ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 779/2011

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin sentința nr. 2244 din 11 mai 2010 a Curții de Apel București a fost respinsă contestația formulată de reclamanta SC T.C.I. SRL în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Finanțelor Publice Sector 1 București, ca neîntemeiată. Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că prin contractul de vânzare-cumpărare, autentificat sub nr. 879 din 12 august 2004, reclamanta a vândut către SC A. Bank România SA cota parte indiviză de 35,28% din dreptul de proprietate asupra terenului situat în București, str. I.M., nr. 15, sector 1, reprezentând o suprafață de 466 m.p.

din totalul de 1.320,86 m.p., și cota parte indiviză de 64, 17% din dreptul de proprietate asupra terenului situat în București, str. I.M., nr. 17, sector 1, reprezentând o suprafață de 722 m.p. din totalul de 1.125 m.p. Conform art. 2.2.3 din contract, reclamanta și-a asumat și obligația de a vinde în viitor cumpărătorului „Proprietatea” definită în partea introductivă a contractului la pct. 1 - „Definiții” ca fiind: suprafața totală de aproximativ 12.958 m.p., incluzând următoarele părți constitutive: Corpul 1: subsolul 1, parterul, etajele 1 și 2, etajele de la 17 la 21, inclusiv partea din spațiile comune în conformitate cu Anexa nr. 5 a contractului, și Corpul 2: subsolul 2, subsolul 1, parter, primul etaj și al doilea, inclusiv partea din spațiile comune în conformitate cu Anexa nr. 5 a contractului.

Conform art. 2.2.4, prețul de vânzare al „Proprietății” va fi calculat pe baza suprafeței totale a clădirii măsurate la data de predare a proprietății, urmând a fi plătit în patru tranșe. Prima tranșă urma a fi plătită în contul bancar al vânzătorului (reclamanta), deschis la A. Bank România SA, în termen de 10 zile de la data semnării procesului-verbal de predare și de la predarea către vânzător a tuturor certificatelor care atesta finalizarea clădirii, în conformitate cu dispozițiile legale în vigoare și funcționarea corespunzătoare a proprietății ca sediu de bancă și reprezenta 90% din prețul de vânzare a proprietății.

Conform art. 2.2.5., „titlul de proprietate asupra Proprietății va fi transferat din momentul îndeplinirii condiției suspensive”, condiție suspensivă definită la pct. 1 al contractului ca fiind două evenimente cumulative: a) semnarea de către vânzător și cumpărător a procesului-verbal de predare-primire a Proprietății, și b) plata de către cumpărător a primei rate din prețul de vânzare al Proprietății la predarea acesteia. Din contract rezultă că imobilul ce formează obiectul promisiunii de vânzare, denumit de părți „Proprietatea”, face parte din imobilul cu regimul juridic al unui bun imobil viitor denumit de contractanți „Clădire”.

Conform art. 3.4, reclamanta și-a asumat obligația de a finaliza clădirea și de a preda proprietatea către cumpărătorul SC A. Bank Romania SA până la data de 2 martie 2006. La 21 februarie 2008, SC A. Bank Romania SA a virat reclamantei suma de 28.607.930,68 RON reprezentând „contravaloare transfer drept de proprietate conform contract de vânzare-cumpărare nr. 879/2004”. Suma a fost înregistrată în evidența contabilă a societății reclamante în contul 473 - „decontări din operațiuni în curs de clarificare”.

La 4 martie 2008, reclamanta a notificat cumpărătorului A. Bank Romania SA rezoluțiunea contractului de vânzare-cumpărare a bunului viitor, pentru nerespectarea următoarelor obligații: de a colabora pentru îndeplinirea obligațiilor asumate (art. 14.2 din contract); de a depune toate eforturile pentru soluționarea amiabilă a conflictelor legate de executarea contractului (art. 16); de a semna contractul de fit-up în termen de 10 zile de la predarea proiectului de fit-up către bancă (art. 1 din contract - „contractul de fit-up” - cel care va specifica calitatea, cantitatea și costurile „lucrărilor de fit-up” - acele lucrări care reprezintă partea din finisările arhitecturale necesare pentru finalizarea clădirii în conformitate cu specificațiile cumpărătorului), și pentru încălcarea obligației de a întreprinde sau de a nu întreprinde orice acțiuni care să facă imposibilă determinarea prețului proprietății.

Executarea silită începută în 2007 la cererea creditorului SC A. Bank Romania SA a fost suspendată de drept ca urmare a achitării debitelor, conform procesului-verbal nr. 1 din 23 iunie 2008, fiind ridicată poprirea asupra conturilor reclamantei. La 12 septembrie 2008, suma de 28.278.000 RON a fost virată către SC I.E. SA. Instanța de fond a înlăturat susținerile reclamantei cu privire la neîndeplinirea condițiilor formale la emiterea deciziei de soluționare a contestației administrative. Împrejurarea că prin decizie nu a fost analizat fiecare act depus la dosar nu poate sta la baza anulării acesteia, în condițiile în care autoritatea administrativ-fiscală s-a pronunțat pe fondul problemei puse în discuție, răspunzând motivat susținerilor de nelegalitate invocate de reclamantă.

Criticile aduse de reclamantă deciziei de suspendare a inspecției fiscale pe perioada 12 august 2008-10 decembrie 2008 nu pot sta la baza analizei legalității actului de impunere. Reclamanta avea posibilitatea de a contesta în justiție decizia de suspendare și refuzul de a relua inspecția fiscală, în termenul prevăzut de art. 11 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 (6 luni de la data primirii răspunsului la plângerea prealabilă, respectiv de la data primirii refuzului de soluționare favorabilă a cererii).

Refuzul pârâtei de a relua inspecția fiscală a fost comunicat prin adresa din 23 octombrie 2008. Având în vedere împrejurările de fapt sus menționate, instanța de fond a reținut că reclamanta avea obligația contractuală de a construi imobilul respectiv și de a-l preda cumpărătorului SC A. Bank România SA până la data de 2 martie 2006. Cele două părți aveau obligația ca la data predării să semneze procesul verbal de predare-primire, iar reclamanta mai avea obligația de a preda certificatele care să ateste finalizarea clădirii in conformitate cu dispozițiile legale și funcționarea corespunzătoare a acesteia ca sediu de bancă.

Apărările reclamantei se bazează pe faptul că, nefiind îndeplinită condiția suspensivă (procesul-verbal de predare-primire nu a fost semnat), nașterea raportului juridic nu a avut loc, efectul translativ al dreptului de proprietate nu s-a produs, astfel că operațiunea respectivă nu poate fi calificată din punct de vedere contabil ca venit din vânzare de bunuri. Instanța a reținut că problema de fond privind executarea contractului de vânzare-cumpărare a bunului viitor, transferul dreptului de proprietate asupra clădirii în patrimoniul A. Bank, și în consecință calificarea plății efectuate de SC A. Bank drept preț al dreptului de proprietate, constituie obiectul unui litigiu în curs pe rolul instanțelor comerciale.

Din punct de vedere fiscal însă, având în vedere situația de fapt dovedită, operațiunile contabile efectuate nu pot primi o altă justificare. Suma virată de A. Bank România SA cu titlul de „contravaloare transfer drept de proprietate conform contract de vânzare cumpărare nr. 879/2004” nu a primit o altă justificare și a fost utilizată pentru acoperirea unor debite ale reclamantei către un terț. Ca urmare, deși susținerile reclamantei în prezentarea condițiilor legale privind nașterea obligației de plată a taxei pe valoare adăugată sunt corecte, Curtea constată că demersurile de ordin juridic ale acesteia, contestațiile asupra fondului dreptului, nu au fost însoțite de operațiuni contabile care să denote aceeași poziție fermă de refuz al recunoașterii plății ca fiind făcută în executarea contractului.

Plata a fost făcută cu titlul de transfer drept de proprietate în februarie 2008 și înregistrată în contul 473 - „decontări din operațiuni în curs de clarificare”. Deși avea posibilitatea ca de la 23 iunie 2008 - data ridicării popririi ca urmare a suspendării executării silite - să clarifice situația, iar în cazul în care considera plata ca nefiind datorată să o restituie, reclamanta a rămas în pasivitate, iar la 12 septembrie 2008, suma a fost plătită unui terț. Odată ce reclamanta a acceptat implicit plata prin utilizarea sumei primite cu titlul de preț al cumpărării pentru plata unor debite către un creditor terț, aceasta are obligația de a achita TVA-ul aferent operațiunii. În cazul în care se va constata că titlul, în temeiul căruia s-a primit suma purtătoare de TVA, nu este valabil, reclamanta va restitui suma primită ca preț și va avea dreptul la restituirea sumelor plătite cu titlul de TVA.

Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, recursul fiind întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 8 și 9 C. proc. civ., respectiv art. 304 1 C. proc. civ. Prin motivele de recurs formulate, recurenta-reclamantă a susținut, în esență, următoarele critici: - instanța de fond a interpretat și apreciat în mod eronat faptul că plata sumei de 28.607.930,68 RON efectuată de către A. Bank și pe care aceasta a intitulat-o în mod abuziv „Contravaloare transfer drept de proprietate” ar reprezenta de fapt un avans pentru vânzarea unei părți din clădire. Precizează recurenta-reclamantă că plata acestei sume de bani nu a fost solicitată, nici facturată și nici acceptată de ea pentru că de fapt nu a fost prevăzută în contract, astfel că în speță nu se regăsește, ipoteza prevăzută de art. 134 2 alin .2) lit. b) C. fisc.

- în mod eronat a reținut instanța de fond și faptul că în ceea ce o privește nu și-a exprimat poziția fermă de refuz al recunoașterii plății ca fiind făcută în executarea contractului. Faptul că plata respectivă a fost înregistrată în contabilitate în contul 473 denumit „decontări din operațiuni în curs de clarificare”, iar ulterior a notificat banca în sensul rezoluționării contractului în baza pactului comisoriu de gradul IV, constituie manifestări ale poziției sale ferme de refuz a acestei sume. Contul în care se afla această sumă a fost ulterior executat de către unul din creditorii săi, fără voința sa, astfel că, susține recurenta-reclamantă, nu a mai fost posibilă restituirea banilor.

- prima instanță a apreciat în mod greșit că suma în discuție constituie un venit cert în sensul legii și este astfel purtătoare de TVA, deoarece pe rolul instanțelor se află un alt litigiu - Dosar nr. 7044/3/2008, litigiu care va clarifica dacă între recurenta-reclamantă și A. Bank mai există un contract valabil, iar plata făcută este una ce produce efecte. Astfel, susține recurenta-reclamantă, în mod eronat organul fiscal a procedat la compensarea sumei de 453.581 RON - TVA ce trebuia să le fie rambursat cu TVA-ul în valoare de 4.567.653 RON, considerat a fi datorat pentru suma virată de A. Bank.

Refuzul statului de a le rambursa TVAul datorat a atras insolvența lor și a avut ca efect nefinalizarea clădirii, soluționarea cererii de rambursare a TVA-ului fiind întârziată și de suspendarea abuzivă a inspecției fiscale în data de 12 august 2008. Se solicită admiterea recursului și modificarea sentinței recurate în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost formulată. Intimatele-pârâte Administrația Finanțelor Publice Sector 1 și Agenția Națională de Administrare Fiscală au formulat întâmpinări, solicitând respingerea ca nefondat a recursului declarat de reclamantă și menținerea sentinței instanței de fond ca fiind legală și temeinică. Recursul este nefondat și urmează a fi respins pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Problema supusă discuției și căreia instanța de fond i-a dar o rezolvare corectă este aceea de a se stabili dacă pentru suma de 28.607.930,68 RON virată la data de 13 februarie 2008 de către A. Bank România SA în contul recurentei-reclamante, sumă ce reprezintă, conform datelor înscrise în extrasul de cont, contravaloare transfer drept de proprietate conform contractului de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. 879 din 12 august 2004, recurenta-reclamantă SC T.C.I. SRL București avea obligația colectării TVA în sumă de 4.567.653 RON, astfel cum au constatat organele fiscale, în baza dispozițiilor art. 134 2 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003. Instanța de fond a reținut în mod corect că în baza contractului de vânzare-cumpărare nr. 879 din 12 august 2004, societatea reclamantă în calitate de vânzător s-a angajat să vândă cumpărătorului A. Bank România SA proprietatea sa în suprafață de 12.958 m.p.

care urma să se edifice pe terenul din str. I.M., nr. 15-17, conform contractului de vânzare-cumpărare, cumpărătorul urmând a efectua plata prețului de vânzare a proprietății în 3 tranșe, stabilite prin anexa nr. 5 la contract. La data de 13 februarie 2008 A. Bank România SA, în calitate de cumpărător, a virat în contul recurentei-reclamante suma de 28.607.930,68 RON reprezentând contravaloare transfer drept de proprietate conform contractului de vânzare-cumpărare nr. 879 din 12 august 2004, această sumă fiind înregistrată în evidența contabilă a societății recurente în contul 473 „decontări din operațiuni în curs de clarificare”. Recurenta-reclamantă, prin motivele de recurs formulate susține că în mod greșit instanța de fond a calificat această sumă ca „preț al clădirii sau avans de preț”, susținere care însă în mod corect nu a fost primită de instanța de fond.

În primul rând, suma a fost virată de cumpărător în contul societății recurente în baza raporturilor contractuale existente între părți și reglementate în contractul de vânzare-cumpărare nr. 879/2004, nemaifiind restituite către cumpărătorul A. Bank Dorobanți întrucât a fost executată silit de către creditorul societății, SC I.E. SA care avea începută executarea silită împotriva debitorului SC T.C.I. SRL București în baza biletelor la ordin și a contractelor de împrumut semnate de către aceasta.

Deși a considerat-o ca fiind „o plată necuvenită”, totuși a înregistrat-o în evidența sa contabilă în contul 473, recurenta-reclamantă neavând nici măcar intenția de a o restitui, deși, la scurt timp după efectuarea plății, și anume la 3 martie 2008, a notificat cumpărătorul despre rezoluționarea contractului de vânzare-cumpărare pentru neîndeplinirea obligațiilor asumate prin contract, ba mai mult a acceptat ca suma să fie utilizată pentru acoperirea unor debite ale reclamantei către terț. Așadar, în mod implicit recurenta-reclamantă a recunoscut că suma virată în contul său de cumpărătoare la data de 13 februarie 2008, cu care se afla în raporturi contractuale, reprezintă plata parțială a contravalorii bunurilor, efectuată înainte de data livrării acestora, respectiv plata parțială a primei tranșe din prețul de vânzare.

Contrar celor susținute de recurenta-reclamantă, în speță sunt aplicabile dispozițiile art. 134 2 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., conform cărora „Exigibilitatea TVA intervine la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Fac excepție de la aceste prevederi avansurile încasate pentru plata importurilor și a taxei pe valoarea adăugată aferente importului, precum și orice avansuri încasate pentru operațiuni scutite sau care nu sunt impozabile. Avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor și serviciilor, efectuată înainte de data livrării sau prestării acestora”.

Având în vedere considerentele expuse, se constată că prima instanță a reținut în mod corect faptul că SC T.C.I. SRL București, avea obligația colectării TVA în sumă de 4.567.653 RON, aferentă încasării sumei de 28.607.930,68 RON, de vreme ce aceasta a acceptat implicit plata prin utilizarea sumei primită cu titlu de preț al cumpărării, pentru plata unor debite către un terț creditor. Cât timp recurenta-reclamantă nu a luat măsuri pentru restituirea acestei sume, în condițiile în care o considera ca o plată necuvenită și mai mult decât atât a acceptat să fie utilizată pentru acoperirea unui debit, chiar și în condițiile în care a fost executată silit, instanța de fond a considerat în mod corect că suma respectivă a reprezentat un venit cert pentru recurenta-reclamantă, chiar dacă între părți exista un alt litigiu pe rolul instanțelor, litigiu care urmează să clarifice această problemă.

Din punct de vedere fiscal suma respectivă este purtătoare de TVA, astfel cum corect a stabilit și prima instanță. Așa fiind, recursul se privește ca nefondat și în baza art. 312 C. proc. civ. urmează a fi respins.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul formulat de SC T.C.I. SRL București împotriva sentinței nr. 2244 din 11 mai 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 9 februarie 2011.