ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6660/2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată inițial pe rolul Tribunalului Arad la data de 15 mai 2017, reclamantul A. a chemat în judecată pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad - Activitatea de Inspecție Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Serviciul Soluționare Contestații 2, solicitând anularea deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/06.10.2016 și a deciziei de soluționare a contestațiilor nr. 351/16.03.2017, cu consecința exonerării sale de plata sumei de 1.167.249 RON și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

1.2. Soluția primei instanțe

Prin sentința civilă nr. 54 pronunțată în data de 01 martie 2018, Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea reclamantului A., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Serviciul Soluționare Contestații și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad, având ca obiect anulare acte administrative, fără cheltuieli de judecată.

1.3. Cererea de recurs

Împotriva sentinței nr. 54 din data de 01 martie 2018 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal a formulat cerere de recurs reclamantul A., încadrând în drept criticile sale în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prin recursul său, recurentul A. a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii și, în rejudecare, admiterea acțiunii, astfel cum a fost formulată.

În motivarea opțiunii sale procesuale reclamantul a susținut următoarele:

Hotărârea instanței de fond este dată cu interpretarea și aplicarea geșită a dispozițiilor art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Codul de procedură fiscală, întrucât nu se relevă care este modalitatea concretă în care au fost săvârșite faptele imputate.

Reclamantul a părăsit societatea începând cu data de 24.11.2012, iar până la acel moment se pretinde că situațiile financiare au fost întocmite corect și complet, acestea fiind comunicate organului fiscal competent de către contabilul societății, care a întocmit și depus declarația privind TVA aferent lunii decembrie 2012 pentru a asigura transmiterea fără probleme a firmei către noii asociați.

Pentru perioada ulterioară datei de 24.11.2012, reclamantul nu a mai avut calitatea de administrator, astfel că nu mai poate să-i fie angajată răspunderea solidară cu societatea pe care a condus-o, însă cu toate acestea a fost întocmit procesul de insolvabilitate abia în anul 2014, iar decizia atacată a fost emisă în anul 2016.

Se mai învederează că din conținutul probatoriului administrat în cauză nu rezultă ce acte ar fi omis să depună cu rea credință, în condițiile în care până la momentul retragerii de societate reclamantul nu avea de ce cere intrarea societății în insolvență și a depus toate actele și declarațiile cerute de lege în perioada în care a avut calitatea de administrator.

Având în vedere că răspunderea solidară a administratorului nu are caracter obiectiv, ci unul subiectiv, condiționat de existența unei vinovății, se impune a se constata că instanța de fond a aplicat greșit dispozițiile art. 25 din Codul de procedură fiscală.

1.4. Apărările formulate în cauză

Împotriva recursului promovat de reclamant au formulat întâmpinări ambele autorități publice intimate - pârâte, în cadrul cărora au solicitat respingerea recursului, ca neîntemeiat și menținerea sentinței de fond, ca fiind temeinică și legală.

Intimata - pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara a susținut, în esență, în cadrul întâmpinării sale că actele administrative fiscale emise de organul fiscal sunt temeinice și legale, fiind reluate în esență aceleași apărări cu cele invocate în fața instanței de fond.

La rândul său, intimata Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad, a susținut în esență că sentința de fond este temeinică și legală, motivată în fapt și în drept, fiind dată cu respectarea prevederilor aplicabile, nefiind incidente niciuna din situațiile enumerate la articolul 488 C. proc. civ.

Recurentul - reclamant nu a formulat răspuns la întâmpinările intimatelor - pârâte.

II. Procedura de soluționare a recursului

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Față de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) și art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispozițiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, precum și pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. și dispozițiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești, prin Rezoluție s-a fixat primul termen pentru judecata recursului la data de 27 octombrie 2020, în ședință publică, cu citarea părților.

III. Considerentele și soluția Înaltei Curți asupra recursului.

3.1. Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare și dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul reclamantului este fondat, în limitele și pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Recurentul - reclamant A. a supus controlului de legalitate Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 21175 din 06.10.2016, prin care Serviciul Fiscal Orășenesc Chișineu Criș a dispus, în temeiul art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală, angajarea răspunderii solidare a petentului în calitate de administrator al societății B. S.R.L., în limita sumei de 1.167.249 RON, reprezentând obligații la bugetul general consolidat înregistrate în perioada 01.11.2011 - 31.12.2015.

Contestația formulată de reclamant împotriva acestei decizii a fost respinsă prin decizia nr. 351/16.03.2017 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara.

Soluționând cauza, curtea de apel a găsit neîntemeiate toate motivele de nelegalitate invocate, soluție care nu este împărtășită de instanța de control judiciar, întrucât se bazează pe interpretarea și aplicarea eronată a dispozițiilor 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Procedând la propria evaluare a materialului probator administrat în cauză, pentru a răspunde criticilor formulate, instanța de control judiciar reține următoarele:

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, temeiuri juridice de care s-au prevalat organele fiscale la emiterea actelor administrativ fiscale contestate în prezenta cauză, pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile Codului de procedură fiscală răspund solidar cu acesta administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea - credință, nu și-au îndeplinit obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate și administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale.

Din analiza acestor norme legale se desprinde concluzia că pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului unei societăți, sub aspectul conduitei acestuia, trebuie să rezulte, în privința primei ipoteze legale avute în vedere, că acesta nu a solicitat deschiderea procedurii insolvenței, deși condițiile pentru declanșarea acestei proceduri erau îndeplinite, iar în privința celei de-a doua ipoteze legale, că în timpul mandatului de administrator al operatorului economic declarat insolvabil persoana în cauză nu a declarat obligațiile fiscale la termenele legale sau indiferent de conduita sa sub acest aspect nu a dispus achitarea obligațiilor fiscale scadente.

Este de subliniat în acest context că reclamantul a îndeplinit activitatea de administrator al societății până la data de 14.11.2012, conform extrasului de la Oficiul Național al Registrului Comerțului, astfel că în raport cu acest moment trebuie analizată responsabilitatea sa în îndeplinirea obligațiilor sale legale și statutare de administrator.

În privința obligației reclamantului de a solicita insolvența societății B. S.R.L. organul fiscal și instanța de fond nu au analizat îndeplinirea condițiilor pentru declanșarea acestei proceduri la momentul încetării funcției de administrator a reclamantului, raportându-se în schimb la data întocmirii procesului-verbal de insolvabilitate nr. x/29.01.2014, moment la care, așa cum s-a arătat, reclamantul nu mai avea putere de decizie și de control asupra activității societății.

Pe de altă parte, în cadrul aceste analize, s-a făcut referire la dispozițiile Legii nr. 85/2014, în condițiile în care conduita reclamantului de a aprecia asupra obligației de a cere insolvența societății era guvernată la încetarea mandatului său de dispozițiile Legii nr. 85/2011, între cele două acte normative fiind diferențe semnificative în privința condițiilor de îndeplinit pentru declanașarea procedurii insolvenței.

Între insolvență (noțiune conturată de Legea nr. 85/2011 și Legea nr. 85/2014) și insolvabilitate (noțiune prevăzută de C. civ. și Codul de procedură fiscală) nu există similitudine, cum încearcă a acredita instanța de fond, care afirmă că insolvența a fost declarată de organul fiscal prin procesul-verbal de insolvabilitate.

Insolvența presupune că persoana afectată de această situație nu dispune de sumele de bani necesare pentru a-și plăti datoriile certe, lichide și exigibile față de creditorii săi, indiferent de faptul că aceasta are suficiente bunuri/active pe care dacă le-ar valorifica ar putea obține sumele necesarii achitării datoriilor restante, pe când insolvabilitatea fiscală, care prezintă interes în prezenta cauză, presupune că debitorul unor obligații fiscale are venituri ori bunuri urmăribile cu o valoare mai mică decât obligațiile fiscale de plată sau nu are venituri ori bunuri urmăribile.

De multe ori insolvabilitatea atrage insolvența, însă nu o presupune în mod necesar, dar în nici un caz insolvabilitatea constatată în anul 2014 nu presupune că societatea al cărei administrator era reclamantul îndeplinea condițiile de intrare în procedura de insolvență în anul 2012 și în consecință avea această obligație.

Referitor la neîndeplinirea de către reclamant în perioada în care a deținut calitatea de administrator a obligației de declarare și/sau achitare la scadență a obligațiilor fiscale se reține că angajarea răspunderii solidare pentru aceste obligații poate opera doar pentru acele obligații nedeclarate și/sau neachitate pe perioada în care reclamantul a avut putere de decizie în această privință.

Sub acest aspect, organul fiscal și instanța de fond au preluat in corpore obligațiile fiscale impuse suplimentar societății B. S.R.L. prin decizia de impunere nr. x/25.07.2016, deși, în parte, privea obligații declarate de societate și care aveau scadența după încetarea calității de administrator a reclamantului, și pentru care nu poate fi reținută responsabilitatea reclamantului în nedeclararea sau plata lor.

Chiar dacă aceste obligații fiscale sunt mici în raport de ansamblul sumelor pentru care s-a angajat răspunderea solidară a reclamantului, nu scutea organul fiscal de obligația identificării în concret a obligațiilor fiscale nedeclarate sau a scadenței fiecăreia pentru a permite instanței de contencios administrativ competente de a face un control de legalitate adecvat al actelor administrative fiscale din perspectiva îndeplinirii în concret a obligațiilor imputate reclamantului.

Din punct de vedere subiectiv, pentru antrenarea răspunderii solidare, legiutorul a prevăzut că administratorul trebuie să acționeze cu rea-credință în conduita reproșată.

Potrivit art. 14 C. civ. orice persoană fizică sau persoană juridică trebuie să își exercite drepturile și să își execute obligațiile civile cu bună-credință, buna-credință fiind prezumată legal până la proba contrară.

În mod similar și cu caracter special prin art. 12 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală se statuează că relațiile dintre contribuabil/plătitor și organul fiscal trebuie să fie fundamentate pe bună-credință, iar contribuabilul/plătitorul trebuie să își îndeplinească obligațiile și să își exercite drepturile potrivit scopului în vederea căruia au fost recunoscute de lege și să declare corect datele și informațiile privitoare la obligațiile fiscale datorate. Buna-credință a contribuabililor se prezumă până când organul fiscal dovedește contrariul.

Prin urmare, înlăturarea acestei prezumții legale relative și stabilirea atitudinii psihologice opuse a subiectului analizat trebuie dovedită prin orice mijloc de probă legal, iar nu numai afirmată, persoana a cărei atitudine face obiectul acestei analizei, sub aspect probatoriu, nefiind ținută la o conduită anume, cu relevanță din punct de vedere al antrenării răspunderii sale solidare.

Sub acest aspect, nu este suficientă, așa cum se reține prin hotărârea atacată, concluzia organului fiscal din decizia de impunere nr. x/25.07.2016 și considerentele care o fundamantează, întrucât acest act administrativ nu îi este opozabil reclamantului, care nu a fost parte în raportul de drept administrativ soluționat prin acest act administrativ, în legătură cu care nu a putut formula apărări și a-și expune contrargumentele. Cu atât mai puțin nu erau relevante sub acest aspect, nici mențiunile și susținerile organului fiscal expuse în cadrul plângerii penale formulate împotriva reclamantului, al cărui conținut urma a fi validat și confirmat de organele de cercetare penală și apoi de instanța competentă dacă se ajungea la sesizarea ei, însă în nici un caz nu constituia un element de probă în prezentul litigiu.

Neîndeplinirea de către reclamant a unor obligații legale nu-l caracterizează, sub aspect psihologic, ca fiind de rea credință, mobilurile care au stat la baza acestei conduite fiind variate, iar cele care-l înfățișează pe acesta ca fiind de rea credință trebuie a fi probate dincolo de orice îndoială, pentru că și de acestă dată în favoarea debitorului acționează prezumția in dubio pro debitore.

Prin urmare, instanța de fond era ținută a identifica și evalua mijloacele de probă ale organului fiscal în vederea identificării a adevăratei voințe a reclamantului în neîndeplinirea pretinselor obligații, iar nu de a valida concluziile actelor administrativ fiscale emise, nesuținute probatoriu sub aspectul analizat, și a pretinde reclamantului de a face dovada bunei sale credințe.

În această privință, în cuprinsul deciziei de angajare a răspunderii solidare nu sunt arătate argumentele concrete pentru care s-a apreciat că recurentul - reclamant a acționat cu rea credință în scopul determinat de lege, organul fiscal limitându-se la a susține incidența unor texte de lege fără raportare la situația de fapt, simpla mențiune a nerespectării obligațiilor ce îi reveneau în calitate de reprezentant legal al societății nefiind suficientă pentru atragerea răspunderii solidare.

Prin urmare, aspectele reținute sunt suficiente pentru a fundamenta concluzia că actele administrativ fiscale contestate prin care a fost antrenată răspunderea solidară a reclamantului sunt nelegale, astfel că hotărârea instanței de fond, care le validează, este dată cu interpretarea și aplicarea greșită a normelor de drept material aplicabile.

3.2. Temeiul legal al soluției instanței de recurs

Pentru toate considerentele arătate, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte, găsind fondat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., va admite recursul declarat de reclamant, va casa în tot sentința civilă recurată și, rejudecând, va admite cererea de chemare în judecată și va anula Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/06.10.2016 emisă de Serviciul Fiscal Orășenesc Chișineu Criș și Decizia de soluționare a contestațiilor nr. 351/16.03.2017 de soluționare a contestației administrative emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de reclamantul A. împotriva sentinței civile nr. 54 din 1 martie 2018 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința civilă recurată și rejudecând,

Admite actiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Serviciul Soluționare Contestații și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Arad.

Anulează Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/06.10.2016 și Decizia de soluționare a contestațiilor nr. 351/16.03.2017.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 09 decembrie 2020.