ÎCCJ, decizie (scj.ro #84877)

ÎCCJ, decizie (scj.ro #84877) (Înalta Curte de Casație și Justiție)

Determinarea bazei de

impunere prin estimare. Contestarea cuantumului obligațiilor

fiscale.

Codul de procedură fiscală, art. 67

Cuprins pe materii: Drept financiar și fiscal

Indice alfabetic: Bază de impunere. Determinare

Culpă

Evidență contabilă

Impunere prin estimare

Obligații fiscale. Determinarea cuantumului

Impunere prin estimare

În lipsa unei evidențe contabile

sau fiscale, organul fiscal este îndreptățit, în raport cu

prevederile art.67 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedură

fiscală, republicată, coroborat cu pct.65.1 și 65.2 din HG

nr.1050/2004, pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a OG

nr.92/2003, să determine mărimea bazei de impunere prin estimare.

Față de neîndeplinirea

obligației de întocmire a evidenței contabile și a jurnalelor de

vânzări, cât și neprezentarea documentelor de evidență

primară, contribuabilul nu-și poate invoca propria culpă,

susținând  aplicarea greșită a procedurii estimării de

către organul fiscal.

Decizia nr.1737 din 25 martie 2010

Prin cererea

înregistrată pe rolul Curții de Apel București - Secția a

VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta Fundația JTV,

în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de

Administrare Fiscală și Direcția Generală a Finanțelor

Publice V a solicitat anularea Deciziei nr. 109/2007 emisă de Agenția

Națională de Administrare Fiscală și a Deciziei de impunere

nr.5/2007 emisa de Direcția Generală a Finanțelor Publice

Vâlcea, prin care s-a stabilit în sarcina sa suma de 627.641 lei.

In motivarea

în fapt a cererii, reclamanta a arătat că în perioada 8.09.2006 -

31.10.2006, pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Vâlcea

a efectuat inspecția fiscală generală având ca obiect modul de

calcul, înregistrare, declarare și virare a obligațiilor la bugetul

general consolidat, iar prin raportul de inspecție fiscală, organul

de inspecție a reținut obligații fiscale de plată în

cuantum total de 627.641 lei reprezentând obligații suplimentare, dobânzi,

penalități, stopaj de sursă și penalități de

întârziere pentru perioada 1.01.2001 - 30.09.2004.

A

susținut reclamanta că organele de control învestite cu

soluționarea contestației formulate împotriva raportului de

inspecție fiscală au reținut, în mod eronat că nu a motivat

în fapt și în drept contestația formulată.

S-a mai

arătat că, în mod greșit organele fiscale au apelat la procedeul

impunerii prin estimare, în condițiile în care existau suficiente

înscrisuri ce puteau contribui la stabilirea situației de fapt reale

și a bazei de impozitare corecte.

În continuare

s-a susținut că și în situația în care nu a ținut o

evidență contabilă, dar a prezentat totuși documente

justificative în vederea stabilirii acestei baze, respectiv facturi și

contracte de închiriere, chitanțe, organele de control au încălcat

principiul rolului activ potrivit căruia puteau utiliza toate

informațiile și documentele necesare pentru determinarea corectă

a situației fiscale a contribuabilului, astfel încât, aceasta să fie

cea reală.

În final s-a

arătat că organele de inspecție fiscală nu au precizat

temeiul juridic al estimării și au aplicat greșit criteriul

prevăzut de art.15 alin.1 din Codul de procedură fiscală,

nefolosind ca și criteriu de estimare, prețul tranzacțiilor

efectuate de reclamantă în perioada 1.10.2001 - 30.09.2004, ci o medie a

TVA, colectată în perioada trimestrului

IV,

2004-2005,  perioadă în care fundația și-a

constituit și declarat taxa pe valoarea adăugată.

Reclamanta a

formulat și cerere de suspendare a executării actelor administrative

contestate, renunțând la această cerere în ședința

publică de la 28.11.2007.

In cauză

s-a dispus efectuarea unei expertize tehnice contabile, având ca obiectiv

stabilirea prin studierea documentelor primare și a evidențelor

contabile și fiscale ale reclamantei, dacă obligații fiscale

impuse au fost corect calculate, iar la termenul de judecată de la

2.09.2008 s-a depus la dosarul cauzei raportul de expertiză

contabilă, efectuat de expert Gongu Lidia.

Prin

Sentința civilă nr. 513 din 10 februarie 2009, Curtea de Apel

București - Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a

respins cererea formulată de reclamanta Fundația Județeană

de Tineret Vâlcea, ca neîntemeiată.

Pentru a

hotărî astfel, instanța de fond a reținut următoarele:

-  prin

Decizia nr.  109/2007, pârâta Agenția Națională de

Administrare   Fiscală   -

Direcția   Generală   de

Soluționare   a Contestațiilor a respins ca

neîntemeiată contestația formulată de reclamantă împotriva

raportului de inspecție fiscală nr.50199 din 9.01.2007, care a stat

la baza emiterii Deciziei de impunere nr.5/2007;

- prin actele administrative

contestate s-a reținut că în timpul inspecției fiscale s-a

constatat că reconstituirea evidenței contabile aferentă anilor

2001 - septembrie 2004, nu a fost definitivată, nu au

fost depuse declarațiile privind obligațiile de plată către

bugetul consolidat al statului pentru perioada 1.01.2001 - 30.09.2004, în baza

art.15 alin.1 din O.G. 92/2003, procedându-se la estimarea taxei pe valoarea

adăugată colectată, luându-se ca bază de calcul trimestrul

IV

2004 și anul 2005.

- pentru aceeași

perioadă s-a reținut că reclamanta nu a declarat la organul

fiscal teritorial obligațiile de plată referitoare la impozitul pe

venitul din salarii și debitele privind contribuțiile sociale și

fondurile speciale.

- a mai

reținut instanța de fond că, urmare a inspecției fiscale

efectuată de către organul de control din cadrul D.G.F.P. Vâlcea s-a

constatat că pentru perioada verificată, reclamanta nu a ținut

"evidențele contabile și fiscale și nici nu a depus la

organul fiscal situații financiare și declarații fiscale, iar

împrejurarea de fapt menționată a fost recunoscută de către

reclamantă atât în faza procedurii prealabile administrative, cât și

în cuprinsul cererii de chemare în judecată

- a constatat

instanța de fond că din coroborarea dispozițiilor art.66 din

O.G. 92/2003 (în forma în vigoare la momentul introducerii cererii de chemare

în judecată) și ale art. 65.1 din H.G. nr. 1050/2004 privind

aprobarea normelor metodologice de aplicare a O.G. 92/2003, privind Codul de

procedură fiscală, raportat la materialul probator administrat în

cauză, respectiv înscrisurile depuse de către reclamantă și

concluziile raportului de expertiză contabilă, din care reiese

că reclamanta nu a condus pe perioada supusă controlului o

evidență contabilă, rezultă că, în mod legal, organele

de control fiscal au procedat la determinarea bazei de impunere prin estimare;

- s-a mai

reținut că, atât la momentul efectuării inspecției, cât

și la momentul introducerii cererii de chemare în judecată,

reclamanta a arătat că nu a avut organizată activitatea de

evidență contabilă și fiscală, iar invocarea

principiului rolului activ prevăzut de art.7 din Codul fiscal, nu se poate

reține în asemenea condiții.

- pe de

altă parte curtea de apel a reținut că

reclamanta

nu a produs nici o probă din care să

reiasă netemeinicia măsurii dispuse de Direcția Generală a

Finanțelor Publice Vâlcea în ceea ce privește aprecierea bazei de

impunere prin metoda estimării;

-

criteriile avute în vedere de către organele de control la estimarea

bazei de impunere sunt prevăzute în dispozițiile art.66 alin.2 din

O.G. 92/2003, respectiv prețul de piață al tranzacției sau

al bunului impozabil, astfel încât, instanța de fond a înlăturat

critica reclamantei privind nelegalitatea aplicării de către

inspectorii din cadrul pârâtei a criteriului reprezentat de media TVA,

colectată de reclamantă în perioada în care și-a constituit

și declarat taxa pe valoarea adăugată;

-

în acest sens, s-a constatat că reclamanta nu

a

administrat

nici o probă din care să reiasă nelegalitatea actelor

administrative contestate, preluând și prin cererea de chemare în

judecată argumentele de ordin general prezentate în faza

administrativă prealabilă;

- în ceea ce

privește concluziile raportului de expertiză tehnică efectuată

în cauză, Curtea a reținut

că referitor la

cuantumul taxei pe valoarea adăugată, stabilit pentru perioada

1.01.2000 - 30.09.2004, acesta a fost determinat sub rezerva modificărilor

în situația în care s-ar descoperii facturi din categoria celor considerate

casate sau distruse;

-  în

considerarea acestor aspecte menționate de către expertul contabil,

instanța de fond, având în vedere și împrejurarea că pentru

perioada supusa controlului evidența fiscală și contabilă

a reclamantei nu s-a realizat, a înlăturat mențiunile

raportului de expertiză, în ceea ce privește cuantumul T.V.A.

datorat, iar în ceea ce privește impozitul pe veniturile din salariu,

contribuții și fonduri speciale, a reținut că în mod eronat

expertul contabil a analizat și perioada de până la 30.09.2006, în

condițiile în care raportul inspecție fiscală a cuprins perioada

de până la 31.08.2006.

În

consecință, Curtea de apel a omologat în parte concluziile raportului

expertiză tehnică contabilă efectuat în cauză și a

concluzionat că față de aspectele de fapt prezentate și de

dispozițiile art.66 din OG 92/2003, art.65.1 și 65.2 din H.G. nr.

1050/2004, actele administrative fiscale contestate sunt legale.

Împotriva

acestei sentințe a declarat recurs reclamanta Fundația JTV,

criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, invocând ca temei legal

dispozițiile art.304 pct.7 și 9 din Codul de procedură

civilă.

Un prim motiv de recurs se întemeiază pe dispozițiile art.304 pct.7

din Codul de procedură civilă.

Recurenta-reclamantă aduce critici sentinței atacate susținând,

în esență, că aceasta nu cuprinde motivele de fapt și de

drept care au format convingerea instanței și nici în detaliu

considerentele pentru care au fost înlăturate apărările sale,

cât și materialul probator administrat în cauză, materializat într-o

expertiză contabilă de specialitate.

De asemenea, în motivarea sentinței atacate s-au strecurat și motive

contradictorii constând în faptul că, deși în considerente

instanța face trimitere la dispozițiile art.66 din Codul de

procedură fiscală pentru a justifica legitimitatea măsurilor

organelor de control, în același timp ignoră aceste dispoziții

care impuneau o anumită conduită organelor fiscale, ce nu a fost

respectată.

Al doilea motiv de recurs vizează situația prevăzută de

art.304 pct.9 din Codul de procedură civilă.

În argumentarea acestui motiv de recurs, în esență, recurenta

arată că și în situația în care în perioada ianuarie

2000  - septembrie 2004 nu a ținut o evidență

contabilă, instanța de fond, asemenea organului de control, în mod

eronat a apreciat că procedura impunerii este cea prin estimare conform

art.66 și 81 alin.4 din Codul de procedură fiscală și

pct.65.1 din HG nr.1050/2004, în condițiile în care existau suficiente

înscrisuri  ce puteau contribui la stabilirea situației de fapt

reale și a bazei de impunere corecte iar criteriile ce au fost avute

în vedere pentru stabilirea obligațiilor suplimentare prin estimare

nu se încadrează în cele prevăzute de lege.

Se arată că motivarea instanței care înlătură

apărările invocate se  bazează pe textul pct.65.1 din

Normele de aplicare a Codului de procedură fiscală care

„adaugă la lege” și nu pe dispozițiile Codului de procedură

fiscală.

În opinia recurentei, instanța de fond a pronunțat o

sentință netemeinică și nelegală  întrucât nu a

ținut seama și de concluziile raportului de expertiză

contabilă,  care în urma analizării unor documente și

evidențe contabile și  fiscale neconstituite a stabilit sume al

căror  cuantum este mult mai apropiat de realitate, apreciind că

se impune anularea parțială a actelor administrativ fiscale

contestate pentru suma de 111.128 lei.

Direcția Generală a Finanțelor Publice  a județului

Vâlcea a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca

nefondat, susținând că motivele de recurs sunt neîntemeiate întrucât

sentința atacată respectă cerințele art.261 alin.1 din

Codul de procedură civilă iar aplicarea metodei estimării este

legală, la fel și obligațiile stabilite în sarcina recurentei.

Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus  la

dosarul cauzei concluzii scrise prin care a solicitat respingerea recursului ca

nefondat arătând, în esență, că motivele de recurs invocate

sunt nefondate, iar criticile recurentei referitoare  la criteriile avute

în vedere la stabilirea obligațiilor fiscale prin metoda estimării nu

pot fi reținute în soluționarea favorabilă a cauzei

întrucât nu au fost formulate și în calea administrativă de atac.

Recursul este nefondat.

În ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de art.304 pct.7 din

Codul de procedură civilă, instanța de recurs îl apreciază

ca fiind nefondat.

Se constată, contrar celor susținute de  recurentă, că

sentința recurată cuprinde toate  mențiunile prevăzute

de art.261 alin.1 din Codul de procedură civilă, regăsindu-se în

considerentele acesteia motivele de fapt și de drept care au format

convingerea instanței pentru soluția adoptată în dispozitiv.

Rezultă în mod clar faptul că prima instanță a reținut

că aplicarea metodei estimării în ceea ce privește stabilirea

obligațiilor fiscale impuse recurentei prin actele contestate este una

legală.

De asemenea, sunt arătate motivele pentru care a fost omologat numai în

parte raportul de expertiză efectuat în cauză cât și

considerentele pentru care au fost  înlăturate susținerile

recurentei-reclamante pentru obținerea unei soluții favorabile.

În ceea ce privește criticile care se subsumează motivului de recurs

prevăzute de art.304 pct.9 din Codul de procedură civilă acestea

sunt de asemenea nefondate.

Necontestat este faptul că perioada supusă inspecției fiscale a

fost ianuarie 2001 – 31 august 2006, iar pentru perioada ianuarie 2001 –

septembrie 2004 recurenta nu a ținut evidențele contabile și

fiscale și nici nu a depus la organul fiscal situații financiare

și declarații fiscale, fapt de altfel recunoscut de aceasta.

În acest context, în mod corect instanța de fond a apreciat legalitatea

actelor administrative fiscale în raport de prevederile art.66 din OG

nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată,

coroborat cu pct.65.1 și 65.2 din HG nr.1050/2004, pentru aprobarea

Normelor metodologice de aplicare a OG nr.92/2003, care dispun, în

esență, că estimarea bazelor de impunere are loc în

situațiile în care contribuabilul nu depune declarații fiscale

și nu conduce evidență contabilă fiscală, iar organul

fiscal pentru estimare va identifica unele elemente  care sunt cele mai

apropiate situației de fapt fiscale,  luând în considerare

prețul de piață al tranzacției sau al bunului impozabil,

precum și informațiile și documentele existente la dosarul

fiscal al contribuabilului, relevante pentru impunere.

Prin urmare, în lipsa unei evidențe contabile  sau fiscale, în mod

corect organul fiscal a determinat mărimea bazei de impunere prin

estimare, cu atât mai mult cu cât recurentei îi reveneau obligațiile

menționate, iar aceasta nu-și poate invoca propria

culpă,susținând  aplicarea greșită a procedurii

estimării de organul fiscal.

De asemenea, criticile referitoare la faptul că a avut loc o aplicare

eronată în cauză a dispozițiilor pct.65.1 din HG nr.1050/2004,

întrucât acestea „adaugă la lege”, fiind nelegale, nu pot fi reținute

pentru că nu a fost invocată și nici constatată

nelegalitatea acestora.

În mod corect prima instanță nu a reținut  concluziile

raportului de expertiză efectuat în cauză pentru că refacerea

evidenței contabile se putea face și lua în considerare doar în

situații obiective, care nu au fost dovedite și nici cel puțin

invocate.

Mai mult, chiar în răspunsul la obiecțiunile formulate, expertiza

contabilă reține că în ceea ce privește TVA colectată

în perioada 1.01.2010 – 30.09.2004, organul de inspecție, în lipsa

întocmirii evidenței contabile și a jurnalelor de vânzări, cât

și a neprezentării documentelor de evidență primară a

procedat la estimarea bazei de impozitare și a TVA în mod legal, astfel

că susținerile recurentei privind estimarea incorectă a TVA

pentru această perioadă sunt nefondate.

Având în vedere toate aceste considerente, Înalta Curte de Casație și

Justiție, în temeiul art.312 alin.1 teza II, coroborat cu art.20 din Legea

nr.2004, cu modificările și completările ulterioare, va respinge

recursul ca nefondat.