobil. Conform clauzei de la pct. 8, în sarcina chiriașului au fost prevăzute următoarele "obligații speciale: a. să amenajeze din punct de vedere estetic interiorul și exteriorul spațiului închiriat; b. să decoreze interiorul cu zugrăveli, mochetă, corpuri de iluminat, mobilier adecvat; c. să amenajeze barul, restaurantul de incintă și bucătăria; d. să amenajeze parcarea și intrarea din fața imobilului; Toate investițiile prevăzute la art. 8 chiriașul le va suporta pe cheltuială proprie și rămân câștigate proprietarului fără despăgubiri și fără a fi socotite în contul chiriei". De asemenea, prin clauza de la pct. 9 lit. b) din contract, s-a prevăzut obligația chiriașului "să predea imobilul în următoarea stare: culoare albă zugrăveală interior și exterior, sticle ferestre, uși interior și exterior, pardoseli curate, instalații sanitare, electrice și termice finalizate, cupole, terase exterioare, acoperiș, conform proiectului proprietarului. Orice alte investiții efectuate de chiriaș pe lângă cele de la art. 8 rămân câștigate proprietarului". Prin urmare, nu se poate susține că executarea lucrărilor nu ar fi fost consimțită de proprietar, în condițiile în care părțile au convenit efectuarea lor de către chiriaș, mai mult, prevăzându-se expres că acestea urmează să rămână câștigate proprietarului imobilului, fără plata vreunei despăgubiri sau fără a fi socotite în contul chiriei, ceea ce semnifică, din punct de vedere fiscal, realizarea unui venit în patrimoniul personal al proprietarului imobilului. Existența unei înțelegeri a părților în ceea ce privește efectuarea lucrărilor la imobil închiriat, executarea lucrărilor mai sus menționate, fiind prevăzută ca o obligație în sarcina chiriașului, naște presupunerea rezonabilă că proprietarul imobilului a avut în fapt cunoștință despre executarea lucrărilor. Este adevărat că, despre investițiile efectuate și valoarea acestora, nu s-a demonstrat, de către autoritatea pârâtă, că ar fi fost încunoștințat proprietarului imobilului. Deși, prin recursul autorității pârâte s-a invocat emiterea unei adrese fără număr și fără dată din partea SC B. SRL, sub semnătura lui J., administratorul asociat al societății (ce ar fi fost depusă în fotocopie la dosarul contestației administrative), purtând și semnătura lui A. (autorul reclamanților) și răspunsul DA, se constată că susținerea formulată nu este confirmată de probele dosarului. Între înscrisurile atașate la dosarul cauzei, cu referire la cele depuse la dosar, reprezentând întreaga documentație care a stat la baza emiterii actelor administrative contestate, înscrisuri prezentate de autoritatea pârâtă la solicitarea primei instanței, nu se regăsește și adresa în discuție și, deși, în considerentele sentinței s-a făcut vorbire despre inexistența adresei, prin intermediul cererii de recurs, autoritatea pârâtă a continuat să facă referire la aceasta. Cu această observație, și în aprecierea Înaltei Curți, faptul semnalat nu produce consecințe practice în caz. Așa cum bine s-a subliniat prin hotărârea primei instanțe, obligația de comunicare a efectuării investiției din partea chiriașului, la care face referire art. 135 din Normele metodologice, nu condiționează în niciun fel aplicabilitatea prevederilor art. 62 din C. fisc., argumentația expusă în sentința atacată justificând valabil concluzia exprimată. Analiza tuturor circumstanțelor cauzei demonstrează însă că autorul reclamanților a avut cunoștință despre investiția efectuată cel mai târziu la data de 22 iulie 2008, când a promis vânzarea imobilului închiriat, sens în care s-a încheiat antecontractul de vânzare-cumpărare autentificat în 22 iulie 2008 de BNPA L., M., cu sediul în București, act notarial în baza căruia, mai apoi, a avut loc și înstrăinarea imobilului. Or, nu se poate considera că un imobil de natura și valoarea celui închiriat se promitea spre vânzare-cumpărare fără să fi fost în prealabil vizionat de părțile semnatare ale antecontractului. Nici faptul că lucrările la imobil au fost efectuate fără aprobările și avizele necesare - autorizație de construcție emisă de Primăria Arad și aviz pentru lucrări de amenajare a imobilului eliberat de Direcția de Cultură Arad (imobilul fiind clasat ca monument istoric), fapt cu privire la care nici autoritatea pârâtă nu a susținut sau demonstrat contrariul, nu constituie un impediment sau o împrejurare pe baza căreia să se considere inexistența investiției în patrimoniul proprietarului imobilului. Eventuale consecințe decurgând din nerespectarea prescripțiilor legale în materia autorizării lucrărilor interesează exclusiv raporturile dintre chiriaș și proprietarul imobilului și nu prezintă relevanță din punct de vedere fiscal, lucrările executate la imobil constituind, conform celor arătate mai sus, o investiție la imobilul proprietarului, a cărei valoare determină majorarea venitului brut obținut din cedarea folosinței bunurilor. De menționat că, în cuprinsul dispozițiilor legale relevante, art. 62 alin. (1) C. fisc. și normele administrative de punere în aplicare, art. 135 - 136, nu se face nicio referire la "investiții legal efectuate" (sintagmă care presupunea verificarea îndeplinirii condițiilor prevăzute de lege pentru autorizarea executării lucrărilor de construcție), din punct de vedere fiscal interesând doar existența investiției și efectuarea ei de către locatar. Examinând în continuare criticile formulate prin recursul declarat de autoritatea pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad, astfel cum acestea au fost redate rezumativ la pct. 4 din prezenta lucrare, Înalta Curte constată că nici acestea nu sunt fondate, sentința pronunțată în cauză fiind legală și temeinică sub toate aspectele invocate. În esență, hotărârea primei instanțe a fost criticată în recursul autorității pârâte sub aspectul greșitei diminuări a valorii investiției efectuate la imobilul închiriat și, în contextul acestui fapt, preferința acordată de instanță rapoartelor de expertiză întocmite în cauză, deși, celelalte documente și înscrisuri prezentate în cadrul procedurii administrative confirmau realitatea informațiilor avute în vedere la emiterea deciziei de impunere. S-a arătat că suma de 1.195.170 lei, indicată de expertul tehnic judiciar ca reprezentând valoarea totală a lucrărilor executate la imobilul închiriat, nu putea fi reținută în cauză, având în vedere că raportul de expertiză tehnică construcții nu avea la bază constatările personale ale expertului în ceea ce privește identificarea tuturor lucrărilor. Expertiza menționează că expertul nu a avut acces în interiorul clădirii. Ca urmare, s-a arătat că expertul nu a avut posibilitatea să identifice personal lucrările executate în interiorul clădirii, evaluarea realizându-se pe baza unor fotografii ale imobilului la data reparațiilor efectuate înainte de închirierea acestuia către SC B. SRL Înalta Curte constată însă că aspectele invocate nu influențează valoarea probatorie a expertizei efectuate în cauză. Din actele dosarului nu rezultă ca o constatare la fața locului să fi fost efectuată în cursul procedurii derulate în cadrul controalelor fiscale. Reiese că lucrările efectuate la imobil închiriat au fost determinate pe baza verificărilor efectuate la sediul SC B. SRL, asupra documentelor și a operațiunilor impozabile ale contribuabilului SC B. SRL, în cadrul controlului efectuat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud, la cererea recurentei-pârâte. Prin procesul-verbal din 4 noiembrie 2011, Direcția Generală a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud a comunicat recurentei-pârâte că valoarea investiției efectuate de SC B. SRL la imobilul închiriat era în valoare