ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3670/2014

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1. Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, sub nr. 698/44 din 26 mai 2011, societatea reclamantă SC "R." SRL Mircea Vodă, în contradictoriu cu Direcția Generală a Finanțelor Publice Brăila a solicitat anularea actelor administrativ - fiscale reprezentate de: raportul de inspecție fiscală seria F Br-46 din 24 ianuarie 2011, decizia de impunere nr. F-Br/46 din 24 ianuarie 2011 și Decizia nr. 155 din 4 aprilie 2011 de soluționare a contestației, precum și exonerarea reclamantei de plata sumei de 781.629 lei.

Reclamanta a mai solicitat și suspendarea executării acestor acte administrative fiscale, iar prin încheierea din 30 iunie 2011, s-a admis această cerere și s-a dispus suspendarea. Această încheiere a rămas definitivă prin respingerea recursului conform Deciziei civile nr. 5303 din 10 noiembrie 2011 a Înaltei Curți de Casație și Justiție. În motivarea cererii principale, societatea reclamantă a susținut următoarele: Prin avizul nr. 58 din 25 octombrie 2010, emis de Inspecția Fiscală din cadrul D.G.F.P.J.

Brăila, s-a dispus efectuarea unui control fiscal la societate, care s-a desfășurat în perioada 9 noiembrie 2010 - 24 ianuarie 2011. În conținutul acestui raport, organul de inspecție fiscală a reținut mai multe obligații fiscale ce trebuie achitate de societate, în sumă totală de 799.896 lei, pentru care s-a emis decizia de impunere nr. F-BR-46 din 24 ianuarie 2011. Aceste obligații fiscale se compun din: 180.987 lei - impozit pe profit, 69.534 lei - accesorii fiscale, 188.864 lei - impozit pe venit nerezidenți, 227.344 lei - accesorii fiscale, 90.404 lei - TVA lunar, 42.762 lei - accesorii fiscale la T.V.A. Împotriva sumelor constatate, reclamanta a formulat contestație administrativă, care a fost admisă pentru suma de 18.267 lei, acțiunea de față vizând diferența de plată în sumă de 781.629 lei, care a fost menținută prin decizia de soluționare a contestației.

După admiterea contestației, suma inițială stabilită în decizia de impunere privind impozitul pe profit și accesorii, s-a diminuat astfel: 167.628 lei- impozit pe profit, 64.626 lei - majorări și penalități. Prin întâmpinare, autoritatea pârâtă a solicitat respingerea acțiunii ca nefondată. În cauză s-au administrat probele cu înscrisuri și expertize contabile. Într-o primă fază s-a efectuat raportul de expertiză contabilă de către expertul contabilă S.G.. Autoritatea pârâtă nemulțumită de concluziile acestuia raport de expertiză, a solicitat efectuarea unui nou raport. Societatea reclamantă a fost de acord cu efectuarea unui al doilea raport de expertiză. Curtea a încuviințat cererile părților și a dispus efectuarea unui alt raport de expertiză.

Aceasta a fost efectuată de expertul contabil I.T. 2. Hotărârea instanței de fond Prin Sentința nr. 431 din 4 octombrie 2010, Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta SC "R." SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice. A dispus anularea actelor administrative emise de autoritatea pârâtă respectiv: - raportul de inspecție fiscală nr. F-Br-37 din 24 ianuarie 2011; - decizia de impunere nr. F-Br-46 din 24 ianuarie 2011 și decizia de soluționare a contestației nr. 155 din 4 aprilie 2011 și exonerează pe reclamantă de plata sumei de 781.629 lei. A obligat autoritatea pârâtă să plătească reclamantei suma de 54.600 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a reținut următoarele: Valoarea contractului de arendă cu plata în numerar este de 100 euro/ha, iar plata arendei se va face la cursul de schimb al BNR din ziua plății, până la data de 15 decembrie a fiecărui an. Valoarea contractului de arendă în natură este de 375 kg grâu/ha și 450 kg/ha porumb, plata arendei făcându-se imediat după recoltare, dar nu mai târziu de 45 de zile de la terminarea recoltatului. Din facturile fiscale și adresele SC "A." SRL Buzău și A.M. SRL Oprișenești Brăila, rezultă că societăți comerciale care plăteau arenda în aceeași perioadă cu reclamanta, practicau prețuri mai mici decât cele evidențiate în contabilitate de către reclamantă.

În mod normal, prețul se stabilește prin negocierea dintre producător și consumator, negociere în care producătorul propune un preț consumatorului, dar în final contează valoarea pe care consumatorul o atribuie produsului. Atunci când plata se face parțial ori integral în natură sau atunci când valoarea plății pentru o livrare de bunuri ori o prestare de servicii nu a fost stabilită de părți sau nu poate fi ușor stabilită, baza de impozitare se consideră ca fiind valoarea de piață pentru respectiva livrare. Prețul de piață înseamnă suma care ar fi plătită de un client unui furnizor independent în același moment și în același loc, pentru același bun sau serviciu ori pentru unul similar, în condiții de concurență loială.

Prin urmare, a reținut prima instanță, prețurile utilizate de reclamantă în evaluarea arendei în natură, ce face obiectul contestației, corespund celor reglementate pentru stabilirea venitului impozabil. Arenda plătită în natură s-a reflectat în evidențele firmei (tehnic operative și contabile), fiind evaluată la prețuri de piață, ce au condus la o valoare normală. Având în vedere că prețurile practicate de reclamantă sunt prețuri ce conduc la o valoare normală, obligațiile stabilite suplimentar cu titlu de TVA pentru suma de 90.404 lei și accesorii aferente în sumă de 42.762 lei nu se justifică. A mai constatat instanța de fond că profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.

La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare. Pentru determinarea profitului impozabil, se vor deduce numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile și nu au caracter deductibil cheltuielile prevăzute la art. 21 alin. (4) lit. m) din C. fisc., cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activității desfășurate și pentru care nu sunt încheiate contracte. Documentele ce au stat la baza evidențelor societății din perioada 2007 - 2009, vizând servicii de consultanță acordată de S.A.R.L.E.A.A.

constată inexistența de devize, rapoarte de lucru și facturi pentru toate aceste servicii. Documentele menționate sunt întocmite cu respectarea dispozițiilor legale, nefiind cerințe ale codului fiscal și normelor de aplicare a acestuia care să nu fi fost respectate, fapt pentru care toate documentele analizate se bucură de prezumția de legalitate ce nu poate fi răsturnată printr-o simplă afirmație. În concluzie, Curtea de apel a constatat că reclamanta SC "R." SRL Mircea Vodă, jud. Brăila nu datorează la bugetul consolidat al statului, alte sume față de cele declarate organului fiscal. În conformitate cu dispozițiile art. 274 C. proc. civ., instanța de fond a obligat autoritatea pârâtă la plata sumei de 54.600 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată.

3. Recursul declarat în cauză Împotriva acestei sentințe, a declarat recurs pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Brăila, întemeiat în drept pe dispozițiile art. 304 pct. 5 și 9, respectiv art. 304 1 C. proc. civ. În motivarea acțiunii s-a arătat că instanța de fond nu a comunicat pârâtei Direcția Generală a Finanțelor Publice Brăila cel de-al doilea Raport de expertiză contabilă întocmit în cauză, fiind încălcat în acest fel dreptul la apărare și principiul dezbaterii probelor în contradictoriu, motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 5 C. proc. civ. Așa cum rezultă din înscrisurile aflate la dosar, în prezenta cauză au fost efectuate două expertize contabile.

Față de primul raport de expertiză contabilă, efectuat de către expertul S.G., pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Brăila a formulat obiecțiuni, solicitând efectuarea unui nou raport de expertiză, cerere încuviințată de instanța de judecată, care a dispus efectuarea unui alt raport de expertiză contabilă de către expertul contabil I.T. Prin încheierea din data de 28 iunie 2012 este consemnată depunerea raportului de expertiză și comunicarea unui exemplar apărătorului reclamantei, fără să se dispună comunicarea unui exemplar și pârâtei Direcția Generală a Finanțelor Publice Brăila, lipsă la acel termen. Mai mult, prin încheiere nu este consemnat motivul pentru care instanța de fond nu a dispus comunicarea raportului de expertiză și pârâtei, lipsă la acel termen.

La dosarul cauzei nu există dovada comunicării celui de-al doilea raport de expertiză, existând două exemplare ale acestuia, un exemplar la filele 150-189 și cel de-al doilea la filele 193-239. Pentru aceste motive, solicită admiterea recursului, casarea hotărârii recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare la instanța de fond. S-a mai arătat că, hotărârea este lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii respectiv a prevederilor art. 118(1), art. 130, art. 134 1 , art. 137 din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

Hotărârea recurată nu cuprinde în motivarea sa argumentele pro sau contra, de fapt și de drept, care au format convingerea instanței cu privire la soluția pronunțată, nu cuprinde motivele pentru care instanța și-a însușit concluziile raportului de expertiză efectuată în cauză și pe cele pentru care au fost înlăturate apărările recurentei-pârâte. Astfel, prin hotărârea recurată s-a reținut că din facturile fiscale și adresele SC A. SRL Buzău și SC A.M. SRL Oprișenești Brăila, rezultă că aceste societăți plăteau arenda în aceeași perioadă cu reclamanta, practicând prețuri mai mici, concluzia fiind că evaluarea arendei corespunde reglementărilor privind stabilirea venitului impozabil, fără însă a arăta de ce dovezile prezentate de către intimat-pârâta D.G.F.P.

Brăila, privind prețurile practicate de societăți numai din județul Brăila, nu au fost analizate de aceasta, având în vedere ca erau prețuri mai mari decât cele utilizate de către contestatoare. Instanța de fond nu a ținut cont nici de faptul că prețuri practicate de contestatoare în livrările către alți clienți, în luna imediat următoare sau la două luni după ce a efectuat evaluarea arendei în natură, erau mult mai mari decât cele utilizate de către organul de inspecție fiscală. Totodată, nu s-a sesizat nici faptul că, în adresele depuse nu se precizează lunile în care au fost efectuate achizițiile de la persoanele fizice, având în vedere că livrările contestatoarei, privind plata în natură a arendei, au fost efectuate pentru grâu în lunile iulie și august, iar pentru porumb în lunile octombrie și noiembrie, deci aceste documente nu pot constitui probe pe baza cărora instanța să considere că sunt prețuri de piață pentru perioada verificată.

În ceea ce privește cheltuielile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii, considerate de către p recurenta-parat nedeductibile fiscal, deoarece nu a fost demonstrată necesitatea efectuării acestora, instanța în mod greșit a reținut că documentele justificative (facturi, rapoarte de lucru, devize) sunt întocmite cu respectarea dispozițiilor legale, fără a preciza care sunt acestea. Nu se precizează în sentință cum a demonstrat intimata-contestatoare necesitatea efectuării unor astfel de cheltuieli, având în vedere că valoarea acestora este cu mult mai mare decât valoarea unor utilaje achiziționate din Uniunea Europeană.

De asemenea, prin hotărârea recurată sunt analizate sumar aspecte fiscale legate de impozitul pe profit și taxa pe valoarea adăugată, fără însă să fie arătate motivele pentru care a fost admisă cererea intimatei-reclamante privind impozitul pe veniturile nerezidenților, majorările de întârziere și penalitățile de întârziere aferente acestui impozit. Astfel s-a invocat că hotărârea recurată a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii, respectiv a prevederilor art. 118(1), art. 130, art. 131, art. 137 din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare. În fapt, organele fiscale au stabilit în sarcina contestatoarei obligații fiscale în sumă de 781.629 lei, datorate bugetului consolidat al statului, respectiv impozitul pe profit, impozitul pe veniturile nerezidenților, taxa pe valoarea adăugată, precum și penalitățile și majorările de întârziere aferente.

Cu privire la impozitul pe profit, reclamanta nu a stabilit corect baza de impunere potrivit prevederilor art. 130, art. 134 1 , art. 137 din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare. Neînregistrarea în evidența tehnico-operativă a veniturilor din arenda acordată în natură și a cheltuielilor aferente, s-a realizat cu încălcarea prevederilor art. 19(1) și art. 21(1) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare. În perioada 01 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2009 contestatoarea a acordat arenda în natură (grâu și porumb), pentru care nu a stabilit corect baza de impunere potrivit prevederilor legale mai sus menționate. Pentru aceeași perioadă organul de inspecție fiscală nu a acordat drept de deducere a cheltuielilor cu serviciile facturate de partea afiliată S.A.R.L.E.A.A.

în sumă de 1.489.073 lei, considerând că prin documentele prezentate, aceste servicii nu au fost realizate în fapt astfel că au fost încălcate prevederile art. 21(4) lit. m) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, coroborate cu prevederile pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare. În motivarea acțiunii introductive, se face trimitere la prevederile art. 137 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, care privesc stabilirea bazei impozabile pentru taxa pe valoarea adăugată, în cazul schimbului prevăzut la art. 130 din același act normativ, prevederi care nu sunt aplicabile în cazul impozitului pe profit.

Între valoarea normală a unui bun și prețul de piață reglementat la art. 7 pct. 26 din același act normativ, există diferențe evidente, și anume: prețul de piață nu folosește noțiunea de cumpărător și nici aceea de stadiu de comercializare, ce se regăsesc în noțiunea de valoare normală, iar prețul bunului vândut în cadrul noțiunii de valoare normală este cel pe care trebuie să-l plătească un furnizor independent în interiorul țării, la momentul realizării vânzării. Astfel că aceste diferențe nu există în fapt, deoarece noțiunea de cumpărător este înlocuită cu cea de client, care sunt sinonime, iar în ceea ce privește susținerea că prețul bunului vândut este cel pe care trebuie să-l plătească un "furnizor" independent, considerăm că a fost doar o greșeală de scriere, deoarece furnizorul este cel care încasează prețul, nu cel care îl plătește.

În esență, cele două noțiuni privesc același preț pe care trebuie să-l plătească un cumpărător (client) unui furnizor independent în același moment și în același loc, în condiții de concurență loială. Pentru a determina veniturile aferente plății arendei în natură, ce constituie baza impozabilă pentru stabilirea impozitului pe profit, contestatoarea trebuia să respecte prevederile art. 7(1) pct. 26, art. 10 din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, care dispun că valoarea se stabilește pe baza cantității și a prețului de piață pentru bunurile respective, iar prețul de piață reprezintă suma ce ar trebui plătită de un client independent unui furnizor independent în același moment și în același loc, pentru același bun, în condiții de concurență loială.

Atât din considerentele deciziei atacate, cât și din anexa nr. 26 a raportului de inspecție fiscală, rezultă că prețurile practicate de contestatoare pentru vânzarea grâului și porumbului către alți clienți decât proprietarii de terenuri agricole au fost mult mai mari, deci aceasta nu a practicat aceleași prețuri pentru toți clienții săi. Motivul pentru care recurenta-pârâta nu a folosit la determinarea veniturilor aferente arendei plătite în natură, prețurile facturate de contestatoare celorlalți clienți ai săi, a fost faptul că vânzările nu au fost efectuate în aceeași lună, ci în luna următoare sau la câteva luni după livrarea bunurilor pentru plata arendei, neexistând astfel posibilitatea să compare prețurile în același moment.

Întrucât prețurile practicate de contestatoare erau mai mari, acesta a folosit prețurile medii practicate în aceeași perioadă (lună) la nivelul județului Brăila, ce reprezintă media prețurilor de piață. Dacă recurenta-pârâtă ar fi luat în considerare prețurile de piață practicate de contestatoare către alți clienți, ar fi stabilit atât venituri suplimentare, cât și cheltuieli suplimentare mult mai mari. În ceea ce privește susținerea contestatoarei că prin contractul de arendă (art. 5) se constată dreptul părților de a stabili un preț pentru plata arendei, contract ce are la bază principul autonomiei de voință, facem precizarea că nu a încălcat acest principiu.

Astfel, în contractele de arendă cu plata în natură nu se stabilește un preț sau o sumă ce urmează a fi plătită la un anumit termen, ci doar cantitățile de grâu și porumb ce vor fi livrate după recoltare, pe baza cărora s-a stabilit valoarea acestor livrări, așa cum de altfel a procedat și contestatoarea, dar practicând prețuri mai mici decât cele facturate către alți clienți, prețuri ce au fost stabilite unilateral prin decizii emise de SC R. SRL și semnate de director. Faptul că la contractele de arendă încheiate cu plata urbani, recurenta-pârâta nu a modificat prețul stabilit de părți, este o dovadă că a fost respectat principiul autonomiei de voință al părților contractante.

Nu s-a creat un tratament discriminatoriu din punct de vedere fiscal, deoarece plata în natură a arendei este tratată distinct în C. fisc., în sensul că, evaluarea în bani a acesteia se face pe baza prețului de piață, din momentul plății arendei, așa cum am precizat anterior, iar plata în bani a acesteia este stabilită în valută. La data încheierii contractelor de arendă în bani, nu exista posibilitatea să se anticipeze prețul de piață al produselor agricole la data plății arendei în natură, mai ales că acestea sunt încheiate pe o perioadă de 5 ani sau 10 ani. Referitor la diferența de cheltuieli de consultanță, considerate nedeductibile fiscal de către organul de inspecție fiscală, în sumă de 1.405.581 lei, contestatoarea susține că D.G.F.P.

Brăila a analizat facturile fiscale emise cu devizele anexate. Au fost analizate toate rapoartele de activitate, devizele care au stat la baza emiterii facturilor fiscale, constatând că la una din acestea există neconcordanțe privind numărul de zile necesare pentru a efectua prestarea de serviciu.

De asemenea, dacă nu ar fi fost analizate toate facturile și toate rapoartele, toate devizele depuse la dosarul cauzei, nu ar fi putut fi admisă parțial contestația pentru cheltuielile considerate nedeductibile fiscal de către organul de inspecție fiscală, referitoare la abonamentul la revista France Agricole și TCS, conform facturii nr. EAA016.09 din 29 decembrie 2009. Din verificarea efectuată de organul de inspecție fiscală pe pagina de web "www.xxx.fr", despre care nici în contestație și nici în acțiune contestatoarea nu face vorbire, s-a constatat că în perioada verificată, prestatorul de servicii a avut un număr mai mic angajați față de numărul de persoane care au întocmit rapoartele de activitate.

Având în vedere relația de afiliere dintre cele două societăți, în sensul că prestatoarea de servicii este acționar unic al contestatoarei, până la data depunerii contestației sau a acțiunii la instanța de contencios administrativ, trebuia să se facă dovada relațiilor de muncă dintre persoanele care au întocmit rapoartele și societatea care a efectuat prestările de servicii facturate. În concluzie, rapoartele întocmite de persoane care nu au relații de muncă cu societatea prestatoare nu pot constitui justificări pentru prestările de servicii facturate de aceasta. Referitor la motivarea contestatoarei privind dosarul prețurilor de transfer, s-a invocat că organul de inspecție fiscală, nu a analizat tranzacțiile efectuate de persoane afiliate din punct de vedere al prețurilor de transfer, ci a analizat realitatea acestora.

În contractul de consultanță nr. 31 din 21 decembrie 2000, la art. 5 lit. b) prima liniuță, una dintre obligațiile beneficiarului este aceea de a asigura și suporta toate cheltuielile legate de cazarea și asigurarea utilităților necesare personalului detașat de consultant, iar în devizele de lucrări se precizează că tariful perceput include și aceste cheltuieli, ceea ce contravine prevederilor contractuale.

Contestatoarea nu a putut proba că persoanele care au întocmit rapoartele de activitate au fost detașate de către prestator și au fost cazate pe teritoriul României, sau pe teritoriul Uniunii Europene așa cum se prevede în contractul de consultanță, pentru a putea determina realitatea serviciilor prestate, cum ar fi: refacerea, repararea, optimizarea și conservarea pe timpul iernii a instalațiilor de irigat, căutare utilaje în Franța și străinătate etc. Pentru a justifica realitatea prestării unui serviciu, orice societate trebuie să dețină documente colaterale, prezentarea doar a unui document numit raport sau deviz, în care se precizează că prestarea respectivă a necesitat un număr de ore, la un tarif care conține și costurile de deplasare, nu poate proba acest lucru.

Orice raport de activitate trebuie să fie detaliat, să conțină informații despre toate operațiunile efectuate pe ore, zile, luni sau ani, în mod concret, în funcție de natura prestării de serviciu. În toate facturile de prestări servicii sunt enunțate anumite operațiuni, ca cele prezentate anterior, precum și operațiuni de cercetare a materialelor, fără a dovedi că aceste prestări au fost realizate în realitate, în sensul că trebuiau prezentate documente din care să rezulte în ce a constat această operațiune și care este rezultatul acestei cercetări. Cu privire la impozitul pe veniturile persoanelor juridice nerezidente, recurenta - pârâta a calculat impozitul aferent dobânzilor capitalizate și achitat către S.A.R.L.E.A.A.

Franța (în cotă de 10%), atât pentru soldul capitalizat, cât și pentru plățile de dobândă efectuate în perioada 01 ianuarie 2007-30 septembrie 2010, în condițiile în care, conform prevederilor legislației interne, dobânzile sunt impozitate în statul de sursă a venitului. În motivarea acțiunii, intimata-contestatoare invoca aplicarea prevederilor Convenției dintre România și Franța, privind evitarea dublei impuneri, ratificată prin Decretul nr. 340/1974. Or, prevederile legale invocate nu au fost încălcate, în sensul că a fost aplicată cota de impozit stabilită la art. 11 pct. 2, ce a fost preluată și în legislația internă, la art. 116(2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare.

În aplicarea prevederilor art. 118(1) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, la pct. 12(1) din H.G.nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, se prevede impunerea cu prioritate în țara de sursă a veniturilor din dobânzi. conform prevederilor alin. (2) al art. 11 din Convenția de evitare a dublei impuneri. Evitarea dublei impuneri este reglementata prin art. 24 pct. 1 și pct. 2 lit. b) din Decretul nr. 340/1974. Prevederile din legislația internă nu contravin prevederilor din Convenția de evitare a dublei impuneri încheiată între România și Franța, în condițiile în care prin aceasta s-a reglementat cum va fi evitată dubla impunere. Astfel că, impozitul pe veniturile din dobânzi obținute de nerezidenți de la un rezident se impun în România cu o cotă de 10%, pentru cei care prezintă certificat de rezidență fiscală, în condițiile în care există încheiată convenție de evitare a dublei impuneri între cele două state.

În speță, între România și Franța există încheiată convenție de evitare a dublei impuneri, ce a fost ratificată prin Decretul nr. 240/1974, de prevederile căreia organul de inspecție fiscală a ținut cont la stabilirea obligației fiscale suplimentare, aplicând cota de 10% prevăzută atât în legislația internă, cât și în convenție. Pentru a se evita dubla impunere, societatea franceză poate solicita organului fiscal teritorial eliberarea unui certificat de atestare a impozitului plătit, pe baza căruia să i se acorde credit fiscal în statul de rezidență.

Prin normele de aplicare ale Codului fiscal se reglementează faptul că dispozițiile alin. (2) ale articolelor «Dividende», «Dobânzi», «Comisioane», «Redevențe» din convențiile de evitare a dublei impuneri încheiate de România cu alte state, care reglementează impunerea în țara de sursă a acestor venituri, se aplică cu prioritate, iar recurenta-pârâta a respectat aceste prevederi atunci când a impus veniturile din dobânzi. Cu privire la taxa pe valoarea adăugată colectată, s-a constatat că în perioada verificată intimata-contestatoare a avut încheiate contracte de arendă pentru exploatarea suprafețelor agricole, pentru care a achitat arenda atât în natură, cât și în numerar, iar prețurile folosite la vânzarea grâului și porumbului către alți clienți, au fost mai mari decât prețurile folosite la facturarea arendei în natură.

Au fost încălcate astfel prevederile art. 130, art. 134 1 (5) lit. b), art. 137(1) din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, motiv pentru care s-a stabilit valoarea nominală și valoarea de piață la livrarea de produse agricole pe baza prețurilor comunicate de Cum prețurile utilizate de contestatoare la facturarea grâului și porumbului către alți clienți decât cei care au dat terenurile în arendă, nu priveau același moment, adică facturile nu au fost emise în aceeași lună, ci luna următoare sau la două luni după plata arendei, organul fiscal a stabilit valoarea arendei pe baza prețurilor medii stabilite pentru lunile în care a avut loc plata acesteia. Potrivit art. 62 din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare.

venitul brut pentru persoanele fizice se determină, "în cazul în", case arenda se exprimă în natură, pe baza prețurilor medii ale produselor agricole, stabilite prin hotărâri ale consiliilor județene și, respectiv, ale Consiliului General al Municipiului București, ca urmare a propunerilor direcțiilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor și Dezvoltării Rurale, hotărâri ce trebuie emise înainte de începerea anului fiscal.

Aceste hotărâri se transmit în cadrul aceluiași termen direcțiilor generale ale finanțelor publice județene și a municipiului București, pentru a fi comunicate unităților fiscale din subordine." Utilizarea prețurilor medii pentru determinarea valorii arendei acordate în natură și stabilirea veniturilor din agricultură, este o metodă stabilită prin C. fisc., astfel că, susținerea contestatoarei că pentru produsele agricole nu pot fi utilizate prețuri medii, nu poate fi reținută în soluționarea favorabilă a contestației. Organul de inspecție fiscală nu a putut utiliza prețurile medii stabilite prin hotărâri ale consiliului județean, deoarece acestea privesc media anuală, ori la art. 7 pct. 26 din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, se dispune ca prețul de piață să fie cel plătit în același moment.

În susținerea acțiunii contestatoarea înțelege să depună facturi fiscale de la alți producători agricoli din zonă, ce privesc plata arendei în natură, motivând că prețurile practicate de aceștia sunt mai mici decât cele facturate de ea. Or, în facturarea arendei în natură nu intervine decât o parte contractantă, în speță societatea agricolă, ceea ce nu înseamnă că a fost o negociere între părți, ci doar o evaluare a produselor acordate în natură, pe baza căreia se stabilesc impozitele și taxele datorate bugetului general consolidat. O dovadă pentru acceptarea unui preț de piață sau o valoare normală a tranzacției, ar fi o factură emisă de contestatoare sau altă societate agricolă din zonă, către o persoană juridică sau fizică, altele decât cele cu care are încheiate contracte de arendă, în perioada și la momentul transferului dreptului de proprietate al bunurilor convenite a fi predate prin contractele cu plata arendei în natură.

Întrucât prețul stabilit de către contestatoare la care au fost efectuate tranzacțiile cu alți parteneri în luna următoare celei în care au fost predate bunurile, sunt duble față de cele folosite pentru evaluarea în bani a arendei, recurenta-pârâta a stabilit un preț de piață mediu, care de altfel este utilizat și pentru determinarea veniturilor impozabile ale persoanelor fizice proprietare ale terenurilor arendate. Evaluarea arendei în natură nu reprezintă o înțelegere între părți, deoarece părțile s-au înțeles să li se predea bunurile, nu a fost negociat și un preț, sau o valoare la care să se efectueze tranzacția, pentru a înțelege că operează principiul consensualismului, așa cum susține contestatoarea.

Cele două părți s-au înțeles ca plata arendei să se efectueze în natură, iar subevaluarea acesteia nu prezenta interes pentru proprietarii de teren . De altfel, valoarea normală a arendei nu a fost stabilită de către contestatoarea plecând de la un preț acceptat pe piață, ci au fost emise decizii semnate de către director, prin care a fost stabilit un "preț de referință" la data recoltării. În partea introductivă a Legii nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare, la art. 10(2) se dispune cum se face evaluarea veniturilor în natură, și anume, pe baza cantității și a prețului de piață, aceste prevederi fiind obligatorii și pentru determinarea valorii normale care reprezintă baza impozabilă pentru T.V.A.

colectată. Cu privire la cheltuielile de judecată, solicită a se face și aplicarea dispozițiilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ., în sensul diminuării cuantumului cheltuielilor de judecata în suma de 54.600 lei stabilita prin hotărârea judecătoreasca recurată, deoarece suma este deosebit de mare și nejustificata în raport de activitatea desfășurata de apărătorul reclamantei, cât și practica instanțelor de judecata, pronunțata în cauze asemănătoare. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului 1. Argumentele de fapt și de drept relevante Analizând cu prioritate argumentele întemeiate pe dispozițiile art. 304 pct. 5 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este întemeiat. Astfel, conform Încheierii din 20 septembrie 2012 instanța de fond a rămas în pronunțare asupra cererii de suspendare a executării silite a actelor administrativ fiscale.

Mai mult, și Sentința nr. 431 din 4 octombrie 2012 relevă faptul că instanța a avut a se pronunța pe o cerere de suspendare și necum, cum rezulta din dispozitivul sentinței, pe una de anulare a actelor administrative contestate. Acest fapt vădește faptul că instanța, deși s-a considerat investită cu o cerere de suspendare, a soluționat în fapt, una de anulare. Pe de altă parte se relevă ca reale susținerile recurentei referitoare la necomunicarea raportului de expertiză către pârâta D.G.F.P. Brăila (conform încheierii din 28 iunie 2012) ci doar către reclamantă, cu respectarea principiului nemijlocirii și contradictorialității.

Acest lucru este de subliniat, cu atât mai mult cu cât prima expertiză de specialitate ridicată în cauză a fost comunicată acestei părți conform încheierii din 20 octombrie 2011. 2. Temeiul de drept al soluției adoptate în recurs Toate acestea vădesc nerespectarea de către instanța de fond a unor norme de procedură și a unor principii care nu pot fi acoperite printr-o soluție pe fond a instanței de recurs, motiv pentru care considerând întrunite argumentele din dispozițiile art. 304 și art. 304 1 pct. 5 C. proc. civ., Înalta Curte va casa sentința instanței de fond cu trimitere spre rejudecare aceleiași instanțe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Brăila, în prezent Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brăila împotriva Sentinței nr. 431 din 04 octombrie 2012 a Curții de Apel Galați, secția de contencios administrativ și fiscal. Casează sentința atacată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 8 octombrie 2014 Procesat de GGC - GV