ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1250/2016

Decizia nr. 1250/2016

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată și precizată pe rolul Curții de Apel Ploiești, reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (A.N.A.F.), a solicitat anularea în parte a Deciziei nr. 456 din 27 noiembrie 2012 privind soluționarea contestației formulate de SC A. SA, înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F. sub nr. 906742 din 08 mai 2012, în ceea ce privește respingerea contestației SC A. SA pentru suma de 3.218.756 lei (pct. 1 - 3 din dispozitivul deciziei atacate).

Prin precizarea acțiunii, reclamanta a solicitat anularea în tot a Deciziei de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala, aparținând Agenției Naționale de Administrare Fiscala, Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, Activitatea de Inspecție Fiscală.

Hotărârea instanței de fond

Prin Sentința nr. 144 din 2 iunie 2015, Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a hotărât următoarele:

- admite, în parte, acțiunea formulată de reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F.;

- anulează în parte Decizia nr. 456 din 27 noiembrie 2012 și Decizia de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 emise de A.N.A.F. în sensul că sumele datorate de reclamantă, totalizează sume de 220.391 lei și se compun din: 22.695 lei TVA; 17.929 lei accesorii TVA; 16.423 lei accesorii vărsăminte persoane handicap neîncadrate; 54.109 lei impozit venituri persoane juridice nerezidente; 109.235 lei accesorii impozit venit persoane juridice nerezidente;

- menține restul dispozițiilor actelor contestate.

Pentru a pronunța această hotărâre, Curtea de apel a reținut, în esență, următoarele:

Prin Decizia de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, a stabilit în sarcina sa obligații fiscale suplimentare de plată în cuantum total de 3.252.899 lei, reprezentând impozit pe profit datorat de persoane juridice române, în cuantum de 1.249.411 lei, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 1.462.872 lei; taxa pe valoarea adăugată, în cuantum de 38.010 lei, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 20.877 lei; impozit pe veniturile obținute din România de nerezidenți - persoane juridice nerezidente, în cuantum de 145.425 lei, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 227.855 lei, contribuții pentru concedii și indemnizații de la persoane juridice sau fizice, în cuantum de 35.607 lei, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 22.276 lei; vărsăminte de la persoanele juridice, pentru persoanele cu handicap neîncadrate, în cuantum de 10.360 lei, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 40.206 lei.

Așa cum rezultă din decizia de impunere, organele fiscale au reținut că baza de impunere constă în: 1. reevaluare terenuri 2003 - 210.704 lei - impozit pe profit 33.713; 2. diferență de reevaluări 2005 - 2006 - 502.957 lei - impozit pe profit 80.473 lei; 3. tranzacții terenuri - impozit profit 313.307; 4. comision NC 108/31, 12,2005 - 306.619 lei - impozit profit - 49.059 lei; 5. dobânzi anulate 2005 - 2.573.552 lei - impozit profit 411.768 lei; 6. tichete de masă - 1.460.929 - impozit profit - 233.749 ; 7. servicii comisionare - 3.741.890 - impozit profit 482.876; 8 diminuare impozit de către A.N.A.F. - 528.097 - impozit profit - 84.496; 9. Diminuare impozit A.N.A.F. - 1185457 - impozit profit - 189.673 lei; 10. diminuare impozit A.N.A.F. - 802.999 - impozit profit - 81.365.

Prin Decizia nr. 456 din 27 noiembrie 2012 privind soluționarea contestației formulate de SC A. SA, înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F. sub nr. 906742 din 08 mai 2012, pârâta:

- a respins, ca neîntemeiată, contestația formulată de SC A. SA împotriva Deciziei de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 pentru suma de 981.483 lei, reprezentând: 848.290 lei - impozit pe profit suplimentar; 38.010 lei - taxa pe valoarea adăugata; 20.877 lei - accesorii aferente TVA; 35.607 lei - contribuția aferentă compensațiilor bănești achitate salariaților disponibilizați prin concediere colectivă; 22.276 lei - accesorii aferente; 16.423 lei - accesorii aferente vărsămintelor de la personale juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate;

- a respins, ca nemotivată și nesusținută cu documente, contestația formulată de SC A. SA împotriva Deciziei de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 pentru suma totală de 774.401 lei, reprezentând: 401.121 lei - impozit de profit; 145.425 lei - impozit pe veniturile obținute din România de persoane juridice nerezidente; 227.855 lei - majorări de întârziere aferente, precum și pentru următoarele capete de cerere: înregistrarea eronată a pierderii fiscale de recuperate la nivelul anului 2004 în suma de 2.573.552 lei; prin înregistrarea cheltuielilor cu tichetele de masa în suma de 364.972 lei acordate salariaților pe anul 2005; înregistrarea cheltuielilor cu tichetele de masă în suma de 1.095.957 lei acordate salariaților pe anul 2006;

- a respins, ca neîntemeiată și nemotivată, contestația formulată de SC A. SA împotriva Deciziei de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 pentru suma de 1.462.872 lei reprezentând accesorii calculate pentru neplata la termen a impozitului de profit suplimentar.

Prin aceeași decizie s-a dispus desființarea parțială a Deciziei de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 pentru suma de 34.143 lei, reprezentând: 10.360 lei - vărsăminte de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate; 23.783 lei - majorări de întârziere aferente, urmând ca organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă să procedeze la reanalizarea documentelor referitoare la respectivele capete de cerere, pe aceeași perioadă.

Pentru a hotărî astfel organul fiscal, referitor la validitatea actelor administrative-fiscale atacate, respectiv Decizia de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 a reținut că, atât în ceea ce privește excepția nulității actelor contestate, cât și a excepției prescripției obligațiilor fiscale aferente anului 2004, precum și, pe fond, contestația este neîntemeiată, decizia fiind amplu motivată cu privire la toate aspectele contestate.

În ceea ce privește modalitatea de soluționare a excepțiilor nulității actelor contestate și prescripției obligațiilor fiscale aferente anului 2004, aceasta nu a fost criticată în calea de atac, motiv pentru care Sentința nr. 198/2013 pronunțată de către Curtea de Apel Ploiești se bucură de autoritate de lucru judecat sub acest aspect, astfel că instanța nu se va mai pronunța pe aceste excepții.

Reclamanta susține că în mod greșit organul fiscal a constatat că suma de 2.107.036.265 ROL, reprezentând diminuare a valorii terenului "gospodărie anexă" în suprafață de 22.694 mp, trebuia înregistrată la data de 31 decembrie 2003, în cont de cheltuială și nu prin diminuarea plusurilor din reevaluarea celor 11 terenuri, în suma de 215.367.030.422 ROL.

Organul fiscal susține că reclamanta trebuia să procedeze la înregistrarea în cont de cheltuială a sumei de 2.107.036.265 ROL, întrucât, la data de 30 noiembrie 2003, anterior momentului efectuării reevaluării, în contabilitatea operatorului economic nu erau înregistrate plusuri din reevaluare, ceea ce face ca diminuarea rezultată, să fie scăzută din valoarea de înregistrare în contabilitate a imobilului.

Instanța a reținut că, așa cum rezultă din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborat cu anexa 9 din RIF NC 160 din 31 decembrie 2004, anexa 10 RIF NC 186 din 31 decembrie 2004, anexa 1l-l1/3 RIF Raportul de evaluare teren și RIF Raport de evaluare teren și recapitulație evaluare terenuri la valoarea de piață conform H.G. nr. 1552/2003 pe baza Raportului de evaluare întocmit de SC B. SRL București, anexa nr. 12 RIF NC 206 din 31 decembrie 2003, anexa nr. 14 RIF NC din 30 iunie 1999, anexa nr. 14 RIF NC 131 din 31 august 1999, adresa A. S.A, nr. 172 din 19 aprilie 2005 către MFP - Direcția reglementărilor contabile (înregistrată sub nr. 27533 din 19 aprilie 200) referitor la interpretarea termenului de valoare fiscală din art. 33 alin. (4) din Legea nr. 571/2003, atât pentru terenuri, cât și pentru construcții, adresa MFP Direcția Reglementărilor Contabile nr. 460547 din 26 mai 2005 răspuns la adresa nr. 172 din 19 aprilie 2005 în luna decembrie 2004 reclamanta a înregistrat în contul nr. 658.3 "cheltuieli privind activele cedate și alte operațiuni de capital" în suma de 210.704 lei, prin creditul contului 105 "diferențe de reevaluare". Suma de 210.704 lei a fost inclusă în cheltuielile anului 2004 și considerată deductibilă fiscal la stabilirea profitului impozabil.

Organul de control a considerat că suma de 210.704 lei trebuia să afecteze rezultatul financiar al anului 2003 și nu al anului 2004, aplicând prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, conform cărora "profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizare din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile" și ale pct. 13 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele de aplicare ale Codului fiscal, conform cărora "veniturile sau cheltuielile înregistrate eronat sau omise se corectează prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale căreia îi aparțin".

Instanța a reținut, în acord cu concluziile raportului de expertiză, faptul că, întrucât reclamanta a înregistrat pentru data de 31 decembrie 2003 o pierdere fiscală de recuperat, în valoare de 12.844.752 lei, chiar dacă aceasta nu a înregistrat suma de 210.704 lei în rezultatul anului 2003, ci în rezultatul anului 2004, pierderea fiscală înregistrată la 31 decembrie 2004, când se cumulează cu pierderea fiscală a anului 2003, nu schimbă cu nimic rezultatul final la data de 31 decembrie.

Pârâta a susținut că în mod legal organele de inspecție fiscală au constatat că, prin înregistrarea în perioada 2005 - 2006 în categoria cheltuielilor deductibile la calculul profitului impozabil, a plusurilor din reevaluarea construcțiilor efectuată la data de 31 decembrie 2004, în sumă de 502.957 lei, întrucât au fost încălcate prevederile art. 19 alin. (1) și art. 24 alin. (1)5 din Legea nr. 571/2003.

Prima instanță a reținut că, potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborate cu anexa 15 RIF raport de evaluare a imobilizărilor corporale aparținând A. SA Târgoviște, anexa nr. 16 RIF NC 159 din 31 decembrie 2004, anexa nr. 17 NC 135 din 31 decembrie 2006; anexa nr. 17 raport de reevaluare a imobililor corporale terenuri aflate în patrimoniul SC A. SA întocmit de C. SRL în decembrie 2006; anexa 18 Raport de reevaluare a imobilizărilor corporale de natura imobiliară (terenuri și construcții) aparținând SC A. SA întocmit de C. SRL în decembrie 2997; anexa 19 RIF NC 154 din 31 decembrie 2007, anexa 20 RIF Situația privind vânzările de imobilizări corporale înregistrării ieșirii mijloacelor fixe din patrimoniu, anexa nr. 21 RIF Situația privind deducerea de către A. SA la calculul profitului impozabil prin includerea pe cheltuieli a surplusului rezultat din reevaluarea mijloacelor fixe amortizabile, efectuată la 31 decembrie 2004; anexa 22 RIF Declarația privind impozitul pe profit an 2005; anexa 22 RIF Declarația privind impozitul pe profit an 2006; anexa nr. 23 Situația privind amortizarea plusului din reevaluarea mijloacelor fixe efectuate în perioada 2004 - 2009, anexa 24 RIF NC 15 din 31 martie 2005; anexa 24 RIF Situația analitică a imobilizărilor corporale; anexa 24 din 11 RIF NC 15 din 31 mai 2005, anexa nr. 24 RIF Situația amortizărilor, în perioada 2004 - 2007 reclamanta a efectuat reevaluări succesive ale terenurilor și clădirilor existente în patrimoniu, în baza unor rapoarte de evaluare întocmite de către evaluatori autorizați. Reclamanta a vândut în această perioadă imobilizări corporale în cuantum total de 24.293.237 lei. Din acestea, imobilizări în sumă de 1.984.193 lei, care au fost reevaluate conform documentelor puse la dispoziție la data de 31 decembrie 2004, au fost vândute în perioada 2005 - 2006, în valoarea acestora fiind cuprinsă și suma de 502.957 lei, suma ce reprezintă surplus de reevaluare, contabilizat în debitul contului 212 «construcții» prin creditul contului 105 «diferențe de reevaluare». În urma vânzării imobilizărilor respective, reclamanta a descărcat din gestiune mijloacele fixe pe seama amortizării înregistrate în cont 281 «amortizarea imobilizărilor corporale», iar pentru diferența neamortizată pe seama cheltuielilor de exploatare prin cont 658.3 «cheltuieli de exploatare privind activele cedate». Din total sume înregistrate în cont 658.3, suma de 502.957 lei aferentă surplusului din reevaluare a fost considerată cheltuială deductibila fiscal și luată în calcul la stabilirea profitului impozabil, astfel: aferent anului 2005 - 475.149 lei ; aferent anului 2006 - 27.808.

Din același probatoriu, rezultă că reclamanta a procedat la capitalizarea surplusului din reevaluare în sumă de 502.957 lei, prin preluarea și transferul direct la capitalurile proprii prin cont 117.5 pentru anul 2005 și cont 106.5 pentru anul 2006, fiind aplicabile prevederile OMF nr. 1752/2005 privind înregistrarea operațiunilor de scoatere din gestiunea mijloacelor fixe și capitalizarea surplusului din reevaluare, precum și prevederile art. 22 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 și pct. 57

1

din H.G. nr. 44/2004 de aprobare a normelor de aplicare a codului fiscal, potrivit cărora în aplicarea prevederilor art. 22 alin. (5) corelate cu dispozițiile art. 19 din C. fisc., surplusul din reevaluarea imobilizărilor corporale, care a fost anterior deductibil, evidențiat potrivit reglementărilor contabile în contul "Rezultatul reportat" sau în contul "alte rezerve", analitice distincte, se impozitează la momentul modificării destinației rezervei, distribuirii rezervei către participanți sub orice formă, lichidării, divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv, inclusiv la folosirea acesteia pentru acoperirea pierderilor contabile. Pentru calculul profitului impozabil aceste sume sunt elemente similare veniturilor. Înregistrarea și menținerea în capitaluri proprii, respectiv conturi de rezerve sau rezultatul reportat, analitice distincte, a rezervelor constituite în baza unor acte normative nu se consideră modificarea destinației sau distribuție.

Având în vedere dispozițiile menționate mai sus, dar și situația de fapt ce rezultă din probele administrate, instanța a reținut că în mod greșit a fost stabilit în sarcina societății profitul impozabil suplimentar în cuantum de 502.957 lei.

Pârâta a susținut că în mod legal organele de inspecție fiscală au stabilit impozitul pe profit suplimentar aferent anului 2005 în sumă de 313.307 lei aferent includerii în valoarea fiscală a terenurilor tranzacționate a plusurilor din reevaluare, susținând că reclamanta a încălcat dispozițiile art. 33 din Legea nr. 571/2003.

Instanța a reținut că, potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborate cu anexa 25 RIF Transcriere date din factura fiscală din 31 martie 2005, anexa nr. 25/3 factura fiscală din 31 martie 2005; anexa nr. 25/4 Anexa la factura din 31 martie 2005; recapitulație vânzări martie 2005, anexa 25/5-25 din 11 Contract de vânzare-cumpărare a unui imobil (inclusiv încheierea de autentificare), anexa 25 din 12 - 25 din 13 Act adițional nr. 1 la contract de vânzare-cumpărare a unui imobil; anexa nr. 26 RIF Transcriere date din factura fiscală din 28 aprilie 2005; anexa nr. 26/2 NC nr. 88 din 30 aprilie 2005, anexa nr. 26/3 factura din 28 aprilie 2005, anexa nr. 26/4-26/8 contract de vânzare-cumpărare a unui imobil (inclusiv încheierea de autentificare), anexa nr. 26/9 situația vânzare construcții și teren gospodăria anexă; anexa nr. 27 RIF transcriere date din factura fiscală din 28 aprilie 2005; anexa nr. 27/2 NC nr. 86 din 30 iunie 2005, anexa nr. 27/3 Hotărârea nr. 6 din 16 iunie 2005 a Consiliului de administrație al SC A. Târgoviște; anexa nr. 27/5 Situația vânzare - construcții și teren autobază luna aprilie 2005, anexa nr. 27/6 factura din 28 aprilie 2005; anexa nr. 27/4 NC 86 din 30 aprilie 2005, anexa nr. 27 Contract de vânzare-cumpărare (inclusiv încheierea de autentificare); anexa nr. 27/9 Hotărârea nr. 3 din 26 aprilie 2006 a Consiliului de Administrație al SC A. Târgoviște; anexa nr. 28 RIF NC nr. 90 din 30 aprilie 2005; anexa 28/2 Situația vânzare clădire fost dispensar luna aprilie 2005, anexa nr. 28/3 factura din 11 aprilie 2005, anexa 28/4 - 28/5 contract de vânzare-cumpărare, anexa 28/6 Hotărârea nr. 1 din 20 decembrie 2004 a Consiliului de Administrație al SC A. SA Târgoviște, anexa nr. 29/l-29/4 Extras din registrul de calcul al impozitului pe profit cumulat an 2005, anexa nr. 30/1 calculul impozitului pe profit aferent vânzării de proprietate imobiliară din 30 aprilie 2005 către SC D. SRL; anexa nr. 30/2 calculul impozitului pe profit aferent vânzării de proprietate imobiliară din 30 aprilie 2005 către SC E. SRL, anexa nr. 30/4 calculul impozitului pe profit aferent vânzării de proprietate imobiliară di 30 aprilie 2005 către SC F. SRL, în perioada martie - aprilie 2005, reclamanta a înregistrat vânzări de imobilizări corporale către clienți, încheind contractele de vânzare-cumpărare și emițând facturile fiscale din 31 martie 2005, din 28 aprilie 2005 și din 11 aprilie 2005, în valoare totală de 6.815.634 lei.

Instanța a avut în vedere prevederile art. 24 alin. (15) și art. 33 din Legea nr. 571/2003 (dispoziții în vigoare aplicabile la data înstrăinării proprietăților imobiliare) și ale pct. 71

5

din Normele de aplicare a a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, precum și faptul că, prin adresa din 26 mai 2005, Direcția Generală Legislație Impozite Directe din cadrul Ministerului Finanțelor Publice a comunicat reclamantei că, potrivit art. 33 alin. (7) pct. a din Legea nr. 571/2003, valoarea fiscală reprezintă pentru mijloacele fixe achiziționate începând cu 01 ianuarie 2004 - costul de achiziție, producție sau valoarea de piață a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit se constituite ca aport, la data intrării în patrimoniul contribuabilului, utilizată pentru calculul amortizării fiscale, redus cu amortizarea fiscală aferentă unei astfel de proprietăți. În valoarea de intrare fiscală se includ și reevaluările efectuate la data de 31 decembrie 2003, potrivit H.G. nr. 1553/2003. Din punct de vedere fiscal, diferențele din reevaluarea valorii mijloacelor fixe după data de 01 ianuarie 2004 nu sunt deductibile la determinarea profitului impozabil. Au mai menționat că din punct de vedere contabil, în cazul agenților economici care aplică Reglementările contabile aprobate prin Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 94/2001, cu modificările și completările ulterioare, la cedarea unei imobilizări corporale, reevaluate, eventualul surplus din reevaluare aferent acestei se transferă în contul 1175, rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare.

Așa cum rezultă din probatoriul administrat, din totalul veniturilor s-a scăzut valoarea fiscală a imobilizărilor corporale vândute 5.074.230 lei și cheltuielile legate de vânzare în sumă de 63.613 lei, rezultând un câștig din vânzare de 1.677.791 lei, calculându-se un impozit pe profit în sumă de 167.779 lei, 10% din câștigul realizat. Potrivit acelorași probatorii administrate, în valoarea fiscală a imobilizărilor vândute se regăsește și plusul din reevaluarea acestora, în sumă de 3.133.070 lei, la stabilirea valorii fiscale avându-se în vedere atât dispozițiile art. 24 alin. (15) din Legea nr. 571/2003 și pct. 71

5

din H.G. nr. 44/2004, cât și punctul de vedere al Direcției de reglementări contabile din cadrul MFP.

În concluzie, instanța a apreciat, în acord cu concluziile raportului de expertiză, că reclamanta a calculat corect impozitul pe profit în cazul tranzacțiilor respective, iar impozitul pe profit suplimentar calculat de către pârâtă în cuantum de 313.307 în sarcina reclamantei nu a fost corect stabilit.

Potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborate cu anexa nr. 31 NC nr. 108 din 31 decembrie 2005, anexa 32 calculul diferențelor de curs valutar pentru încasările lunii decembrie 2005, anexa nr. 33 -33/6 informare către Conducerea A. SA, anexa nr. 34 invoice nr. 194 din 04 octombrie 2005, anexa nr. 35 - 35/5 nota explicativă, în anul 2005 societatea a înregistrat pe cheltuieli deductibile fiscal în cont 622 «cheltuieli privind comisioanele și onorariile» suma de 306.619 lei prin creditarea contului 411.2 «Clienți externi». Înregistrarea respectivă a fost efectuată pe considerentul că reprezintă comisioane de agent pentru contractele India 5, India 7 și Siria.

În raport cu dispozițiile art. 19 alin. (1) și art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003, prima instanță a reținut că, din probele administrate, rezultă că, pentru suma de 306.619 lei, nu există nicio factură sau alt document care să justifice serviciile prestate, suma respectivă rezultând din facturile întocmite de către reclamantă pentru livrări către diverși furnizori externi care nu reprezintă presatori de servicii pentru societate, astfel că în mod corect organul fiscal a reținut suma respectivă ca reprezentând profit impozabil.

Potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborate cu anexa nr. 36 - 36/2 Nota contabilă nr. 169 din 31 decembrie 2005 și NC nr. 157 din 31 decembrie 2005, anexa nr. 37-37/4 calculul penalităților pentru contul 1661 Împrumuturi externe la data de 31 decembrie 2004 și calcul dobânzi pentru contul 1661 Împrumuturi externe la data de 31 decembrie 2004, anexa nr. 40-40/3 extras din Situația Calculul impozit pe profit decembrie 2003, anexa nr. 35-35/5 nota explicativă, în luna decembrie 2005 reclamanta a procedat al stornarea sumelor de 5.277.682 lei reprezentând cheltuieli cu dobânzile și penalitățile aferente contractelor cu parteneri externi, înregistrate în perioadele anterioare ale anului 2005; sumele au fost calculate și înregistrate pe cheltuielile anilor anteriori anului 2005, în baza clauzelor contractuale, dar nu au fost achitate. În anul 2005, anumite contracte cu partenerii externi au fost modificate, în sensul eliminării anumitor clauze contractuale privind calculul acestor dobânzi și penalități, reclamanta stornând aceste dobânzi și penalități din conturile 168.5 și 462.3. Din suma totală de 5.277.682 lei, înregistrată pe cheltuielile anilor 2003 și 2004, suma de 2.704.130 a fost considerată cheltuială nedeductibilă fiscal, iar suma de 2.573.552 lei a fost considerată cheltuială deductibilă fiscal. Reclamanta a afectat rezultatul anului 2004, înregistrând suma în cont 117.4 «rezultatul reportat».

Având în vedere dispozițiile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 573/2003 potrivit cărora profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile, la stabilirea profitului impozabil luându-se în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare, dar și faptul că suma totală de 5.277.682 lei era aferentă anilor 2003, 2004, rezultă că suma de 2.573.552 lei considerată în anul 2004 deductibilă fiscal, nu s influențat rezultatul exercițiului 2005, ci al anului 2004, astfel că, aplicându-se această corecție, nu rezultă o sumă suplimentară de plată a impozitului pe profit la care să se calculeze dobânzi și penalități de întârziere, astfel că stabilirea de către pârâtă a unui profit impozabil de 2.573.552 lei pentru anul 2004 nu este corectă.

Potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborat cu anexa nr. 4l-41/22 Situații privind contribuțiile la asigurări sociale, în perioada aprilie 2005 - iulie 2006 reclamanta a acordat salariaților tichete de masă în baza contractului colectiv de muncă astfel: în anul 2005 - tichete în sumă de 364.972 lei și în anul 2006 - tichete în sumă de 1.095.957 lei.

Cheltuielile cu tichetele de masă au fost înregistrate în cheltuielile societății, în cont 604 «cheltuieli privind materiale nestocate» fiind considerate deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit.

Organul fiscal a reținut în sarcina societății un impozit pe profit suplimentar în sumă de 364.972 lei pentru anul 2005 și 1.095.957 lei pentru anul 2006, susținând că au fost încălcate prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, art. 21 alin. (1) din același act normativ și art. 15 alin. (2) din O.U.G. nr. 79/2001 privind întărirea disciplinei financiare.

Analizând prevederile art. 19 alin. (1) și art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 și ale art. 1 și art. 15 alin 1 și 2 din O.U.G. nr. 79/2001, prima instanță a reținut că în cauză nu sunt aplicabile dispozițiile art. 15 alin. (2) din O.U.G. nr. 79/2001, întrucât acest act normativ este aplicabil doar regiilor autonome, societăților și companiilor naționale și societăților comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială este acționar majoritar.

În speță, instanța a reținut că sunt aplicabile prevederile art. 21 alin. (3) lit. e) din Legea nr. 571/2003 și că Normele de aplicare a Codului Fiscal nu cuprind precizări suplimentare, dar cadrul legal este complet prin coroborarea cu prevederile legale privind limitele (valoarea nominală indexată și număr maxim lunar) stabilite prin Legea nr. 142/1998. Potrivit art. 8 din Legea 142/1998, sumele corespunzătoare tichetelor de masă acordate de angajator: sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, în limitele valorii nominale indexate, sunt scutite de plata impozitului pe venitul sub forma de salariu. Nu se iau în calcul nici pentru angajator, nici pentru salariat la stabilirea drepturilor și obligațiilor care se determină în raport cu venitul salarial. Începând cu 1 iulie 2010, prevederile art. 8 din Legea nr. 142/1998 au fost abrogate prin O.U.G. 58/2010 - pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal și alte măsuri financiar-fiscale.

În concluzie, prima instanță a reținut că în mod corect reclamanta a procedat la tratarea cheltuielilor cu tichetele de masă acordate în baza contractului colectiv de muncă ca fiind cheltuieli deductibile fiscal, efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, pârâta stabilind eronat în sarcina reclamantei obligația de plată a sumei de 364.972 lei pentru anul 2005 și 1.095.957 lei pentru anul 2006, reprezentând profit impozabil.

Potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar coroborat cu anexa nr. 42-42/8 Acord de agent nr. 13 din 15 august 2005 între A. SA și G., anexa nr. 43 Fișa contului 462.4 G., anexa nr. 44 copii e-mail-uri referitoare la servicii prestate, anexa nr. 45-45/3 comanda din 10 august 2007, anexa nr. 46 Raport de activitate privind activitatea de agent 13 din 15 august 2005; anexa nr. 47 Nora internă nr. 89 din 12 septembrie 2011, anexa nr. 48-48/8 Contract de agent nr. 2096 A. SA și H., anexa nr. 49-49/6 Comenzi și facturi comerciale; anexa nr. 50 fișa contului 401.3 H., anexa nr. 51 raport de activitate privind activitatea de agent 2096 din 14 iunie 2008, anexele nr. 52-52/11, Acord de consultant nr. 228/229 între A. SA și I., anexa nr. 53 I.; anexa nr. 54 Fisa contului 401,3 I., anexa nr. 55-55/12 copii e-mail-uri, corespondență comercială; anexa nr. 56-56/11 corespondență comercială J. și A. SA, anexa nr. 58-58/9 contract de agent nr. 507-2/08 A. SA și K. SA; anexa nr. 59-59/4 K. SA; anexa nr. 60 fișa contului 401,3 K., anexa nr. 6l-61/15 Contract de cumpărare utilaj între A. SA și Compania L., anexa nr. 62 nota explicativă; anexa nr. 63-63/8 Contract de agenție nr. 10/2006 A. SA și M. SUA; anexa nr. 64-64/2 M., anexa nr. 65 Fișa contului 401,3 M., anexa nr. 66-66/16 corespondență comercială M. și A. SA, anexa nr. 67 Raport Activitate privind activitatea de agent 10/2006, anexa nr. 68 Nota internă, anexa nr. 69-69/5 Contract servicii 3 martie 2003 A. SA și N. Cipru, situația privind facturile emise de către N. Cipru, anexa nr. 7l-71/5 Fișa analitică N. Cipru, anexa nr. 72-72/10 corespondența comercială N. Cipru și A. SA, anexa nr. 73-73/8 certificat de schimbare nume N. în O. Cipru; anexa nr. 74 fișa contului 401.3 O. Cipru, anexa nr. 75-75/8 Contract de servicii A. SA și P. Cipru, fișa contului 401.3 P. Cipru, adresa/comunicare/raport I. din data de 13 septembrie 2009, M. raport privind activitățile îndeplinite de către M. în legătură cu semnarea și derularea contractului din 01 decembrie 2006, Curtea de Arbitraj Comercial Internațional de pe lângă Camera de Comerț și Industrie a României - Dosar nr. x/RIC/2011, Sentința arbitrală nr. 255 din 20 decembrie 2011 referitor la H., referitor la contracte cu P., Q. 14 februarie 2003 între A. SA și R., adresa A. SA către R., 07 noiembrie 2011 R. și P., service 03 martie 2003 între A. SA și N.; adresa A. SC credit la 31 decembrie 2009, adresa A. N. confirmare sold, contract de agenție nr. 10/2008 A. și M., în perioada 2004 - 2009 societatea a încheiat cu diverși parteneri contracte de comision, consultanță, agent, management: G. - acord de agent nr. 13/2005, I. - acord de consultanță 228/229 din 11 septembrie 2008, K. - contract de agent nr. 507-2/08 din 01 iulie 2008, M. - contract de agenție nr. 10/2006 din 30 noiembrie 2006, N. Cipru - contract servicii din 03 martie 2003, O. (Cyprus) din 11 ianuarie 2007 - fosta N. Cipru și-a schimbat numele în O.; P. Cipru - contract de servicii din 29 septembrie 2008.

Valoarea totală a acestor servicii, respectiv suma de 3.741.890 lei, a fost apreciată de către pârâtă ca fiind profit impozabil suplimentar.

Din probele administrate indicate mai sus, instanța de fond a concluzionat că aceste cheltuieli au fost înregistrate de reclamantă în baza contractelor de prestări servicii, acestea fiind deductibile fiscal, așa cum rezultă din interpretarea per a contrario a art. 21 alin. (4) lit. m) din C. fisc., motiv pentru care profitul impozabil în valoare de 3.741.890 lei stabilit de către organul de control nu este corect determinat.

Organul fiscal a constatat nedeductibilitatea TVA aferent cheltuielilor cu combustibilul în perioada 2009 - august 2010, cu susținerea că reclamanta nu ar fi avut dreptul să deducă TVA, întrucât autoturismele au fost folosite exclusiv ca autoturisme de transport persoane.

Potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborate cu anexa nr. 86-86/6 situația privind TVA de rambursat pentru august 2004 - august 2010, situația TVA de plată pentru perioada august 2004 - august 2010, anexa nr. 87 adresa A.N.A.F. nr. 1054131 din 05 iulie 2011 solicitare documente, anexa nr. 89-89/2 Situația privind proveniența TVA deductibilă pentru perioada august 2004 - decembrie 2006, anexa nr. 90-90/2 situația privind TVA colectată pentru perioada august 2004 - decembrie 2006, anexa nr. 9l-91/3 Situația privind proveniența TVA deductibilă pentru perioada 01 ianuarie 2007 - 31 august 2010, anexa nr. 92-92/2 situația privind TVA colectată pentru perioada ianuarie 2007 - august 2010, anexele 93-93/13 facturi primite de A. SA pentru produse, anexa nr. 94-94/2 calcul majorări de întârziere/dobânzi la sursa TVA, anexa nr. 95-95/3 calculul impozitului pe profit an 2009, anexa nr. 96-96/8 situația consumului de carburant an 2010 și fișa limită de consum, anexa nr. 97-97/2 calculul impozitului pe profit cumulate la 6 luni 2010, anexa nr. 98 calcul majorări de întârziere/dobânzi TVA (combustibili), rezultă că în ceea ce privește sumele în cuantum de 15.315 lei TVA aferentă combustibililor achiziționați pentru autoturisme, la care se adaugă accesorii în valoare de 2.948 lei, acestea au fost determinate având la bază declarația anuală a impozitului pe profit, nefiind întocmite note contabile de stornare a TVA și nefiind raportate în declarația 300 ca rectificare a sumelor.

În raport cu dispozițiile art. 145

1

din Legea nr. 571/2003 (în forma aplicabilă în perioada 2009 - 2010) și cu probatoriul administrat, autovehiculele în cauză nu au fost destinate exclusiv transportului rutier de persoane, fiind în folosința personalului de la sectorul comercial, fiind autovehicule mixte de transport marfă și persoane, conform documentelor de înmatriculare și foilor de parcurs întocmite pentru cursele efectuate. Având în vedere această situație de fapt, instanța a reținut că TVA astfel cum a fost dedusă de către reclamantă nu se încadrează în excepția prevăzută de art. 145

1

alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, astfel că sumele stabilite de către pârâtă în valoare de 15.315 lei TVA și 2.948 lei accesorii nu au fost corect stabilite.

În ceea ce privește TVA în valoare de 22.695 lei, aferentă depășirii cheltuielilor de protocol, 14.013 lei majorări de întârziere aferente, 3.404 lei penalități de întârziere aferente perioadei după 01 ianuarie 2006 și 512 lei - penalități întârziere aferente perioadei până la 31 decembrie 2005, instanța a reținut, potrivit prevederilor art. 128 alin. (8) pct. f din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și pct. 6 alin. (11) și (12) din H.G. nr. 44/2004, că depășirea plafonului cheltuielilor de protocol înregistrate de societate conform art. 21 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 constituie livrare de bunuri pentru care se colectează TVA, în condițiile în care pentru bunurile respective ce au făcut obiectul cheltuielilor de protocol, s-a dedus TVA la aprovizionare.

În cauză, reclamanta nu a prezentat o situație analitică cu privire la TVA dedusă pentru bunurile aprovizionate, pentru anii 2004, 2005, 2006 și 2009, ani în care reclamanta a înregistrat pierdere din activitatea desfășurată, astfel că aceasta avea obligația să calculeze și să declare în decontul lunii următoare depunerii declarației definitive anuale privind impozitul pe profit TVA colectată, astfel că în mod corect pârâta a calculat suma TVA de 22.695 lei și 17.929 lei accesorii, conform art. 120 și art. 120

1

din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborate cu anexa nr. 103-l03/5 situația privind modul de constituire și virare a impozitului pe venituri realizate de nerezidenți din România - persoane juridice, conform contractului încheiat între N. Cipru, numită din 2007 O. Cyprus și reclamantă, prima a prestat diverse servicii (intermedieri vânzări, prospectare piață, încheieri contracte) pentru care a încasat comisioane de la reclamantă, conform clauzelor contractuale, în acest sens fiind întocmite rapoarte de activitate pentru plățile efectuate. Astfel, în perioada 01 ianuarie 2005 - 31 august 2010 N. Cipru, numită din 2007 O., a încasat de la SC A. SA suma de 202.384 dolari SUA echivalent 854.539 lei. Societatea a calculat, reținut și virat un impozit pe veniturile obținute din România de către persoane juridice în sumă de 43.736 lei, în cotă de 5%.

Având în vedere dispozițiile art. 116 și art. 118 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, în raport cu probele administrate, instanța de fond a reținut că impozitul stabilit și virat de reclamantă este corect, astfel că impozitul suplimentar stabilit de către pârâtă nu este corect determinat, nefiind datorat de către reclamantă.

În ceea ce privește înregistrarea pe cheltuieli deductibile fiscal în cont 622 «cheltuieli privind comisioanele și onorariile» a sumei de 306.619 lei prin creditarea contului 411.2 clienți externi, aceasta a fost achitată partenerilor externi prin diminuarea sumelor de încasat facturate pentru livrările de utilaje către firmele respective, persoane juridice nerezidente, în decembrie 2005.

Având în vedere dispozițiile art. 116 din Legea nr. 571/2003 (în forma aplicabilă în anul 2005), dar și situația de fapt reținută ce rezultă din probatoriul administrat, instanța a reținut că reclamanta datorează impozit pe veniturile realizate de persoane juridice nerezidente, în cotă de 15 %, respectiv suma de 54.109 lei, astfel cum a fost calculată în raportul de expertiză tehnică de specialitate, (la suma brută de 360.728 lei), pentru suma de 54.109 lei, reclamanta datorând potrivit art. 120 și art. 120

1

din O.G. nr. 92/2003 majorări și penalități de întârziere în valoare totală de 109.235 lei, această sumă fiind corect stabilită de către pârâtă.

Potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborate cu anexa nr. 113-l13/6 Situația privind Contribuția pentru concedii și indemnizații datorată de angajator, anexa nr. 114-l14/4 Hotărârea nr. 04 din 10 februarie 2009 a Consiliului de Administrație al SC A. SA și Anexa nr. 1 la Hotărâre, Anexa nr. 115-l15/2 Situația privind plățile compensatorii achitate salariaților disponibilizați în anul 2009, Situația privind compensațiile bănești achitate salariaților disponibilizați în anul 2009, anexa nr. 116 Calculul majorărilor de întârziere/dobânzi la contribuția pentru concedii și indemnizații datorată de angajator, rezultă că în sarcina reclamantei, prin raportul de inspecție fiscală din 30 martie 2012 și Decizia de impunere nr. 3 din 30 martie 2012 s-a stabilit ca și contribuție pentru concedii și indemnizații, următoarele sume suplimentare de plată: 35.607 lei contribuție concedii și indemnizații și suma de 22.276 accesorii aferente.

Așa cum rezultă din probatoriul administrat, reclamanta a achitat în perioada supusă verificării plăți compensatorii personalului disponibilizat prin concediere colectivă.

Potrivit art. 296

16

din Legea nr. 571/2003 (introdus prin O.U.G. nr. 117/2010), coroborat cu pct. 22 lit. j) din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 aprobate prin H.G. nr. 44/2004, se exceptează de la plata contribuțiilor sociale veniturile la contribuția pentru concedii și indemnizații de asigurări sociale de sănătate și printre altele și veniturile prevăzute la art. 296

4

alin. (1) lit. t), respectiv veniturile reprezentând plăți compensatorii suportate de angajator potrivit contractului colectiv sau individual de muncă.

Față de aceste dispoziții legale, în raport cu situația de fapt ce rezultă din probatoriul administrat, instanța a reținut că suma de 35.607 lei reținută în sarcina reclamantei drept contribuție pentru concedii și indemnizații și accesoriile în sumă de 22.276 lei sunt nelegale, în cauză nefiind aplicabile dispozițiile art. 55 alin. (2) lit. k) din Legea nr. 571/2003, ci dispozițiile speciale prevăzute de art. 296

16

din Legea nr. 571/2003.

Este adevărat că titlurile executorii prin care reclamanta a fost obligată la plata compensațiilor bănești de concediere nu mai sunt în ființă, aspect ce rezultă din Decizia civilă nr. 1217 din 10 iunie 2010 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești în Dosarul nr. x/120/2009 și Decizia civilă nr. 1654 din 26 octombrie 2010 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești în Dosarul nr. x/120/2009, însă plățile compensatorii au fost achitate în temeiul unor hotărâri judecătorești executorii, chiar dacă nu irevocabile, astfel că pentru aceste plăți, reclamanta nu poate fi obligată la plata contribuțiilor către bugetul de stat.

Potrivit concluziilor din raportul de expertiză contabilă, astfel cum a fost completat cu Raportul suplimentar, coroborate cu anexa 120-l20/3 Situația privind vărsămintele de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate, anexa nr. 121 calculul majorărilor de întârziere/dobânzi la vărsămintele de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate, adresa din 20 octombrie 2004 a AJOFM Dâmbovița, în luna noiembrie 2005 reclamanta a calculat și a declarat la bugetul statului la sursa bugetară vărsăminte persoane juridice pentru neîncadrarea de persoane cu handicap conform prev. art. 42 și 43 din Legea nr. 343/2004 suma de 142.910 lei; din această sumă totală calculată pentru lunile ianuarie - noiembrie 2005, suma de 131.130 lei este aferentă perioadei ianuarie - octombrie 2005, fiind declarată cu întârziere în luna noiembrie 2005, și nu la termenele scadente lunare.

Instanța a reținut că în mod corect prin raportul de inspecție fiscală au fost calculate în sarcina reclamantei accesorii în sumă de 16.423 lei, din care 12.196 lei dobânzi și 4.227 lei penalități de întârziere, conform art. 116 și 121 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Recursul

Împotriva Sentinței nr. 144, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, criticând-o pentru netemeinicie și nelegalitate, solicitând instanței să admită recursul ca fondat și, în temeiul art. 312 alin. (3) din C. proc. civ., să modifice în parte hotărârea atacată, în sensul respingerii în totalitate a acțiunii ca nefondată, având în vedere următoarele:

Motive de recurs:

I. În primul rând se învederează instanței faptul că, deși prin decizia de casare pronunțată în primul ciclu procesual, instanța de recurs a reținut că "în cauză nu se poate releva o motivare proprie a instanțe" și că "aceasta s-a mărginit să-și însușească în totalitate expertiza", prin sentința dată în al doilea ciclu procesul, instanța s-a limitat din nou (cu mici excepții) să-și motiveze decizia pe concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

De asemenea, în situațiile în care instanța, în motivarea hotărârii face trimitere la "probatoriul administrat în cauză", aceasta se referă, de fapt, tot la raportul de expertiză contabilă.

Curtea de Apel Ploiești nu arată motivele pentru care a înlăturat apărările formulate în cauză de instituția recurenta și nici pe cele pentru care consideră concluziile raportului de expertiză contabilă ca fiind corecte.

II. Hotărârea pronunțată a fost dată cu aplicarea greșită a legii (art. 304 pct. 9 C. proc. civ.).

Instanța de judecată, la pronunțarea sentinței s-a bazat numai pe concluziile expertizei contabile, neluând în calcul întreg materialul probator de la dosarul cauzei și întreaga legislație în materie.

Instanța de fond a reținut în mod eronat faptul că, întrucât reclamanta a înregistrat pentru data de 31 decembrie 2003 o pierdere fiscală de recuperat, în valoare de 12.844.752, chiar dacă aceasta nu a "înregistrat suma de 210.704 lei în rezultatul anului 2003 ci în rezultatul anului 2004, pierderea fiscală înregistrată la 31 decembrie 2004, când se cumulează cu pierderea fiscală a anului 2003, nu schimbă cu nimic rezultatul final la data de 31 decembrie.

Recurenta precizează următoarele aspecte:

Intimata-reclamantă a înregistrat, conform notelor contabile nr. 160 din 31 decembrie 2004 și nr. 186 din 31 decembrie 2004, diminuarea valorii terenului "Gospodărie anexă" în suprafață de 22.694 mp cu suma de 210.704 lei, pe seama diminuării plusurilor din reevaluarea celorlalte imobilizări corporale deținute de societate (respectiv 11 terenuri).

Prin cele două note contabile, intimata-reclamanta a urmărit corectarea unor înregistrări contabile efectuate la data de 31 decembrie 2003, dată la care s-a înregistrat în contabilitate operațiunea de reevaluare a unui număr de 12 terenuri în suprafață totală de 277.609 mp, conform prevederilor H.G. nr. 1553/2003 pe baza Raportului de evaluare întocmit de către SC B. SRL.

Organele de inspecție fiscală au constatat că, la data de 30 noiembrie 2003, anterior momentului efectuării reevaluării, în contabilitatea societății nu erau înregistrate plusuri din reevaluare în contul 105 "Diferențe din reevaluare", astfel încât diminuarea rezultată a fost scăzută din valoarea de înregistrare în contabilitate a imobilului.

În consecință, suma de 210.704 lei reprezentând diminuarea valorii terenului "Gospodărie anexă" cu ocazia reevaluării efectuată prin Raportul de evaluare întocmit de SC B. SRL la data de 31 decembrie 2003, trebuia înregistrată la respectiva dată în conturi de cheltuieli și nu prin diminuarea plusurilor din reevaluarea celor 11 terenuri în sumă de 21.536.703 lei, așa cum a procedat contestatoarea.

Totodată, organele de inspecție fiscală au constatat că suma de 210.704 lei, înregistrată pe cheltuieli la data de 31 decembrie 2004 în contul 658.3 "Cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital" nu este aferentă exercițiului contabil 2004, motiv pentru care nu poate beneficia de drept de deducere la calculul profitului impozabil aferent anului 2004.

Dispozițiile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare prevăd:

"(1) Profitul impozabil se calculează ca diferența între veniturile realizate din orice sursă cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.

La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare"; coroborate cu pct. 12 și pct. 13 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Din interpretarea dispozițiilor legale invocate, rezultă că sumele provenite din rezervele din reevaluarea imobilizărilor corporale la casarea sau cedarea activelor sunt elemente similare veniturilor.

În speță, fiind vorba despre impunerea rezervelor din reevaluarea imobilizărilor corporale sunt incidente și prevederile pct. 5.39 și 5.40 din O.M.F. nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate.

Se reține din constatările organelor de inspecție fiscală faptul că prin Raportul de reevaluare întocmit la 31 decembrie 2003 de SC B. SRL București au fost reevaluate un număr de 12 terenuri, operațiune înregistrată în contabilitate în baza notei contabile din 31 decembrie 2003 de majorare a valorii totale a terenurilor deținute de reclamantă cu suma de 21.325.999 lei pe seama majorării diferențelor din reevaluare cu aceeași sumă, prin articolul contabil: 211.1 "Terenuri" = 105.8 " Rezerve din reevaluare dispuse prin acte normative" 21.325.999 lei.

Se reține că, prin înregistrarea notelor contabile nr. 160 din 31 decembrie 2004 și nr. 186 din 31 decembrie 2004, reclamanta a urmărit corectarea unor înregistrări contabile efectuate la data de 31 decembrie 2003 privind operațiunea de reevaluare a unui număr de 12 terenuri în suprafață totală de 277.609 mp., conform prevederilor H.G. nr. 1553/2003.

De asemenea, din analiza anexei nr. 11 rezultă că pentru terenul "Gospodărie anexă" în suprafață de 22.694 mp., reevaluarea s-a făcut cu descreșterea valorii acestuia cu suma de 210.704 lei, respectiv de la valoarea contabilă de 512.967 lei la valoarea de 302.264 lei.

Deși, conform concluziilor formulate în Raportul de evaluare a terenurilor, la 31 decembrie 2003, a rezultat o majorare a valorii terenurilor cu suma totală de 21.536.703 lei și o diminuare a valorii terenului "Gospodărie anexă" în suprafață de 22.694 mp. cu suma de 210.704 lei, totuși, în contabilitatea reclamantei, diminuarea valorii de înregistrare în contabilitate a terenului "Gospodărie anexă" a fost înregistrată prin diminuarea creșterilor totale din reevaluare, aferente celorlalte 11 imobilizări corporale (respectiv 21.536.703 lei - 210.704 lei).

Având în vedere prevederile funcțiunii conturilor din O.M.F. nr. 94/2