ÎCCJ, Secția I civilă, Decizia nr. 956/2015

Deliberând, în condițiile art. 256 C. proc. civ., asupra recursului de față, constată următoarele: Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Mehedinți la 16 ianuarie 2012, astfel cum a fost precizată la termenul din 07 martie 2012, reclamanta SC R.I. SRL a chemat în judecată pe pârâții M.F.P., A.N.A.F., D.G.F.P. Mehedinți, Comisariatul General al Gărzii Financiare pentru ca, în urma probelor ce se vor administra, să se dispună obligarea acestora, în solidar, la plata sumei de 12.029.191,85 lei pentru prejudiciul cauzat ca urmare a faptei ilicite săvârșite de către prepușii lor.

În motivare a arătat că, la data de 16 februarie 2011 o echipă de control a Gărzii Financiare Mehedinți s-a prezentat la sediul societății pentru control, încheind o notă de constatare prin care a fost calculată acciza neachitată de societate și T.V.A.-ul aferent, rezultând un debit restant la bugetul de stat în cuantum de 694.296 lei, ulterior la 18 februarie 2011 fiind emisă o decizie de instituire măsuri asigurătorii prin care au fost indisponibilizate sumele de bani din conturile societății și înființat sechestrul asigurător asupra mijloacelor fixe (mașini și utilaje). A arătat că efectul acestor măsuri a fost lipsirea societății de accesul la sursele de finanțare, aspect ce a condus la nerespectarea obligațiilor contractuale față de mai mulți parteneri economici, inclusiv rezilierea unor contracte pe care le avea încheiate cu aceștia.

Ca reacție la acțiunile pârâtei, Garda Financiară a solicitat efectuarea unui control de către inspecția fiscală din cadrul A.N.A.F. și A.N.V. încheindu-se un raport la data de 07 noiembrie 2011, prin care s-a constatat că societatea datorează accize în cuantum mult mai mic, respectiv 84.650 lei și totodată s-a emis o notă de compensare a obligațiilor fiscale. Ca urmare a acestei situații de fapt, Garda Financiară și A.N.A.F. Mehedinți prin actele încheiate în februarie 2011 au blocat activitatea societății pentru debite inexistente sau foarte mici care puteau fi achitate imediat astfel că sunt îndeplinite condițiile antrenării răspunderi comitentului pentru faptele prepușilor săi potrivit art. 1000 alin. (3) C. civ.

A susținut că organele de control ale statului au dreptul să-și exercite atribuțiile de control dar trebuie să-și asume și răspunderea pentru măsurile dispuse, în cauza de față se impune repararea prejudiciului cauzat, controlul efectuat neputând fi exclus de la această măsură reparatorie, respectiv suma de 12.029.191,85 lei se datorează cifrei mari de afaceri în perioada anilor 2009-2010. La termenul de judecată din 07 martie 2012, reclamanta a depus la dosar o precizare de acțiune și a indicat ca temei juridic dispozițiile art. 1373 C. civ. Primul ciclu procesual al prezentei cauze a fost finalizat prin Decizia civilă nr. nr. 3197 din 10 iunie 2013 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, prin care s-a admis recursul declarat de reclamanta SC R.S.

SRL, prin administrator judiciar Insolv Consult Team Ipurl, împotriva Deciziei civile nr. 86 din 9 noiembrie 2012, pronunțată de Curtea de Apel Craiova, secția I civilă, s-a casat decizia recurată și s-a trimis cauza, spre rejudecare, la aceeași Curte de Apel, pentru că aceasta, reținând, în mod eronat, obiectul dedus judecății în prezenta cauză, în sensul că ar viza contestarea măsurilor asigurătorii, în temeiul răspunderii civile delictuale reglementate de C. civ., a apreciat greșit cu privire la calea procesuală în care ar fi putut fi examinate susținerile recurentei din prezentul litigiu și, dând relevanță puterii de lucru judecat a hotărârii irevocabile anterioare, pronunțate în contestația formulată de aceeași parte la dispoziția de instituire a măsurilor asigurătorii, nu a mai procedat la analizarea celorlalte motive de apel, care vizau elementele răspunderii civile delictuale.

S-a apreciat că, în mod greșit, instanța de apel nu a examinat susținerile referitoare la efectuarea controlului cu încălcarea normelor din Regulamentul de organizare și funcționare a Gărzii financiare, în sensul că organele de control nu au ținut seama de împrejurarea că reclamanta era scutită de plata accizelor pentru perioada sus-menționată, cu consecința stabilirii unui debit nereal și a blocării activității sale comerciale. De asemenea, în mod eronat nu a verificat nici susținerile privind încălcarea dispozițiilor art. 29 lit. b), d)-f) din același regulament, aspecte care erau esențiale în corecta stabilire a situației de fapt, din perspectiva elementelor răspunderii civile delictuale, mai precis a faptei ilicite, invocată ca fiind generatoare de prejudiciul pretins în acțiune.

Aceasta cu atât mai mult cu cât, în hotărârea anterioară, pronunțată în contestarea măsurilor asigurătorii instituite, chestiunile evocate mai sus nu au fost analizate, pentru a se putea pune în discuție, eventual, puterea de lucru judecat a acelei hotărâri (sentința civilă nr. 1998 din 7 aprilie 2011 a Judecătoriei Drobeta Turnu-Severin, rămasă irevocabilă prin Decizia civilă nr. 1404/R din 14 noiembrie 2011 a Tribunalului Mehedinți).

Singurul aspect invocat în prezentul litigiu și care a fost analizat, din perspectiva legalității, prin sentința nr. 1998 din 7 aprilie 2011 a Judecătoriei Drobeta Turnu-Severin, a fost cel referitor la competența organelor de control fiscal de a întocmi nota de constatare cu privire la accize, astfel încât, în raport de această chestiune, în mod corect, Curtea a dat eficiență puterii de lucru judecat a acestei hotărâri, prezumție reglementată de art. 1200 pct. 4 C. civ., determinat și de absența criticilor recurentei în legătură cu raționamentul instanței de apel în reținerea prezumției lucrului judecat.

Aspecte care țin de existența sau nu a obligației de a plăti accize de către recurentă, raportat la dispozițiile legale invocate și în prezenta cauză, au fost redate de instanțele care au soluționat litigiul anterior în prezentarea situației de fapt care a condus la întocmirea notei de constatare de către organele fiscale, dar nu au constituit obiect de verificare al acelor instanțe.

De altfel, în cuprinsul sentinței nr. 1998/2011, redat în considerentele Deciziei nr. 1404/R din 14 noiembrie 2011, se menționează că „(…) prima instanță a înlăturat raportul de expertiză extrajudiciară, apreciind că nu e util soluționării cauzei, instanța nefiind învestită cu analizarea legalității sumelor calculate pentru contestatoare ca și obligații de plată cu titlu de accize și T.V.A.” Prin urmare, aspectele evocate mai sus și care au constituit critici în apelul declarat de reclamantă nu au fost dezlegate prin hotărârile pronunțate în litigiul anterior, astfel încât nu poate fi reținută puterea de lucru judecat a acestor hotărâri pentru chestiunile neanalizate, așa cum, în mod greșit, a reținut Curtea de Apel.

Ca atare, instanța menționată trebuia să analizeze și să răspundă susținerilor respective. Obiectul cauzei prezente nu vizează măsurile asigurătorii instituite în urma controlului efectuat de comisarii Gărzii Financiare și, prin urmare, ceea ce s-a dezlegat, în litigiul anterior, cu privire la legalitatea acestor măsuri nu interesează în litigiul de față. Problema competenței organelor de control financiar și fiscal a fost, însă, examinată în litigiul anterior și, astfel, hotărârile judecătorești se bucură de putere de lucru judecat în condițiile art. 1200 pct. 4 și 1202 alin. (2) teza I C. civ., cum a reținut în mod corect și instanța de apel. Instanța de apel nu s-a pronunțat, de asemenea, nici asupra criticilor privind modalitatea de soluționare de către prima instanță a excepției lipsei calității procesuale pasive a pârâților M.F.P., A.N.A.F.

și D.G.F.P. Mehedinți. În rejudecare , în ședința publică din 29 ianuarie 2014, avându-se în vedere că prin O.U.G. nr. 73/2013 Garda Financiară a fost desființată, în temeiul art. 19 alin. 6 din această ordonanță s-a constatat că A.N.A.F. este entitatea juridică care a preluat calitatea procesuală a Gărzii Financiare. Apelanta a depus la dosar noi înscrisuri în dovedirea acțiunii și a fost încuviințată și efectuată o expertiză de către un expert cu specializarea consultant fiscal.

Prin lucrarea întocmită expertul a arătat că apelanta a suferit un prejudiciu în cuantum de 10.765.951 lei reprezentând în principal: profit nerealizat în cuantum de 7.977.320 lei (profit care a rezultat din calcule teoretice estimat conform contractelor încheiate la 18 februarie 2011 și în funcție de un nivel previzionat al cheltuielilor); cheltuielile cu insolvența în valoare de 327.426 lei din care 140.389,08 lei datorată administratorului judiciar și suma de 207.037,52 lei datorată la fondul U.N.P.I.R.; 98.330,98 lei cheltuieli de executare silită; 163.800 lei cheltuieli cu asistența și reprezentarea juridică, conform contractului de asistență și reprezentare din 6 iunie 2012; cheltuieli cu expertul desemnat în cauză de instanță în cuantum de 7.720 lei; cheltuieli cu expertul parte încuviințat de instanță în valoare de 5.000 lei; hotărâri definitive în valoare de 153.980, 55 lei; cărbune deteriorat din cauza nelivrării în valoare de 542.844 lei; sumele cuprinse în masa credală reprezentând salarii și accesorii în valoare de 627.370,55 lei, penalități aferente contractului de import de cărbune energetic de la SC H.B.B.

SA necuprinse în masa credală, în valoare de 842.160 lei. La raportul de expertiză au fost formulate obiecțiuni în raport de care expertul a precizat că profitul net nerealizat recalculat ca urmare a obiecțiunilor formulate este de 11.896.200 lei. Expertul a arătat că apelanta reclamantă nu ar fi înregistrat pierderi dacă ar fi fost în situația de a-și continua activitatea în absența Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. 800406 din 22 februarie 2011 (emisă pentru debitul în sumă de 694.296 lei prin care au fost indisponibilizate sumele de bani din conturi și s-a înființat sechestrul asigurator asupra utilajelor și mașinilor societății).

Din raportul de expertiză mai rezultă că în anii anteriori apelanta reclamantă a avut următoarele rezultate: în anul 2008 - profit 174.507 lei; în anul 2009 - pierdere 1.664.845 lei; în anul 2010 - pierdere 10.810.324 lei potrivit bilanțului contabil depus la A.N.A.F., însă în realitate această pierdere a fost de 3.492.398 lei (fiind înregistrat eronat crearea unui provizion în valoare de 3.498.521 lei). Referitor la punctul de vedere solicitat de instanță privind obligația de a calcula și a achita accize în anul 2010 apelanta reclamantă a arătat (fila 40 dosar rejudecare apel, vol. II) că în perioada 1 ianuarie 2010-16 februarie 2011, față de încheierea celor două contracte de asociere în participațiune cu SC E. SRL și respectiv de procesare cărbune energetic (încheiat între SC E. SRL și R.A.A.N.

- Sucursala R.T. în noiembrie, respectiv decembrie 2009), apelanta reclamantă nu a avut calitatea de vânzătoare (în lipsa unui raport juridic direct cu R.A.A.N.), ci calitatea de prestator servicii / transportator al cărbunelui energetic; în acest context vânzătorul cărbunelui energetic livrat în depozitele cumpărătorului R.A.A.N. a fost firma SC E. SRL - potrivit raportului de inspecție fiscală - fila 6 parag. 5 și fila 7 parag. 3, unde sunt individualizate persoanele juridice care au deținut calitatea de vânzătoare, care au livrat/comercializat așadar cărbunele energetic transportat de apelantă în depozitele R.A.A.N. Pentru aceeași perioadă, 1 ianuarie 2010-16 februarie 2011, prin raportul de inspecție fiscală, fila 6 paragraf 3, se reține că apelantei îi revenea obligația de a solicita autorizație de utilizator final conform H.G.

nr. 1620/2009, începând cu 1 aprilie 2010, organele de control fiscal menționând expres că „pentru acordarea scutirii de la plata accizelor, în trim. I/2010, nu era necesară deținerea de către R. a autorizației de utilizator final”. A concluzionat apelanta că pentru cantitatea de cărbune livrată ulterior datei de 1 aprilie 2010, față de lipsa autorizației de utilizator final, a fost obligată la plata accizelor în cuantum de 84.650 lei conform Deciziei de impunere nr. 32093 din 30 septembrie 2011, întocmită în baza raportului de inspecție fiscală.

Expertul a concluzionat că suma imputată anterior de către Garda financiară, prin actul de control din 16 Februarie 2011, a fost de 10 ori mai mare decât valoarea finală stabilită de către organul ierarhic superior și obligația de plată a unei sume nelegal stabilite a determinat în mod direct prejudiciul solicitat prin acțiune, ca urmare a blocării conturilor apelantei, sechestrării bunurilor și intrării companiei în stare de insolvență. Rejudecând apelul prin prisma criticilor formulate și neanalizate în ciclul procesual anterior, a probelor administrate, Curtea l-a apreciat ca neîntemeiat, reținând în esență că excepția lipsei calității procesuale a A.N.A.F., a M.F.P. și a D.G.F.P. Mehedinți a fost corect soluționată de instanța de fond întrucât, potrivit O.U.G.

nr. 91/2003, art. 1, Garda Financiară are personalitate juridică și se află în subordinea A.N.C., iar A.N.A.F., M.F.P. și D.G.F.P. Mehedinți nu au calitate procesuală pasivă. După adoptarea O.G. nr. 74/2013, astfel cum s-a arătat deja, A.N.A.F. are calitate procesuală în cauză, însă numai ca urmare a preluării calității procesuale pasive a fostei Gărzi Financiare. Referitor la răspunderea civilă delictuală a Gărzii Financiare (calitate procesuală preluată de A.N.A.F.), Curtea a apreciat că nu sunt întrunite condițiile pentru a fi admisă acțiunea. Pentru antrenarea răspunderii civile delictuale, în condițiile art. 998 - 999 C. civ., este necesară întrunirea cumulativă a condițiilor legale și anume: existența unei fapte ilicite, existența unui prejudiciu, existența unui raport de cauzalitate între fapta ilicită și prejudiciu și existența vinovăției celui care a cauzat prejudiciul constând în intenția, neglijența sau imprudența cu care a acționat.

În ceea ce privește fapta, s-a considerat că nu are caracter ilicit, deoarece a fost săvârșită în îndeplinirea unei prevederi legale ori cu permisiunea legii. În cazul dedus judecății, stabilirea unei datorii în sarcina apelantei față de bugetul de stat și aplicarea sechestrului de către personalul fostei Gărzi Financiare împotriva apelantei reclamante nu constituie, în sine, o faptă ilicită, atâta timp cât s-a circumscris cadrului legal, nereprezentând o abatere de la normele procedural fiscale săvârșită cu vinovăție în una din formele sale. Totodată, nu sunt dovedite aspecte care să ducă la concluzia că au fost încălcate dispozițiile legale care reglementau activitatea comisarilor Gărzii Financiare.

Potrivit art. 34 alin. (1) din Regulamentul de organizare și funcționare a Gărzii Financiare (forma în vigoare la 18 februarie 2011) aprobat prin Ordinul A.N.A.F.

nr. 1468 din 12 februarie 2010, în exercitarea atribuțiilor de serviciu, personalul Gărzii Financiare avea următoarele îndatoriri: a) să fie loial instituției din care face parte, să respecte principiile statului de drept și să apere valorile democrației; b) să își îndeplinească cu profesionalism, imparțialitate și în conformitate cu legea îndatoririle de serviciu și să se abțină de la orice faptă care ar putea aduce prejudicii persoanelor fizice sau juridice ori prestigiului corpului funcționarilor publici; c) să respecte normele de conduită profesională și civică prevăzute de lege; d) să dovedească solicitudine și respect față de orice persoană, să își consacre activitatea profesională îndeplinirii cu competență, integritate și corectitudine a îndatoririlor specifice de serviciu prevăzute de lege; e) să exercite prerogativele funcției în scopul cunoașterii, prevenirii, descoperirii faptelor de evaziune și de fraudă fiscală și al luării măsurilor prevăzute de lege pentru diminuarea și eliminarea acestora, inclusiv pentru sesizarea organelor de urmărire penală ori de câte ori apar indiciile săvârșirii unor infracțiuni în acest domeniu; f) să respecte prezumția de nevinovăție a persoanelor care fac obiectul controlului, să acționeze cu competență și profesionalism, să adopte un comportament civilizat, să manifeste obiectivitate și nepărtinire, să fie ferm și exigent.

Actele de control întocmite să prezinte situația de fapt constatată. Observându-se normele de drept material fiscal aplicate de personalul fostei Gărzi Financiare cu ocazia controlului finalizat prin nota de constatare din 16 februarie 2011, Curtea a apreciat că nu se poate reține că comisarii Gărzii Financiare au acționat abuziv și nici că ar fi dat dovadă de lipsă gravă de profesionalism, cum rezultă din susținerile reclamantei. Potrivit art. 175 2 din C. fisc. „cărbunele și cocsul vor fi supuse accizelor”. Prin art. 201 alin. (1) lit. d) din C. fisc. era prevăzut că sunt scutite de la plata accizelor „produsele energetice și energia electrică utilizată pentru producția combinată de energie electrică și termică”.

Potrivit pct. 23.2 din Titlul VII din Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal (aprobate prin H.G. nr. 44/2004), forma în vigoare la 01 ianuarie 2010, pentru aplicarea scutirii menționate era necesar ca „energia electrică să provină de la operatori economici autorizați (...), iar produsele energetice să fie aprovizionate direct de la un antrepozit fiscal, de la un operator înregistrat, de la un importator, (...)”, precum și deținerea autorizației de utilizator final de către centrala de producție combinată a energiei electrice și termice căreia îi era livrată marfa. În perioada anterioară anului 2010 reclamanta, în calitate de importator de produse energetice, livra cărbune către R.A.A.N.- Sucursala R.T.

Drobeta Turnu Severin care, în calitate de centrală de producție combinată de energie, îl prelucra. În această perioadă reclamanta a fost scutită de plata accizei, întrucât R.A.A.N.- R.T. deținea autorizație de utilizator final. În anul 2010, din motive economice, reclamanta a convenit ca prelucrarea cărbunelui livrat de reclamantă pentru producția combinată de energie electrică și termică să se facă de către SC E. SRL. Această societate utiliza, în temeiul unui contract de prestări de servicii, instalațiile R.A.A.N.- Sucursala R.T. Drobeta Turnu Severin. Prin modificarea normelor de aplicare a C. fisc., începând cu luna aprilie 2010 s-a prevăzut expres că, în cazul în care cel care produce energie combinată este beneficiar al unei prestări de servicii (deci utilizează, în baza unui contract de prestări de servicii, instalațiile „centralei”, în speță R.A.A.N.-Sucursala R.T.

Drobeta Turnu Severin), pentru acordarea scutirii este necesară deținerea autorizației de utilizator final de către beneficiarul prestării de servicii. În speță, reclamanta a susținut și prin raportul de inspecție fiscală s-a considerat că pentru cărbunele din import livrat de reclamantă și prelucrat de SC E. SRL în perioada ianuarie - martie 2010 reclamanta nu datora accize întrucât obligația deținerii de către SC E. SRL a autorizației de utilizator final a fost impusă prin lege începând cu aprilie 2010. Această interpretare dată legii este discutabilă. Pentru perioada în discuție reclamanta a livrat cărbune energetic către SC E. SRL, caz în care autorizația de utilizator final deținută de R.A.A.N.

- Sucursala R.T. Drobeta Turnu Severin nu îi profita. Utilizatorul final al cărbunelui era SC E. SRL; cerința deținerii autorizației de utilizator final era o cerință cumulativă celorlalte prevăzute de lege; sintagma „centrala de producție combinată a energiei electrice și termice” nu a vizat o anumită entitate juridică, ci orice producător de astfel de energie (inclusiv, în speță, SC E. SRL). Astfel fiind nu au fost îndeplinite toate condițiile pentru a opera excepția prevăzută de lege, respectiv scutirea de la plata accizei. Aspectul că, începând cu 1 aprilie 2010 s-a prevăzut expres că această autorizație trebuie deținută de prestatorul de servicii nu duce obligatoriu la concluzia că, anterior acestei date, se acorda scutirea în lipsa autorizației de utilizator final a entității care producea energia.

Față de faptul că norma material fiscală menționată mai sus putea fi interpretată în sensul expus, duce la concluzia că nu poate fi reținută vinovăția comisarilor Gărzii Financiare pentru modul în care au finalizat controlul activității reclamantei, consemnat în nota de constatare. Se impune precizarea că din actele dosarului nu rezultă că raportul de inspecție fiscală a fost supus controlului judiciar; astfel fiind, nu există lucru judecat cu privire la problema de drept analizată. Totodată, raportul de inspecție fiscală, în litigiul de față în care se impută personalului Gărzii Financiare modul de interpretare și aplicare a dispozițiilor de drept material fiscal, are o forță probantă relativă, nefiind opozabil absolut.

Eroarea în interpretarea și aplicarea legii se verifică în speță numai pentru cantitatea de cărbune achiziționată de apelanta reclamantă de pe piața internă, pentru care plata accizei nu era în sarcina acesteia (acciza pentru un produs fiind plătibilă o singură dată de către unitatea de extracție a cărbunelui/respectiv de către entitatea juridică care îl importă). Cantitatea de cărbune achiziționată de pe piața internă pentru care s-a stabilit eronat obligația de plată a accizei a fost de circa 26.000 tone, din totalul de 116.000 tone cărbune pentru care prin nota de constatare s-a stabilit că trebuiau achitate accize. În concluzie, în raport de cele menționate, Curtea apreciază că modalitatea de ansamblu în care personalul fostei Gărzi Financiare a efectuat controlul operativ și inopinat nu poate fi calificată ca fiind ilicită, pentru simplul fapt al interpretării și aplicării eronate parțial a dreptului material fiscal.

Este indiscutabil că nu li se poate imputa o eventuală greșeală gravă în întocmirea notei de constatare, care ar putea duce la concluzia caracterului abuziv al controlului efectuat. Nu ne aflăm, astfel, în fața unei fapte ilicite, săvârșită cu intenție sau dintr-o gravă neglijență, cum susține reclamanta. Cât privește prejudiciul pretins, din ansamblul probelor administrate în cauză nu rezultă caracterul cert al acestuia. Potrivit probatoriului administrat reclamanta a avut, în timp, următoarele rezultate: în anul 2008 - o cifră de afaceri de 15.474.727 lei și profit de 174.507 lei; în anul 2009 - o cifră de afaceri de 8.558.244 lei și pierdere de 1.664.845 lei; în anul 2010 - a cifră de afaceri de 10.955.962 lei și pierdere de 10.810.324 lei, potrivit bilanțului contabil depus la A.N.A.F.

(conform raportului de expertiză pierderea ar fi fost de 3.492.398 lei). Datele economice menționate nu permit considerarea ca putând avea un caracter cert prejudiciul calculat de expert cu titlu de profit nerealizat, în cuantum de 7.977.320 lei. Raportul de cauzalitate dintre fapta imputată comisarilor Gărzii Financiare și prejudiciul invocat nu este dovedit. Dreptul organelor fiscale de a institui măsuri asigurătorii a fost prevăzut expres în art. 129 C. proc. fisc. adoptat prin O.G. nr. 92/2003, inclusiv înainte de emiterea titlului de creanță fiscală. Totodată, pentru astfel de situații, a fost reglementat în favoarea contribuabililor un remediu efectiv, respectiv posibilitatea de a constitui garanții și a solicita, în consecință, ridicarea măsurilor asigurătorii.

Apelanta reclamantă, în mod inexplicabil, nu a uzat de acest drept, deși conform deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii apelanta reclamantă deținea active. Astfel fiind, este de neînțeles de ce reclamanta nu a recurs la posibilitatea oferită de lege, de a constitui una sau mai multe din garanțiile reglementate în art 127 C. proc. fisc., pentru a obține ridicarea măsurilor asigurătorii. Mai mult, apelanta reclamantă a fost înștiințată despre faptul că poate solicita ridicarea măsurilor asigurătorii în condițiile legii. În decizia de instituire a măsurilor asiguratorii s-a menționat expres că apelanta reclamantă putea beneficia de prevederile art. 129 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003, în conformitate cu care „prin constituirea unei garanții la nivelul creanței stabilite sau estimate, după caz, măsurile asiguratorii vor fi ridicate”.

Motivând lipsa luării acestei măsuri, reprezentantul apelantei reclamante a învederat instanței că la data la care s-a luat decizia instituirii măsurilor asiguratorii avea de recuperat T.V.A. în valoare mai mare decât suma consemnată în actul de control al Gărzii Financiare, că a solicitat compensarea T.V.A. cu datoria constatată însă nu s-a dat curs acestei solicitări. Din probele administrate nu rezultă că apelanta reclamantă avea de recuperat T.V.A. și ce sumă, la data de 18 februarie 2011. Pe de altă parte o astfel de solicitare nu putea fi primită întrucât debitul menționat de Garda Financiară în nota de constatare din 16 februarie 2011 nu reprezenta o creanță certă și exigibilă pentru bugetul de stat, ci una estimată, pentru care titlul de creanță fiscală urma a fi emis ulterior.

Compensarea reglementată de art. 116 C. proc. fisc. nu poate interveni decât atunci când creanțele sunt certe și exigibile. În concluzie Curtea a apreciat că principala cauză a blocării activității apelantei reclamante și, ulterior, a intrării în insolvență a constituit-o atitudinea de neînțeles a acesteia de a nu uza de prevederile legale prin care, după constituirea unei garanții, putea solicita ridicarea măsurilor asigurătorii. S-a reținut și faptul că în februarie 2011 reclamanta avea deja dificultăți economice relativ serioase, reclamanta fiind debitoarea mai multor societăți comerciale, față de unele fiind obligată la plata de despăgubiri în temeiul unor hotărâri judecătorești. Împotriva Deciziei nr. 4832 din 3 decembrie 2014 a Curții de Apel Craiova, secția I civilă, a formulat recurs apelanta-reclamantă SC R.S.

SRL (SC R.I. SRL) prin administrator judiciar I.C.T. Ipurl În argumentarea recursului s-a arătat că instanța de apel a pronunțat o hotărâre cu nerespectarea dispozițiilor stabilite în sarcina acesteia conform hotărârii de casare dată de Înalta Curte de Casație si Justiție și cu încălcarea legii. În ceea ce privește excepția lipsei calității procesuale pasive, instanța de apel nu își motivează soluția adoptată, așa după cum s-a cerut prin decizia de casare, neprezentând argumentele pentru care a înlăturat apărările și dovezile administrate în combaterea excepției. A fost nesocotită și Decizia de casare nr. 3197 din 10 iunie 2013, prin care Înalta Curte a cerut rejudecarea pricinii în apel cu „motivarea criticilor referitoare la aspectele invocate mai sus, mai puțin competenta organelor de control fiscal în stabilirea accizelor (...)”.

Cele trei entități pârâte dețin calitate procesuală pasivă în cauză, acestea fiind instituțiile în subordinea și sub controlul direct al cărora, la momentul efectuării verificării, comisarii pârâtei Garda Financiară își exercitau atribuțiile, potrivit art. 1 din Regulamentul de organizare si funcționare a Gărzii Financiare, aprobat prin Ordinul A.N.A.F. nr. 1468 din 19 februarie 2010, cu modificările și completările ulterioare, potrivit cărora „Garda Financiară este instituție publică de control, cu personalitate juridică, aflată în subordinea A.N.A.F., care exercită controlul operativ inopinat privind prevenirea, descoperirea și combaterea oricăror acte și fapte ce au ca efect frauda și evaziunea fiscală, cât și alte fapte date prin lege în competența sa, art. 1 și art. 2 din H.G.

nr. 109/2009 privind organizarea și funcționarea A.N.A.F. (act normativ ulterior abrogat prin H.G. nr. 520 din 01 august 2013), potrivit cărora „A.N.A.F. este organizată și funcționează ca organ de specialitate al administrației publice centrale, instituție publică cu personalitate juridică, în subordinea M.F.P. (...) și în cadrul căreia „funcționează (...) Garda Financiară, direcțiile generale ale finanțelor publice județene (în speță, pârâta D.G.F.P. Mehedinți), ca instituții publice cu personalitate juridică. Conform art. 4 alin. (2) din același act normativ „A.N.A.F. controlează și monitorizează aplicarea unitară și respectarea reglementărilor legale în domeniul său de activitate, inclusiv la nivelul instituțiilor care își desfășoară activitatea în subordinea sa” (pct. 22), iar în art. 10 din H.G.

nr. 109/2009 se arată că atribuțiile, sarcinile si răspunderile direcțiilor generale ale finanțelor publice județene, respectiv a municipiului București se stabilesc prin regulamentul de organizare și funcționare. H.G. nr. 34/2009 privind organizarea și funcționarea M.F.P. cu modificările și completările ulterioare, în temeiul căreia M.F.P.

„se organizează și funcționează ca organ de specialitate al administrației publice centrale, cu personalitate juridică, în subordinea Guvernului, care aplică strategia și programul de guvernare în domeniul finanțelor publice”, „exercită, prin organele sale de specialitate, activitatea de inspecție economico-financiară”, „realizează activități de inspecție la unitățile aflate în subordinea sau sub autoritatea ministerului”, „ia măsuri pentru aplicarea sancțiunilor prevăzute de lege în competența sa”, „aplică, prin organele abilitate, modalitățile de executare silită și măsurile asigurătorii, în condițiile legii, pentru recuperarea creanțelor bugetare”, „stabilește orice alte măsuri, în condițiile prevăzute de lege”.

Asupra fondului cauzei, sunt invocate motivele de recurs prevăzute de art. 304 pct. 7 și 9 C. proc. civ., considerând că au fost greșit analizate condițiile atragerii răspunderii civile delictuale reglementată în art. 998 - 999 C. civ. Recurenta apreciază că fapta ilicită a fost dovedită, astfel cum rezultă din controlul efectuat de către personalul Gărzii Financiare (nota de constatare din 16 februarie 2011) și de către inspectorii A.N.A.F. - A.N.V. (raport de inspecție fiscal din 30 septembrie 2011 și Decizia de impunere nr. 32093 din 30 septembrie 2011). Instanța de apel, ca și prima instanță de fond, nu a fost învestită cu dezlegarea problemei de drept fiscal privitoare la aplicarea sau nu a scutirii de la plata accizelor, aceasta chestiune fiind clarificată în mod definitiv prin raportul de inspecție fiscală întocmit de organele abilitate ale M.F.P./A.N.A.F., care se bucură de prezumțiile de legalitate, autenticitate și veridicitate.

Instanța de apel a constatat că nu au fost îndeplinite cerințele legale privitoare la acordarea beneficiului scutirii reclamantei de la plata accizelor și a înțeles să nu dea eficiență raportului de inspecție fiscală al cărui rezultat a evidențiat, de fapt, chiar existența faptei ilicite a organului de control al Gărzii Financiare constând în stabilirea, în mod eronat (fie doar și parțial) în sarcina recurentei a unei sume, în cuantum de 694.296 lei, sumă nedatorată la bugetul de stat. Similitudinea existentă între efectele unei hotărâri judecătorești definitive și irevocabile și cele produse de un act administrativ jurisdicțional, emis de către o autoritate competentă, definitiv intrat în circuitul civil, nu putea fi ignorată de instanța de apel.

Nu se poate considera că necunoașterea legislației de către organul de control sau, mai grav, nesocotirea ori încălcarea în mod nepermis a acesteia nu ar putea conduce la concluzia existentei unei fapte cu caracter ilicit, săvârșită de funcționarii publici dacă nu cu rea credință și/sau cu intenție, atunci cel puțin cu o evidentă și gravă neglijență și cu o lipsă totală de profesionalism. Rezumându-se la a enumera îndatoririle Gărzii Financiare, instanța de apel le-a ignorat cu desăvârșire în condițiile în care, în contextul de împrejurări în care s-a probat că a fost stabilită eronat obligația de plată a datoriei bugetare, aceștia și-au exercitat atribuțiile și prerogativele specifice funcțiilor contrar legii.

Conduita ilicită (comportamentul, acțiunile ori omisiunile potrivnice normelor juridice) ale funcționarilor Gărzii Financiare a lezat grav și ireparabil drepturile și interesele legitime ale recurentei, nefiind exercitate cu grija de a nu aduce atingere drepturilor și intereselor legitime ale celorlalți membri ai corpului social. Instanța de apel a ignorat inclusiv recunoașterea de către intimații-pârâți a „greșelii” comise de funcționarii Gărzii Financiare cu ocazia controlului. Câtă vreme a existat o conduită a funcționarilor publici care s-a recunoscut și dovedit pe deplin că nu a fost conformă cu normele juridice care le reglementează activitatea, este de neînțeles de ce instanța de apel nu a reținut în speță caracterul ilicit al faptelor culpabile săvârșite de aceștia în exercitarea atribuțiilor de serviciu.

Instanța de apel a reținut în mod greșit că „din ansamblul probelor administrate în cauză nu rezultă caracterul cert al prejudiciului”. Din cuprinsul motivării deciziei recurate rezultă că judecătorul pricinii nu a avut în vedere înscrisurile justificative și constatările expertizei tehnice efectuate în cauză, acesta luând in considerare, în mod nejustificat, cifra de afaceri și pierderea societății R. aferente anilor 2008 - 2010. În acest sens, instanța de apel a apreciat nefondat că „datele economice menționate nu permit considerarea ca putând avea un caracter cert prejudiciul calculat de expert cu titlu de profit nerealizat, în cuantum de 7.977.320 lei”.

Instanța de apel a procedat în mod greșit la aprecierea inexistentei condiției prejudiciului prin raportare la datele economice (cifre de afaceri, pierderi, situații financiare regăsite pe site-ul M.F.P./A.N.A.F.) aferente anilor 2008 - 2013. Contrar celor reținute de instanța de apel, datele economice nu pot justifica în mod temeinic soluția adoptată la pronunțarea hotărârii recurate. Aprecierea instanței de apel asupra caracterului incert al prejudiciului este vădit contrară documentelor justificative și constatărilor efectuate de expertul tehnic. Caracterul cert al prejudiciului a fost statuat astfel pe baza de dovezi concludente pe care însă judecătorul cauzei nu le-a luat in considerare.

În susținerea opiniei sale cu privire la neîndeplinirea condiției răspunderii civile privitoare la prejudiciu, instanța de apel a considerat că are caracter incert doar o parte (7.977.320 lei) din valoarea prejudiciului total stabilit de expertiză (10.765.951 lei), fără a pune în discuție și celelalte valori (pct. 2 - 10 din Obiectivul 4 al raportului de expertiză) care, însumate, au rezultat în final cuantumul total al prejudiciului (pct. 11 al obiectivului 4 al expertizei). Instanța de apel trebuia să constate existența cel puțin a unui prejudiciu parțial prin raportare la diferența necontestată a pagubei sub aspectul certitudinii: 2.788.632 lei, motiv pentru care în cauză se poate susține că s-a făcut dovada prejudiciului.

Raportul cauzal dintre fapta ilicită și prejudiciul suferit de recurentă a fost dovedit mai presus de orice îndoială prin probele administrate. Ignorând însă aceste probatorii și argumentele recurentei, instanța de apel a pronunțat o hotărâre netemeinică și nelegală, rezumându-se doar la a preciza în mod sumar faptul că, în speță, nu este dovedit raportul de cauzalitate. Instanța de apel a considerat în mod greșit că principala cauză a blocării activității apelantei reclamante și, ulterior, a intrării în insolvență a constituit-o atitudinea recurentei de a nu uza de prevederile legale prin care, după constituirea de garanții, putea solicita ridicarea măsurilor asigurătorii și că în februarie 2011 reclamanta avea deja dificultăți economice relativ serioase.

Instanța trebuia să ia în considerare răspunsul dat de expertul tehnic desemnat la obiectivul nr. 4 al expertizei, potrivit căruia „aplicarea măsurilor asigurătorii de către Garda Financiară în februarie 2011 și, mai ales, înființarea popririi (...) asupra disponibilităților bănești pentru suma de 694.296 lei (...) au condus la imposibilitatea agentului economic de a mai desfășura activități economice deoarece reclamanta-apelantă lucra pe banii băncilor, neavând disponibilități bănești proprii. Instanța de apel a ignorat și faptul că, potrivit constatărilor expertizei, utilizarea creditelor bancare și a creditului furnizor este o situație foarte des întâlnită în economia românească în special în sectorul privat, iar firma Romalex a raportat în exercițiile financiare anterioare perioadei de obținere a creditelor rezultate pozitive, astfel încât s-a calificat pentru a obține credite bancare.

Judecătorul cauzei nu a luat în seamă nici înscrisurile justificative depuse în cadrul expertizei care atestă că, la momentul efectuării controlului Gărzii Financiare, recurenta avea de încasat de la bugetul de stat T.V.A. în suma de 491.462 lei, valoare care era mai mare decât suma datorată bugetului de stat cu titlu de accize. Faptul că recurenta nu a uzat de dreptul de a cere ridicarea măsurilor prin constituirea unor garanții nu reprezintă o inacțiune de natură să exonereze de răspundere Garda Financiară, în condițiile în care aceste garanții existau deja la îndemâna autorității fiscale și puteau fi valorificate pentru acoperirea creanței bugetare fără a se mai dispune sechestrul asupra bunurilor obiect al garanțiilor și, mai ales, fără a se mai bloca disponibilitățile conturilor bancare.

„Dificultățile relativ serioase” avute în vedere de instanța de apel nu conduceau, în nici un mod, la colapsul financiar al companiei. Chiar și în ipoteza în care s-ar admite că, în speță, ar fi existat o pluralitate de cauze ce au generat prejudiciul, instanța de apel a procedat greșit în analiza acestora, reținându-le în mod nejustificat doar pe cele imputate recurentei și care, cel mult, puteau fi considerate cauze secundare și indirecte, spre deosebire de cele principale și directe generate de faptele ilicite ale Gărzii Financiare.

Instanța de apel avea la îndemână: sistemul echivalenței condițiilor sau condiției sine qua non; sistemul cauzei proxime sistemul cauzei adecvate; sistemul cauzalității necesare pe care nu le-a aplicat în coroborare cu înscrisurile justificative și, în mod esențial, cu raportul de expertiză tehnică, ce a determinat științific toate corelațiile dintre faptele și împrejurările ce au contribuit, direct și nemijlocit, la producerea prejudiciului. Instanța de apel a efectuat cercetarea judecătorească într-un mod simplist, sumar, fără a respecta și aplica principiul aflării adevărului, înlăturând ori ignorând toate acele dovezi relevante și concludente care puteau evidenția acele cauze și condiții care au asigurat ori au facilitat consecințele negative ale acestora.

Referitor la ultima condiție cerută de lege pentru angajarea răspunderii civile delictuale a autorului unei fapte ilicite, vinovăția, instanța de apel a înțeles să nu stabilească nicio culpă în sarcina Gărzii Financiare cu ocazia efectuării controlului. Decizia recurată nu este motivată sub acest aspect (art. 304 pct. 7 C. proc. civ.), din argumentele invocate de instanța de apel rezultă că aceasta nu a stabilit nicio vină în sarcina Gărzii Financiare. Instanța de apel a procedat la o analiză defectuoasă a cauzei ignorând probatoriile administrate, dând o interpretare greșita legii aplicabile în speță. Controlul efectuat de Garda Financiară nu s-a circumscris cadrului legal, iar această eroare (fie ea și parțială) nu putea fi ignorată sau înlăturată de instanța de apel în sensul de a nu imputa intimaților-pârâți nici măcar cea mai ușoară culpă.

Autorul unei fapte ilicite răspunde și pentru cea mai ușoară culpă, nefiind deci necesar pentru angajarea răspunderii civile să existe intenție sau o „gravă neglijență”, după cum fără just temei a apreciat instanța de apel. Pe de altă parte, gravitatea faptei ilicite rezultă din întregul ansamblu probator al cauzei care a relevat fără putință de tăgadă că organul de control al Gărzii Financiare a săvârșit un abuz de drept. În faza procesuală a recursului nu au fost administrate probe noi și nu a fost depusă întâmpinare, intimata M.F.P. - A.N.A.F. a depus concluzii scrise. Analizând recursul formulat, în raport de criticile menționate, Înalta Curte reține următoarele: Excepția lipsei calității procesuale a A.N.A.F., a M.F.P.

și a D.G.F.P. Mehedinți a fost motivată și corect soluționată de instanța de apel care, făcând aplicarea art. 1 din O.U.G. nr. 91/2003, a constatat că Garda Financiară are personalitate juridică proprie, pe care a transmis-o în favoarea A.N.A.F. după adoptarea O.G. nr. 74/2013. Prerogativa personalității juridice conferă Gărzii Financiare calitatea de subiect de drept și responsabilitate juridică proprie, care îi permite să își asume, în calitate de angajator, răspunderea civilă delictuală pentru fapta prepusului, în temeiul art. 1000 alin. (3) C. civ., fără a mai fi necesară chemarea altor persoane juridice alături de aceasta. Prin lege nu s-a stabilit că responsabilitatea ar aparține altui subiect de drept și, chiar din textele legale menționate de recurent rezultă că, deși există o relație de subordonare a Gărzii Financiare față de alte instituții, nu a fost delegată răspunderea juridică a Gărzii Financiare către acestea.

Ca atare, A.N.A.F., M.F.P. și D.G.F.P. Mehedinți nu dobândesc în cauză calitate procesuală pasivă. Pentru aceste considerente, nu se poate aprecia că această excepție nu a fost motivată și că au fost încălcate prevederile art. 315 C. proc. civ., astfel cum susține recurenta. Pe fondul cauzei, instanța de apel a făcut o corectă interpretare și aplicare a art. 998-999 coroborat cu art. 1000 alin. (3) C. civ., abordând toate elementele răspunderii civile delictuale și subliniind, în raport de probele administrate, aspectele relevante pentru incidența fiecărui element în parte.

Astfel, instanța de apel a considerat că fapta nu are caracter ilicit deoarece a fost realizată în îndeplinirea unor atribuții legale și nu s-a abătut de la normele procedural fiscale, iar interpretarea din raportul de inspecție fiscală din data de 7 noiembrie 2011 a fost considerată ca discutabilă de vreme ce excepția privind scutirea de la plata accizei nu opera anterior datei de 1 aprilie 2010. Raportul de inspecție fiscală nu beneficiază de putere de lucru judecat și nu poate fi impus instanței deoarece nu a fost supus controlului judiciar. Întrucât norma fiscală putea fi interpretată și altfel, instanța de apel nu a considerat că s-a comis un abuz ori că s-a dovedit lipsa de profesionalism a comisarilor din cadrul Gărzii Financiare, motiv pentru care a considerat că nu este dovedită nici vinovăția acestora.

Existența unei erori în interpretarea și aplicarea legii a fost dovedită doar cu privire la cantitatea de cărbune achiziționat de pe piața internă pentru care nu se datora plata accizei, însă interpretarea parțial eronată a dreptului material fiscal nu a fost considerată o eroare gravă care să justifice reținerea faptei ilicite săvârșite cu intenție sau gravă neglijență. Recurenta critică această motivare arătând că existența faptei ilicite a fost constatată cu ocazia controlului finalizat prin nota de constatare din 16 februarie 2011 și prin raportul de inspecție din 30 septembrie 2011, greșeala comisă a fost recunoscută de către Garda Financiară, iar necunoașterea legislației de către organul de control conduce la concluzia unei fapte ilicite săvârșită cu gravă neglijență, din lipsă de profesionalism.

Criticile se privesc ca nefondate întrucât recurenta nu a indicat aspecte de nelegalitate prin care să înlăture constatarea instanței de apel cu privire la lipsa puterii de lucru judecat a raportului de inspecție, care nu a fost cenzurat de instanță, și nici nu a argumentat, în sens contrar celor reținute de instanța de apel, de ce constatările organului de control fiscal ar fi fost la adăpost de orice interpretare. Necunoașterea legii de către organul de control, recunoașterea faptei ilicite de către Garda Financiară nu reprezintă decât reiterarea criticilor din apel cărora instanța le-a răspuns, însă argumentele pe care instanța de apel le-a considerat ca fiind relevante nu au fost combătute în recurs.

Or, pe calea recursului, cale de atac extraordinară de reformare, soluția instanței de apel poate fi modificată numai dacă sunt identificate, în limita criticilor din recurs sau a motivelor de ordine publică, aspecte de nelegalitate. Recurenta nu a invocat critici care să demonstreze greșita aplicare a legii de către instanța de apel. În strânsă legătură cu condiția existenței unei fapte ilicite, instanța de apel a analizat și condiția vinovăției, ca element al răspunderii civile delictuale, reținând că, de vreme ce norma fiscală era interpretabilă, nu se poate reține vinovăția comisarilor Gărzii Financiare. În cauză nu a fost dovedită decât o aplicare parțial eronată a dreptului material fiscal care nu poate fi apreciată ca faptă ilicită săvârșită cu intenție sau gravă neglijență.

Criticând această constatare a instanței de apel, recurenta arată că nu este motivată, deoarece instanța de apel nu a stabilit nici o vină în sarcina Gărzii Financiare. În opinia recurentei, vina comisarilor Gărzii Financiare rezidă în încălcarea prevederilor legale cu ocazia controlului, aspect care dovedește un abuz de drept, în legătură cu care putea fi reținută cea mai ușoară culpă, în condițiile în care autorul unei fapte ilicite răspunde pentru cea mai ușoară culpă, nefiind necesar să existe intenție sau gravă neglijență. Înalta Curte constată că, motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ.

nu poate fi reținut, deoarece instanța de apel a motivat pe larg inexistența acestui element al răspunderii civile delictuale, atât din perspectiva inexistenței vinovăției, ca urmare a caracterului interpretabil al legii, cât și a inexistenței gravității cerute pentru a se reține existența unei fapte ilicite, săvârșite cu intenție sau gravă neglijență, cu privire la cantitatea de cărbune care, în mod greșit, a fost supusă accizării. Numai din perspectiva acestei ultime ipoteze se impune a se analiza vinovăția, iar instanța de apel nu a reținut existența celei mai ușoare culpe, apreciind necesar să se dovedească intenția sau grava neglijență. Interpretarea instanței de apel este corectă, luând în considerare că ne aflăm în ipoteza răspunderii comitentului pentru fapta prepusului, în condițiile art. 1000 alin. (3) C. civ., iar fapta are în vedere interpretarea legii.

Prin art. 129 alin. (4) al O.G. nr. 92/2003 se prevede că m ăsurile asigurătorii se dispun prin decizie emisă de organul fiscal competent și că în cuprinsul deciziei organul fiscal trebuie să precizeze debitorului că prin constituirea unei garanții la nivelul creanței stabilite sau estimate, după caz, măsurile asigurătorii vor fi ridicate. Prin urmare, în cazul interpretării și aplicării greșite a legii de către organele de control fiscal prin luarea măsurilor asigurătorii, se dă posibilitatea celui care pretinde că i-a fost creat un prejudiciu să solicite ridicarea acestor măsuri.

Prin cenzurarea de către instanță a modului de interpretare a legii de către prepuși, cu ocazia aplicării de către aceștia de sancțiuni în îndeplinirea atribuțiilor de serviciu, intenția legiuitorului a fost ca răspunderea să poată fi antrenată doar în măsura în care prejudiciul este creat în forme de vinovăție mai grave, precum intenția sau grava neglijență, simpla eroare fiind înlăturată prin controlul instanței. Deși susține că garanțiile existau la îndemâna autorității fiscale și puteau fi valorificate pentru acoperirea creanței bugetare fără a se mai dispune sechestrul asupra bunurilor obiect al garanțiilor și fără a se mai bloca disponibilitățile conturilor bancare, recurentul nu încadrează această critică în drept pentru a putea fi analizată în recurs ca motiv de nelegalitate.

Sub aspectul prejudiciului, ca și condiție pentru antrenarea răspunderii civile delictuale, instanța de apel a considerat că acesta nu este cert, deoarece cifrele de afaceri menționate în raportul de expertiză și în bilanțul contabil depus la A.N.A.F. nu dovedesc caracterul cert al prejudiciului de 2.977.320 lei, cu titlu de profit nerealizat. Recurenta critică această soluție, afirmând că în mod greșit nu au fost avute în vedere înscrisurile care au stat la baza efectuării raportului de expertiză în apel, după rejudecare, ci cifrele de afaceri și pierderile înregistrate de recurentă, în condițiile în care trebuia să se constate cel puțin un prejudiciu parțial cert, în cuantum de 2.788.631 lei (diferența dintre 10.765.951 lei, prejudiciul total, și 7.977.320 lei, prejudiciul stabilit ca fiind incert).

Criticile recurentei sunt nefondate mai întâi pentru că se referă la neanalizarea unor probe din dosar, aspect care excede verificării în recurs, odată cu abrogarea, prin Legea nr. 219/2005, a art. 304 pct. 10 C. proc. civ., iar în al doilea rând pentru că nu precizează în ce condiții s-ar putea reține că există un prejudiciu parțial cert, constând în profit nerealizat. În ceea ce privește legătura de cauzalitate care trebuie să existe între faptă și prejudiciu, instanța de apel a reținut că nu a fost dovedită, principala cauză a blocării activității recurentei fiind faptul că aceasta nu a solicitat ridicarea măsurilor asigurătorii puse asupra activelor sale. A fost apreciată ca nedovedită apărarea reclamantei că avea T.V.A.

de încasat de la stat, iar măsura compensării, în raport de care s-a justificat pasivitatea reclamantei în a cere ridicarea măsurilor asiguratorii, a fost considerată ca inoperantă deoarece, conform art. 116 C. proc. fisc., compensarea are loc numai între creanțe certe și exigibile, iar debitul menționat în nota de constatare din 16 februarie 2011 era estimativ, nu cert și exigibil. Sub acest aspect, recurenta arată că instanța a ignorat probele și apărările relevante, motivând sumar că nu există raport de cauzalitate, deși acesta rezultă fără echivoc din răspunsul expertului la obiectivul 4, în care se menționează că motivul pentru care reclamanta nu și-a putut continua activitatea este impunerea măsurilor asiguratorii, de vreme ce anterior realizase performanțe care i-au permis să contracteze credite bancare.

Nu au fost analizate înscrisurile care au stat la baza expertizei care, coroborate cu raportul de ex